INTRO DUCCI ON
Se ha hablado en muchas oportunidades, y se ha escrito bastante, acer acerca ca de las las cara caract cter erís ísti tica cas s que que revist eviste e el trab trabaj ajo o del del audi audito torr contable. Posiblemente no haya sido así con los conceptos que rodean el trabajo de los peritos contadores. Es posible encontrar que para algunas personas ambas actividades parecen tratarse de labores similares y que por lo tanto ni siquiera sería preciso hacer el esfuerzo de intentar encontrar las particularidades de una y otra en el campo de la labor profesional. El objetivo del presente trabajo es el de probar y diferenciar que los conceptos de “peritaje y de “auditoria, en t!rminos contables, no resultan equivalentes y por lo tanto no pueden ser considerados como sin"nimos. #uando en este trabajo hago referencia a “auditoría, me re$ero a la auditoría de los estados contables. Es decir, a lo que en t!rminos contab contables les se denomi denomina na “audit “auditorí oría a e%ter e%terna na.. Si bien bien e%ist e%isten en otras otras formas o tipos de auditoría contable, he considerado de utilidad tomar e%cl e%clus usiv ivam amen ente te la menc mencio iona nada da en virt virtud ud de que que es la &nic &nica a que que cuenta con regulaciones profesionales en cuanto a su desarrollo. Por otra parte, es el tipo de auditoría a la que normalmente se re$eren re$eren los acto actorres econ econ"m "mico icos s y la que que mayo mayorr difu difusi si"n "n tien tiene e en el 'mbi 'mbito to popu popula larr. El resto esto de las las audi audito torí rías as son son vist vistas as en gene genera rall como como pro proceso cesos s de con contro trol, m's m's o men menos espec specí$ í$co cos, s, a&n cuan cuando do correctamente lleven la denominaci"n de auditorías. (al es el caso de las auditorias de gesti"n o de las auditorías internas por ejemplo. #uan #uando do se hace hace refer eferen enci cia a al conc concep epto to de peri perita taje jes s se toma toma en consideraci"n fundamentalmente los comprendidos en los t!rminos del #"digo Procesal Penal. Sin perjuicio de ello, y salvo diferencias espe especí cí$c $cas as prev previs ista tas s para para !sto !stos s <i <imo mos, s, los los conc concep epto tos s resul esulta tan n aplicables a los peritajes en general. )'s adelante har! una breve descripci"n de los diferentes tipos de peritajes contables lo que facilitar' la comprensi"n de los alcances de cada una de ellos. *astaría mencionar en orden a comenzar a razonar la idea e%puesta en el título, que una de las características que mueven a pensar en la e%istencia de una diferenciaci"n puede derivarse de que en ciertos caso casos s se reali ealiza zan n audi audito torí rías as sobr sobre e peri perita taje jes, s, y en otr otros, os, m's m's frecuentes a&n, peritajes sobre auditorias..
P/0(1S 2E E0#/E0(31 E0(3E 4/25(1354S 6 PE35(47ES Es cierto tambi!n que se pueden detectar temas comunes, donde ambas ambas activi actividad dades es compar comparten ten esfuer esfuerzos zos,, formas formas y elemen elementos tos de trabajo. Sin embargo tales coincidencias no constituyen por sí solas un conjunto de su$ciente valor que lleve a poner en un plano de comp compar arab abil ilid idad ad o equi equiva vale lenc ncia ia a las las audi audito torí rías as y a los los peri perita taje jes s contables. Entre Entre los aspect aspectos os que ambas ambas funcio funciones nes contab contables les compar comparten ten es posible mencionar por lo menos los siguientes+ a Se requie equierre para para su reali ealiza zaci ci"n "n la $gur $gura a de un #ont #ontad ador or P&blico matriculado profesionalmente. profesionalmente. b Es preciso preciso que el profesion profesional al se encuentre encuentre en condiciones condiciones de aplicar su criterio en forma independiente, o sea, libre de presiones que lo condicionen. c -a tarea tarea se desar desarro rolla lla fundam fundament entalm alment ente e sobre sobre elemen elementos tos que que for forman man part parte e de los los regist egistrros yo yo la docu docume ment ntac aci" i"n n contable, comercial yo societaria de la empresa d El frut fruto o de la labo laborr prof profes esio iona nall est' est' cons consti titu tuid ido o por por un info inforrme elab elabor orad ado o por por escr escrit ito o y $rma $rmado do por por el prop propio io profesional. e El #ont #ontad ador or P& P&bli blico co que que $rma $rma un info inforrme, me, de audi audito torí ría a o pericial, asume la responsabilidad legal y profesional por las cons consec ecue uenc ncia ias s que que surj surjan an a part partir ir de los los dich dichos os de su informe, cuando !ste no fue elaborado correctamente. f -os -os infor informes mes contab contables les,, de audito auditoría ría o pericia periciales les,, tienen tienen por obje objeti tivo vo apor aporta tarr dato datos s vali valios osos os a ter terceros ceros que que tien tienen en la necesidad de tomar decisiones en relaci"n con ellos temas a los cuales se re$eren re$eren tales informes.
