ANÁLISIS TRIBUTARIO ¿Cómo acceder a la gradualidad del 95% en una fiscalización? Criterios de la SUNAT y el Tribunal Fiscal Alexa Adriazola Burga(*)
Voces: Código Tributario – Infracción tributaria – Declaración de cifras y datos falsos – Régimen de gradualidad – Régimen de incentivos – Procedimiento de fiscalización. El presente artículo tiene por finalidad analizar la aplicación de la gradualidad del 95% a las multas impuestas por la SUNAT, por declarar cifras y datos falsos, cuando estamos en un procedimiento de fiscalización, teniendo en cuenta los cuestionamientos de la Administración Tributaria y la alternativa planteada por el Tribunal Fiscal.
1. Las multas tributarias Las multas tributarias surgen como consecuencia del incumplimiento parcial, total, tardío o defectuoso de una obligación tributaria formal, la cual está representada en el pago de una suma de dinero, determinada en función de parámetros legales. Así, la multa tributaria no es una deuda que surge como consecuencia de la realización de un hecho imponible generador del pago de tributos, sino por el actuar no conforme a una ley de contenido formal, ya sea en su aspecto cuantitativo (declaración incorrecta de montos) o en su aspecto cualitativo (presentación de declaraciones con información incorrecta). Esta sanción, en el ámbito tributario, califica como uno de los tipos de deuda tributaria, lo que conlleva, por ejemplo, que su pago fuera de plazo devengue intereses moratorios y que la Administración Tributaria pueda ejercer acciones coercitivas para satisfacer su pago, entre otras consecuencias.
veniente establecer un Régimen de Incentivos para reducir el importe de la multa impuesta con ocasión de determinadas infracciones. Este Régimen de Incentivos está regulado en el mismo Código Tributario, específicamente en el artículo 179°, que establece:
2. Régimen de Incentivos versus Régimen de Gradualidad A diferencia de la deuda tributaria constituida por el tributo, la multa puede ser reducida de manera discrecional por la Administración Tributaria. Así, el artículo 166° del Código Tributario, cuyo Texto Único Ordenado ha sido aprobado por el Decreto Supremo N° 133-2013-EF (en adelante, el “Código Tributario”), prevé lo siguiente:
“Artículo 166.- FACULTAD SANCIONATORIA La Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar administrativamente las infracciones tributarias. En virtud de la citada facultad discrecional, la Administración Tributaria también puede aplicar gradualmente las sanciones por infracciones tributarias, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar. Para efecto de graduar las sanciones, la Administración Tributaria se encuentra facultada para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, los parámetros o criterios objetivos que correspondan, así como para determinar tramos menores al monto de la sanción establecida en las normas respectivas.”
A partir de dicho artículo, las Administraciones Tributarias, sobre todo las municipales y provinciales, suelen extender campañas de amnistía tributaria, mediante las cuales otorgan la reducción de las multas que se hayan generado, inclusive reduciéndolas hasta en un 100%. Sin perjuicio de que esta facultad está prevista para que la ejerzan las Administraciones Tributarias, nuestros legisladores consideraron con-
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“Artículo 179.- RÉGIMEN DE INCENTIVOS La sanción de multa aplicable por las infracciones establecidas en los numerales 1, 4 y 5 del artículo 178°, se sujetará, al siguiente régimen de incentivos, siempre que el contribuyente cumpla con cancelar la misma con la rebaja correspondiente: a) Será rebajada en un noventa por ciento (90%) siempre que el deudor tributario cumpla con declarar la deuda tributaria omitida con anterioridad a cualquier notificación o requerimiento de la Administración relativa al tributo o período a regularizar. b) Si la declaración se realiza con posterioridad a la notificación de un requerimiento de la Administración, pero antes del cumplimiento del plazo otorgado por ésta según lo dispuesto en el artículo 75° o en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificación de la Orden de Pago o Resolución de Determinación, según corresponda, o la Resolución de Multa, la sanción se reducirá en un setenta por ciento (70%). c) Una vez culminado el plazo otorgado por la Administración Tributaria según lo dispuesto en el artículo 75 o en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, una vez que surta efectos la notificación de la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de ser el caso, o la Resolución de Multa, la sanción será rebajada en un cincuenta por ciento (50%) sólo si el deudor tributario cancela la Orden de Pago o la Resolución de Determinación y la Resolución de Multa notificadas con anterioridad al vencimiento del plazo establecido en el primer párrafo del artículo 117° del presente Código Tributario respecto de la Resolución de Multa, siempre que no interponga medio impugnatorio alguno. Al vencimiento del plazo establecido en el primer párrafo del artículo 117° respecto de la Resolución de Multa o interpuesto medio impugnatorio contra la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de ser el caso, o Resolución de Multa notificadas, no procede ninguna rebaja; salvo que el medio impugnatorio esté referido a la aplicación del régimen de incentivos. Tratándose de tributos retenidos o percibidos, el presente régimen será de aplicación siempre que se presente la declaración del tributo omitido y se cancelen éstos o la Orden de Pago o Resolución de Determinación, de ser el caso, y Resolución de Multa, según corresponda. La subsanación parcial determinará que se aplique la rebaja en función a lo declarado con ocasión de la subsanación. El régimen de incentivos se perderá si el deudor tributario, luego de acogerse a él, interpone cualquier impugnación, salvo que el medio impugnatorio esté referido a la aplicación del régimen de incentivos. El presente régimen no es de aplicación para las sanciones que imponga la SUNAT.”
