1.UVOD 1.1. Problem i predmet istraživanja 1.2. Svrha i ciljevi istraživanja 1.3. Struktura rada 2.. ZALIHE POLUPROIZVODA, PROIZVODA I ROBE 2.1. Vrste zaliha 2.2. Tok troškova zaliha 3. SUSTAVI OBRAČUNA ZALIHA 3.1. Procjena zaliha 3.2. Posebni slučajevi u vezi zaliha 4.ZAKLJUČAK LITERATURA
SADRŽAJ
3 3 4 5 6 7 11 11 12 13 14
1. UVOD Pod zalihama se u ekonomici podrazumijeva uskladištena imovina spremna za daljnje neposredne poslovne namjene. S računovodstvenoga, ili još određenije , s bilančnoga gledišta one su jedan od pojavnih oblika imovine.
1.1. Problem i predmet istraživanja Za razliku od dugotrajne imovine, zalihe su imovina čije se koristi očekuju u neposrednoj budućnosti i koja u poslovnome procesu sudjeluju jednokratno, pa ih s obzirom na namjenu i stupanj likvidnosti, svrstavamo u obrtnu imovinu. Budući da svako držanje zaliha znači zaleđivanje (imobilizaciju) financijskih sredstava, određivanje najprikladnije (optimalne) veličine zaliha jedno je od bitnijih pitanja ekonomičnosti i racionalnosti poslovanja. Kad je riječ o optimalnim zalihama uvijek se nameće još i potreba određivanja najmanjih (minimalnih) i najvećih (maksimalnih) količina i vrijednosti zaliha. To se postiže usklađivanjem obujma zaliha s potrebama proizvodnje, održavanja sredstava rada i pružanja usluga, ali i sa stanjem na tržištu nabave zaliha. Kako se proizvodnja obično odvija u ciklusima, za pribavljanje i držanje potrebnog opsega zaliha bit će odlučan karakter, obujam i trajanje poslovnoga ciklusa. 1.2. Svrha i ciljevi istraživanja Svrha ovo pristupnog rada je upoznavanje sa relevantnim značajkama zaliha, a posebno njihovo računovodstveno praćenje. Osnovni cilj koji se želi postići ovim seminarskim radom je ukazati na sve stavke praćenja zaliha poluproizvoda, proizvoda i robe. U radu su daju odgovori na sljedeća pitanja: 1) Što su zalihe? 2) Koje su vrste zaliha? 3) Kako se knjiže zalihe? 2
1.3. Struktura rada Rad je koncipiran u četiri međusobno povezanih dijelova. U prvom dijelu, Uvodu, navedeni su problem i predmet istraživanja, te je postavljena svrha i ciljevi koji se žele postići. Također je obrazložena i struktura rada. U drugom dijelu koji ima naslov Zalihe poluproizvoda, proizvoda i robe definira se pojam zaliha i objašnjava njihovo računovodstveno praćenje kroz primjere knjiženja. Treći dio Sustavi obračuna zaliha govori koji su to sustavi, kako se procjenjuju zalihe i navedeni su neki posebni slučajevi u vezi prodaje zaliha. Četvrti dio, Zaključak predstavlja sintezu rezultata istraživanja.
3
2. ZALIHE POLUPROIZVODA, PROIZVODA I ROBE Zalihe predstavljaju jedan od najvažnijih elemenata poslovanja. U ovaj dio imovine ulaže se veliki dio kapitala, koji je obično glavni izvor prihoda. Posljednjih godina računovođe intenzivno raspravljaju o temeljnim problemima u svezi sa zalihama, o određivanju količine i o određivanju vrijednosti zaliha.1 Jedna su od najvećih stavki u tekućoj imovini trgovine na malo ili poduzeća koje se bavi veleprodajom zalihe trgovinske robe. Prodaja ove trgovinske robe glavni je izvor prihoda. u trgovinskoj kompaniji, zalihe se sastoje od robe koja se drži za prodaju kupcima. Zalihe se pretvaraju u novac unutar poslovnog ciklusa kompanije, pa se prema tome smatraju tekućom imovinom. U bilanci se zalihe pojavljuju odmah nakon potraživanja od kupaca zbog toga što su zalihe samo jedan korak dalje od pretvaranja u novac nego što su to potraživanja od kupaca.2 Politika upravljanja zalihama obuhvaća niz pojedinosti:
1 2
•
planiranje potreba na temelju dinamičkih planova proizvodnje odnosno prodaje,
•
osiguranje smještaja (odgovarajućih skladišta),
•
analizu ponude i potražnje, te ocjenu njihove pouzdanosti,
•
procjenu optimalnog nabavnog ciklusa,
•
politiku ugovaranja (uvjete, način, cijene),
•
transportnu politiku,
•
osiguranje od rizika držanja zaliha,
•
nomenklatura i šifriranje zaliha,
•
određivanje računovodstvenih evidencija i izvješća o zalihama (financijske, količinske),
•
politiku vrednovanja zaliha kao bilančne stavke i kao stavke
•
troškova (procjena vrijednosti, metode obračuna potroška zaliha i način otpisivanja),
•
analizu sporo obrćućih i nekurentnih zaliha,
Cashin J., Feldman S., Lerner J., Englard B., „Financijsko računovodstvo“, Faber & Zgombić Plus, 1989., str. 186. Meigs & Meigs, „Računovodstvo: Temelj poslovnog odlučivanja“, MATE d.o.o., Zagreb, 1993., str 406.
4
•
analizu troškova držanja zaliha,
•
reduciranje raznovrsnosti zaliha i standardiziranje materijalnih
•
komponenti proizvoda,
•
pokazatelje stanja i kretanja zaliha: pokazatelje strukture zaliha: po vrstama i vrijednostima, po veličinama zaliha (optimalne, minimalne i maksimalne zalihe); pokazatelje obrtanja zaliha: koeficijente obrtanja, dane vezivanja i dr.,
•
sustav kontrole i provjere zaliha (tekući nadzor i godišnji popis).