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AUDITORIA
ELEMENTOS DE LA AUDITORIA #uando se habla de una funci"n de auditoría podemos establecer la e%istencia de varios elementos que concurren a su realizaci"n. #ada uno de ellos forma parte inherente del sistema de auditoría y resulta imprescindible su e%istencia. Estos elementos son+
TIPOS DE AUDITORÍA #omo había anticipado, veremos ahora un apretado resumen de los diferentes tipos de auditorías que podemos identi$car. #ada uno de los grupos se presenta en funci"n de una clasi$caci"n especí$ca. -as clasi$caciones a enunciar son+
a) SEGÚN EL SUJETO o
4uditorías 5nternas. Se trata de las que se realizan habitualmente con personal propio del ente. 0o se requiere que el sujeto sea un #ontador P&blico. En el caso que el sujeto sea un #ontador P&blico, y no forme del
o
personal propio del ente, no se requiere que demuestre independencia de criterio. 4/25(1354S 2E 9ES(510, 2E P31#ES1S, 2E :34/2ES. 4uditorías E%ternas. Se trata de las que se realizan contratando a profesionales o estudios de profesionales e%ternos. En algunos casos deben estar a cargo de un #ontador P&blico. S"lo en este <imo caso es preciso que e%ista independencia de criterio de parte del profesional. 4/25(1354S 2E ES(421S #10(4*-ES, 2E 9ES(510 2E P31#ES1S, 2E :34/2ES, 2/E 25--59E0#E
b) SEGÚN EL OBJETO o
o
o
o
o
4uditorías de Estados #ontables. (rabaja sobre los estados contables del ente y su sistema de contabilidad, lo que incluye especialmente los registros contables y los comprobantes respaldatorios 4uditorías de Procesos ;#ircuitos administrativos. Su labor se desarrolla sobre los pasos que siguen los elementos del patrimonio en su transito operativo, y los comprobantes que circulan dentro del ente y en relaci"n con el entorno. 4uditorías de 9esti"n ;Economía y e$ciencia. Se trata del an'lisis de la funciones del ente en relaci"n con las metas y objetivos propuestos. /tilizar' los estados contables, el sistema de contabilidad y cualquier otra informaci"n interna o e%terna. 4uditorías de :raudes ;#orrupci"n. Se trata del an'lisis de las debilidades de los sistemas de control para lograr su mejoramiento y prevenir la e%istencia de maniobras corruptas que afecten al ente. (rabaja sobre todos los aspectos de la organizaci"n 2ue 2illigence. Proceso tendiente a comprobar el grado de riesgo que implica un negocio al momento de pretender adquirirlo en forma parcial o total.
c) SEGÚN EL SENSOR o
4uditorías basadas en normas de organismos profesionales. #uando los #onsejos Profesionales de #iencias Econ"micas han emitido normas de actuaci"n profesional de uso obligatorio para los profesionales. 4/25(1354 2E ES(421S #10(4*-ES.
o
o
4uditorías basadas en normas de las propias organizaciones. #uando e%isten normas internas de los entes que regulan procesos t!cnicos o las acciones de las personas. 4/25(1354S 2E P31#ES1S. 4/25(1354S 2E 9ES(510 4uditorías basadas en criterios profesionales. #uando el an'lisis queda librado e%clusivamente a los conocimientos, la e%periencia y el criterio del profesional. 4/25(1354S 2E :34/2ES. 2/E 25--59E0#E
d) SEGÚN EL GRADO DE INDEPENDENCIA DEL SUJETO AUDITOR o
o
4uditorías que requieren independencia de criterio de parte del profesional que la realiza. 4/25(1354 2E ES(421S #10(4*-ES 4uditorías que no requieren de las condiciones de independencia de criterio. 4/25(1354S 2E 9ES(510. 4/25(1354 2E P31#ES1S. 4/25(1354S 2E :34/2ES. 2/E 25--59E0#E
e) SEGÚN LA EXTENSIÓN DE LA TAREA o
o
4uditorías que se re$eren a un conjunto completo de elementos. 4/25(1354S 50(E934-ES 4uditorías que se re$eren a aspectos parciales, en cuanto a los elementos, en cuanto al tiempo involucrado o en cuanto a los procedimientos a aplicar. 4/25(1354 P43#54-ES. 4/25(1354S 2E 3E<5S510 -5)5(424.
2e todas las opciones presentadas, la que resultaría de mayor inter!s a la hora de realizar una comparaci"n con el proceso pericial es la que aparece como = a. Ello es así por cuanto se trata de la &nica situaci"n donde se cuenta en la actualidad con normas de actuaci"n emitidas por organismos profesionales, y en algunos casos receptadas por organismos de superintendencia y control. En el resto de las circunstancias, las modalidades laborales y los criterios a adoptar se encuentran sujetos a las decisiones de los profesionales involucrados y los entes que solicitan las tareas.
LAS CERTIFICACIONES CONTABLES. Un tipo especial de trabajo contable es el que se conoce como “certificación”. En estos casos el profesional cumple con la función de establecer la existencia de un hecho fáctico, de características simples y que resulta evidente a partir de los elementos que tiene a su alcance. Las certificaciones dan f de una situación, tal cual hace un escribano cuando certifica una fotocopia o una firma. Una diferencia sustancial entre un !nforme de "uditoría y una #ertificación #ontable es que el primero requiere contar con una opinión del #ontador $%blico, mientras que en el se&undo caso no existe opinión al&una de parte del profesional contable. $or ejemplo, una auditoria de estados contables puede referirse al conjunto de los sucesos acontecidos a lo lar&o de un ejercicio contable y contenidos en un estado contable o balance de ejercicio, incluyendo la previsión de posibles consecuencias futuras. En cambio una certificación puede comprender el detalle de los sueldos percibidos por una persona, las facturas emitidas por un ente en un período determinado, o la determinación de los folios de un libro donde se encuentra re&istrado uno o varios movimientos contables. #uando la certificación se refiere a los estados contables de un ente se denomina '#ertificación literal(
) sea que*
INFORME DE AUDITORIA: a) El #ontador oina sobre un conjunto de elementos que debió ana!i"ar previamente #) $or lo tanto puede afirmarse que al resultado de un proceso que culmina con una opinión lo denominamos un $%icio ra"ona#!e CERTIFICACION CONTABLE: a) El #ontador no oina. +a f de la existencia de un hecho
#) En este caso la información resulta e&acta en relación con los elementos tomados en consideración $or %ltimo, no es menos importante mencionar que en un informe de auditoría sobre estados contables, modalidad que ya hemos mencionado como la %nica susceptible de comparación en trminos del presente trabajo, contiene %na 'o!a oinión . Es decir, un %nico dictamen, donde se expresa si los estados contables auditados reflejan raonablemente o no la situación patrimonial, económica y financiera de un ente, se&%n las normas contables vi&entes.
