OSNI MOURA RIBEIRO 7a edição Ampliada e Atualizada Atualizada
CONTABILIDADE DE CUSTOS
FÁCIL
Atualizado conforme Lei no 11.638/2007 e Medida Provisória no 449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009
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CONTABILIDADE DE CusTOs C usTOs FÁCIL FÁCIL
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CONTABILIDADE DE CusTOs C usTOs FÁCIL FÁCIL Osni Moura Ribeiro
7a edição Ampliada e atualizada
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7a Edição 1 tiragem: 2009 2a tiragem: 2010 a
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AprEsENTAçãO
Para dar continuidade aos trabalhos iniciados com os livros Contabilidade Básica Fácil e Contabilidade Comercial Fácil , elaboramos este Contabilidade de Custos Fácil , visando introduzir o leitor ao estudo do Custo Industrial, seguindo a mesma linha implantada nos demais volumes. O sucesso e a grande g rande aceitação alcançados por todas as obras desta coleção, c oleção, decorrem da maneira clara e objetiva com que os assuntos são tratados: gradualmente, partindo de situações mais simples para situações menos simples, e sempre no momento adequado, obedecendo à seqüência lógica que a disciplina exige. A proposta deste volume volume,, assim como dos outros da Coleção Fácil, é possibilitar um trabalho didático e prático, dando ao estudante estudant e domínio global dos tópicos abordados. O conteúdo desenvolvido desenvolvido atende não só às exigências do currículo cur rículo dos cursos de bacharel em Ciências Contábeis, como também pode ser aplicado com sucesso em outros cursos de nível médio ou superior, servindo como introdução ao estudo de custos. Este livroo também pode ser utilizado por profssionais da área, como onte de pesquisa, e por livr todos aqueles que se preparam para prestar concursos. Para tornar o trabalho prático e objetiv objetivoo tanto quanto qua nto possível, abordamos apenas os aspectos relacionados à área de produção das empresas e mpresas industriais, uma vez vez que os demais de mais procedimentos contábeis necessários ao registro dos atos que ocorrem nas demais áreas
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das empresas industriais são semelhantes aos que ocorrem nas empresas comerciais, e tais procedimentos já oram tratados detalhadamente no
Contabilidade Comercial Fácil .
Dos dez capítulos que compõem este volume, destacamos: os principais conceitos e as expressões técnicas; técni cas; os elementos componentes; component es; a demonstração demonstraçã o do custo dos produtos vendidos; os sistemas de Inventário Periódico (simplifcado) e de Inventário Permanente (complexo) bem como os mecanismos de contabilização do Custo Industrial por meio deles; e, também, as noções sobre custeio departamental, custeio baseado em atividades (ABC) e custo padrão. Portanto, nesta obra, são tratados os assuntos necessários para que o estudante compreenda, com acilidade, os mecanismos utilizados no controle e na contabilização do Custo de Produção e adquira conhecimento sufciente a respeito da Contabilidade de Custo em geral. Em 2008, procedemos importante reormulação nesta obra, especialmente para ajus11.638,, de 28 de dezembro d ezembro de 2007, 2007 , e pela Medida Med ida tá-la às mudanças trazidas pela Lei no 11.638 Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008, convertida na Lei n o 11.941/2009, que promoveram importantes alterações na Lei das Sociedades por Ações, especialmente na parte que trata de matéria matér ia contábil, para adequar os proce procedimentos dimentos contábeis praticados no Brasil aos padrões internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de valores mobiliários do mundo. Essa reormulação abrangeu, também, as mudanças introduzidas trodu zidas na legislação leg islação brasileira em geral, desde o ano de 1992 (data da 1a edição) até o ano de 2008. Além disso, houve uma reestruturação geral em todo o texto que resultou no aumento do número de capítulos de 9 para 10. Assim, nossa preocupação continua sendo você, estudante, a quem dedicamos mais esta obra, cuidadosamente elaborada com o objetivo de ornecer, a cada passo, as inormações necessárias para que o estudo da Contabilidade seja cada vez mais ácil. O autor
sumÁrIO
Capítulo 1 – o CuSto É FÁCIl 1.1 Introdução .......................................................................................................................................1 1.2 Conceito de Contabilidade de Custos................................................................................................13 1.3 Campo de aplicação da Contabilidade de Custos ..............................................................................14
Capítulo 2 – CoNCEItoS DE CuStoS 2.1 Custos, Despesas e Investimentos ....................................................................................................17 2.1.1 Introdução .............................................................................................................................................................. 17 2.1.2 Dierença entre Custo e Despesa ............................................................................................................................. 19 2.1.3 Resumo .................................................................................................................................................................. 20 2.2 Custo de Fabricação ........................................................................................................................20 2.2.1 Conceito .................................................................................................................................................................. 20 2.2.2 Elementos............................................................................................................................................................... 20 2.2.3 Classifcação do custo de abricação abricação........................................................................................................................ ........................................................................................................................ 25 2.2.4 Custo dos Produtos Vendidos .................................................................................................................................. 31 2.2.5 Custo dos Serviços Prestados .................................................................................................................................. 40 2.3 Sistemas de Custeio ........................................................................................................................41