Como se aprecia, dicha norma permite la reducción de hasta en un 90% del monto de la multa, incluyendo sus intereses, siempre que se subsane la infracción tributaria antes de cualquier notificación de la Administración Tributaria. Hasta el 7 de agosto del año 2012, este Régimen de Incentivos resultaba aplicable también a las multas impuestas por la Superintendencia
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ANÁLISIS TRIBUTARIO de Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (en adelante, la “SUNAT”). Evidentemente solo era aplicable a las multas impuestas como consecuencia de las infracciones reguladas en los numerales 1°, 4° y 5° del artículo 178° del Código Tributario. Sin embargo, mediante el Decreto Legislativo N° 1117 se incluyó la línea in fine del artículo 179° que señala: “El presente régimen no es de aplicación para las sanciones que imponga la SUNAT”. La finalidad de dicha modificación fue que la SUNAT incluyera en su Régimen de Gradualidad, aprobado mediante la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT (en adelante, el “Régimen de Gradualidad”), a los numerales 1°, 4° y 5° del artículo 178° del Código Tributario. El Régimen de Gradualidad, aprobado en el año 2007, es aplicable a diferentes infracciones establecidas en el Código Tributario. En este, se establecen diversos criterios para reducir las sanciones por el incumplimiento de obligaciones formales. Así, se prevé la posibilidad de reducir las multas por llevar libros contables con atraso, multas relacionadas con la emisión de comprobantes de pago, entre otros.
3. Reglamento de Gradualidad: Rebaja del 95% A partir del 6 de agosto del año 2012, la SUNAT modificó el Régimen de Gradualidad con la finalidad de incluir dentro de éste a las sanciones aplicables por la infracción prevista en los numerales 1°, 4° y 5° del artículo 178° del Código Tributario, disponiendo lo siguiente: “Artículo 13-A.- Régimen de Gradualidad aplicable a la sanción de multa por las infracciones tipificadas en los numerales 1, 4 y 5 del artículo 178 del Código Tributario. 1. A la sanción de multa aplicable por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, se le aplicará el siguiente Régimen de Gradualidad, siempre que el deudor tributario cumpla con el Pago de la multa: a) Será rebajada en un noventa y cinco por ciento (95%) si se cumple con subsanar la infracción con anterioridad a cualquier notificación o requerimiento relativo al tributo o período a regularizar. b) Será rebajada en un setenta por ciento (70%) si se cumple con subsanar la infracción a partir del día siguiente de la notificación del primer requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalización, hasta la fecha en que venza el plazo otorgado según lo dispuesto en el artículo 75° del Código Tributario o en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificación de la orden de pago o de la resolución de determinación, según corresponda o de la resolución de multa, salvo que: b.1) Se cumpla con la Cancelación del Tributo en cuyo caso la rebaja será de noventa y cinco por ciento (95%). b.2) Se cuente con un Fraccionamiento Aprobado, en cuyo caso la rebaja será de ochenta y cinco por ciento (85%). c) Será rebajada en un sesenta por ciento (60%) si culminado el plazo otorgado por la SUNAT según lo dispuesto en el artículo 75° del Código Tributario o, en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, una vez que surta efectos la notificación de la orden de pago o resolución de determinación o la resolución de multa, además de cumplir con el Pago de la multa, se cancela la deuda tributaria contenida en la orden de pago o la resolución de determinación con anterioridad al plazo establecido en el primer párrafo del artículo 117° del Código Tributario respecto de la resolución de multa. d) Será rebajada en cuarenta por ciento (40%) si se hubiera reclamado la orden de pago o la resolución de determinación y/o la resolución de multa y se cancela la deuda tributaria contenida en los referidos valores, antes del vencimiento de los plazos establecidos en el primer párrafo del artículo 146 del Código Tributario para apelar de la resolución que resuelve la reclamación formulada contra cualquiera de ellos. La subsanación parcial determinará que se aplique la rebaja en función a lo declarado con ocasión de la subsanación.
