Roberto Caseca
Seminário I REGRA-MATRIZ DE INCIDÊNCIA, OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA E SUJEIÇÃO PASSIVA Questões 1. Que é norma jurídica? E regra-matriz de incidência tributária (RMIT)? Qual a função do consequente normativo? R.: Obtemos o significado de norma jurídica a partir da leitura dos textos do direito positivo. Dessa maneira trata-se de algo que acaba produzindo em nossa mente, o juízo que se desenvolveu a partir da leitura do direito positivo.1 Segundo professor Paulo de Barros Carvalho: Por analogia aos símbolos linguísticos quaisquer, podemos dizer que o texto escrito está para a norma jurídica tal qual o vocábulo está para sua significação. Nas duas situações encontraremos o suporte físico que se refere a algum objeto do mundo (significado) e do qual extraímos um conceito ou juízo (significação).2
Dessa maneira, norma jurídica conforme explanado, é a significação que obtemos com a leitura dos textos do direito positivo. A Regra-matriz de incidência tributária vem a ser o conjunto de regras destacadas em uma norma geral e abstrata que acarreta na incidência tributária. De outro giro, vem a ser uma norma de conduta que visa disciplinar a relação jurídico-tributário entre o fisco e o contribuinte. Segundo Aurora Tomazini somente a expressão regra-matriz vem a ser: A regra-matriz, considerada como estru- tura ló ló gica, é desprovida do conteú conteú do jur í dico, trata-se de um esquema sintá sintá tico que auxilia 1 CARVALHO,
Paulo de Barros Curso de direito tributário. – tributário. – 24.ed. – 24.ed. – São São Paulo : Saraiva, 2012. p. 34. Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. Tributário . 24. ed. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 41 . O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem institucionais sem a devida,
2 CARVALHO,
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o inté rprete no arranjo de suas significac ̧ o e ̃ s, na construç a o ̃ da ́ norma jur idica. A regra- -matriz, enquanto norma jur í dica, aparece quando todos os campos sintá ticos desta estrutura forem semanticamente completados.3
A função do consequente normativo é descrever a relação jurídico tributária que vai de acordo com cada regra matriz de incidência.
2. Distinguir: obrigação tributária e deveres instrumentais. Multa pelo não pagamento
caracteriza-se
como
obrigação
tributária?
Justifique
analisando criticamente o art. 113 do CTN. R.: Em primeiro, se faz necessário
a distinção básica entre os dois,
referente a obrigação tributária esta vem a ser a relação de índole pecuniária, enquanto os deveres instrumentais consistem em relações cujo objeto se perfaz num fazer ou não fazer, utilizadas pelo Poder Publico para controlar o cumprimento da prestação tributária.4 Em segundo, a obrigação tributária é o vinculo jurídico que advém de uma hipótese normativa, possuindo como centro uma prestação pecuniária. Assim os deveres instrumentas são deveres constituídos para dar instrumentos ao Fisco para que ocorra a arrecadação. Matéria que possui grande debate, segundo o art. 113 do CTN, “a obrigação tributária é principal ou acessória”, em outras palavras o acessório segue o principal, dessa maneira a penalidade pecuniária pelo não pagamento de tributo é também uma obrigação. Entretanto como sabiamente observado por Paulo de Barros, o próprio CTN em seu artigo 3º classifica tributo, dessarte, a luz do artigo 3º, Tributo não é sanção de ato ilícito, de modo que, a multa pelo não pagamento de tributo, não é tributo e por fim não é uma obrigação tributária. 3 CARVALHO,
Aurora Tomazini de. Curso de teoria geral do direito: o construtivismo lógico-semântico – São Paulo: Noeses. 2014. P. 384. 4 CARVALHO, Aurora Tomazini de. Curso de teoria geral do direito: o construtivismo lógico-semântico – São Paulo: Noeses. 2014. P. 620. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
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De modo que, a multa vem a ser uma obrigação jurídica não tributária, podendo ser punitiva ou compensatória.
3. Que é sujeição passiva? Definir os conceitos de: (i) sujeito passivo; (ii) contribuinte; (iii) responsável tributário; e (iv) substituto tributário – distinguindo: substituição tributária para trás; substituição (convencional); agente de retenção e substituição para frente. O responsável (art. 121, II, do CTN) é: (i) sujeito passivo da relação jurídica tributária; (ii) de relação de dever instrumental; ou (iii) de relação jurídica sancionatória? R.: Sujeição passiva: é a capacidade de estar no polo passivo da relação jurídica, laço obrigacional atribuído à pessoa física ou jurídica, desde que possuidora de personalidade jurídica.