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(ERITAE
DEFINICIONES DE LOS TÉRMINOS RELATIVOS A LAS TAREAS PERICIALES -os peritajes contables, a diferencia de las auditorías, se aglutinan en un &nico conjunto y no aparecen divisiones ni en la bibliografía sobre el tema ni en la pr'ctica profesional. -as divisiones por fuero, por complejidad, o por otras razones, no modi$can la concepci"n original de la actividad pericial y no constituyen categorías aut"nomas que permitan la creaci"n de variantes con capacidad de diferenciaci"n en cuando a dicha concepci"n. #on el prop"sito de identi$car m's claramente los conceptos involucrados, se muestran a continuaci"n las de$niciones que aporta el 2iccionario de la 3eal 4cademia Espa>ola sobre el particular.
Pe!c!a ;2el lat. perit?a. "# f. Sabiduría, pr'ctica, e%periencia y habilidad en una ciencia o arte.
Pe!$a%e# "# m. &e!$ac!'(# # # m. Estudios o carrera de perito. Pe!$ac!'(# "# f. (rabajo o estudio que hace un perito. Pe!$*+ $a ;2el lat. per@tus.
"# adj. Entendido, e%perimentado, h'bil, pr'ctico en una ciencia o arte. /. t. c. s. 2e la lectura de las de$niciones precedentes puede deducirse que los tres elementos susceptibles inicialmente de de$nici"n en el 'mbito de la labor pericial se resumen de la siguiente forma+ -a &e,*(a que se aboca a la tarea o sea el PERITO-A -a ca&ac!dad que esa persona debe poseer, o sea, la PERICIA El $aba%* que la persona debe desarrollar, o sea, el PERITAJE+ * .a
PERITACION
3esta todavía un elemento m's por incluir. Se trata del &*d/c$* de. $aba%* realizado por el perito. El resultado de la tarea suele denominarse incorrectamente “pericia o “pericia contable en el caso particular de tratarse de cuestiones relativas a esa disciplina. Sin embargo, como podemos apreciar de las de$niciones precedentes, la “pericia es una condici"n personal del profesional contable y no un elemento resultante de su tarea. Es así, que el modo correcto de tratar la obra de un perito debe ser bajo la denominaci"n de “informe o “informe pericial. En efecto, el peritoa vuelca el resultado de su tarea en un documento donde informa de todo lo actuado y de las conclusiones obtenidas. Es interesante en este tema mencionar el <imo p'rrafo del artículo AB= del #"digo Procesan Penal de la 0aci"n, el cual dice+ “El juez valorará la pericia de acuerdo con las reglas de la sana crítica”. (al a$rmaci"n parece implicar que lo que juez habr' de tomar en cuenta es la capacidad del profesional para realizar su labor y no el producto $nal de su trabajo, es decir, el dictamen pericial incluido en el informe que tal profesional presenta.
DISTINCIÓN ENTRE INFORME 0 DICTAMEN En algunos casos se ha planteado la posibilidad de utilizar el t!rmino dictamen para hacer referencia al instrumento por el cual el peritoa comunica el resultado de la actividad pericial. En el mismo sentido, algunas d!cadas atr's, antes de la emisi"n de la 3esoluci"n (!cnica 0ro. = por parte de la :ederaci"n 4rgentina de #onsejos Profesionales de #iencias Econ"micas, ;CDF resultaba com&n que se utilizara la denominaci"n “2ictamen del 4uditor para hacer referencia al escrito donde un #ontador P&blico mani$esta su opini"n sobre la razonabilidad de un juego de estados contables. Sin embargo, desde la sanci"n de la mencionada norma, hace ya m's de tres d!cadas, el documento contable que se emite como fruto del trabajo de auditor se denomina 5nforme del auditor. Seg&n las características del mismo pueden puede ser un “5nforme E%tenso, un “5nforme *reve o un “5nforme Especial
-a diferencia es muy clara. /n “dictamen es una opini"n, un juicio de valor emitido, en este caso, por un profesional. /n “informe puede incluir un dictamen, pero tambi!n se puede integrar con un conjunto de a$rmaciones, que sirven como aclaraciones o datos de inter!s para el usuario y complementan el dictamen estableciendo par'metros que permiten la delimitaci"n del 'mbito de la opini"n y su mejor evaluaci"n por parte del usuario. Por ejemplo en el caso del 5nforme del 4uditor, !ste se mani$esta sobre la denominaci"n del ente que ha sido auditado, los elementos que han sido sometidos al proceso de auditoría, las tareas de auditoría que ha realizado, las normas que ha tomado en consideraci"n, los problemas que ha tenido en el curso de su trabajo y otras consideraciones derivadas de e%igencias legales, que nada tienen que ver con el fondo o la esencia de una opini"n profesional. Solamente un p'rrafo del informe, aqu!l donde el contador vuelca su opini"n, es considerado el “dictamen.
