Seminario V Imposto sobre a renda pessoa física e regime de fonte Thiago Mendes Lino Barbosa 1. Compor a regra-matriz de incidência de imposto sobre a renda pessoa física? A regra matriz de de incidência pode ser sumarizada: sumarizada:
Antecedente Criterio Material: segundo o art. 43 do
Consequente Critério Pessoal: CTN (“auferir renda”) e o art. 2 do 1. Sujeito Ativo: Fisco RIR/99 (“titulares de disponibilidade 2. Sujeito Passivo: Pessoa Física que econômica ou jurídica”) ensejam a auferir renda (ausente dos critérios de tributação do IRPF. de dispensa da declaração anual) Critério Espacial: território brasileiro; Base de cálculo: valor da renda ou residentes ou domiciliados no exterior rendimento auferido (art. 3 do RIR/99) Alíquota: tabela progressiv progressiva a (extrafiscalidade) Critério Temporal: momento da disponibilização do acréscimo patrimonial (§2 do art. 2 RIR/99) 2. Discorrer sobre a sujeição do imposto sobre a renda aos princípios da generalidade, universalidade e progressividade e a relevância dos aludidos princípios na conformação da regra-matriz de incidência desse imposto O princípio da generalidade implica na aplicação para todos os rendimentos independentemente da denominação. Todos devem ser tributados pelo imposto de renda, evitando assim segregações e sonegação. A universalidade universalidade do imposto de renda abrange todas os contribuintes, contribuintes, independentemente independentemente de classes sociais, evitando os chamados privilégios tributários. Por fim, a progressividade, opera na questão da seletividade, indicando os contribuintes com maior poder econômico para arcar com maior ônus do imposto sobre a renda. Isso não fere a universalidade, já que, o imposto não deixou de abranger algum contribuinte, apenas separou-os em faixas de renda para a aplicação de diferenciais de alíquota.
3. Existe identidade entre o IR fonte e o IR anual anual ou trata-se de impostos autônomos (isto é, há apenas uma ou mais de uma regra-matriz de incidência tributária)? Seria a retenção na fonte mero objeto de dever instrumental? Justifique a resposta. O IR fonte e o IR anual não são impostos autônomos. Ambos possuem intrinsecamente um vínculo obrigacional entre sujeito ativo e sujeito passivo de mesmo conteúdo instituído no art. 43 do CTN. No entanto, o IR f onte possui dentro
de sua regra-matriz características previstas por norma geral e abstrata distinta do IR anual, uma vez que o sujeito passivo da obrigação desdobra-se na “fonte pagadora” dos rendimentos. No meu entender, contudo, isso não torna o IR -fonte em uma outra categoria de imposto de renda, com hipótese de incidência particular. Nesse sentido, o sujeito passivo encontrar-se-ia no antecedente da regra-matriz e não mais no consequente, já que, a responsabilidade pelo recolhimento não é da pessoa física ou jurídica que, de fato, auferiu a renda. Em segundo, por si só, o fato do IR fonte não ser autônomo, tão pouco o qualifica como mero dever instrumental de recolhimento da fonte pagadora. Isso porque o IR fonte está previsto em norma geral e abstrata, com a nuance de alteração da regra-matriz de incidência tributária, cujo objetivo era facilitar a operacionalização do Fisco no momento do recolhimento do tributo. Nesse sentido, o IR fonte não é mero dever instrumental, cuja característica é a previsão em norma individual e concreta, ao contrário, o IR fonte é um desdobramento do IR anual, mas não é acessório do principal, nos dizeres do art. 59 do Código Civil.
4. Conceituar renda e proventos de qualquer natureza. O conceito de “renda” encontra-se definido constitucionalmente? Em quais enunciados? Não há definição constitucional de renda, coube à legislação infraconstitucional, encabeçada pelo CTN a definição de renda. No entanto, o CTN e outros dispositivos infraconstitucionais bebem diretamente do Texto Maior, isso porque, a regra-matriz de incidência dos tributos sobre a renda está contida no texto constitucional. Isto exposto, o conceito de renda, mesmo que implícito na constituição guarda relação com os princípios constitucionais explícitos como os da igualdade, legalidade, irretroatividade, pessoalidade, capacidade contributiva. Nesse sentido, não há hierarquia entre os princípios e os dispositivos legais implícitos. Isso é o que mostra: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: VI - instituir impostos sobre: a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: III - renda e proventos de qualquer natureza;
Da leitura desses artigos, concluímos que o conceito de renda está atrelado ao conceito de patrimônio e proventos de qualquer natureza. Isto é, a partir desses conceitos o legislador infraconstitucional pode construir normas jurídicas mais analíticas sem, no entanto, fugir daquilo que o constituinte originário definiu implicitamente.
