Objeto del tema 1. Contabilidad financiera El gran fraude financiero de los últimos años, la crisis de Enron (http://www.gda.itesm.mx/publicaciones/archivos/m59_13.pdf), dio como resultado que se redefiniera el papel de la contabilidad financiera y de costos como base para los procesos de la toma de decisiones. Esto se debió, principalmente, a que fueron detectadas múltiples operaciones fraudulentas o “maquilladas” contablemente, de tal forma que era difícil su detección por parte de las compañías y autoridades revisoras (Cervantes, 2002). A raíz de estos casos de fraude como Enron o WorldCom, surge en Estados Unidos en el año 2002 la Ley Sarbanes-Oxley. Fue aprobada por el Congreso y entre otras cosas, estableció un comité que regula actividades de auditoría y manejo de información. Los ejecutivos y administradores de las empresas usan la contabilidad principalmente por tres razones: primero, los ayuda a entender y aprender acerca de los efectos de decisiones pasadas. Segundo, para comunicar planes y metas a sus subordinados y monitorear su rendimiento. Y tercero, para comunicar información a sus accionistas o propietarios, proveedores, clientes, instituciones financieras, gobierno, entre otros. Referencia bibliográfica: Cervantes, A. (2002). Caso Enron: La mayor suspensión de pagos de la historia. Recuperado de http://www.gda.itesm.mx/publicaciones/archivos/m59_13.pdf 1.1 Conceptos contables básicos y ciclo contable Según Warren (2010), “la contabilidad puede definirse como un sistema que proporciona datos, a los interesados, sobre las actividades y situación económica de una empresa”. La contabilidad financiera debe proveer información financiera relevante para la toma de decisiones de las empresas. Sin embargo, dado su carácter histórico y general, es considerada de mayor utilidad para terceros que se relacionan con la empresa: clientes, proveedores, accionistas, gobierno, bancos. Elementos básicos de la definición de contabilidad:
1. Produce información cuantitativa, es decir, expresada en unidades monetarias (dinero). 2. Es acerca de eventos económicos identificables (compras, ventas, préstamos, entre otros) y cuantificables (su cálculo impacta en forma directa a la entidad). 3. Entidad o ente económico para cualquier persona, física o moral, que realice actividades económicas. 4. Procesos básicos: o
Captación (entrada): recopilación de información de diversas fuentes (clientes, proveedores, bancos, gobierno y otros). Actualmente, gran parte de esta información se obtiene electrónicamente, por ejemplo, facturas electrónicas.
1
o
Transformación: aplicación de métodos, procedimientos y técnicas contables.
o
Resultado (salida): información cuantitativa o estados financieros (balance general, estado de resultados, entre otros).
La información contable y la toma de decisiones en los negocios: Para conocer cómo se lleva cabo el proceso de toma de decisiones, en la siguiente figura se presenta el proceso que integra 3 etapas, cada una de éstas se explican a continuación (Mallach, 2009):
Inteligencia (situación): las decisiones que tienen que ver con la forma en que deben ser usados los recursos de la empresa.
Diseño (proceso): utilizando el sentido común, experiencia, herramientas técnicas e información, se diseñan las alternativas que la empresa puede utilizar.
Solución: consiste en evaluar las alternativas que desarrollamos en la fase de diseño, y escoger una de ellas. El producto final de esta fase es la decisión que llevaremos a cabo.
Figura 1.1 Proceso de toma de decisiones (Mallach, 2009). Dentro de la empresa, es necesario que se tomen decisiones que ayuden a alcanzar las metas organizacionales. Entre los principales tipos de decisiones se presentan las siguientes:
2
La actividad financiera se presenta en diversos tipos de empresas, cada una de ellas tiene una implicación contable. Para conocer los detalles, revisa la siguiente tabla (Guajardo, 2010):
Según su Descripción actividad
Servicios
Implicación contable
Son todas las empresas que Este tipo de empresas por lo se constituyen con el fin de general: proveer algún tipo de servicio a sus clientes. Por ejemplo, No tienen ningún tipo instituciones financieras de inventario, y (bancos y casas de bolsa), cuando los llegan a hospitales, transporte, tener no son para la despachos (jurídicos, venta, sino para el contables, administrativos), consumo interno. teléfonos, mensajería, entre otras. Los costos relacionados con los ingresos son difíciles de identificar en forma directa, por lo que muchas empresas de servicios no manejan costos, sino cuentas de gastos generales.
Comerciales Son todas las empresas que Generalmente: tienen como objetivo principal la compraventa de bienes, en Mantienen inventarios este tipo de empresas no disponibles para su existe transformación. Por venta. ejemplo, supermercados, mueblerías, papelerías, Requieren agencias de automóviles, inversiones para el librerías, entre otras.
3
mercadeo de sus productos y, en ocasiones, costos de distribución.
Industriales
Son todas las empresas que En este tipo de empresas se compran materia en estado manejan tres tipos de primario, mediante ciertos inventarios: procesos la transforman en un producto distinto del original y, Materiales: todo lo finalmente, lo venden. Por que se requiere para ejemplo, restaurantes, la producción. fábricas, refinerías, industria agrícola, entre otras. Producción en proceso: se refiere a la producción pendiente de terminar al final de un periodo.
Productos terminados: producción terminada y lista para su venta.