EL INFORME PERICIAL En el caso de un trabajo pericial, el documento que produce el peritoa contiene tanto a$rmaciones como opiniones. El peritoa incluye datos sobre la causa, los elementos que ha podido constatar, la forma en que ha trabajado, las reuniones que ha mantenido, las personas que han intervenido, el tiempo que le ha insumido, las di$cultades que se presentaron y otras cuestiones que no suponen la emisi"n de opini"n alguna. Se trata simplemente de datos que permiten facilitar la mejor comprensi"n del 'mbito y las circunstancias de realizaci"n del trabajo pericial. -uego, el peritoa, responde cada una de las preguntas o cuestiones que le fueron consultadas por al autoridad correspondiente. 6 deberíamos preguntarnos aquí, Gsus respuestas son opiniones que implican d!c$a1!(a sobre cada cuesti"nH -a respuesta nos presenta dos situaciones a considerar. En algunos casos las cuestiones a resolver implican meras constataciones. Por ejemplo cuando se pide que al perito que veri$que si un hecho sucedi" en una fecha determinada o si se encuentra registrado en un libro en particular. 1 cuando se el consulta si una empresa cuenta con un libro contable o societario. (ambi!n cuando se le pide que convierta una cifra en moneda e%tranjera a su valor en moneda local. -o mismo sucede cuando la tarea implica establecer si se encuentran entre la documentaci"n obrante en una causa los comprobantes de las erogaciones realizadas por una persona o una empresa en un período de tiempo. En otros casos, lo que se requiere del perito, es que elabore una opini"n en base a su capacidad profesional. Por ejemplo cuando le piden que veri$que la razonabilidad de una liquidaci"n impositiva efectuada por la 4:5P. 1 cuando le solicitan que determine si resulta correcta la utilizaci"n de cierto criterio contable para un hecho en particular o un conjunto de hechos. 2e tal manera, en el informe que produce el peritoa, encontraremos+ a 4$rmaciones generales que muestran situaciones relacionadas con el desarrollo de la tarea profesional b
4$rmaciones que dan respuesta a puntos de pericia que solicitan meras constataciones de temas de su incumbencia profesional
c 1piniones profesionales que dan respuesta a puntos de pericia que requieren de los conocimientos t!cnicos del profesional. Estos serían los dict'menes propiamente dichos. Por lo tanto, debería concluirse en que el título de la obra pericial debería ser “informe y no “dictamen. En primer lugar porque el documento que se produce es un informe que incluye tanto a$rmaciones como opiniones, siendo !stas <imas e%clusivamente las que revisten el car'cter de dict'menes. En segundo lugar por no se trata de una sola opini"n como en el caso de un informe de auditoria, sino que el informe pericial puede componerse de varias opiniones simult'neamente, tantas como puntos sujetos a opini"n contenga la solicitud realizada por el ordenante. Por tal motivo, en estos casos no sería tampoco correcto hablar “del dictamen, sino “de los dict'menes emitidos por el perito, y volcados en su informe.
DIFEREN CIAS ENTRE AUDITOR * (ERITO +NA,AS)
I#
NORMAS GENERALES ENTRENAMIENTO PROFESIONAL o
0
CAPACIDAD
AUDITOR
-os auditores no solo se basan en ser contadores p&blicos y colegiados para ejercer la funci"n de auditor, tambi!n tiene que tener e%periencia y entrenamiento t!cnico en la auditoriaI es decir debe emprender y aplicar sus conocimientos en el campo laboral con una buena direcci"n y supervisi"n.
o
PERITO Para los peritos esta norma les sirve en el campo laboral, ya que podr' actuar con pericia ante el auditor, logrando con la pr'ctica una formaci"n de madurez del juicio de su dictamen con e%periencias y capacidades en su investigaci"n.
INDEPENDENCIA o
AUDITOR Esta norma le sirve al auditor para emitir su opini"n independiente del criterio de los tercerosI logrando así la libertad profesional de e%presarse sin e%igencias y libre de presiones.
o
PERITO
Para el perito de la misma manera que al auditor, tambi!n se requiere objetividad imparcial en la actuaci"n profesional y decisiones en los dict'menes, estando libre de presiones y actuar con !tica y buena actitud mental.
CUIDADO O ESMERO PROFESIONAL
II#
El cuidado profesional y esmero se aplica en todas las profesiones, ya que cualquier servicio que se proporcione al cliente debe hacerse con toda diligencia del caso. Para ambos profesionales se deben aplicar bien esta norma no solo en el trabajo de campo y la elaboraci"n del informe, sino tambi!n en todas las fases del proceso de auditoría y pericia, logrando un planeamiento estrat!gico cuidadoso y sin riesgos.
NORMAS DE EJECUCION DEL TRABAJO
PLANEAMIENTO 0 SUPERVISION o
AUDITOR -a auditoria que se va realizar debe ser plani$cada y a su vez supervisada adecuadamente. El auditor debe tomar primero conocimiento y analizar las características de la organizaci"n, l"gicamente previa supervisi"n antes de emitir el informe. J
o
PERITO
El perito antes de realizar su pericia y emitir su dictamen, debe efectuarse y comportar de forma oportuna ante los planeamientos de los procesos que va realizar en el campo de trabajo, manteniendo una vigilancia o supervisi"n en calidad a su profesi"n.
ESTUDIO 0 EVALUACION DE CL o
AUDITOR Para el auditor debe estudiar y evaluar cuidadosamente la estructuraci"n del control interno de la empresa auditada, viendo así si estados $nancieros se encuentran sujetos a establece con$anza o no.
o
PERITO En la situaci"n del perito, debe de estudiar los hechos y evidencias obtenidas de las partes, tanto interno como e%ternamente, despu!s debe evaluarlos correctamente para
la
informaci"n
$nal.