Capítulo 3 – plaNo DE CoNtaS pRÓpRIo paRa EMpRESaS INDuStRIaIS 3.1 Conceito .........................................................................................................................................44 3.2 Elenco de Contas .............................................................................................................................45
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CONTABILIDADE DE CUSTOS FÁCIL
3.3 Observações sobre o Elenco de Contas .............................................................................................69 3.3.1 Quadro I — Contas Patrimoniais ............................................................................................................................ 69 3.3.2 Quadro II — Contas de Resultado .......................................................................................................................... 70 3.3.3 Quadro III — Contas Extrapatrimoniais ................................................................................................................. 70
Capítulo 4 – MatERIaIS 4.1 Conceito .........................................................................................................................................74 4.2 Classifcação ...................................................................................................................................74 4.2.1 Materiais diretos ..................................................................................................................................................... 74 4.2.2 Materiais indiretos .................................................................................................................................................. 75 4.3 Estoques de materiais .....................................................................................................................77 4.3.1 Almoxariado .......................................................................................................................................................... 77 4.3.2 Mercadorias ............................................................................................................................................................ 78 4.3.3 Produtos acabados ................................................................................................................................................. 78 4.3.4 Produtos em elaboração ......................................................................................................................................... 78 4.3.5 Matérias-primas ..................................................................................................................................................... 79 4.3.6 Materiais secundários ............................................................................................................................................. 79 4.3.7 Materiais auxiliares ................................................................................................................................................. 79 4.3.8 Materiais de acondicionamento e embalagem ....................................................................................................... 79 4.3.9 Subprodutos ........................................................................................................................................................... 80 4.3.10 Sucatas ................................................................................................................................................................. 82 4.3.11 Materiais de consumo ........................................................................................................................................... 83 4.4 Compras de materiais .....................................................................................................................86 4.5 Fatos que alteram os valores das compras ........................................................................................87 4.6 Vendas de materiais ........................................................................................................................88 4.7 Fatos que alteram os valores das vendas ..........................................................................................89
Capítulo 5 – INVENtÁRIo DE MatERIaIS 5.1 Introdução .....................................................................................................................................90 5.2 Critérios de avaliação dos estoques .................................................................................................91 5.2.1 Introdução .............................................................................................................................................................. 91 5.2.2 Critério do Custo (ou Preço) Específco .................................................................................................................... 91 5.2.3 Critério PEPS ........................................................................................................................................................... 92 5.2.4 Critério UEPS ........................................................................................................................................................... 95 5.2.5 Critério do Custo (ou Preço) Médio Ponderado Móvel ............................................................................................. 96 5.2.6 Critério do Custo (ou Preço) Preço) Médio Ponderado Fixo Fixo .................... ....................................... ....................................... ....................................... ...................................... ................... 97 5.2.7 Qual dos critérios deve ser utilizado? ...................................................................................................................... 