Apesar de não ser explícito, o direito claramente poderia buscar de outras ciências a definição da renda. Renda, na teoria econômica, advém de duas fontes inequivocamente, o produto do trabalho ou o produto do capital. Segundo alguns economistas, a renda seria a soma algébrica da renda consumida e da renda poupada, decorrente dos valores monetários acrescidos em seu patrimônio.
5. Diferença os conceitos de aquisição da disponibilidade jurídica e aquisição de disponibilidade econômica. Verbas indenizatórias podem ser consideradas “renda”. Por quê? (Anexo I)
O CTN trata disponibilidade econômica ou jurídica como hipótese de incidência do imposto de renda, portanto, a distinção dos conceitos não exime alguma situação da incidência do imposto sobre a renda. Isto exposto segue o art. 43 in verbis: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
A disponibilidade econômica é resultante do acréscimo patrimonial que ocorre para a pessoa física ou jurídica no período de competência em que ocorreu os fatos econômicos. A disponibilidade jurídica é o poder decisório sobre determinado volume monetário, já tratado como renda – acréscimo patrimonial – e o direito sobre ele. Independe de possibilitar a aplicação dessa renda para fins financeiros. Muitas vezes apenas o direito sobre determinada renda, e não o usufruto dela já pressupõe a disponibilidade jurídica. A jurisprudência do STJ afasta a incidência do Imposto de Renda sobre verbas indenizatórias, por ser mera reposição de patrimônio e não caracterizar portanto, acréscimo patrimonial.
6. “Sinais exteriores de riqueza” (art. 6 da lei 8.021/90) e os “depósitos bancários não contabilizados” (art. 42 da lei 9430/96) podem ser validamente considerados “renda” para fins de lançamento do imposto? Sim. São fatos presumidos “de jure” previstos na legislação. O rendimento é arbitrado
usando do expediente da renda presumida. Lei nº 8.021/90 Art. 6° O lançamento de ofício, além dos casos já especificados em lei, far-se-á arbitrando-se os rendimentos com base na renda presumida, mediante utilização dos sinais exteriores de riqueza.
§ 1° Considera-se sinal exterior de riqueza a realização de gastos incompatíveis com a renda disponível do contribuinte.
Lei nº 9.430/96 Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.
Cabe, no entanto, ressaltar que neste último caso o que se presume não é renda, mas tão-somente receita. Não é possível averiguar os custos intrínsecos à captação da receita, e portanto, determinar o lucro (renda) da operação.
7. A atual tabela progressiva do imposto sobre a renda da pessoa física prevê alíquotas de 7,5%, 15%, 22,5% e 27,5%. Tal previsão observa o princípio da progressividade? Qual é o efeito da chamada “parcela a deduzir”? A tabela progressiva é um dispositivo que tem a precípua função de aplicar o princípio da progressividade efetivamente. Estabelecer faixas de renda usando o critério objetivo de alíquotas progressivas é também um instrumento de extrafiscalidade, no sentido de promover uma melhor distribuição de renda tributando mais pesadamente os ricos. A “parcela a deduzir” evita que seja tributado a renda da faixa anterior a do salário
à alíquota mais alta. Quanto maior a alíquota cobrada à faixa salarial, maior será a “parcela a deduzir”, isso porque, o contribuinte só paga, por exemplo, 27,5% sobre
a base salarial que ultrapassar o limite da faixa anterior, no caso de 22,5%. Ou seja, cada “pedaço” do salário será tributado à alíquota respectiva. O cálculo é
complexo e para evitar problemas operacionais, fez-se uma média das faixas salarias e institui- se a “parcela a deduzir” . Isso exposto fica evidente a função progressiva do procedimento. Ao se atribuir a cada valor à sua respectiva faixa de alíquota e evitando que aum entos de renda e o fato de se “pular” uma faixa enseje um valor líquido de imposto de renda a pagar, maior do que o aumento de renda efetivo.