Tabla 1.1 Tipo de empresas (Guajardo, 2010). La tabla anterior te presenta todas las posibles empresas que pueden existir, de acuerdo al giro que cada una de ellas tiene. “Las actividades de un negocio de servicios son diferentes a las de una empresa comercial o mercantil. En las primeras, sus ingresos implican la prestación de servicios a los clientes por lo que para conocer su utilidad, los gastos que efectúan para proporcionar dichos servicios se restan de los ingresos. En contraste, las actividades de ingresos de una empresa comercial involucran la compra y venta de mercancías. Las ventas son sus ingresos y el costo de dichas mercancías se reconoce como un gasto, que se conoce como costo de ventas. Este costo de ventas se resta de las ventas para conocer la utilidad antes de los gastos de operación. Normalmente las empresas comerciales manejan inventarios, mientras que las de servicios no lo hacen”. (Warren, Reeve y Duchac, 2010). En la tabla 1.2 verás el tipo de empresas, de acuerdo a su forma de organización: Según su forma de Descripción organización Con personalidad jurídica propia
Tienen reconocimiento legal, son entes jurídicos independientes, y pueden realizar transacciones y contratos.
Implicaciones contables Por disposiciones gubernamentales, legales o de control, deben llevar registro de sus transacciones financieras e informar sobre su estado financiero.
Personas físicas: cualquier individuo.
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Personas morales: cualquier persona constituida bajo el marco legal de sociedad, asociación u otro distinto. Reconocida como tal por el Código civil, Ley General de Sociedades Mercantiles, cooperativas u algún otro ordenamiento legal.
No tienen reconocimiento legal, son entes creados mediante alguna forma legal, pero sin personalidad propia o por necesidades de la sociedad. Sin personalidad jurídica propia
Fideicomisos: forma Para fines de control o por de organización que necesidades propias, permite administrar registran sus transacciones bienes o recursos. financieras y estructuran reportes financieros. Grupos corporativos: órganos corporativos que agrupan un conjunto de empresas con objetivos comunes, dueños afines, entre otros.
Tabla 1.2 Tipo de empresas de acuerdo a su organización (Guajardo, 2010). Dentro de las características de la información contable, se tienen conceptos específicos. La figura 1.2 te permite visualizarlo:
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Figura 1.2. Características de la información contable. Partiendo de la figura anterior, verás que la información contable tiene tres características principales, entre las que se encuentran la utilidad, confiabilidad y provisionalidad de la información. A continuación, entenderás cada uno de los conceptos.
Utilidad Que la información sea útil al usuario para la toma de decisiones, está en función del contenido informativo y la oportunidad.
Contenido informativo: desde este punto de vista, para que un estado financiero sea adecuado, debe cumplir con las siguientes pautas: o
Significación: se refiere a que tan fielmente se representa el ente económico mediante números y palabras.
o
Relevancia: se refiere a que tan importante es para el usuario lo que se va a representar. Es la cualidad de seleccionar los elementos de la información financiera que mejor permitan al usuario captar el mensaje, de los reportes financieros, para lograr sus objetivos.
o
Veracidad: en los estados financieros deben incluirse hechos que realmente hayan sucedido y que estén bien cuantificados.
o
Comparabilidad: un estado financiero puede ser comparado con otro estado financiero de la misma empresa, o bien con los de otras empresas (estos deben estar elaborados con las mismas bases).
Oportunidad: se refiere al tiempo en que debe ser presentada la información financiera. Si la información financiera se tiene a tiempo para tomar las decisiones, se dice que fue oportuna.
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Confianza Esta característica está en función del usuario de la información, ya que él decide si confía o no en la misma. Para ello, se apoya en las siguientes pautas: o
Estabilidad: se refiere a que las normas, principios, reglas, métodos, sistemas, procedimientos, entre otros, sean utilizados en forma consistente para la elaboración de los informes financieros.
o
Objetividad: se refiere a que el usuario sienta que la información financiera está representando la realidad del ente económico.
o
Verificabilidad: se refiere a que se puedan aplicar pruebas que sirvan para comprobar que la información es correcta (dentro de la contaduría, Auditoría es el área encargada de esta función).
La información siempre es provisional, si no sería información financiera terminal, la cual se da sólo en los casos de un ente liquidado. Como notarás en los comentarios y explicaciones anteriores, la información que se requiere en una empresa para tomar decisiones necesita cubrir múltiples aspectos, de no hacerlo, la información no sería de utilidad. El papel de la contabilidad, en cualquier empresa, representa una gran responsabilidad. Como se puede apreciar en el caso de la empresa MCI WorldCom, donde el manejo de la información financiera relativa a sus ingresos, gastos y deuda fue realizado de forma inadecuada, de tal forma que provocó una situación fraudulenta en demerito de inversionistas y empleados. Si deseas conocer más información sobre este caso, puedes revisar la liga que se encuentra en la sección de para aprender más. Ciclo operativo-contable
Figura 1.3. Ciclo contable 1.2 Estados financieros
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Los estados financieros básicos son los que proporcionan la información esencial acerca de la situación financiera de una empresa, así como los resultados de su operación durante un periodo y los cambios que se dan respecto a su situación financiera. De esto derivan los estados financieros básicos o principales: balance general, estado de resultados, estado de cambios en la situación financiera y estado de modificaciones en el capital contable (Guajardo, 2010). A continuación, se presenta la información financiera de los mismos: Balance general (estado de posición financiera) Este estado financiero muestra la situación financiera de una empresa en una fecha determinada; es decir, se muestran los valores que se tienen en un periodo determinado. Los diversos rubros que lo conforman son los siguientes:
Activo: es el conjunto de rubros que representan los bienes y derechos que pertenecen a la empresa. Se puede clasificar en circulante, no circulante y otros activos. o
Circulante: representa todos los bienes y derechos que pueden ser convertidos en efectivo, en un plazo no mayor a un año. Ejemplos: caja, bancos, clientes, almacén (inventario), deudores, entre otros.
o
No circulante: representa los bienes tangibles, propiedad de la empresa, los cuales son utilizados para su operación normal. Además, se consideran los derechos cuyo plazo de conversión a efectivo excede un año. Por ejemplo, préstamos otorgados a otras empresas a plazos mayores de un año.
o
Otros activos: se integran por los cargos diferidos (gastos pagados por anticipado, cuya repercusión corresponde a más de un periodo y activos intangibles, es decir, bienes incorpóreos que son aprovechables por la empresa: franquicias, licencias, entre otros).
