Existen varios métodos de determinación del impuesto diferido. Entre los métodos del pasivo, imperan dos variantes: el método que se basa en las diferencias de los resultados y el que se basa en las diferencias de mediciones de activos y pasivos. Es importante destacar que este último método engloba las diferencias en los resultados, ya que toda variación del patrimonio impacta en los activos y pasivos, pero el basado en el balance incluye, además, otras diferencias que no se originan en los resultados. Originalmente la NIC 12 contemplaba el método del pasivo basado en el estado de resultado, sin embargo luego de ser revisada, se ha prohibido el método del diferimiento y ahora se exige la aplicación del método del pasivo, al que se conoce como método del pasivo basado en el balance METODO DEL PASIVO: Considera que los activos y pasivos por impuesto diferido constituyen créditos y deudas con el Fisco. Por esta razón, ante variaciones en la tasa de impuesto, sus saldos deberán ajustarse actualizándose a la alícuota vigente.
METODO DEL PASIVO BASADO EN EL BALANCE El método del pasivo basado en el balance contempla:
El reconocimiento de diferencias temporarias entre la base contable y la base fiscal de elementos activos y pasivos y su importe en libros (. A los efectos de su registración, se comparan los saldos al inicio y al cierre de dichas discrepancias y se les aplica la alícuota correspondiente para obtener las altas y bajas en cuentas de activos y pasivos por impuesto diferido.
reconoce activos o pasivos por impuestos diferidos cuando existen diferencias temporarias entre:
a) Las mediciones contables de los activos o pasivos;
b) las mediciones impositivas de los mismos activos o pasivos (que son los importes por los cuales se los reconocería si se aplicasen las reglas de medición del Impuesto a las Ganancias).
Este método abandona el sistema de diferencias temporales para adoptar el nuevo concepto de diferencias temporarias. Por consiguiente, no refleja las diferencias existentes entre los valores contables y fiscales de las partidas recogidas en la cuenta de resultados, sino las diferencias existentes entre los valores contables y fiscales de los elementos del balance de situación. Por tanto, las magnitudes a comparar no son base imponible y resultado contable, sino valor contable y base fiscal; es decir, se parte de las diferencias que puedan existir en un momento determinado entre los valores de un activo o de una deuda a efectos contables y fiscales, y en base a ellos se realiza la mejor estimación posible de los futuros flujos de fondos motivados por las misma El método de Balance General es el sugerido por las normas contables internacionales.
Cabe mencionar que Las diferencias temporarias se clasifican en diferencias temporarias imponibles, que dan lugar a cantidades gravables al determinar la base imponible de periodos futuros y diferencias temporarias deducibles, que dan lugar a cantidades deducibles al determinar la base imponible de periodos futuros. Esto se traduce en mayores o menores pagos futuros por el impuesto sobre beneficios, que contablemente se reconocen como pasivos o activos por impuestos diferidos. Las cuentas de Impuesto diferido son de naturaleza contingente
MÉTODO DEL PASIVO BASADO EN EL ESTADO DE RESULTADO Se centra en las diferencias temporales, esto es, en las diferencias entre el resultado contable antes de impuestos y el resultado fiscal sujeto al impuesto (la base imponible) que se producen en el período y revierten en otro u otros posteriores. Este método opera a partir de las diferencias temporales, centrando su atención en la valoración de las partidas recogidas en la cuenta de pérdidas y ganancias. Es decir, refleja las diferencias producidas entre la base imponible y el resultado contable consecuencia de los distintos criterios de imputación de ingresos y gastos en los ámbitos contable y fiscal. Se trata de diferencias que provocan créditos y débitos fiscales por impuestos anticipados o diferidos fiscalmente en relación a su devengo contable, y se concretan en: 1. Diferencias de carácter positivo: se adicionan al resultado contable ajustado para obtener la base imponible. Van a dar lugar a un pago anticipado de impuestos, es decir, un crédito por impuestos anticipados. Estas diferencias pueden ser: 1.1. Gastos contables deducibles fiscalmente en ejercicios posteriores. 1.2. Ingresos computables fiscalmente con anterioridad a su devengo contable. Esta situación arroja la complejidad al momento de validar al cierre los saldos de activos y pasivos por impuesto diferido debe llevarse una historia de las diferencias temporales.
Diferencias entre los métodos: El método del Pasivo basado en el diferencias temporales.
Estado de Resultado, se centra en, las
Las diferencias temporales, son aquellas que surgen por diferencias entre la ganancia fiscal y la contable, que se originan en un periodo y se revierten en otro El método del Pasivo basado en el Balance contempla las diferencias temporarias surgidas en los activos así como en los pasivos Las diferencias temporarias: diferencias que existen entre la base fiscal de un activo o pasivo, y su valor en libros en el estado de situación financiera. Las base fiscal de una activo es también es el importe a tribuido para fines fiscales, a dicho activo o pasivo. Todas las diferencias temporales, son también diferencias temporarias, pero no todas las diferencias temporarias son diferencias temporales.