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2. A la sanción de multa aplicable por la infracción tipificada en el numeral 4 del artículo 178° del Código Tributario, se le aplicará el siguiente Régimen de Gradualidad, siempre que el deudor tributario cumpla con el Pago de la multa: a) Será rebajada en un noventa y cinco por ciento (95%), si se subsana la infracción con anterioridad a cualquier notificación o requerimiento relativo al tributo o período a regularizar. b) Será rebajada en un setenta por ciento (70%), si se cumple con subsanar la infracción a partir del día siguiente de la notificación del primer requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalización hasta la fecha en que venza el plazo otorgado según lo dispuesto en el artículo 75° del Código Tributario o, en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificación de la orden de pago o de la resolución de determinación, según corresponda o de la resolución de multa. c) Será rebajada en los mismos porcentajes previstos en los incisos c) y d) del numeral 1 del presente artículo si en los plazos señalados en los referidos incisos se cumple con subsanar la infracción. 3. A la sanción de multa por la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 178° se le aplicará el criterio de Pago en los porcentajes y tramos previstos en el numeral 2 del presente artículo.”
De esta manera, los contribuyentes que incurrieran en alguno de los supuestos del numeral 1° del artículo 178° del Código Tributario, básicamente por declarar cifras o datos falsos ante la SUNAT(1), y quedaran obligados a pagar una multa ascendente al 50% del tributo omitido, ya no podían acogerse al Régimen de Incentivos, sino únicamente al Régimen de Gradualidad regulado discrecionalmente por la SUNAT en el Reglamento antes referido. Esta modificación normativa, que estuvo incluida dentro del paquete tributario del ejercicio 2013, fue criticada por considerarse que se otorgaba a la SUNAT una discrecionalidad que podía perjudicar a los contribuyentes, en tanto, iba a depender de su única voluntad de establecer un régimen extraordinario para reducir el importe de las multas. Al respecto, Rocío Liu señaló: “Discrecionalidad. Puede ser que Sunat amplíe la gradualidad a las multas que no gocen del régimen de incentivos y que tal gradualidad hasta sea generosa, pero ambos regímenes no deberían excluirse.”(2) Lo cierto es que la SUNAT no solo incluyó dentro de su Régimen de Gradualidad a las multas por declarar cifras y datos falsos, sino que estableció un porcentaje mayor de reducción de la multa. Así, a diferencia del 90% establecido en el Régimen de Incentivos del Código Tributario, la SUNAT dispuso una reducción de hasta el 95% en caso se cumplieran determinadas condiciones, y estableció la posibilidad de gozar de dicha gradualidad inclusive cuando se hubiere iniciado un procedimiento de fiscalización. Al respecto, la Exposición de Motivos del Decreto Legislativo N° 1117 señaló que era necesario modificar el artículo 179° del Código Tributario para excluir del Régimen de Incentivos a la SUNAT, toda vez que “la graduación deb[ía] ser flexible a fin que la regulación de la misma cumpla con el objetivo [incentivar al deudor tributario a corregir su conducta]”(3). Así pues, la SUNAT estableció un régimen más favorable para los contribuyentes, en cuanto dispuso diversos escalones de reducción de la deuda tributaria y estableció la posibilidad de acogerse a reducciones de la multa incluso en etapa de reclamación de la deuda, supuesto no previsto en el Régimen de Incentivos. Como es evidente, desde que se incluyó la infracción del numeral 1° del artículo 178° del Código Tributario dentro del Reglamento de Gradualidad aprobado por la SUNAT, los contribuyentes se han acogido al mismo siempre que les ha resultado posible, pues significa pagar una multa ascendente a solo el 5% del tributo omitido. A modo de ejemplo, si el tributo omitido por el contribuyente en la declaración jurada presentada ascendió a S/. 1,500,000.00, estaba obligado a pagar una multa ascendente a
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S/. 750,000.00. Al acogerse al rebaja del 95% prevista en el Régimen de Gradualidad, solo está obligado a pagar S/. 75,000.00.