Pasivo: es el conjunto de rubros que representan las obligaciones que tiene una empresa con terceros. o
Corto plazo: representa todas las obligaciones contraídas por la empresa y cuyo plazo de liquidación no es mayor de un año.
o
Largo plazo: representa todas las obligaciones contraídas por la empresa y cuyo plazo de liquidación es mayor de un año. Por ejemplo, un crédito contratado con un banco a plazo de 5 años.
Capital: es el conjunto de rubros que representan las aportaciones y ganancias (pérdidas) que pertenecen a los dueños o accionistas de la empresa.
Conociendo los elementos anteriores, podemos integrarlos dentro de la ecuación contable, la cual te indica la relación entre los elementos anteriores.
8
De la ecuación anterior se derivan las siguientes:
A continuación, un ejemplo de un balance general:
Empresa Al
X, 31
de
diciembre
S.A.B. de
2011
Estado de resultados En este estado financiero están los resultados de operación de una empresa durante un periodo determinado. Es decir, en este estado se muestran los valores que han acumulado los diversos rubros que lo forman durante un periodo. Los grupos que lo conforman son los siguientes:
Ingresos: se derivan de la realización de las actividades propias de la empresa, por lo general provienen de la venta de mercancías o artículos manufacturados, o bien de la contraprestación de los servicios que son proporcionados.
Costos: se derivan de los diversos conceptos relacionados en forma directa con la actividad principal de la empresa.
Gastos: principalmente, corresponden a todos los conceptos relacionados con la operación normal de la empresa.
A continuación, un ejemplo de un estado de resultados:
Empresa X, S.A.B. Estado de resultados Del 1° de enero al 31 de diciembre de 2011 (millones de pesos)
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Gastos de operación Utilidad de operación Gastos financieros Utilidad antes de impuestos
Estado de cambios en la situación financiera También conocido como estado de flujo de efectivo, muestra los cambios en la situación financiera de una empresa durante un periodo determinado. Toma como punto de partida las utilidades netas de una empresa, y les aumenta o disminuye los recursos generados o utilizados durante el periodo para operación, financiamiento e inversión. Ejemplo de un estado de cambios en la situación financiera:
Empresa X, S.A. Estado de cambios en la situación financiera Del 1° de enero al 31 de diciembre de 2011
Partidas aplicadas a resultados que no requirieron la utilización de Recursos
generados
por
la
Recursos utilizados en actividades
Recursos utilizados en actividades
Efectivo al inicio del periodo Efectivo al final del
1.3 Normas contables
10
Un aspecto relevante de la información contable es la confianza que los terceros puedan tener para que les sea de utilidad. Por esto, se ha buscado proveer una serie de regulaciones de carácter oficial (leyes y reglamentos) y privado (normas, políticas, entre otras) que aseguren a los terceros la confianza en dicha información. La información contable requiere de esas regulaciones asegurar la utilidad y confiabilidad de la información de los informes financieros, que son un elemento de vital importancia para los responsables de la toma de decisiones. Por ello, la actividad contable en los últimos años ha visto enriquecida su normatividad, de tal forma que pueda asegurarse tanto la utilidad como la confiabilidad de dicha información. Actualmente, con los procesos de globalización de las empresas y de la información, se hace necesario que no sólo se disponga de normativas de carácter local o regional, sino de carácter internacional. Diversos organismos tienen encomendadas estas tareas. A continuación, te presento los principales, así como la fuente donde podrás obtener mayor información de ellos (Guajardo, 2010):
International Accounting Standards Board (IASB): publica las normas de información financiera que se adoptan en muchos países.
Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF): en México establece las normas de información financiera confiables que ayudan a preparar información financiera útil para la toma de decisiones.
Financial Accounting Standards Board (FASB): en Estados Unidos tiene como responsabilidad principal desarrollar principios contables.
Referencias bibliográficas:
Guajardo, G. (2010). LS-eBook Contabilidad financiera (5ª ed.). México: McGraw-Hill.
Lehman, B. (2003). Misinterpretation of fraud statute led WorldCom case dismissal. Recuperado de http://edition.cnn.com/2003/LAW/09/05/findlaw.analysis.lehman.worldcom/index.html
Mallach, E. (2000). Decision Support and Data Warehouse System. Singapore. McGrawHill.
Warren, C. y Reeve, J. (2010). Contabilidad financiera (11ª ed.). México: Cengage Learning.