La última versión de la NIC 12 ya no reconoce el método del pasivo enfocado al Estado de Ganancias y Pérdidas, sino apunta al Balance General. Al respecto podemos plantear la siguiente razón. La NIC 12 esta enfocada a reconocer el efecto corriente y diferido del Impuesto a la Renta, este ultimo relacionado con la existencia de las diferencias temporales. Como sabemos este tipo de diferencias están relacionadas con el reconocimiento en una fecha futura de la conciliación de lo Contable y lo Tributario.
Por ello el Impuesto a la Renta Diferido (ya sea activo o pasivo) debe estar presentado en el Balance General, ya que en un futuro afectaran el Estado de Ganancias y Pérdidas desde una perspectiva contable o tributaria. Por ello al momento de liquidar el Impuesto a la Renta debemos considerar la elaboración de una hoja de trabajo adicional, en la cual determinemos el efecto de las diferencias temporales en el Balance Temporal aplicando el método del Pasivo del Balance General. En la práctica realizar esta tarea nos permite validar la información obtenida en la hoja de trabajo que elaboramos para efectos tributarios desde la perspectiva del método del Pasivo del Estado de Ganancias y Pérdidas. En el presente artículo comentaremos algunos aspectos relacionados a las provisiones y su efecto en la generación de un impuesto a la renta diferido. a) Activo La provisión por cuentas de cobranza dudosa nos presenta la posibilidad de analizar su efecto en el activo. Se genera una diferencia temporal cuando el importe de dicha provisión no reúne los requisitos señalados por el inciso f) del Artículo 21 del reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Un caso típico es la provisión realizada en función de un porcentaje sobre las ventas, que en un primer momento no cumple los requisitos tributarios pero que en un futuro lo hará. Ello implicara reconocer que existe una base contable por el monto de la provisión efectuada y la base tributaria quedara en cero. Al siguiente ejercicio, si es que se dan las condiciones adecuadas para que sea aceptable, entonces se considerara que la base contable es cero y que la base tributaria toma el importe correspondiente al total de la provisión.
b) Pasivo Otra situación que nos puede generar una diferencia por el lado del pasivo lo constituyen las provisiones realizadas por medio del uso de la cuenta 48, que serán aceptados cuando se realice el gasto y este pueda acreditarse fehacientemente para efectos tributarios. En un determinado ejercicio hemos realizado la provisión por garantía sobre ventas, si no se ha producido el gasto relacionado con dicha provisión entonces tendremos una base contable para la cuenta 48 en el balance más en la base tributaria obtenemos un valor de cero. Al siguiente ejercicio si es que se produce el gasto y cumple los requisitos para efectos tributarios entonces tendremos una base contable con valor cero y una base tributaria por el monto del gasto reconocido. c) Diferencias entre la Base Contable y Tributaria Las diferencias entre la base contable y tributaria van a originar la participación a los trabajadores y/o impuesto a la renta diferido. Por ello que se deben de identificar las partidas del balance general que tienen un efecto tributario. Este es un paso importante en la aplicación del Método del Pasivo del Balance General. El método del impuesto diferido del pasivo basado en el estado de situación patrimonial
Tipos
de
diferencias
Las diferencias entre mediciones contables e impositivas se generan debido a que la Ley del Impuesto a las Ganancias establece criterios de reconocimiento o de
medición distintos de los contables y porque las leyes tributarias dan tratamientos especiales
para
determinados
hechos
(5).
Estas diferencias entre las mediciones contables y las impositivas pueden ser: 1. temporales y temporarias: son partidas que se computan contable e impositivamente,
pero
en
distintos
períodos;
2. permanentes: son aquellas que se computan contable y no impositivamente, y viceversa. Las diferencias temporarias pueden ser: a) diferencias temporarias imponibles: son las que dan lugar a importes gravables al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a períodos futuros;
b) diferencias temporarias deducibles: las que dan lugar a importes que son deducibles de las ganancias (pérdidas) fiscales futuras. De esta forma, los pasivos por impuestos diferidos corresponden a impuestos sobre las ganancias a pagar en períodos futuros, relacionados con las diferencias temporarias imponibles mientras que los activos por impuestos diferidos son aquellos impuestos sobre las ganancias a recuperar en períodos futuros, relacionados con las diferencias temporarias deducibles y las compensaciones de quebrantos
y
créditos
fiscales
susceptibles
de
deducción
fiscal.
En la vereda contraria, las diferencias permanentes no generan impuestos diferidos, sino que deben incidir en la medición del impuesto corriente del período correspondiente.
