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Synthèse // Réflexion // Une entreprise/un homme // Références QUESTIONS PRATIQUES

La méthode de l’avancement pour la comptabilisation des contrats à long terme Partie 2 : traitement des pertes Par Laurent BAILLY BAILLY, Diplômé d’expertise comptable, Consultant en formation pour le CFPC Cet article fait suite à celui de janvier 2011 concernant la méthode de l’avancement.

Question posée

Rappel sur la comptabilisati comptabilisation on des contrats à long terme déficitaires Une perte globale prévisionnelle sur un contrat de longue durée doit être comptabilisée selon les règles de constitution des provisions pour risque. La perte à l’avancement est égale à la perte prévisionnelle à terminaison terminaiso n pondérée par le pourcentage d’avancement. La perte non encore réalisée est égale à la différence entre la perte globale prévisionnelle et la perte déjà réalisée. Cette perte non encore réalisée doit être enregistrée en provisions pour risques.

Solution selon les normes comptables  françaises Lorsque le résultat sur un contrat de longue durée devient déficitaire en cours de période, il convient de poursuivre l’application de la méthode de l’avancement. Une provision pour perte sur chantier doit être comptabilisée. Son calcul doit tenir compte des résultats à l’avancement déjà enregistrés.  Ainsi, la somme des résultats résultats comptables obtenus correspondra correspondra au montant de la perte globale prévisionnelle.

Exemple 1. Enoncé : CA total prévisionnel = 11 400 Estimations au 31/12/N :

N+2 N+3 ∑

Exercice N+2

Dépenses prévisionnelles 2 450 (réelles)

N+3

Une entreprise applique la méthode de l’avancement pour la comptabilisation comptabilisat ion de ses contrats de longue durée. Le résultat prévisionnel d’un chantier était bénéficiaire lorsque les travaux ont commencé. En cours d’exécution des travaux, le contrat devient déficitaire. Est-il possible de continuer d’appliquer la méthode de l’avancement ? La provision pour perte globale à terminaison est-elle comptabilisée en cours de contrat pour le montant de la perte globale ou bien en multipliant la perte globale prévisionnelle sur le chantier par le pourcentage d’avancement d’avancement ? La réponse sera d’abord traitée dans le référentiel PCG puis dans le référentiel IFRS.

Exercice N N+1

Estimations au 31/12/N+2 :

Dépenses prévisionnelles 2 000 (réelles) 2 200

2 500 3 300 10 000

4 550

Les dépenses réelles de N+3 s’élèvent à 4 600. 2. Solution a) Comptabilisation exercice N : Calcul du résultat global prévisionnel : CA prévisionnel ∑ dépenses Résultat prévisionnel

Calcul du CA à l’avancement : Dépenses N ∑ % d’avancement CA prévisionnel CA à l’avancement pour N

Exercice N+1

Débit 6

Crédit 512

418 701

N+2 N+3

2 700 3 300

Débit 2 000

Charges Banques Factures à établir Ventes

Crédit 2 000

2 280 2 280

b) Comptabilisation exercice N+1 : Calcul du CA à l’avancement : Dépenses N + Dépenses N+1

∑ % d’avancement CA prévisionnel ∑ CA à l’avancement CA déjà comptabilisé en N CA à l’avancement à enregistrer en N+1

2 000 + 4 000 = 6 000 2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 700 (N+2) + 3 300 (N+3) = 12 000 6 000/12 000 = 50 % 11 400 50 % x 11 400 = 5 700 2 280 5 700 - 2 280 = 3 420

31/12/N+1 : Débit 6

Crédit 512

418 701

Charges Banques Factures à établir Ventes

Débit 4 000

Crédit 4 000

3 420 3 420

Détermination du résultat global prévisionnel :

∑ dépenses Dépenses prévisionnelles 4 000 (réelles)

2 000 10 000 20 % 11 400 2 280

31/12/N :

CA global prévisionnel

Estimations au 31/12/N+1 :

11 400 10 000 + 1 400

Perte globale prévisionnelle

11 400 2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 700 (N+2) + 3 300 (N+3) = 12 000 11 400 - 12 000 = <600>

Le résultat global prévisionnel est donc devenu déficitaire. Une provision doit donc enregistrée. Revue Française de Comptabilité // N°440 Février 2011 // 

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Synthèse  // Réflexion // Une entreprise/un homme // Références QUESTIONS PRATIQUES Calcul du montant de la provision : Résultat comptable N Résultat comptable N+1 (avant provision) ∑ Résultats déjà comptabilisés Perte globale prévisionnelle → Provision nécessaire =

d) Comptabilisation en N+3 :