4. ¿Cómo gozar de la rebaja del 95% en un procedimiento de fiscalización? Definitivamente, para cualquier contribuyente pagar una multa es un perjuicio desde el punto de vista financiero de la empresa, pero también un costo tributario. Recordemos que las multas pagadas a la SUNAT o a cualquier Administración Tributaria no constituyen gasto deducible para efectos de la determinación del Impuesto a la Renta de tercera categoría. Desde la modificación del Régimen de Gradualidad, ha existido controversia acerca de su aplicación. Así, se ha discutido acerca de la interpretación de las condiciones que deben cumplirse, a efectos de que la SUNAT considere que existe un acogimiento válido por parte del contribuyente. Más aún si tenemos en cuenta que es el contribuyente quien deberá evaluar si cumple con los requisitos establecidos por la SUNAT, quien los observará solo en una posterior fiscalización. También ha existido controversia acerca de los requisitos que debían cumplir los contribuyentes para gozar de la gradualidad del 95% de la multa en el marco de un procedimiento de fiscalización. Como hemos señalado, pueden acogerse a este beneficio aquellos contribuyentes que cumplan con: – Subsanar la infracción a partir del día siguiente de la notificación del primer requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalización, hasta la fecha en que venza el plazo otorgado según lo dispuesto en el artículo 75° del Código Tributario(4) o, en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificación de la orden de pago o de la resolución de determinación, según corresponda, o de la resolución de multa. – Cancelar el tributo. Sobre este último requisito, el numeral 8° del artículo 13° del Reglamento de Gradualidad lo define de la siguiente forma: “Artículo13°.- Definición de los criterios de gradualidad Los criterios de gradualidad son definidos de la siguiente manera: (…) 13.8. La Cancelación del Tributo: Es el pago del íntegro del monto consignado por el deudor tributario en el casillero de la declaración jurada rectificatoria denominado importe a pagar, el mismo que para la aplicación de los porcentajes de rebaja del artículo 13-A, debe incluir el total del saldo a pagar a favor del fisco derivado de los datos rectificados y los intereses respectivos calculados hasta la fecha de la cancelación.” Al respecto, surgió la duda acerca de si los contribuyentes que declaraban un saldo a favor podían acogerse a la gradualidad del 95% o, debido a que no existía un “tributo por pagar”, resultaba imposible cumplir con el segundo requisito y, por tanto, debían pagar la multa íntegra. Una interpretación ante esta situación entendía admisible que los contribuyentes que declararan un saldo a favor, luego de rectificar su declaración jurada y pagar la multa, se acogieran a la gradualidad del 95% de la multa aplicable. Ello, en tanto el Régimen de Gradualidad tenía por finalidad otorgar facilidades de pago de las multas a los contribuyentes, siempre que estos reconocieran la omisión incurrida y subsanaran la misma, antes del vencimiento del plazo del artículo 75° o la notificación del valor, lo que corresponda. Una interpretación contraria sostenía que aquellos contribuyentes que declararon saldo a favor no podían acogerse a esta gradualidad, en tanto el artículo 27°(5) del Código Tributario establece como una de las formas de extinción de la deuda tributaria el “pago”. Este último es posteriormente regulado en el artículo 32° de la misma norma bajo los siguientes términos:
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“Artículo 32°.- FORMAS DE PAGO DE LA DEUDA TRIBUTARIA
El pago de la deuda tributaria se realizará en moneda nacional. Para efectuar el pago se podrán utilizar los siguientes medios: a) Dinero en efectivo; b) Cheques; c) Notas de Crédito Negociables; d) Débito en cuenta corriente o de ahorros; e) Tarjeta de crédito; y, f) Otros medios que la Administración Tributaria apruebe. (…)”
Como se aprecia, el “pago” de la deuda tributaria implicaba el desembolso de dinero. Por lo tanto, si se declaraba el saldo a favor, no se podía cumplir con el requisito de “pago”, no cumpliéndose con el requisito de cancelar la deuda tributaria y no pudiendo acceder a la gradualidad del 95%.