99 5.2.8 Contabilização dos estoques ................................................................................................................................. 101 5.2.9 Critério do preço de venda venda diminuído da margem de lucro................. ..................................... ....................................... ....................................... ........................... ....... 102 5.3 Critérios de avaliação dos estoques de produtos produtos em elaboração e dos produtos acabados ............... ... ............ 106 5.4 Critério do custo ou mercado (dos dois, o mais baixo) .....................................................................110 5.5 Transerências para produção ........................................................................................................119 5.6 Divergências entre o estoque ísico e o contábil .............................................................................119 5.7 Quebras ou perdas de estoque ......................................................................................................121
SUMÁRIO
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Capítulo 6 – MÃo-DE-oBRa E GaStoS GERaIS DE FaBRICaÇÃo 6.1 Mão-de-Obra ................................................................................................................................123 6.1.1 Conceito ................................................................................................................................................................ 123 6.1.2 Classifcação ......................................................................................................................................................... 123 6.1.3 Contabilização da Mão-de-Obra Direta ................................................................................................................. 124 6.1.4 Apropriação do Custo com Mão-de-Obra Direta aos Produtos............................................................................... 133 6.1.5 Outros gastos com pessoal .................................................................................................................................... 134 6.1.6 Contabilização da Mão-de-Obra Indireta .............................................................................................................. 135 6.2 Gastos Gerais de Fabricação ..........................................................................................................138 6.2.1 Conceito ................................................................................................................................................................ 138 6.2.2 Classifcação ......................................................................................................................................................... 138 6.3 Resumo ........................................................................................................................................143
Capítulo 7 – SIStEMa DE INVENtÁRIo pERIÓDICo 7.1 Conceito .......................................................................................................................................147 7.2 Esquema técnico para contabilização ............................................................................................148 7.2.1 Elenco de Contas ................................................................................................................................................... 148 7.2.2 Orientações para contabilização ........................................................................................................................... 149 7.3 Exemplo prático envolvendo a contabilização do custo pelo Sistema de Inventário Periódico (Simplifcado) ...........................................................................................162
Capítulo 8 – SIStEMa DE INVENtÁRIo pERMaNENtE 8.1 Conceito .......................................................................................................................................174 8.2 Esquema técnico para contabilização ............................................................................................175 8.2.1 Elenco de Contas ................................................................................................................................................... 175 8.2.2 Orientações para contabilização ........................................................................................................................... 176 8.3 Exemplo prático envolvendo a contabilização do custo pelo Sistema de Inventário Permanente (Complexo) ..........................................................................................190
Capítulo 9 – CuStEIo DEpaRtaMENtal 9.1 Conceito .......................................................................................................................................212 9.2 A Importância da Departamentalização ........................................................................................214 9.3 Métodos de rateio .........................................................................................................................216 9.4 Adaptações no Plano de Contas .....................................................................................................217 9.5 Esquema técnico para contabilização do Custeio Departamental ....................................................217 9.6 Exemplo prático envolvendo Custeio Departamental .....................................................................224
Capítulo 10 – CuStEIo aBC E CuSto paDRÃo 10.1 Custeio baseado em atividades (ABC) ..........................................................................................240 10.1.1 Conceito ........................................................................................................................................................... 240 10.1.2 Direcionadores de custos e de atividades.......................................................................................................... 241 10.1.3 Adaptações no Plano de Contas ........................................................................................................................ 243 10.1.4 Esquema Técnico Técnico para Contabilização Contabilização.................... ....................................... ....................................... ....................................... ....................................... ................................. ............. 243