J
EVIDENCIA SUFICIENTE 0 COMPETENTE (anto en el campo del auditor como para el perito, ambos deben evidencias competentes y su$cientes, mediante la observaci"n, indagaci"n, opiniones de terceros y con$rmaci"n para así proveer con una buena base razonable la e%presi"n y opini"n emitida en su informe o dictamen. Estas evidencias tienen que ser previamente analizadas estudiadas, para lograr que sean competentes y su$cientes para el proceso $nal
III#
NORMAS DE PREPARACION DEL INFORME APLICACIÓN DE LAS PCGE o
AUDITOR El informe que emite el auditor debe e%presar si los EE.:: realizados, est'n presentados de acuerdo a las P#9E, garantizando así la razonabilidad de la informaci"n e%presada a trav!s de los EE::.
o
PERITO El perito, para emitir un informe debe observar que su control y sus evidencias sean presentados de acuerdo de acuerdo a las 054S logrando así que lo emitido sea mediante las normas establecidas.
CONSISTENCIA Esta norma tanto para el auditor como para el perito, antes de emitir su informe o dictamen $nal, estos deben ser congruentes y entendibles ante ellos mismo y ante la organizaci"n presentada con el $n de lograr una relaci"n legal ente la instituci"n y los profesionales
REVELACIÓN SUFICIENTE En la profesi"n del perito y del auditor, la norma de revelaci"n su$ciente les servir' les servir' para emitir su informe $nal, ya que si ambos tienen la informaci"n su$ciente adecuada y &til. -es orienta a que el dictamen sea veraz y entendible, logrando tener un informe razonable de los EE::.
OPINIÓN DEL AUDITOR o
AUDITOR El informe que emita el auditor debe contener la e%presi"n de una opini"n sobre los estados $nancieros tomados en su integridad, logrando así presentar su informe de razonabilidad de la situaci"n $nanciera y resultados de la empresa.
o
PERITO El perito para emitir su dictamen $nal, debe e%presar su opini"n seg&n los hechos ocurridos y a trav!s de las evidencias emitidas y conseguidas seg&n su profesionalismoI satisfaciendo tanto al juez como a las partes de los hechos.
OTRA S DIFE RENC IAS
6a hemos visto algunos de los elementos que resultan comunes a las actividades de auditoría y periciales. (ambi!n hemos de$nido con cierta precisi"n las características de ambos trabajos profesionales. 4hora nos ocuparemos de cu'les son los principales puntos donde la comparaci"n entre la auditoría contable y el trabajo pericial contable encuentran sus principales diferencias.
I#
DIFERENCIAS EN CUANTO A LAS NORMAS APLICABLES AUDITOR
E! tra#a$o -e! a%-itor 'e enc%entra #a'tante e'tan-ari"a-o c%an-o 'e trata -e! tio /' co0n 1 -if%n-i-o -e a%-itor2a3 o 'ea !a 4%e 'e rea!i"a 'o#re !o' E'ta-o' Conta#!e' -e %na coa52a % or6ani"ación.
PERITO
El trabajo del perito contador no se encuentra re&ulado por norma al&una que identifique las tareas mínimas a realiar en cada caso, ni la forma en que debe evaluar las acciones a tomar para cada situación que se le presenta. Los casos en que se hace referencia a la (ara e!!o 'e c%enta con !o' a'o' labor del perito tienen por objeto f%n-aenta!e' 4%e -e#e con'i-erar enunciar cuestiones de orden &eneral. %n a%-itor -%rante e! c%r'o -e '% tarea rofe'iona! ara 4%e %e-a Ello sucede en el "rt.-/ del #$$0 se forar !a oinión 4%e !%e6o 4%e-ar/ expresa que “Tanto el juez como los
!a'a-a en e! infore fina!
peritos procurarán que las cosas a examinar sean en lo posible conservadas, de modo que la pericia pueda repetirse”.
"l similar sucede cuando en el "rt. -del #$$0 menciona que “Los peritos practicarán juntos el examen………….”,
o en el la %ltima parte del "rt.-1 del #$$0 cuando enumera los elementos que comprenderá el dictamen pericial.
II#
DIFERENCIAS EN CUANTO AL OBJETIVO PERSEGUIDO AUDITOR
PERITO
La' a%-itor2a' -e e'ta-o' conta#!e' er'i6%en e! o#$eti7o -e ro#ar 4%e !o 4%e !a ere'a inc!%1ó en %n e'ta-o conta#!e e't/ -e ac%er-o con !o 4%e re78n !a' nora' conta#!e' 7i6ente' ara !a e-ición 1 e&o'ición en ta!e' infore'.
Los peritajes contables tienen por objetivo responder a las pre&untas efectuadas en un cuestionario preparado especialmente para la oportunidad de cada caso en particular.
La' a%-itor2a' interna' e't/n orienta-a' a ro#ar 'i 'e c%!en r%tinariaente !a' nora' -e f%ncionaiento re7i'ta' ara !a or6ani"ación en o' -e !o6rar e! a1or contro! interno o'i#!e. La' a%-itor2a' -e 6e'tión tienen or o#$eti7o e'ta#!ecer 'i !o' a-ini'tra-ore' c%!en en fora 9a#it%a! con !a' -eci'ione' o!2tica' a-ota-a' or !o' roietario' -e !o' #iene' a-ini'tra-o' 1 'i !o 9acen eficienteente.