5. Interpretación de la SUNAT acerca de la rebaja del 95%.Mediante el Informe N° 050-2013-SUNAT/4B0000 de fecha 18 de marzo del año 2013, la SUNAT se pronunció sobre la controversia anotada líneas arriba y concluyó lo siguiente: “No procede el acogimiento al Régimen de Gradualidad con la rebaja del noventa y cinco por ciento (95%) a que se refiere el inciso b.1) del artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad, aplicable a la infracción tipificada en e numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, en caso que producto de la subsanación el contribuyente determine saldo a su favor en el periodo subsanado.” Las premisas en las que se basa la SUNAT son fundamentalmente las siguientes: “Sin embargo, la norma prevé excepciones a dicha regla general (la gradualidad del 70%), en las cuales el porcentaje de rebaja se incrementa, según lo señalado en los incisos b.1) y b.2), a noventa y cinco por ciento (95%) u ochenta y cinco por ciento (85%), si el deudor tributario, además de pagar la multa y subsanar la infracción cancela el tributo u obtiene un fraccionamiento, respectivamente. Nótese que los criterios referidos a la cancelación del tributo y el de tener un fraccionamiento aprobado guardan relación con existencia de un saldo a pagar a favor del fisco, de allí que el incremento en lo porcentajes de rebaja previstos de manera excepcional por la norma no puede ser de aplicación en un supuesto en el que un contribuyente determine un saldo a su favor en el periodo subsanado.” Agrega la SUNAT en un pie de página: “Más aún, debe tenerse en cuenta que conforme a lo dispuesto en la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario, en vía de interpretación no puede crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de lo señalados en la ley.” En base a lo anterior, la SUNAT estableció -a través de la respuesta a una consulta institucional- que los contribuyentes que declararan saldo a favor en la declaración jurada rectificatoria, no podían acogerse a la gradualidad del 95%(6).
6. Interpretación del Tribunal Fiscal acerca de la rebaja del 95% Por su parte, el Tribunal Fiscal también se ha pronunciado acerca de este tema en la Resolución N° 10227-8-2014 de fecha 27 de agosto del año 2014.
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ANÁLISIS TRIBUTARIO La discusión puesta en conocimiento del Tribunal Fiscal consistía en si un contribuyente tenía o no derecho a acogerse a la gradualidad del 95% de la multa, al haber declarado, por error, un crédito fiscal mayor al que le correspondía. En el caso analizado, el contribuyente presentó el PDT 621 con errores respecto del monto del crédito fiscal. Posteriormente, el 3 y 4 de junio del año 2013, el contribuyente presentó declaraciones juradas rectificatorias con la finalidad de reducir el crédito fiscal. Sin embargo, pese a que incurrió en la sanción de multa por declarar cifras y datos falsos, tipificada en el numeral 1° del artículo 178° del Código Tributario, no pagó la multa ascendente al 50% del tributo omitido. Posteriormente, el 17 de julio del mismo año, la SUNAT le notificó dos Resoluciones de Multa y hasta que los efectos de ésta surtieron efectos (el 18 de julio), el contribuyente no pagó la multa respectiva, sino que lo hizo recién el 25 de julio y el 8 de agosto del año 2013, acogiéndose a la rebaja del 95%. El contribuyente alegó ante el Tribunal Fiscal que la SUNAT no le permitía acogerse a la rebaja antes mencionada, porque había declarado un saldo a favor, lo que le imposibilitaba cumplir con el requisito de “cancelar el tributo”. Al respecto, el Tribunal Fiscal señaló, correctamente en nuestra opinión, que la rebaja del 95% le era denegada porque no había pagado la multa antes de que surtiera efecto la notificación de la Resolución de Multa, es decir, hasta el mismo 17 de julio del año 2013. El Tribunal Fiscal expresamente indicó que la rebaja del 95% “es aplicable siempre que se haya cumplido con los criterios de gradualidad señalados por dicha norma (subsanación, cancelación del tributo y cancelación de la multa) hasta antes que surta efecto la notificación (del valor que corresponda)”. Sin embargo, el Tribunal Fiscal se explaya más y señala:
“Más aún, nótese que el inciso b.1) y el inciso c) del numeral 1 antes citado hacen referencia, en un caso, a la cancelación del tributo y en el otro a la cancelación de la deuda tributaria, lo que, correctamente, no ha sido objetado por la Administración, por lo que carece de sustento lo señalado por la recurrente en cuanto a que la Administración le habría denegado la aplicación de la rebaja del 95% a que se refiere el mencionado inciso b.1) debido a que producto de la presentación de las rectificatorias no tenía tributo a pagar sino saldo a favor”.
En nuestra opinión, en el citado párrafo, el Tribunal Fiscal deja entrever que el requisito de cancelación del tributo, para acceder a la gradualidad del 95%, se cumple tanto si se paga el tributo que se declara, como si solo se declara un saldo a favor, siempre que, en ambos casos, se pague el monto de la multa resultante.