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10.2 Custo Padrão ..............................................................................................................................247 10.2.1 Conceito ........................................................................................................................................................... 247 10.2.2 Esquema técnico técnico para contabilização contabilização do Custo Padrão .................... ....................................... ...................................... ....................................... ........................... ....... 248
REFERêN REFE RêNCIa CIaSS ................................ ................................................................ ................................................................ ......................................................... ......................... 253
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o CuSto É FÁCIl
1.1 Introdução O estudo da Contabilidade, seja qual or a sua ramifcação (Comercial, Bancária, Pública, de Custos etc.), fca mais ácil quando é obedecida a seqüência gradativa e lógica que a disciplina exige. Assim, para estudar a Contabilidade de Custos você precisa ter conhecimento das noções básicas da Contabilidade, como: o Patrimônio e seus elementos componentes, componen tes, as situações líquidas patrimoniais, as noções de débito e crédito, a escrituração dos atos administrativos trativ os através do lançamento lançame nto nos livros Diário Diár io e Razão, além de saber elaborar o Balancete de Verifcaç erifcação ão e as Demonstrações Contábeis, ainda que de orma or ma simplifcada. É por esse e sse motivo que você estuda na escola, inicialmente, a Contabilidade Básica ou Geral e a Contabilidade Comercial, para depois estudar a Contabilidade de Custos. Isso não signifca que a Contabilidade de Custos seja diícil. Conorme sempre afrmaafr mamos, a Contabilidade Contabilidad e é ácil, basta que os assuntos as suntos sejam sej am estudados no n o momento adequado, ade quado, isto é, de maneira gradual, gra dual, sempre partindo partin do de situações mais mai s simples para situações situaç ões menos simples, sem desprezar, preliminarmente, o estudo das noções básicas da Contabilidade. Seguindo a mesma linha de ensino implantada nas demais obras desta coleção, partiremos do marco zero, considerando que você nunca estudou a Contabilidade de Custos, para que possamos gradativamente acrescentar ao seu conhecimento inormações adequadas e bem
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CONTABILIDADE DE CUSTOS FÁCIL
dosadas. Isso tornará a matéria matér ia mais cativante e despertará em e m você maior interesse pelo estudo e, acima de tudo, satisação ao perceber que a Contabilidade de Custos também é ácil. Veja, então, como o custo é ácil. Bene gosta de azer azer doce de abóbora. Vamos acompanhá-la acompanhá -la na cozinha:
rECEITA DOCE DE ABÓBOrA Ingediente: • 8kg de abóbora • 1,5kg de açúcar • 150g de coco ralado • 6g de cravo-da-índia • 3 xícaras de água modo de faze: Numa panela grande, coloque a abóbora descascada e picada em pequenos pedaços para cozinhar. Vá adicionando as três xícaras de água compassadamente e mexendo de vez em quando até secar. Depois, coloque o açúcar e o cravo-da-índia, mexa bem e apure por aproximadamente 50 minutos. Então, acrescente o coco ralado e deixe no fogo por mais 25 minutos, mexendo sempre.
Teo de eao: Duas horas e meia, sendo uma hora e quinze minutos de cozimento e uma hora e quinze minutos de apuração.
rendiento: Aproximadamente Aproximadament e cinco quilos de doce.
Após quatro horas de trabalho (incluindo tempo tem po de preparo, preparo, compra dos ingrediening redientes, cozimento, apuração e embalagem), o doce de abóbora fcou pronto. Com oito quilos de abóbora oram eitos cinco quilos de doce. Perguntamos: Qual é o custo desse doce? Quando você vai a uma coneitaria e compra um doce, o custo do doce que você comprou é o preço que pagou por ele. Entretanto, para Bene, como dona de casa, conhecer o custo do doce que ez, ela precisa, inicialmente, somar todos os valores que gastou na compra dos ingredientes. ing redientes.
O CUSTO É FÁCIL
Suponhamos os seguintes valores pagos pelos ingredientes: 8kg de abóbora ...................................................... $ 10,40 1,5kg de açúcar ...................................................... $ 2,25 150g de coco ralado ............................................... $ 3,25 6g de crav cravo-da-índia o-da-índia .............................................. $ 0,51 Total ..................................................................... $ 16,41 Pronto! Bene gastou $ 16,41 na compra dos ingredientes. ing redientes. Entretanto Entretanto,, essa soma corresponde apenas a uma parte do Custo de Fabricação. Ocorre que para abricar o doce de abóbora, além dos ingredientes, Bene usou: cozinha, gás, energia elétrica, ogão, mesa, panela, colher, aca, água, cinco recipientes de matéria plástica (capacidade de um quilo cada) e quatro horas de trabalho. Todos esses elementos que contribuíram para que Bene fzesse o doce de abóbora, também devem integrar o Custo de Fabricação. Observe que, na abricação abr icação do doce de abóbora, concorreram três elementos: •
•
•
Materiais — são os objetos utilizados no processo de abricação, podendo ou não entrar na composição do produto. No exemplo em questão, compreendem todos os ingredientes que oram aplicados, bem como os cinco recipientes utilizados para acondicionar o produto acabado. Vamos assumir que o custo desses dess es recipientes corresponda a $ 1,00 por unidade; Mão-de-Obra — é o trabalho t rabalho do pessoal que abr abrica ica os produtos. No exemplo em questão, compreende as 4 horas trabalhadas por Bene; Gastos gerais de abricação — correspondem aos demais gastos que intererem na abricação, os quais, pela própria natureza, não se enquadram como materiais ou mão-de-obra. No exemplo em questão, envolvem os gastos com aluguel, gás, energia elétric elétricaa e com a depreciação dos móveis m óveis e utensílios (ogão, mesa, panela, colher e aca).