8. Um prestador de serviços, pessoa física, segrega, em suas cobranças encaminhadas aos clientes, os honorários devidos e as despesas a serem reembolsadas (quilometragem, secretaria, despesas com material de escritório, etc.) Oferece apenas os honorários a tributação. É notificado, pelo Fisco, a recolher imposto sobre o valor recebido a título de reembolso de despesas. Está correto o procedimento do Fisco? Primeiramente, a maioria dos serviços prestados cuja fonte pagadora é pessoa jurídica existe a figura da retenção na fonte. Nesse caso, a depender da faixa da tabela progressiva que o contribuinte pessoa física estiver, haverá imposto de renda a pagar ou a restituir.
Um segundo caso é quando o tomador de serviços é pessoa física e nesse caso não a necessidade de retenção na fonte do imposto de renda. A hipótese de incidência no critério material do imposto de renda é auferir renda, no entanto, renda não se confunde com lucro, apesar de ser, grosso modo, a interpretação mais usual. No caso da renda auferida com a prestação de serviços não há como prever os custos incorridos, muitas vezes, o pagamento já ocorreu, ou será pago em parcelas, e o serviço ainda não foi prestado. Nesses casos, pelo princípio da operacionalidade não há como presumir os custos e despesas do serviço, mesmo quando o contribuinte, destaca no contrato, os reembolsos de despesas a serem pagos. O Fisco, portanto, tributa nesse caso a receita, baseado no arbitramento dos custos e despesas e é correto nesse procedimento. 9. A legislação ordinária federal tem promovido sucessivas reduções nas espécies de deduções e abatimentos cabíveis para fins de apuração da renda líquida tributável das pessoas físicas. Ao lado disso, tem estabelecido limites – cada vez mais estreitos – para as deduções e abatimentos. Pergunta-se: Há parâmetros constitucionais ou legais para a fixação dos abatimentos e deduções possíveis e seus respectivos limites? Em caso afirmativo, quais seriam? Sim. Há parâmetros, sobretudo, a capacidade contributiva e o princípio da progressividade. As deduções e abatimentos da RFB para as pessoas físicas tornaram-se estreitos pelo mal uso do expediente pelos contribuintes. As deduções, como gastos escolares e médicos, tem um caráter de abranger apenas contribuintes das classes altas e, portanto, a limitação dessas deduções beneficiariam essa classe social. As classes sociais mais baixas, não incorreriam nesse tipo de despesa, pois usam o sistema público de educação e saúde. Essa realidade social, contudo, não é mais verdadeira no Brasil atual. A capacidade contributiva e a progressividade para essas medidas como parâmetros constitucionais para o estreitamento das deduções, apesar de existirem, deixaram de ter eficácia social e aplicabilidade prática.