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Objeto del tema 2. Tipos de contabilidad La contabilidad es un elemento clave en la información que requieren las empresas para sus procesos de toma de decisiones. Al leer el artículo de Rivera (2011), reflexionamos sobre el impacto de los diferentes tipos de contabilidad y de qué forma pueden impactar en la vida diaria de la empresa. En algunos casos, la información de los estados financieros sirve para realizar un análisis de la situación actual de la empresa, en otros sirve para determinar sus perspectivas para los próximos meses o años. Permite a los directivos conocer, en cada instante de la vida de la empresa, sus condiciones y tomar las mejores decisiones. Diversos autores presentan diferentes clasificaciones de contabilidad, Guajardo (2010) analiza tres:
Financiera
Administrativa
Fiscal
Sin embargo, si buscas información en internet, podrías encontrar otros tipos de contabilidad:
Costos
Presupuestal
Gubernamental
Ambiental
Entre otras
A lo largo de este tema, analizaremos los principales aspectos, citados por Guajardo, relacionados con los tipos de contabilidad. Son de gran importancia para entender la fuente de la información que requiere un directivo para tomar decisiones. Referencias bibliográficas:
Guajardo, G. (2010). LS-eBook Contabilidad financiera (5ª ed.). México: McGrawHill. ISBN: 9781615024124
Rivera, C. (2011). Haz del análisis financiero tu aliado. Recuperado de http://www.cnnexpansion.com/opinion/2011/08/03/analisis-financiero-angel-de-la-guarda
2.1 Diferentes tipos de contabilidad y toma de decisiones De acuerdo con Ramírez (2013) existen tres tipos de contabilidad:
Contabilidad financiera: sistema de información cuyo objetivo es informar a terceras personas relacionadas con la empresa como accionistas, instituciones de crédito, inversionistas, entre otras, a fin de facilitar sus decisiones.
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Contabilidad administrativa: sistema de información al servicio de las necesidades de la administración, con orientación pragmática destinada a facilitar las funciones de planeación, control y toma de decisiones.
Contabilidad fiscal: sistema de información cuya meta es dar cumplimiento a las obligaciones tributarias de las organizaciones.
Figura 2.1 Características de contabilidad financiera, administrativa y fiscal (Guajardo, 2010). Comprender las características de la contabilidad financiera y la administrativa es de vital importancia para los profesionales que ocuparán puestos de liderazgo en una empresa, ya que son los responsables de los procesos de toma de decisiones. La información financiera y operativa es crítica en el proceso de toma de decisiones. Por ejemplo, en la información del mes de marzo de 2012, Aeroméxico publicó información relevante sobre su operación y costos:
Los aviones de nueva generación que introdujo consumen 20% menos de combustible, lo cual debe traer aumentos en sus niveles de rentabilidad
En sus rutas nacionales, las frecuencias a ciertos destinos aumentarán un 50% y debe incrementar sus ingresos, pero también los costos.
Estos datos aislados deben ser transformados en información útil para la toma de decisiones, aquí es donde la contabilidad financiera y administrativa tienen un papel relevante. Si deseas conocer más información, revisa la sección Para aprender más.
2.2
Contabilidad y aspectos fiscales Guajardo (2010) considera que la contabilidad fiscal es un “sistema de información diseñado para dar cumplimiento a las obligaciones tributarias de las organizaciones, respecto de un
usuario específico: el fisco”.
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Una de las principales consideraciones, derivada de las reglamentaciones fiscales, es que la información producida por el sistema contable, no provee elementos para la determinación del impuesto sobre la renta (utilidades), ya que hay conceptos que se manejan en forma diferente en la contabilidad financiera y en la contabilidad fiscal, como se muestra en el siguiente ejemplo:
CONCILIACIÓN ENTRE LA UTILIDAD CONTABLE Y LA UTILIDAD FISCAL Utilidad Contable antes de ISR y PTU (+) Ingresos fiscales sin acumulación contable Utilidad Fiscal en venta Activo Fijo (+) Deducciones contables no deducibles fiscalmente Depreciación contable Pérdida contable en venta Activo Fijo Gastos No Deducibles Costo de Ventas (-) Ingresos contables no acumulables fiscalmente Utilidad Contable en venta Activo Fijo (-) Deducciones fiscales sin acumulación contable Depreciación para efectos fiscales Pérdida fiscal en venta Activo Fijo Compras netas Mano de Obra Gastos Indirectos UTILIDAD para efectos FISCALES
$ 2,325,000.00 $ 125,000.00 $ 3,435,500.00 $ 178,500.00 $ $ 38,500.00 $ 3,218,500.00 $
215,000.00
$ 3,268,450.00 $ 138,450.00 $ $ 2,725,000.00 $ 278,500.00 $ 126,500.00 $ 2,402,050.00
En un artículo, publicado en ExpansionCNN.com, se ilustran los impactos fiscales derivados de las disposiciones en materia fiscal, además se analizan aspectos relacionados con las implicaciones contables y administrativas que esto tiene en los micronegocios. Para leer más detalles de la misma, puedes consultar la en espacio de aprender más de este tema Donde se destaca que el 66% de los micronegocios en México no llevan ningún tipo de registro contable, todo ello acorde al INEGI, y se detallan ilustraciones de la forma en que, a través de la información contable, se podría impactar el desempeño de la empresa. Al mismo tiempo, estos registros proveen información útil para que las empresas puedan cumplir con sus obligaciones de carácter fiscal: impuestos sobre la renta, al valor agregado, sobre nóminas, así como contribuciones, derechos y otros. 2.3 Principios del gobierno corporativo El gobierno corporativo se refiere al conjunto de normas y prácticas, ya sean formales o informales, que regulan la estructura y operación de las áreas encargadas de la administración de la empresa, para asegurar que su función se desarrolle de forma transparente, eficiente, oportuna, y acorde con los planes y programas establecidos, y así permita asegurar que se realizan con las más altas normas de ética personal y profesional, evitando conflictos de interés a los propietarios de la empresa. En la siguiente tabla encontrarás los principios básicos para asegurar las condiciones mínimas para la aplicación del gobierno corporativo (Aguilar, Alcalá y Barber, 2007):
14
Figura 2.2. Proceso de toma de decisiones (Aguilar, Alcalá y Barber, 2007). El gobierno corporativo data de 1976, derivado del problema de agencia (relación sociosdirectivos). Jensen y Meckling establecen que un gerente, que es copropietario de una empresa, tiene conflictos de interés en detrimento de los demás propietarios. Con los escándalos de Enron Creditors Recovery Corp., Worldcom, Parmalat S.p.A. y otras corporaciones, el congreso de los Estados Unidos aprobó la Ley Sarbanes-Oxley (SOX) para evitar este tipo de problemas en otras empresas y proteger a los inversionistas, propietarios y empleados de las corporaciones que cotizan en la Bolsa de ese país. En el caso de Enron Creditors Recovery Corp., directivos del más alto nivel de la compañía, entre ellos el CEO (Chief Executive Officer) y el CFO (Chief Financial Officer), se vieron involucrados en problemas de manipulación de información en su propio beneficio o de terceras personas; con esto afectaron gravemente a la empresa y en especial a sus accionistas y empleados (García y Gill, 2005). Para conocer más sobre gobierno corporativo, te recomendamos leer el artículo de la liga que se encuentra en el apartado de aprender más de este tema. A continuación, se presenta un ejemplo relacionado con la gobernabilidad, utilizando el modelo de ISO 38500 para las empresas:
Imagen obtenida de: http://www.imef.org.mx/CDMexico/Simposium/Presentaciones2009/28_02/fernandogarrido.ppt. Sólo para fines educativos.