Portanto, a soma dos valores gastos com materiais, mão-de-obra e gastos gerais de abricação é que repr representará esentará o Custo de Fabricação Fabr icação dos cinco quilos do doce de abóbora. É preciso considerar ainda que, entre os três elementos que compõem o custo dos produtos, alguns concorrem de orma direta na abricação abr icação e outros de orma or ma indireta. Os elementos cujas quantidades e valores são acilmente identifcáveis em relação ao produto abricado, abr icado, são considerados custos diretos. A atribuição atr ibuição desses custos aos produtos é eita sem nenhuma difculdade.
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CONTABILIDADE DE CUSTOS FÁCIL
Por outro lado, aqueles elementos cujas quantidades e valores não possam ser acilmente identifcados em relação aos produtos abricados, são considerados custos indiretos. A atribuição desses custos aos produtos não é tão simples. Para calculá-los é preciso adotar critérios que podem ser estimados ou até mesmo arbitrados. Na abricação do doce de abóbora, concorreram de orma direta, os ingredientes (abóbora, açúcar, coco ralado e cravo-da-índia, bem como os recipientes para embalagem) e a mão-de-obra (trabalho de Bene); concorreram de orma indireta, o aluguel, o gás, a energia elétrica e a depreciação dos móveis e dos utensílios. A atribuição dos gastos incorridos na abricação ao custo dos produtos, seria simples se durante um período echado, como por exemplo, durante um mês, a empresa tivesse abricado abr icado apenas um tipo de produto, produto, tendo o processo de abricação abricação iniciado no primeiro pr imeiro dia do mês e concluído no último dia do mesmo mês. Neste caso, bastaria somar todos os gastos incorridos durante o mês para se conhecer o Custo de Fabricação daquele produto. No entanto, nem sempre as empresas industriais abricam um só tipo de produto e nem sempre o processo de abricação inicia e termina coincidindo com o primeiro e último dia do mês. mês . Além disso, as empresas podem abricar abricar produtos tendo características dierentes com aplicação de materiais variando em quantidade e tipo, além de necessitar de um número maior ou menor de horas de trabalho para sua abricação. Desta orma, ao se atribuir custos aos produtos, é preciso considerar que os três elementos componentes do custo poderão concorrer de orma direta ou indireta no processo de abricação. Normalmente, os materiais e a mão-de-obra concorrem de orma direta enquanto os gastos gerais de abricação concorrem de orma indireta. Embora deva ser lembrado sempre que os três elementos poderão ter parte direta e parte indireta. No exemplo em questão, vamos assumir os seguintes valor valores es para os gastos gerais de abricação: • • • •
Aluguel mensal da casa de Bene: $ 660,00; Gasto com consumo de energia elétrica durante o mês: $ 110,00; Preço de um botijão de gás de 13 quilos: $ 26,00; Depreciação dos móveis e utensílios: embora Bene não seja uma empresa, para echar o raciocínio, vamos assumir que a quota de depreciação anual do ogão, mesa e demais utensílios seja de $ 116,16.
Entretanto, esses custos indiretos não poderão ser atribuídos integralmente ao Custo de Fabricação Fabr icação dos cinco quilos de doce de abóbora, uma vez que reerem-se a gastos de um mês e o doce oi abricado em apenas quatro horas de trabalho.