#omo puede apreciarse, en las auditorías la cuestión a resolver está implícita en el tipo de auditoría, y se desarrolla siempre sobre la misma temática aplicada a diferentes entes o circunstancias. Existen procedimientos comunes que a los sumo se adaptan al tama2o del ente, la complejidad de su estructura y3o los ries&os asociados.
En cambio en los peritajes contables las pre&untas se formulan para cada situación individual. +e tal modo, a%n peritajes derivados de causas donde lo que se pretende probar son delitos semejantes, pueden comprender cuestionarios periciales absolutamente Una a%-itor2a -e fra%-e' encara '% diferentes, lo que a su ve implicará !a#or tratan-o -e !oca!i"ar o'i#!e' una labor tambin diferente por parte foco' -e -e#i!i-a- en !a or6ani"ación del perito contador 4%e %e-an 'er %ti!i"a-o' or a!6%na' er'ona' ara coeter i!2cito'3 contra !a roia ere'a o contra tercero'.
Un D%e Di!!i6ence intenta -eterinar !a ra"ona#i!i-a- -e !o' coroi'o' ref!e$a-o' en !a inforación conta#!e -e %na ere'a3 1 !o' o'i#!e' rie'6o' a'ocia-o'. a#it%a!ente e'to 0!tio 'e rea!i"a coo arte -e %n roce'o -e conociiento -e! ente en o' -e rea!i"ar %na tran'acción -e !a roie-a- -e! i'o. En '2nte'i'3 ientra' 4%e en !a' a%-itor2a' 'e conoce !o 4%e 'e -e#er/ 9acer3 1 tan 'o!o -e#e a-atar'e a ca-a circ%n'tancia'3 en !o' tra#a$o' ericia!e' 'e re'enta %na 'it%ación n%e7a 1 -iferente en ca-a ca%'a $%-icia! 4%e re4%iere -e %n infore ericia!
III#
DIFERENCIA EN CUANTO AL SENSOR DE COMPARACIÓN AUDITOR
PERITO
En e! ca'o -e !a a%-itor2a no' encontrao' frente a %n 0nico e!eento -e coaración 4%e re'%!ta oti7o -e! contra'te a rea!i"ar. a#!ao' -e !a' Nora' Conta#!e'. La' -e ori6en rofe'iona! 1 !a' 4%e co!eentariaente e&i$a e! E'ta-o 1;o !o' Or6ani'o' -e Contro!.
En el caso de los peritajes contables no hay un sensor para todos los casos, sino m%ltiples posibles sensores se&%n el hecho a analiar 4leyes, decretos, resoluciones de or&anismos p%blicos y privados, prácticas habituales en el mercado, antecedentes jurídicos, y otras fuentes de comparación5.
En '2nte'i'3 En e! /#ito ericia! 9a1 ca'o' -on-e ni 'i4%iera 'e re4%ieren 'en'ore'3 1a 4%e !a c%e'tión a re'o!7er -ean-a 0nicaente !a con'tatación -e 9ec9o' 4%e foran arte -e !a -oc%entación a e&ainar. E!!o '%ce-e c%an-o 'e trata -e 'it%acione' 4%e e4%i7a!en a !a' 4%e en t8rino' conta#!e' 'e inc!%ir2an -entro !a' 4%e 9eo' -enoina-o Certificacione'3 o 'ea re'entacione' rofe'iona!e' 'in oinión. E'ta 'it%ación 1a f%e -e'crita con anteriori-a- en e! re'ente tra#a$o a! encionar 4%e !o' infore' ericia!e' contienen no 'o!aente -ict/ene' 'ino ta#i8n 'i!e' afiracione'.
IV#
DIFERENCIAS EN CUANTO DOCUMENTO 2UE SE EMITE AUDITOR
AL
CONTENIDO
DEL
PERITO
La a%-itor2a eite %n infore 4%e La pericia culmina con la emisión del
contiene %na 'erie -e -ato' 4%e faci!itan llamado 'informe pericial(, el que se nutre !a coren'ión -e! i'o 1 a-e/' !a de respuestas específicas a pre&untas oinión -e! a%-itor3 !a 4%e 'e -enoina concretas. 'e60n 1a anife'tao' “-ictaen”. (ero3 en arte -e !o' ca'o'3 !o' infore' ericia!e' no re'entan oinión a!6%na3 'ino 4%e '% infore a#arca !a re'entación !i'a 1 !!ana -e !o' -ato' 4%e '%r6en -e !a re7i'ión efect%a-a3 or-ena-o'3 or6ani"a-o'3 coara-o' 1 re'enta-o' en fora ta! 4%e -en re'%e'ta a !a in4%iet%- -e! a6i'tra-o 4%e 'o!icita !a ericia 1 !o 6%2e en '% caino 9acia !a -efinición $%r2-ica -e! tea. E'tar2ao' n%e7aente frente a! ca'o -e !a' afiracione' 1a e&%e'to en e! %nto rece-ente. E' -ecir3 4%e ientra' 4%e !o' infore' ericia!e' 'iere contienen %na oinión3 +!iia3 con 'a!7e-a-e'3 o a0n con a#'tención)3 !o' infore' ericia!e' %e-en contener 'o!aente -ato' 4%e no i!ican %na oinión rofe'iona! en !o' t8rino' -e %n $%icio t8cnico
V#
DIFERENCIAS EN PLANIFICACIÓN
CUANTO
A
LA
POSIBILIDAD
DE
.
AUDITOR
PERITO
En e! ca'o -e !a' a%-itoria' conta#!e' !a !anificación -e !a tarea a rea!i"ar e' %na con-ición o#!i6atoria ara e! rofe'iona! -e ac%er-o con !a' nora' 4%e ri6en '% acti7i-a- en n%e'tro a2'. +Re'o!%ción T8cnica Nro. < -e !a FAC(CE)
En el proceso pericial en cambio, cada uno de los casos presenta una problemática diferente, parte de cuestionarios disímiles y adjunta material para examinar tambin dispar.