10. Analise os efeitos jurídicos inerentes ao contribuinte e à fonte pagadora em cada um dos casos abaixo arrolados. Retenção/Fonte Recolhimento Fonte Declaração do (EMPRESA) (EMPRESA) rendimento no ajuste-anual entregue pelo contribuinte (funcionário) em 30 de abril (FUNCIONÁRIO) Caso 1
Retém
Recolhe
Declara rendimento e retenção
Caso 2
Retém
Recolhe
Não declara rendimento nem retenção
Caso 3
Retém
Não recolhe
Declara rendimento e retenção
Caso 4
Retém
Não recolhe
Não declara rendimento nem retenção
Caso 5
Não retém
Recolhe
Declara rendimento e retenção
Caso 6
Não retém
Recolhe
Não declara rendimento nem retenção
Caso 7
Não retém
Não recolhe
Declara rendimento e retenção
Caso 8
Não retém
Não recolhe
Não declara rendimento nem retenção
Caso 1: É o caso em que todas as obrigações tributárias, principal e acessória, foram cumpridas. A obrigação tributária conforme previsto (no §único do art. 45 do CTN) foi adimplida e devidamente retida do contribuinte que recebeu valor líquido e declarou na declaração de ajuste anual, podendo, a depender das deduções a ter direito a restituição de imposto de renda. Além da retenção o adimplemento do IR fonte foi cumprido pela empresa em DARF, portanto, quando se cruzar a declaração do contribuinte com a DIRF da fonte pagadora, a RFB não terá problemas em validar as informações na declaração do contribuinte. Caso 2: Quando o contribuinte não declara rendimento, ressalvada a hipótese de que ele não se enquadrou no limite de rendimento anual para a obrigatoriedade da entrega da declaração, os efeitos jurídicos dar-se-ão em uma provável fiscalização do contribuinte pela RFB. Isso porque, quando a empresa, fonte pagadora, declarar em DIRF suas retenções e declarar no CAGED sua folha de pagamento, o confronto com a declaração de rendimentos do contribuinte ensejará atenção por parte das autoridades fiscais. Caso 3: A empresa, fonte pagadora, nesse caso, incorreu em crime. Houve apropriação indébita do imposto pago pelo contribuinte, o qual, ela apenas tinha o dever da retenção e respectivo recolhimento. O valor informado na DIRF não cruzará com os DARFs recolhidos pela empresa. Quando o contribuinte declarar o imposto de renda devido anualmente, a RFB pode não validar uma possível restituição, pois os recolhimentos das retenções não
foram feitos. Contudo, a empresa pode se valer do pagamento do imposto sobre a renda do contribuinte para provar o adimplemento do imposto e eximirse da culpabilidade penal. A legislação, contudo, dispõe que caberá a ela a multa e juros pelo não cumprimento da obrigação – dever instrumental – no prazo. Caso 4: A empresa, da mesma forma que no caso 3, pratica apropriação indébita de imposto do contribuinte. No entanto, do lado do contribuinte não haverá restituição de imposto de renda, pois o contribuinte omitiu seus rendimentos na declaração anual (provavelmente quando acredita que não haverá restituição de IR). O fato gerador do tributo, o rendimento, aconteceu e pode ser percebido pela DIRF da fonte pagadora. A empresa será responsabilizada penalmente, pois cometeu crime contra a ordem tr ibutária, e o contribuinte não cumpriu com o adimplemento do imposto em sua declaração. Caso 5: Neste caso haverá um problema de informações discrepantes entre a DIRF da fonte pagadora e a declaração do contribuinte. Houve um problema de base de cálculo pois o rendimento do contribuinte declarado é liquido. Já o pago pela empresa e recolhido, foi pelo bruto. A empresa deverá refazer o cálculo tendo em vista que não reteve o IR fonte e o contribuinte declarou o valor do rendimento líquido e a empresa deverá recolher pelo valor do rendimento bruto. O resultado desse recálculo em bases maiores torna a fonte pagadora o contribuinte de fato do IR. Caso 6: Assim como no caso 5, o contribuinte não foi o contribuinte de fato da relação jurídica, apesar dele ser efetivamente o sujeito passivo da obrigação tributária. Ao não prestar informações de rendimentos, na declaração de ajuste anual, o cruzamento das informações na RFB causará problemas para o contribuinte. A RFB não terá subsídios para exigir o recálculo pelo valor bruto do rendimento. Ademais, caso na declaração não caiba restituição, o contribuinte estará em um caso de sonegação. Caso 7: O contribuinte declarar o que não foi pago remonta ao caso 3, no qual, houve apropriação indébita do IR devido pelo contribuinte. Como no caso 3, a empresa o contribuinte ao declarar que houve a retenção terá problemas na declaração pois o IR não foi recolhido e não terá direito a restituição. Contudo, nesse caso há um agravante pois, não houve nem a retenção, ou seja, a base de cálculo do IR fonte não será oriunda do líquido salarial, mas do bruto e o contribuinte incorrerá em multa, em uma eventual fiscalização pela RFB. Caso 8: Nesse caso, houve sonegação, pois foi desconsiderado a hipótese de incidência. Em uma eventual fiscalização da RFB, baseada no patrimônio e nos sinais exteriores de riqueza apresentado pelo contribuinte será constatado a omissão da hipótese de incidência e do rendimento, sendo aplicado para empresa e contribuinte, multa.