CA : 2 280 - Charges : 2 000 = + 280 CA : 3 420 - Charges : 4 000 = <580> 280 - 580 = <300> <600> 600 - 300 = 300

∑ CA déjà comptabilisé fin N+2 CA à l’avancement à enregistrer en N+3 Débit 6

Débit 681

512 418 701

Crédit

1516

Dotation aux provisions Provision pour perte globale sur contrat

Débit 300

Crédit

∑ % d’avancement CA prévisionnel ∑ CA à l’avancement ∑ CA déjà comptabilisé fin N+1 CA à l’avancement à enregistrer en N+2

2 000 + 4 000 + 2 450 = 8 450 2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 450 (N+2) + 4 550 (N+3) = 13 000 8 450/13 000 = 65 % 11 400 65 % x 11 400 = 7 410 2 280 + 3 420 = 5 700 7 410 - 5 700 = 1 710

Crédit 512

418 701

Charges Banques Factures à établir Ventes

Débit 2 450

Crédit

∑ dépenses Perte globale prévisionnelle

1 710 1 710

11 400 2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 450 (N+2) + 4 550 (N+3) = 13 000 11 400 - 13 000 = <1 600>

∑ Résultats déjà comptabilisés <600> à fin N+1 Résultat comptable N+2 CA : 1 720 - Charges : 2 450 = <740> (avant provision) ∑ Résultats déjà <600> + >740> = <1 340> enregistrés Perte globale prévisionnelle <1 600> → Provision nécessaire = 1 600 - 1 340 = <260>

3 990 11 400 11 400 11 400 11 400 560 560

Crédit Dotation aux provisions Provision pour perte globale sur contrat

CA global prévisionnel

∑ dépenses Perte globale réelle

11 400 2 000 (N) + 4 000 (N+1) + 2 450 (N+2) + 4 600 (N+3) = 13 050 11 400 - 13 050 = <1 650>

Récapitulation des résultats comptables : Résultat comptable N Résultat comptable de N+1 Résultat comptable de N+2 Résultat comptable de N+3 ∑ Résultats comptables N à N+3

+ 280 <880> <1 000> <50> <1 650>

La somme des résultats comptables correspond bien à la perte globale réelle sur le chantier. La perte à l’avancement déjà réalisée est déductible. La provision pour risques, qui représente la perte prévisionnelle sur des travaux restant à exécuter, n’est pas déductible. En application du principe de la permanence des méthodes, la méthode de l’avancement doit continuer d’être utilisée même lorsqu’un contrat devient déficitaire, en cours d’exécution des travaux. Une provision pour perte sur chantier doit être comptabilisée. Le cumul des résultats comptables correspondra au montant de la perte globale prévisionnelle.

Débit 260

Lorsque le résultat d’un contrat de construction peut être estimé de façon fiable, les produits du contrat et les coûts du contrat associés au contrat de construction doivent être comptabilisés respectivement en produits et en charges en fonction du degré d’avancement du contrat à la fin de la période de reporting. La méthode de l’avancement est obligatoire en IFRS. Ainsi, l’application de cette méthode doit être poursuivie lorsque le résultat sur un chantier devient déficitaire en cours de réalisation des trava ux. La réponse à la question est donc identique en IFRS à celle présentée en règles françaises.

Crédit

Un prochain article traitera des autres difficultés liées à l’utilisati on de la méthode de l’avancement (détermination du pourcentage d’avancement, encaissement d’acomptes, TVA,…).

260

Source

31/12/N+2 :

IAS 11 “Contrats de construction“ § 22, § 30 et § 43.

22

4 600 3 990

Solution selon le référentiel IFRS

Calcul du montant de la provision :

1516

Crédit

Synthèse

Une provision doit donc être enregistrée.

Débit 681

Débit 4 600

Compléments pour la fiscalité 2 450

Détermination du résultat global prévisionnel : CA global prévisionnel

1 516

Charges Banques Factures à établir Ventes Ventes Factures à établir Clients Ventes Provision pour pertes sur contrats Reprise de provision

e) Vérification : Détermination du résultat global prévisionnel :

31/12/N+2 : Débit 6

41

781

c) Comptabilisation exercice N+2 : Calcul du CA à l’avancement : Dépenses N + Dépenses N+1 + Dépenses N+2 = T

418 701

300

11 400 - 7 410 = 3 990

Crédit

701

31/12/N+1 :

7 410

 // N°440 Février 2011 // Revue Française de Comptabilité