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Contenido informe especial
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NIA 320: 320: Materiali Materialidad dad en en Planeami Planeamiento ento y ejecución de Auditoría Ficha Técnica Autor
:
C.P.C. Florencio Bernal Pisfl
Título
:
NIA 320: Materialidad en Planeamiento y ejecución de Auditoría
Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 184 - Primera Quincena de Junio 2009
1. Introducción Dentro del marco normativo internacional, las Normas Internacionales de Con tabilidad e Informació Información n Financiera Financiera (NIC/ NIIFs), promulgadas por el International Accounting Standards Board (IASB), y las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs), emitidas por el International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) integrante de la International Federation Of. Accountants (IFAC), constituyen los mayores exponentes del proceso global de armonización de la información nanciera revisada por los auditores y publicada por las empresas. En la búsqueda de unos estados nancieros más transparentes, transp arentes, ables y de verdadera verdader a utilidad para sus usuarios, el IAASB se plantea como uno de sus objetivos el establecimiento de normas de auditoría de elevada calidad, con la nalidad de facilitar una actuación más adecuada y uniforme por parte de los profesionales y, en consecuencia, hacer más comparables los resultados de su trabajo. La “NIA 320: La materialidad materialidad en auditoría”. La materialidad es un concepto que el auditor debe tener presente a lo largo de las diferentes fases que comprende cualquier encargo de revisión y verica ción de los estados nancieros, por un lado, su determinación es trascendental para planicar y ejecutar adecuadamente los diferentes procedimientos aplicables para la obtención de evidencia de auditoría. Por otro lado, su consideración resulta N° 184
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decisiva con relación al tipo de opinión opin ión a emitir en el informe.
2. Evolución Para llevar a cabo un análisis y presentapresenta ción apropiados de los distintos aspectos introducidos introducid os en el Borrador, así como una adecuada comparación del mismo en relación con las normas internacionales vigentes en la actualidad, consideramos oportuno aludir brevemente a la evolución seguida por la NIA 320. La posterior regulación de la materialidad en auditoría Como el IAASB estaba interesado en establecer una correcta denición del concepto de materialidad, solicitó que se elabore un informe con las deniciones existentes para la prepreparación de los estados nancieros; más adelante, se decidió incorporar como denición de materialidad la conteniconteni da en la “NIC 1: Presentación de los estados nancieros”. En la propuesta de borrador de la NIA 320, además de esta denición, también se consideraron al respecto lo siguiente: a) b) c) d)
e) f) g) h) i)
La consideración de la materialidad en auditorías con fnes especiales. La relación entre riesgo de auditoría y materialidad. Los usuarios de los estados fnancieros. La distinción distinción de la materialidad entre las etapas de planifcación y evaluación de la evidencia. El establecimiento establecimie nto de pautas cuantitativas. cuantitati vas. El error tolerable. Las incidencias procedentes de diferencias en la formación de juicios. La comunicación comunicaci ón con los responsables del gobierno de la entidad. La obtención de una mención formal por parte de los responsables de aprobar los estados fnancieros.
3. Defnición Defnición
El auditor, cuando conduce una auditoría, audito ría, debe considerar la signicación relativa y sus relaciones con el riesgo de auditoría. La norma dene el concepto de “Mate“Mate rialidad o signicación” en forma similar a la contabilidad, y se reere al objetivo de la auditoría, que es permitirle al audi tor expresa expresarr una opinión acerca de si los los estados contables están libres de errores signicativos. La norma provee guías para la determinación de la signicación, su relación con el riesgo de auditoría y la evaluación de los efectos de los errores. Asimismo, se reere al efecto que los errores signicativos tienen en el informe del auditor. auditor.
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4. Aspectos generales a considerar en la determinación de la materialidad En primer lugar, lugar, debemos destacar que el Borrador, Borrador, como todas las normas n ormas y guías sobre materialidad, sigue concediendo al juicio profesional del auditor un papel preponderante sobre cualquier otra posible pauta o criterio para determinar qué es o no signicativo, ya que éste se considera un tema que debe ser deliberado por cada profesional de acuerdo a las circunstancias particulares que rodean cada caso. Por otro lado, si bien el Borrador amplía el conjunto de requisitos que deben ser observados por el auditor con relación a la materialidad durante el encargo recibido, éste se centra en menor medida que la NIA 320 en la relación entre la materialidad y el riesgo de auditoría. Mientras que la normativa se sujeta a revisión gran parte de su contenido regular que mantienen ambos conceptos durante las etapas de planicación y ejecución del trabajo, su Borrador únicamente alude a que el auditor debería Actualidad Empresarial
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considerar la materialidad en ambas fases “para reducir el riesgo de auditoría a un nivel aceptablemente bajo, acorde con el objetivo de una auditoría de estados nancieros”. La NIA 320 como con la NTAIR (Importancia relativa) es la referencia a la naturaleza y causas de las incidencias que debe considerar el auditor durante su trabajo. En este sentido, el Borrador dispone en que pueden provenir de errores o fraudes. La NIA 320 establece como denición la recogida en el “Marco conceptual para la preparación y presentación de los estados nancieros”, donde se dispone que: “La información es signicativa cuando su omisión o presentación errónea pueden inuir en las decisiones económicas de los usuarios, tomadas a partir de los estados nancieros. La materialidad depende de la partida omitida, o del error de evaluación en su caso, juzgados siempre dentro de las circunstancias particulares de la omisión o del error. De esta manera, el papel de materialidad es suministrar un umbral, más que ser una característica cualitativa primordial que la información ha de tener para ser útil.” 5. Planifcacióndelaauditoría
Al planicar su trabajo, el auditor debe determinar un nivel de materialidad para los estados nanciero en su conjunto. Al respecto, el Borrador ofrece mayor orientación al auditor estableciendo que esto debe hacerse observando las circunstancias vinculadas a su cliente, atendiendo a los resultados obtenidos y a las posiciones nancieras del período actual y de ejercicios previos, así como a la posible presencia de cambios signicativos internos, como puede ser la adquisición de importantes negocios, y externos, tanto en las condiciones de la economía en general como del sector en que opera la entidad. Con relación a la determinación de la materialidad al denir la estrategia global, el Bo rrador ofrece ciertos parámetros que podrían ser utilizados para jar el nivel de materialidad respecto a los estados nancieros en su conjunto, aunque se indica que el empleo de los mismos depende de la naturaleza y circunstancia de cada cliente.