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La ética en la organización ha cobrado gran importancia en la actualidad, derivado de la constante transformación en la que las empresas se ven envueltas día a día; ya que se cuestionan diferentes comportamientos que parecían ser inmutables y exigen ser replanteados desde esta perspectiva. Asimismo, la ausencia de un comportamiento ético ha provocado que exista una gran desigualdad entre los diferentes países. De acuerdo con Ramírez (2013), la ética debe orientar y regular las decisiones de los negocios para lograr relaciones más humanas, más solidarias, que lleven al hombre no sólo a su realización personal, sino también que apoyen la realización de la comunidad. Ramírez (2013) propone las principales actitudes éticas de quienes proveen información a la organización:
Glosario:
ISO: International Organization for Standardization.
Fiscal: Término utilizado para referirse al fisco o hacienda pública.
Referencias bibliográficas:
Aguilar, M., Alcalá, L. y Barber, K. (2007). Gobierno Corporativo Eficaz: El Sistema de Control Interno como Herramienta Fundamental. México, DF: Centro de Excelencia de Gobierno Corporativo.
Guajardo, G. (2010). LS-eBook Contabilidad financiera (5ª ed.). México: McGraw Hill.
Mallach, E. (2000). Decision Support and Data Warehouse System. Singapur: McGraw Hill.
Ramírez, D. (2013). Contabilidad administrativa (9ª ed.). México: McGraw Hill.
Warren, C. y Reeve, J. (2010). Contabilidad financiera (11ª ed.). México: Cengage Learning.
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Objeto del tema 3. Contabilidad de costos De acuerdo con Horngren, Datar y Rajan (2012), la importancia de la administración de los costos radica en que no sólo se trata de la reducción de los mismos, sino que incluye las decisiones sobre incurrir en costos adicionales, como, por ejemplo, para incrementar la satisfacción del cliente y la calidad, o desarrollar nuevos productos con el objetivo de mejorar los ingresos y por ende las utilidades. Los gerentes de las organizaciones deben utilizar formas alternativas para calcular los costos en distintas situaciones de toma de decisiones. El éxito radica en el uso de los datos clave para la planeación y el control, así como para el costeo de productos, servicios e incluso de clientes. Referencia bibliográfica: Horngren, Ch,.Datar, S. y Rajan, M. (2012). Contabilidad de costos. (14ª ed.) México: Pearson. 3.1 Generalidades y clasificación de los costos “La contabilidad de costos es un sistema de información que clasifica, acumula, controla y asigna los costos para determinar los costos de actividades, procesos y productos, y con ello facilitar la toma de decisiones, la planeación y el control administrativo” (Ramírez, 2013). Ramírez (2013) presenta la siguiente clasificación de costos: Tipo de costo
Descripción De acuerdo a su impacto fiscal:
1
Costos deducibles
Costos no deducibles
De acuerdo con la función en la que se originan:
2
Costos de producción o
Materia prima
o
Mano de obra
o
GIF
Costos de distribución y venta
Costos de administración
Costos financieros
17
De acuerdo con el tiempo en que se enfrentarán a los ingresos: 3
Costos del producto
Costos del período
De acuerdo al tiempo en que fueron calculados: 4
Costos históricos
Costos predeterminados
De acuerdo con su comportamiento:
5
Costos variables
Costos fijos
o
Discrecionales
o
Comprometidos
Costos semivariables
De acuerdo con su identificación con una actividad, departamento o producto: 6
Costos directos
Costos indirectos
De acuerdo con su impacto en la calidad:
7
Costos por fallas internas
Costos por fallas externas
Costos de evaluación
Costos de prevención
8 De acuerdo con el tipo de sacrificio en el que se incurre:
Costos desembolsables
Costos de oportunidad
18
Costos virtuales o no relacionados a efectivo
De acuerdo con el control sobre la ocurrencia del costo: 9
Costos controlables
Costos no controlables
De acuerdo con el efecto que tienen ante el cambio en la actividad:
10
Costos sumergidos
Costos diferenciales o
Incrementales
o
Decrementales
De acuerdo con su relación con una disminución de actividades: 11
Costos evitables
Costos inevitables
De acuerdo con su importancia de la toma de decisiones: 12
Costos relevantes
Costos irrelevantes Tabla 3.1 Clasificación de costos (Ramírez, 2013).