Si #ien ara e!!o e' nece'ario !!e6ar a %n ra"ona#!e conociiento -e! ente 'o#re e! c%a! 'e 7a a rea!i"ar !a a%-itoria3 con e! roó'ito -e -eterinar !o' rie'6o' 4%e 'e a'%en3 no e' enor cierto 4%e en %c9o' ca'o' !o' roce'o' 'on a!taente e'tan-ari"a-o' 1 or !o tanto a!ica#!e' en fora 6enera! a to-a' !a' or6ani"acione' 4%e re'%!ten aarenteente 'ee$ante'. E'to 4%iere 'i6nificar 4%e e! roce'o -e !anificación %e-e 'er coen"a-o3 1 a 7ece' ro-%ci-o en 6ran arte con aena' %n conociiento 6enera! -e !a 'it%ación 4%e 'e !antea.
$or lo tanto, no existen posibilidades de una planificación sino hasta haber elaborado un conocimiento suficiente de la inte&ridad de la causa, del cuestionario pericial y de la documentación aportada o susceptible de solicitar.
En trminos prácticos, en los trabajos periciales no se re&istran precisamente
procesos de planificación explícitos, ni los mismos son requeridos por normativa al&una. Existe normalmente una or&aniación &eneral del trabajo, que tiene por objetivo ordenar al perito en su actividad y que depende en forma absoluta del sistema que el profesional utilice al momento de acometer la actividad pericial. "demás la misma puede o no explicitarse formaliarse, a diferencia del caso de la auditoría donde debe quedar expuesto el desarrollo de la planificación en los papeles de trabajo del profesional.
VI#
DIFERENCIAS EN CUANDO AL SECRETO PROFESIONAL . AUDITOR
PERITO
La a%-itor2a %e-e coartir'e con otro' rofe'iona!e'3 %e-en rea!i"ar'e con'%!ta' t8cnica' a otro' rofe'iona!e' encionan-o !a 'it%ación 1 %e-en -eri7ar'e tarea' 6enera!e' a otro'3 rofe'iona!e' o inc!%'o no rofe'iona!e'3 'in 4%e e!!o i!i4%e ro#!ea a!6%no.
El peritaje forense requiere el trabajo dentro del marco de absoluta reserva impuesto por la le&islación procesal. El conocimiento de las cuestiones referidas a la prueba pericial queda reservado al propio perito3a y a los peritos3as de parte en el caso de la participación de stos %ltimos. 6uera de ellos y salvo la autoriación que la autoridad competente puede establecer para la presencia de letrados o imputados, el perito3a está obli&ado a realiar su tarea en forma personal.
En e! ca'o -e !a a%-itor2a !a nora !e6a! a c%!ir e' !a 4%e con'a6ra e! 'ecreto rofe'iona!. Sin e#ar6o e'ta re6!a no 'e 7%!nera or e! 'i!e 9ec9o -e coartir e! tra#a$o -e! a%-itor3 o a!iar e! 6r%o -e co!a#ora-ore' 4%e 7i bien hay casos donde por la ma&nitud artician -e !a tarea -e a%-itor2a. del trabajo o por la obli&ación impuesta por la autoridad solicitante el peritaje requiere de más de un perito para un mismo caso. Los que intervienen son siempre peritos desi&nados por el jue, y deben asumir las mismas limitaciones que si lo hicieran en forma individual.
VII#
DIFERENCIAS EN CUANTO AL E2UIPO PROFESIONAL AUDITOR
PERITO
La a%-itoria 'e !!e7a a ca#o3 en La pericia se desarrolla, en muchos casos, or6ani"acione' e-iana' o 6ran-e'3 sobre la base del trabajo de un %nico
e-iante e! tra#a$o -e 0!ti!e' rofe'iona!e' 4%e interact0an 1 coarten e! conociiento %t%o 'o#re e! ente.
profesional. 8esultan excepcionales las situaciones donde un ma&istrado requiere la presencia de más de un perito oficial para una misma actividad pericial.
En e'te ca'o3 e! 6r%o -e a%-itore' ertenece a %n i'o e't%-io rofe'iona! 1 antienen %t%aente re!acione' -e -een-encia t8cnica. +Socio'3 ,erente'3 A%-itore' Senior3 A%-itore' %nior)3 or !o 4%e e&i'tir/ %n 0nico infore -e a%-itor2a.
La presencia de peritos de parte, si bien &enera una actividad &rupal 4"rt. -#$$05, no invalida la individualidad de cada uno de los participantes, quienes pueden incluso presentar informes periciales por separado se&%n el mismo artículo recin citado.
Ta#i8n 'e re'entan a%-itor2a' rea!i"a-a' or %n 0nico rofe'iona! 1 e't/n referi-a' nora!ente a n0c!eo' econóico' e4%e5o'. (or !a fora en 4%e 'e enc%entra or6ani"a-a !a rofe'ión en n%e'tro a2'3 1 !a' r/ctica' coercia!e' 4%e 'e 9an 7eni-o 6eneran-o a !o !ar6o -e! tieo.
VIII#
DIFERENCIA EN CUANTO A LA INDEPENDENCIA DE CRITERIO AUDITOR
PERITO
La' a%-itor2a' re4%ieren e&!2citaente 4%e 'e c%!a con e! re4%i'ito #/'ico -e !a in-een-encia -e criterio -e arte -e! rofe'iona! conta#!e. E!!o 'e enc%entra e&!2citaente e'ta#!eci-o en !a Re'o!%ción T8cnica Nro.< ante' enciona-a.