7. Conclusiones 1. Las multas tributarias surgen como consecuencia de la comisión de una infracción formal. Su aplicación es objetiva, no resultando relevante si la declaración fue efectuada incorrectamente de manera voluntaria o no. 2. Las infracciones previstas en los numerales 1°, 4° y 8° del artículo 178° del Código Tributario pueden ser reducidas en virtud de si estamos ante una relación jurídico – tributaria con la SUNAT u otras administraciones tributarias. En el primer caso, será de aplicación el Régimen de Gradualidad y, en el segundo caso, será aplicable el Régimen de Incentivos. 3. El requisito de “Cancelación del Tributo” establecido por la SUNAT para acogerse a la gradualidad del 95%, aplicable a las multas que se imponen por infracciones cometidas por declarar cifras y datos falsos (artículo 178° numeral 1° del Código Tributario) y que están en etapa de fiscalización, se cumple, según la SUNAT, solo si se declara un tributo por pagar; mientras que el Tribunal Fiscal ha interpretado que se cumple tanto en dicho supuesto, como en el de declaración de un saldo a favor.
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4. En nuestra opinión, aun cuando la postura del Tribunal Fiscal no es tajante, consideramos que existen suficientes argumentos para que un contribuyente que declara saldo a favor pueda acogerse a la gradualidad del 95% de la multa, por declarar cifras y datos falsos, en un procedimiento de fiscalización. NOTAS (*) Abogada de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Asociada del Estudio Ferrero & Abogados. Especialista en Derecho Tributario. (1) Es importante mencionar que, si bien la redacción del artículo 178° numeral 1° establece que comete la infracción aquel que declara cifras y datos falsos, en opinión del Tribunal Fiscal, no se debe entender que la aplicación de esta multa supone una valoración subjetiva de si el contribuyente conocía que la información que declaraba era falsa o, por el contrario, declaró la información incorrecta por un error. En efecto, el Tribunal ha señalado que las infracciones se determinan de manera objetiva, esto es, que solo es necesario verificar que se declaren cifras por las que se genere una omisión del tributo o se declare un saldo mayor al que le corresponde, sin importar si el contribuyente actúo de manera dolosa o no. Al respecto, véase las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 12434-4-2007 y N° 11209-4-2012. (2) Liu, Rocío. Reducción de multas al antojo de la Sunat. Publicado en: Diario “Gestión”, Lima, 19 de julio de 2012. (3) Exposición de Motivos del Decreto Legislativo N° 1117, p. 8. (4) “Artículo 75°.- RESULTADOS DE LA FISCALIZACIÓN O VERIFICACIÓN Concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Administración Tributaria emitirá la correspondiente Resolución de Determinación, Resolución de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso. No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas en el párrafo anterior, la Administración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique. En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administración Tributaria las considere, de ser el caso. La documentación que se presente ante la Administración Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será merituada en el proceso de fiscalización o verificación.” El plazo al que hace referencia la norma es no menor de tres días hábiles o el que disponga la SUNAT en el último requerimiento que efectúe, haciendo mención expresamente de que está otorgando el plazo en virtud del artículo 75° del Código Tributario. (5) “Artículo 27.- EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA La obligación tributaria se extingue por los siguientes medios: 1) Pago. 2) Compensación. 3) Condonación. 4) Consolidación. 5) Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa. 6) Otros que se establezcan por leyes especiales. Las deudas de cobranza dudosa son aquéllas que constan en las respectivas Resoluciones u Órdenes de Pago y respecto de las cuales se han agotado todas las acciones contempladas en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, siempre que sea posible ejercerlas. Las deudas de recuperación onerosa son las siguientes: a) Aquéllas que constan en las respectivas Resoluciones u Órdenes de Pago y cuyos montos no justifican su cobranza. b) Aquéllas que han sido autoliquidadas por el deudor tributario y cuyo saldo no justifique la emisión de la resolución u orden de pago del acto respectivo, siempre que no se trate de deudas que estén en un aplazamiento y/o fraccionamiento de carácter general o particular.” (6) Como sabemos, las respuestas brindadas por la SUNAT con ocasión de la absolución de consultas institucionales, constituyen un criterio vinculante y de obligatorio cumplimiento para todos sus funcionarios. Ello en virtud de lo previsto en el artículo 94° del Código Tributario, el cual establece que “(e)l pronunciamiento que se emita será de obligatorio cumplimiento para los distintos órganos de la Administración Tributaria”.
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