En el caso de las empresas industriales, su ciclo es uno de los más complejos y estudiados; incluso, desde el punto de vista contable existe información específica relacionada con este tipo de empresas, y por tanto se han creado elementos concretos para su manejo, registro y control. Uno de los aspectos más importantes en el caso de las empresas industriales es el control y manejo de los diferentes tipos de inventarios, así como los elementos que participan en la fabricación de los productos. Es por esto que el énfasis en esta empresa, estará en el análisis de los sistemas para el registro y control de los elementos que participan en la fabricación de los productos, al igual que los inventarios que manejan. Algunas consideraciones de carácter general respecto a su ciclo:
19
Figura 3.1 Consideraciones sobre el ciclo operativo empresas industriales A continuación, un ejemplo de un estado de costo de producción de lo vendido:
Empresa X, S.A. Estado de costo de producción de lo vendido Del 1° de Enero al 31 de Diciembre de 2012
Sueldos y salarios directos Gastos indirectos de producción Producción en proceso del periodo Inventario inicial de prod. en proc. Total de producción en proceso Inventario final de prod. en proc. Costo de productos terminados Inventario inicial de prod. term. Total de productos terminados Inventario final de prod. term. Costo de productos vendidos
3.2 Métodos de segmentación de costos
20
Esta sección está fundamentada en Ramírez (2008) y Hair (1995). Existen diversos métodos de segmentación de costos, como se presenta a continuación:
Métodos de estimación directa: o
Basados en el estudio de tiempos y movimientos.
o
Basados en el análisis de la administración de los datos históricos.
Los anteriores métodos son aplicables en los siguientes casos:
o
Cuando existe alguna partida que por su naturaleza no puede estar sujeta a análisis estadístico.
o
Cuando se crean nuevos departamentos que den origen a los costos.
o
Cuando se adquiere nuevo equipo o maquinaria que origine un costo.
o
Cuando se producen cambios en los métodos
Método punto-alto-punto-bajo: o
Seleccionar la actividad sobre la cual queremos hacer la segmentación.
o
Identificar el nivel mínimo y el nivel máximo.
o
Interpolación:
Volumen máximo - Volumen mínimo = Diferencia volumen
Costo máximo - Costo mínimo = Diferencia costo
Diferencia costo / Diferencia volumen = Tasa variable
Para comprender los conceptos anteriores, revisemos el siguiente ejemplo: Volumen
Volumen máximo Volumen mínimo Diferencia volumen
500 100 400
Costo total
100
$ 1,500.00
200
$ 1,900.00
300
$ 2,300.00
400
$ 2,500.00
500
$ 3,000.00
Costo Diferencial Unitario =
Diferencia Costo Diferencia Volumen
Costos Fijos =
Costo Total - Costo Variable
$ 400
1,500.00
21
$ 3,000.00 $ 1,500.00 $ 1,500.00
Diferencia costo Costo Variable =
$ $
1,125.00 1,125.00
Costo Total $ 3,000.00 $ 1,500.00
Costo Diferencial Unitario $ 3.75 $ 3.75
(Costo Diferencial Unitario * Volumen) Costos Fijos + Costo Variable Costos Fijos
2,531.25 1,687.50
$ 1,125.00 $ 1,125.00
Costo Diferencial Unitario $ 3.75 $ 3.75
Volumen 375 150
Métodos estadísticos (correlación):
Se fundamentan en la aplicación de técnicas estadísticas que permiten analizar el comportamiento de los costos. En este caso vamos a utilizar el análisis de regresión para calcular el comportamiento de las partes variables y fijas de cualquier partida de costos. Una manera de expresar esta relación simple es la siguiente: Los costos totales se determinan por la función lineal básica:
Pero, expresando esta misma ecuación en término de costos, quedaría de la siguiente forma:
Donde:
Para poder determinar la segmentación de costos utilizando el método estadístico y en base al método de regresión lineal, es necesario determinar las fórmulas para calcular a (CF) y b (CVU). Por lo tanto, a través de mínimos cuadrados, realizaremos los despejes correspondientes hasta determinar las fórmulas que más tarde aplicaremos para calcular los costos fijos y los costos variables unitarios:
Las ecuaciones que representan las condiciones de los mínimos cuadrados para resolverla son las siguientes:
22
Las ecuaciones resultantes al aplicar el método de mínimos cuadrados son las siguientes:
Por otro lado, despejando na (donde n representa el total de muestras en el análisis) de la primera condición de los mínimos cuadrados, obtendríamos:
Y luego, despejando n, quedaría:
De tal manera que las medias de x y de y, se podrían determinar de la siguiente forma:
Entonces, a (CF):
Podemos revisarlo a través de un ejemplo: Una empresa tiene como información histórica los costos totales de producción de las últimas seis semanas en el siguiente cuadro: Semestre n 1 2 3
Costo de producción y 5,000 3,440 5,600
Horas x 2,500 1,250 3,000
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4 5 6
6,500 7,400 11,840 39,780
3,750 4,500 8,200 23,200
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Utilizando la tabla se determinan los valores de las columnas necesarias para una regresión simple: Semestre n 1 2 3 4 5 6
Costo de Horas producción mano de obra y x 5,000 2,500 3,440 1,250 5,600 3,000 6,500 3,750 7,400 4,500 11,840 8,200 39,780 23,200
X 3,867 3,867 3,867 3,867 3,867 3,867
xy 12,500,000 4,300,000 16,800,000 24,375,000 33,300,000 97,088,000 188,363,000
x^2 6,250,000 1,562,500 9,000,000 14,062,500 20,250,000 67,240,000 118,365,000
y^2 25,000,000 11,833,600 31,360,000 42,250,000 54,760,000 140,185,600 305,389,200
(x-X)^2 1,867,778 6,846,944 751,111 13,611 401,111 18,777,778 28,658,333
Calcular los costos fijos y los costos variables por unidad, así como el importe de los costos totales para el nivel de 5000 y 7500 horas de mano de obra directa (MOD):
Donde a representa los costos fijos y b los costos variables por unidad:
Bondad del ajuste:
R = mide el grado de correlación entre x y y. Su valor va de -1 a +1.