En los peritajes contables tambin se podría desprender la misma condición a partir del texto del "rt.-9 del #ódi&o $rocesal $enal de la 0ación donde se hace referencia a las circunstancias en que correspondería la excusación o la recusación del perito3a.
7in embar&o, es habitual que se presente situaciones donde act%an como peritos de parte, inte&rados al cole&io pericial, profesionales que tienen laos directos con los involucrados en la causa. 4contadores de los imputados o denunciantes, asesores de esas personas, empleados en relación de dependencia de los denunciantes o denunciados :"nses, "6!$, y otros5. Estos casos vulneran el concepto de independencia de criterio a pesar de lo cual son admitidos sistemáticamente. #on relación al tema de la independencia de criterio tambin existen diferencias en cuanto a lo que sucede en caso de no cumplir con tal requisito. ;ientras que cuando se trata de una "U+!<)8=" el profesional asume el ries&o de ser sancionado por el tribunal de tica de la profesión, sin que ello derive en forma directa en la invalide de la información que fue auditada o del informe profesional emitido. En el caso de los $E8!<">E7 el perito tiene la obli&ación de excusarse y las
partes de recusarlo, haciendo que de tal modo deba abandonar el trabajo pericial .
IX#
DIFERENCIA EN CUANTO A LA INTERVENCIÓN JUDICIAL AUDITOR
PERITO
En e! ca'o -e %na a%-itor2a conta#!e e! tra#a$o 4%e-a a car6o -e! rofe'iona! o -e! e't%-io -e rofe'iona!e' 4%e f%e contrata-o ara ta! fin.
En el caso de los peritajes contables, el "rt. -? del #$$0 determina que la pericia será diri&ida por el >ue, pudiendo incluso el ma&istrado asistir a las operaciones
=.
DIFERENCIA EN CUANTO A LA ASI,NACI>N DE LA TAREA
AUDITOR
PERITO
En e! ca'o -e !a' a%-itoria' e! rofe'iona! e' contrata-o or %na er'ona f2'ica o $%r2-ica3 ri7a-a o 0#!ica3 !a c%a! !e encar6a %n tra#a$o 4%e !e erita contar a! ente con !a inforación 4%e nece'ita.
En el caso de los peritajes judiciales, El "rt.-9@ del #$$0 establece que “El juez designará de oicio a un perito, ….”
El perito recibe una causa mediante un sistema de asi&naciones, normalmente E! rofe'iona! %e-e acetar o no e! por al&%n mtodo de sorteo, y tiene tra#a$o ofreci-o3 1 %e-e ta#i8n obli&ación de aceptarla y desempe2ar oner con-icione' ara '% rea!i"ación fielmente su tarea 4"rt. -9A #$$05. La 1 -eterinar e! co'to -e! i'o. %nica forma de excluirse de la labor es a travs de un proceso de excusación como el contemplado en el "rt. -9 del #$$0, pero para ello deben darse las circunstancias fácticas previstas para el caso de la excusación de los jueces.
XI#
DIFERENCIA EN CUANTO A LOS TEMAS INVOLUCRADOS AUDITOR
PERITO
En e! tra#a$o -e a%-itoria -e e'ta-o' conta#!e'3 !a te/tica e' -e caracter2'tica' 'ii!are' ara to-o' !o' ca'o'. Siere e't/n re'ente' !o' e'ta-o' conta#!e' -e! ente 4%e 'er/
$or el contrario, los peritajes contables abordan m%ltiples temas relacionados con normas contables, impositivas, societarias, laborales, cambiarias, financieras y de cualquier otro orden que
o#$eto -e an/!i'i'3 1 'iere !a !a#or con'i'tir/ en 7erificar e! c%!iiento ra"ona#!e -e !a' nora' conta#!e'3 4%e 'on #/'icaente 'ii!are' ara !a a1or2a -e !a' or6ani"acione'.
se encuentren relacionadas con la determinación de hechos económicos o financieros susceptibles de constituir pruebas se&%n la opinión de jueces y fiscales.
La' c%e'tione' e'ec2fica' re7i'ta' en !a' nora' conta#!e' ara 'er %ti!i"a-a' en cierto tio -e ere'a' o enti-a-e' no i!ica %n ca#io te/tico 'ino 'i!e' a-atacione' a %n i'o conceto.
CONC LUSIO NES
4 partir de la conceptualizaci"n de los t!rminos “auditoria y “peritajes se puede apreciar que si bien ambos coinciden en algunos elementos formales o procedimentales, e%isten conjunto muy importante de diferencias entre ellos. El conjunto de las disparidades permite a$rmar que se trata de dos funciones distintas, cada una con bases, objetivos y procedimientos propios. Posiblemente la correlaci"n que suele hacerse, a mi entender incorrectamente, entre uno y otro concepto, est' basada fundamentalmente en que en los dos casos se trabaja sobre un material que consiste en documentaci"n y registros contables referentes al patrimonio, la economía y las $nanzas de los entes físicos o jurídicos. 4 pesar de ello, no parece su$ciente raz"n e%plicativa la de fundar la equivalencia en este caso sobre el objeto o e sujeto, cuando tanto el procedimiento como la conclusi"n poseen características diversas. Se ha probado tambi!n que no es correcto asumir que los t!rminos “dictamen e “informe resulten equivalentes, y que cada uno debe
ser utilizado en la ocasi"n que corresponda. 2ictamen para hablar de la opini"n profesional e informe para referirse el documento que permite la comunicaci"n de la opini"n y otras informaciones de utilidad.