Sujeito Passivo: segundo definição de Paulo de Barros, o sujeito passivo é a pessoa física ou jurídica, privada ou publica, de quem se exige o cumprimento
de
determinada
prestação:
pecuniária,
nos
nexos
obrigacionais; e insuscetível de avaliação patrimonial, nas relações que veiculam meros deveres instrumentais ou formais.5
Contribuinte: pessoa física ou jurídica que suportou efetivamente o ônus do tributo, o famoso contribuinte de fato.
Responsável Tributário: pessoa física ou jurídica em que decorram, por expressa previsão legal, redirecionamento da obrigação tributária à sua pessoa, sem este revestir-se da condição de contribuinte.
Substituto Tributário: é o terceiro que a lei acaba obrigando a suportar o montante devido e dessa forma cumprir a obrigação de pagamento do tributo, em lugar do contribuinte.6
5
CARVALHO, Paulo de Barros Curso de direito tributário. – 24.ed. – São Paulo : Saraiva, 2012. p. 318. PAULSEN, Leandro, Curso de direito tributário, 6ª ed., Porto Alegre : Livraria do Advogado Editora, 2 014. p. 383. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida, 6
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- Substituição para frente: é a antecipação do pagamento relativamente à obrigação que surgira para o contribuinte à frente.7
- Substituição para trás: ocorre uma postergação do pagamento do tributo, de modo que, é transferido a obrigação de reter e recolher o montante devido, que normalmente seria do vendedor, para o adquirente dos produtos e serviços.8
- Agente de retenção: nesse caso, há a retenção na fonte do tributo e geralmente o substituto é a fonte pagadora. Quem paga renda e quem paga por serviços podem ser, respectivamente, agente de retenção do Imposto de Renda e do ISS. Utilizo do professor Paulo de Barros, segundo ele “ sempre que pessoa externa ao acontecimento do fato jurídico tributário é transportada para o tópico do sujeito passivo. Teremos uma relação jurídica, de cunho obrigacional, mas de índole sancionatória – sanção administrativa”.9 Dessarte o responsável tributário descrito no referido artigo, não está inscrito na relação jurídico tributária e assim, não vem a ser sujeito passivo da obrigação. Desse modo, acaba sofrendo uma sanção administrativa.
4. A empresa “A” adquiriu estabelecimento industrial da empresa “B” e continuou sua atividade. Aproximadamente um ano depois da aquisição, a empresa “A” é demandada pelo Fisco em relação a fatos geradores realizados pela empresa “B”. No contrato de compra e venda, não há
disciplina a respeito das dívidas tributárias anteriores à aquisição. Pergunta-se: a) Pode o Fisco, após a indigitada operação de compra e venda, exigir os 7
PAULSEN, Leandro, Curso de direito tributário, 6ª ed., Porto Alegre : Livraria do Advogado Editora, 2014. p. 293. 8 PAULSEN, Leandro, Curso de direito tributário, 6ª ed., Porto Alegre : Livraria do Advogado Editora, 2014. p. 294. 9 CARVALHO, Paulo de Barros Curso de direito tributário. – 24.ed. – São Paulo : Saraiva, 2012. p. 3 96. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
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tributos, cujos fatos geradores foram realizados por “B” antes de sua aquisição, diretamente de “A”? Há relevância se houver no contrato cláusula de responsabilidade de “B” quanto aos débitos anteriores à
operação? (Vide anexo I). R.: Sim, pode o fisco exigir os tributos devidos por “B”, conforme se extrai do artigo 133 do CTN. O referido artigo transfere a responsabilidade do adimplemento da obrigação para o terceiro que veio a adquirir. Segundo Paulsen: A responsabilidade por sucessão também ocorre nos caos de aquisição de fundo de comércio ou de estabelecimento comercial, industrial ou profissional, conforme o art. 133. O adquirente que continuar a respectiva exploração responde “integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade” (inciso I) ou “subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de 6 (seis) meses, a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo do comércio, indústria ou profissão” (inciso II). Não se dá tal responsabilidade quando a alienação ocorra em processo de falência ou em processo de recuperação judicial, desde que o adquirente não seja o próprio sócio, seus parentes, agente da empresa ou sociedade controlada, conforme os §§ 1º e 2º do art. 133.10
Dessarte, caso venha ser adquirido em processo de falência oi processo de recuperação judicial, tal responsabilidade não se transfere. Referente a segunda parte da pergunta, entendo que não existe relevância jurídica para o Fisco caso haja alguma clausula de responsabilidade, uma vez que, tal cláusula somente teria validade entre “A” e “B”. Nesse sentido, conforme o CTN, o crédito tributário constituído contra a pessoa jurídica de “B” deverá ser adimplido por “A”, já que, este responde subsidiariamente pelos débitos tributários de “B”.