R2 = mide el grado en el cual la variable independiente explica la variabilidad de la dependiente. Su valor va de 0 (incapaz de explicar) a 1 (capacidad de explicación máxima). Su valor mínimo recomendable es de 0.30.
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Otros temas a considerar son los coeficientes que indican la relación entre las variables. Los principales son los siguientes:
Coeficiente de determinación: mide el grado en el cual la variable independiente explica la variabilidad de la dependiente. Su valor va de 0 (incapaz de explicar) a 1 (capacidad de explicación máxima). Su valor mínimo recomendable es de 0.30.
Coeficiente de correlación: mide el grado de correlación entre x y y. Su valor va de -1 a +1.
Otro concepto importante a considerar es la desviación estándar de error
error estándar
estimado, el cual mide la dispersión de las observaciones reales sobre la línea de regresión. Se le denomina error estándar del estimado. Sirve para medir la confianza de las predicciones:
El error estándar del coeficiente de regresión mide la relación entre la variable y la independiente. Se le conoce como error estándar. Sirve para determinar si existe una relación entre la variable independiente y la dependiente.
El valor estadístico (t) es número de errores estándar que contiene b (margen de error). El valor t del coeficiente de regresión sirve para medir el número de errores estándar que pudieran ocurrir. Si su valor es mayor de 2.0, aumenta la confianza en el valor del coeficiente (costos variables unitarios) para la segmentación de los costos.
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Los cálculos anteriores pueden efectuarse en una hoja de cálculo de Excel, lo cual facilita y simplifica en gran medida los procesos. 3.3 Sistemas de costeo tradicionales, basados en actividades (ABC) y tendencias en sistemas de costeo “El costeo por actividades (CA) es un método de costeo diseñado para proporcionar a los administradores información sobre costos, con la finalidad de que tomen decisiones estratégicas y de otro tipo que afecten la capacidad y, por tanto, los costos fijos. Por lo general, el CA se emplea como complemento del sistema convencional de costo de la compañía más que como sustituto. La mayoría de las organizaciones que utilizan CA tienen dos sistemas de costeo: el oficial, para preparar informes financieros externos, y el CA, para tomar decisiones internas y administrar actividades” (Garrison, 2011). El costeo basado en actividades, acorde con Bowersox (2000), se basa en la selección de factores denominados cost drivers. Estos factores tienen como propósito:
Explicar la relación causa-efecto entre el factor y los costos asociados sobre los cuales impacta ese cost driver.
Por ello se establece como proceso crítico de este sistema de costeo la elección de los cost drivers que mejor expliquen la relación con los recursos, actividades y objetos, de tal forma que se puedan cuantificar.
Estos factores (cost drivers) se dividen en: o
Factores de recursos que se aplican para distribuir los costos entre un conjunto de actividades.
o
Factores de actividad que sirven para distribuir los costos de las actividades entre los productos o servicios asociados.
Por otro lado, Bowersox (2000), establece tres modificaciones que deben hacer las empresas para aplicar un sistema de costos basado en actividades.
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Un ejemplo del costeo basado en actividades puede comprenderse a través de la mecánica del mismo: 1. Identificar las actividades y sus atributos: dentro de éste punto habrá que considerar tres factores que permiten identificar las actividades en un proceso productivo: que se tenga un resultado o producto identificable, que exista un cliente para ese producto y que absorba una proporción importante de tiempo de al menos una persona. 2. Asignar el costo a las actividades: esto es identificar los recursos que se consumen para realizarlas como mano de obra, tiempo, energía, entre otros. La forma de correlacionar las actividades con objetos de costo como productos, servicios y clientes se realiza a través de los generadores de costo o cost drivers. Estos requieren, además de los basados en volúmenes en función de horas de mano de obra directa, el uso de medidas para asignar costos por tirada, mantenimiento de producto o de clientes a cada producto o cliente. La selección del cost driver varía de acuerdo con la función a la cual se asigna el costo de las actividades al producto o cliente: o
Por transacción, como número de tiradas de producción, unidades producidas o clientes atendidos.
o
Por duración, como tiempo para preparar una tirada, horas de inspección o de mano de obra directa. Es el tiempo que se requiere para llevar a cabo una actividad.
o
Por intensidad, asigna directamente los recursos que se utilizan cada vez que se lleva a cabo una actividad.
3. Asignar los costos de las actividades a otras actividades: a través de encontrar un conjunto de actividades cuyos costos varíen en función de una misma base.
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4. Asignar los costos al producto: finalmente y una vez que se ha determinado el costo de las actividades, éste debe ser asignado a los productos en función del cost driver utilizado para cada actividad. Esto se hace a través de una tasa predeterminada por cada detonador de costo y luego multiplicándola por la base real utilizada para cada actividad. Referencias bibliográficas:
Bowersox, D. (2000). Ten Megatrends That Will Revolutionize Supply Chain Logistics. Journal Of Business Logistics, 21(2).