6. Ejecución del trabajo Con relación a la fase de ejecución del trabajo, el Borrador, al igual que la NTAIR, además de exigir la jación del nivel de materialidad para el conjunto de los estados nancieros y para determinadas partidas especiales, también requiere al auditor en su precio “uno o más niveles de error tolerable para clases de transacciones, saldos de cuentas e IV-2
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informaciones adicionales a los estados nancieros”. Estos niveles son inferiores a los de materialidad en la etapa de planicación y se establecen ante el riesgo de que la agregación de incidencias de cuantía inferior a los niveles de materialidad pueda dar como resultado unos estados nancieros signicativamente erróneos o fraudulentos. Aunque la NIA 320 también recoge esta necesidad, no alude sin embargo al concepto de error tolerable. Adicionalmente, el Borrador dictamina explícitamente que el auditor debería revisar los niveles de materialidad y, en consecuencia, de error tolerable ante cambios en las circunstancias o al conocer, a medida que la auditoría progresa, ciertas informaciones que le lleven a considerar unos niveles inferiores. De igual modo, se introduce la necesidad de considerar si se está asumiendo un riesgo de auditoría superior a uno acep tablemente reducido ya que, junto con las incidencias identicadas que han sido acumuladas y que se aproximan al nivel de materialidad.
7. Emisión del informe Una vez que el auditor ha llevado a cabo los procedimientos necesarios para obtener la evidencia suciente y adecuada con la que poder formarse una opinión sobre los estados nancieros en su conjunto, tanto el Borrador determinan que éste debería evaluar la signicatividad individual y conjunta de las incidencias detectadas que no han sido corregidas. En este sentido, la NIA 320 únicamente hace referencia a la necesidad de estimar a nivel agregado la relevancia de las incidencias que no han sido subsanadas. Por otra parte, al realizar esta evaluación, como también se establece en la NTAIR, el Borrador establece que el auditor no sólo debe prestar atención a la cuantía de las incidencias, sino también a sus aspectos cualitativos y a las circunstancias concretas de su acaecimiento. En este sentido, introduce como importante novedad un conjunto de circunstancias cuyo alcance debe ser considerado por el audi tor ya que pueden afectar a la evaluación de la signicatividad de las incidencias. Entre estas circunstancias podemos des tacar el incumplimiento de determinados requisitos normativos o contractuales, el encubrimiento de cambios en tendencias y ratios, la incorrecta clasicación de informaciones cuya presentación debe realizarse de forma separada o la relación de las partidas donde se detectan las incidencias con determinados colectivos de la entidad.
8. Otros aspectos No queremos nalizar este análisis sin hacer referencia a otros aspectos relacio-
nados con la comunicación que el auditor debe mantener con los responsables del gobierno de la entidad y con la documentación de la materialidad durante la auditoría. En primer lugar decir que, al igual que hace la NIA 320, el Borrador remite: El auditor debería explicar que al realizar sus juicios sobre materialidad tiene en cuenta factores tanto cuantitativos como cualitativos y que debido a limitaciones inherentes a la auditoría, no todas las incidencias significativas pueden ser detectadas. Adicionalmente, el auditor debería informar sobre las incidencias que no son claramente triviales y que no han sido corregidas.
9. Conclusiones Las pautas a seguir en relación con la materialidad durante los trabajos de auditoría. Por otro lado, tener como objeto de evaluar la opinión de los auditores sobre algunas de las cuestiones más interesantes que se plantea, mostrando algunos resultados de las primeras respuestas recibidas. Como conclusión general, destacamos que el actual proceso de revisión de la NIA 320 acentúa en mayor medida la trascendencia del concepto de materialidad durante todas las fases en que se dividen los trabajos de auditoría. De este modo, el Borrador ofrece a los auditores, en comparación con la NIA 320 y la NTAIR, información más amplia y completa sobre los aspectos a considerar para identicar y evaluar adecuadamente las incidencias derivadas de la revisión y vericación de los estados nancieros, como: a) Introduce una definición de ma terialidad que ofrec e un mayor reconocimiento de la relevancia de la naturaleza de las partidas y de las circunstancias concretas que la rodean. b) Enfatiza la obligación de considerar las necesidades de los usuarios de los estados nancieros como grupo, proporcionando una serie de características comunes que se les suponen a todos ellos. c) Proporciona parámetros y porcentajes orientativos para determinar el nivel de materialidad global en la etapa de planicación. d) La necesidad de utilizar niveles de materialidad más reducidos para determinadas partidas especiales y de denir niveles de error tolerable. e) Diferencia los errores de los fraudes y discrimina entre incidencias conocidas y probables, así como entre incidencias signicativas, insignicantes y claramente triviales. N° 184
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