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PAULSEN, Leandro, Curso de direito tributário, 6ª ed., Porto Alegre : Livraria do Advogado Editora, 2014. p. 394. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
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b) A empresa “A” sujeita-se às sanções tributárias materiais: (i) multa de mora, (ii) multa pelo não pagamento de tributo, (iii) juros e (iv) multa pelo descumprimento de deveres instrumentais, se aplicadas antes da operação de compra e venda? E se aplicadas depois da operação? (Vide anexos II e III). R.: Segundo julgamento do STJ no REsp 544.265/CE, entende-se que a responsabilidade dos sucessores de pessoa natural ou jurídica, sobre a qual versa o artigo 133 do CTN, também é aplicado às multas devidas pelo sucedido, independentemente de caráter moratório ou punitivo, pois as multas passam a integrar o patrimônio jurídico material da sociedade. Dessarte, a empresa “A” está sim, sujeita às sanções tributarias aplicadas anteriormente à operação. De outro giro, referente ao caso de aplicadas depois da operação, entendo que caso as sanções tenham sido aplicadas após a sucessão, elas não sera0 devidas pela sucessora, uma vez que, no momento da sucessão o montante não fazia parte do passivo da empresa sucedida.
5. Quanto ao art. 135 do CTN, pergunta-se: a) Qual a espécie de responsabilidade prevista? Poderia o fiscal lavrar auto de infração contra o contribuinte e, posteriormente, executar o sócio de forma solidária à empresa? (Vide anexos IV e V). R.: Ao meu ver a espécie de responsabilidade prevista é pessoal, uma vez que ao cometer infrações previstas no referido artigo, o sócio, gerente, administrador vão responder com o próprio patrimônio. Dessa forma, o fiscal poderia lavrar o auto de infração contra o contribuinte e, em um segundo momento, haver o redirecionamento da execução tributária na figura dos sócios, administradores e dirigentes da pessoa jurídica contribuinte. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
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b) A dissolução irregular da sociedade caracteriza infração à lei apta a ensejar a responsabilidade do(s) sócio(s) pelas dívidas da pessoa jurídica? E o mero inadimplemento da obrigação de pagar o tributo?
(Vide
anexos VI, VII e VIII). R.: Seguindo a risca o contido na Súmula 435 do STJ11, a dissolução irregular é suficiente para ensejar a responsabilidade do sócio-gerente. Entretanto em recente julgado da 3ª turma do STJ12, decidiu-se que o encerramento irregular da sociedade não é por si só fundamento suficiente para a desconsideração da personalidade jurídica, o que pode reabrir a discussão a respeito da responsabilização dos sócios nessa hipótese.
6. Quanto à caracterização de grupo econômico, pergunta-se? a) Que é grupo econômico? Quais são os requisitos para a aplicação da desconsideração da personalidade jurídica, prevista no art. 50 do CC? Ela pode ser aplicada ao direito tributário para fins de caracterização de grupo econômico? Há dispositivos específicos na legislação tributária que fundamentem
a
responsabilização
do
grupo
econômico?
A
caracterização implica reconhecimento de responsabilidade solidária? (Vide anexo IX, X e XI). R.: Primeiramente ao estudar o tema, percebe-se que a o instrumento do grupo econômico carece de uma nítida definição, dessarte utilizo do seguinte entendimento, de que grupo econômico vem a ser o conjunto de empresas que, ligadas por vínculo de coordenação ou subordinação, atuam em sincronia com o intuito de lograr maior eficiência em sua atividade
11
STJ Súmula 435: Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente 12 REsp 1.395.288/SP. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
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Conforme norteia o artigo 50 do CC, é necessário seguir os requisitos contido neste dispositivo legal, sendo assim existe a necessidade de requerimento da parte ou do ministério publico, bem como que seja caracterizado o abuso da personalidade jurídica, podendo ser pelo desvio de finalidade e/ou confusão patrimonial. Importante frisar que a mera integração em um grupo econômico não é, definitivamente fato que autorize tal situação, de modo que, todas as empresas pertencentes ao grupo, permanecem com condição de pessoas distintas. Dessarte, respondendo cada uma pelo pagamento de suas obrigações, exceto quando houver disposição em contrario. Vale ressaltar que o dispositivo ora em debate pode ser aplicado aos grupos econômicos,
devendo
sempre
ser
reconhecida
em
situações
excepcionais. Expressamente creio que não exista dispositivo especifico na legislação tributaria, dentro do CTN o artigo que aparentemente é utilizado para suprir tal lacuna é o artigo 124. Sim, a caracterização implica em responsabilidade solidária, uma vez que, o artigo 124 do CTN explana que, são solidariamente obrigadas as empresas que tenham interesse comum na situação que gerou o fato gerador ou se forem obrigadas por lei.