Garrison, R. (2011). LS-eBook Contabilidad Administrativa (11ª ed.). México: McGraw Hill.
Hair, J. et al. (1995). Multivariate data analysis (5ª ed.). EE. UU.: Prentice Hall.
Ramírez, D. (2008). Contabilidad Administrativa (8ª ed.) México: McGraw Hill.
Ramírez, D. (2013). Contabilidad administrativa (9ª ed.). México: McGraw Hill.
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Objeto del tema 4. Sistemas de costeo contable
Los sistemas de costeo contable permiten que las empresas puedan controlar la información sobre sus procesos operativos de producción o venta. Imagina que una empresa no tenga una idea clara de lo que le cuesta un producto, o bien que el costo se determine posteriormente a la venta; esto sería un grave problema, ya que no se podrían tomar decisiones adecuadas, tales como fijar precios de venta, cambiar proveedores, cerrar o abrir líneas de producción, entre otras. Por ello es necesario establecer sistemas de costeo. En el artículo publicado por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos (s.f.), se analiza cómo las empresas pueden implementar un sistema de costos simple, fundamentado en el costeo variable (directo). Considera que los cambios derivados de disposiciones en materia fiscal pueden ser satisfechos con este sistema y de la misma forma pueden tener mejor información para la toma de decisiones. Propone que las empresas utilicen sistemas de costeo directo en función de sus ventajas y costo de implementación. En este tema analizarás los principales sistemas de costeo: directo (variable), absorbente y estándar. Referencia bibliográfica: IMCP. (s.f.). Cómo aplicar un sistema de costeo simple. Recuperado de http://imcp.org.mx/normatividad/normas-de-auditoria/derivado-de-las-disposiciones-fiscales-queentraron-en-vigor-a-partir-del-1-de-enero-de-2005-donde-dejaban-de-ser-deducibles-las-comprasestableciendo-de-nueva-cuenta-la-deduccion-del-costo-de-lo-ve#.VDHTu2d5NqU 4.1 Costeo directo Según Garrison (2011), en el costeo variable “solo se consideran costos del producto, los costos de producción que varían junto con el nivel de producción”, es decir, que no contiene ningún costo indirecto fijo.
Figura 4.1 Elementos del costeo directo A continuación, se presenta el formato del estado de resultados para el costeo directo (variable):
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= + = = = = Dentro del costeo directo, Ramírez (2013) presenta algunas ventajas y desventajas: Ventajas
Facilita la planeación al utilizar el modelo costo-volumen-utilidad.
Al considerar el margen de contribución se pueden identificar las áreas que afectan significativamente a los costos.
El análisis marginal de las distintas líneas de producción ayuda a escoger la composición óptima.
De igual manera ayuda a decidir que líneas deben apoyarse y cuáles eliminarse.
Elimina fluctuaciones de costos por efectos de los diferentes volúmenes de producción.
Facilita la rápida valuación de los inventarios.
Ante una recesión, constituye una excelente herramienta para determinar estrategias que optimicen la capacidad instalada.
Desventajas
En la práctica separar los costos en variables y fijos es una tarea muy compleja.
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El uso del análisis marginal a largo plazo puede resultar perjudicial para fijar los precios a corto plazo.
Dentro de este tema es importante mencionar que, en México, la Ley del Impuesto Sobre la Renta permite que una empresa utilice cualquiera de los dos métodos para calcular impuestos siempre y cuando mantenga dicho método durante cinco años. 4.2 Costeo absorbente Según Garrison (2011), en el costeo absorbente se consideran “todos los costos de producción como costos del producto, sin importar si son variables o fijos”. Se diferencia del costeo directo, donde los costos indirectos fijos de producción no forman parte del costo del producto, sino del período.
Figura 4.2 Elementos del costeo absorbente
Formato del estado de resultados para el costeo absorbente
Inventario inicial Costo de producción Total disponible para venta
Variables Fijos
4.3 Costeo estándar
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Garrison (2011) define que “un estándar es un punto de referencia o norma para medir el desempeño”. Por ejemplo, una empresa acerera define las cantidades que debe tener una varilla para lograr un producto con ciertas especificaciones, o bien la temperatura a la que debe estar el horno para que se pueda lograr la consistencia que permita laminar el acero.
Figura 4.3 Clasificación y ventajas de los costos estándar Dentro de una hoja de costos estándar, se deben integrar los siguientes elementos: 1. Datos de la hoja (encabezado) 2. Nivel de actividad del estándar (horas máquina, litros, metros, etc.) 3. Determinación de los costos indirectos de fabricación para el estándar 4. Establecimiento de los costos estándar unitarios: a. Costo estándar de materiales directos b. Costo estándar de mano de obra directa c.
Costos estándar de gastos indirectos de fabricación
Ejemplo de una hoja de costos estándar: Concepto
Cantidad
Materia prima directa A Materia prima directa B
2 500
Unidad de Medida piezas gramos
Costo unitario $ 10.00 $ 0.05
Precio estándar unitario $ 20.00 $ 25.00
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Materia prima directa C Mano de obra directa GIF
1 1.5 1.5
metros horas horas
$ 19.00 $ 12.00 $ 1.20 Costo unitario estándar
$ 19.00 $ 18.00 $ 1.80 $ 83.80
Referencias bibliográficas:
Garrison, R. (2011). LS-eBook Contabilidad Administrativa (11ª ed.). México: McGraw-Hill.
Ramírez, D. (2013). Contabilidad administrativa (9ª ed.). México: McGraw Hill.
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