b) Uma vez instaurado o incidente de desconsideração da personalidade jurídica, nos termos dos arts. 133 e seguintes do NCPC (Lei nº 13.105 de 2015), a defesa apresentada pela pessoa jurídica responsabilizada pela obrigação tributária de outra empresa integrante do mesmo grupo econômico pode versar sobre o mérito da cobrança (inexigibilidade do crédito tributário), ou apenas sobre a ilegitimidade de sua inclusão no polo passivo da execução fiscal? O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
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R.: Seguindo o entendimento de que a mera instauração do incidente de desconsideração da personalidade jurídica não quer dizer que a pessoa foi “responsabilizada ou não”. Desse modo, primeiramente se faz necessário que a pessoa jurídica discorra unicamente sobre as motivações pelas quais não se deve sua personalidade jurídica ser afetada pelos efeitos
da
obrigação
tributaria.
Entretanto
futuramente
não
vejo
dificuldades para que seja discutido o mérito da questão.
7. Dada a seguinte Lei (fictícia): Prefeitura 25/10/2015
de
São
Pedro,
Lei
n.
5.151,
de
12/10/2015,
D.M.
Art. 1º Fica instituída taxa de conservação e limpeza urbana para o custeio do serviço público municipal de conservação e limpeza de vias públicas. Art. 2º A taxa tem como fato gerador a prestação do serviço de limpeza das vias públicas. Art. 3º A base de cálculo é o valor venal do imóvel. Art. 4º A alíquota é de 0,1%. Art. 5º O contribuinte é o proprietário do imóvel. Art. 6º Dá-se a incidência todo dia 1º de cada ano. Art. 7º A importância devida a título de tributo deve ser recolhida até o décimo dia do segundo mês subsequente. § 1º No caso de locação, o locatário é responsável pelo recolhimento do tributo. § 2º No caso de compra e venda realizada antes do prazo para o pagamento e após o 1º dia do ano, o responsável pelo pagamento do tributo é o adquirente do imóvel. § 3º O não recolhimento no prazo estipulado implica multa de 20% do valor do tributo devido. Art. 8º Fica o contribuinte obrigado a entregar para a Secretaria de Planejamento Urbano declaração do valor imobiliário até o dia 10 de novembro de cada ano. Parágrafo único. A ausência da entrega no prazo a que se refere o deste artigo implicará multa de 100 UFIRS.
caput
[...].
Pergunta-se: a) Construir as normas jurídicas veiculadas nessa lei, identificando os critérios do consequente da RMIT. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
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R.: Sujeito passivo: Proprietário do imóvel;
Sujeito ativo: Prefeitura de São Pedro; Base de calculo: Valor venal do imóvel; Alíquota: 0,1%. b)
Quais as funções da base de cálculo? A base de cálculo eleita é
compatível com a hipótese tributária? Se incompatíveis, qual deve prevalecer para efeito de se determinar a espécie tributária: o enunciado da hipótese tributária ou o enunciado da base de cálculo? Ambos? Nenhum dos dois? R.: Possui função de mensurar o valor do tributo, dando a devida proporção econômica ao fato gerador. No presente caso, a base de cálculo não está compatível com a hipótese tributária, uma vez que segundo art. 145, § 2º, da Carta Magna brasileira, as taxas não podem ter como base de calculo, as próprias de imposto, na lei em questão utilizando de base de calculo do IPTU.13
13 CF
- Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: § 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos. O conteúdo desse material é de propriedade intelectual do ©IBET: é proibida sua utilização, manipulação ou reprodução, por pessoas estranhas e desvinculadas de suas atividades institucionais sem a devida,