2.1. Vrste zaliha Zalihe se u maloprodajnim ili veleprodajnim trgovačkim društvima sastoje od roba predviđenih za prodaju u istom obliku u kojem su kupljene. To su zalihe trgovačke robe. Nasuprot tome, proizvodna društva imaju nekoliko vrsta zaliha: gotovi proizvodi, nedovršena proizvodnja i sirovine. Gotovi proizvodi Oni su potpuno dovršeni proizvodi spremni za prodaju. Nastali su svi troškovi (troškovi sirovina, direktne plaće i indirektni troškovi proizvodnje). Gotovi dijelovi sklopova koji su kupljeni ili proizvedeni za dovršenje osnovnog proizvoda razvrstavaju se kao sirovine. Nedovršena proizvodnja – poluproizvodi Njih čine proizvodi koji su djelomično dovršeni. Općenito, trošak za sirovine, direktne plaće i indirektni troškovi proizvodnje, koji su nastali do određenog datuma, čine nabavnu cijenu nedovršene proizvodnje. Sirovine One potječu neposredno iz prirodnih izvora ili iz proizvodnje. Sirovine može proizvoditi društvo koje proizvodi i gotove proizvode ili se mogu kupiti kao gotovi proizvodi drugih društava. U vrijednost sirovina ulazi kupovna cijena, vozarina, troškovi zaprimanja, troškovi skladištenja i drugi troškovi koji su potrebni da bi se gotovi proizvodi doveli u stanje uporabe. 5
2.2. Tok troškova zaliha Zalihe su imovina i kao većina ostale imovine obično se prikazuju u bilanci po trošku nabave. Čim se proizvodi prodaju sa zaliha, njihov se trošak nabave izostavlja iz bilance i prenosi na troškove prodane robe koji se sučeljavaju s prihodom od prodaje u izvještaju o dobiti. U beskonačnom sustavu zaliha, knjiženja u računovodstvenoj evidenciji paralelno prate ovaj tok troškova. Kad je roba kupljena, njezin trošak nabave evidentira se na dugovnoj strani imovinskog računa zalihe. Kad se roba proda, za njezin trošak nabave smanjuje se stanje na računu zaliha, i provodi se dugovno knjiženje na računu, troškovi prodane robe. Zalihe treba vrednovati po nižim troškovima nabave ili po netto – prodajnoj vrijednosti. Troškovi nabave zalihe su ukupni troškovi kupnje, troškovi konverzije i drugi troškovi nastali u procesu dovođenja zaliha na njihovu sadašnju lokaciju. Troškovi kupnje obuhvaćaju kupovnu cijenu uključujući uvozne carine i druge poreze na promet, troškove prijevoza, čuvanja i rukovanja i sve druge troškove koji se izravno mogu dati troškovima nabave, umanjeni za diskonte, rabate i subvencije. Netto moguća prodajna vrijednost je procijenjena prodajna vrijednost u redovitom tijeku poslovanja umanjena za troškove završavanja i za troškove koji su nužni da bi omogućili prodaju.3 U kontnom planu zalihe su u razredu 6, skupina 62 su zalihe poluproizvoda, a skupina 63 zalihe gotovih proizvoda. Na računu 630
Proizvodi u skladištu, iskazuju se povećanje i
smanjenje zaliha gotovih proizvoda. Povećanje gotovih proizvoda utvrđuje se obračunom proizvodnje što znači da se za povećanje zaliha tereti račun 630, a odobrava račun 600 Proizvodnja.4 Ako se dogodi da pravna osoba poduzetnik na zalihi poluproizvoda utvrdi ne uvjetne poluproizvode, koje ne može upotrijebiti za daljnju prvorazrednu proizvodnju, ali se mogu upotrijebiti za proizvodnju dopunskog asortimana stručnom procjenom valja utvrditi vrijednost ne uvjetnih poluproizvoda i proknjižiti usklađenost. 3 4
Deželjin i dr., „Računovodstvo društva kapitala“, Progres, Zagreb, 1993., str. 20. Baica, Guzić i dr.,„Poduzetničko računovodstvo“, Prosvjeta, Zagreb, 1994., str. 259.
6
Primjer:5 Inventurom zaliha poluproizvoda prediva (račun 600) utvrđeno je da se 530 kg prediva po vrijednosti od 150 po kg zbog demodirane boje više ne može upotrijebiti za tkanje prvorazrednih tkanina. Predivo se može upotrijebiti za tkanje pokrivača. Vrijednost takva prediva na tržištu je po 100 novčanih jedinica. Vlasnik je odlučio sniziti vrijednost prediva i upotrijebiti ga za proizvodnju pokrivača. 530kg x 150 = 79.500 530kg x 100 = 53.000 Razlika
26.500
To knjižimo: Opis
Račun
D
Račun otpisa i usklađivanja vrije. zaliha
704
26.500
Vrijed. usklađ. proizvodnje
609
P 26.500
Gotovi proizvodi Na zalihe gotovih proizvoda primjenjuju se MRS br. 2, MRS br. 1 i MRS br. 5 pa ih treba na odgovarajući način primijeniti. Primjer: prodaja dovršenih gotovih proizvoda sa skladišta Proizvedeno je i dovršeno 50% proizvodnje od uloženih troškova. Pravna osoba – poduzetnik zalihe vodi po stvarnim cijenama.
5
Brkanić i dr., „Računovodstvo poduzetnika“, RriF, Zagreb, 1993.
7
Uloženo troškova 50% dovršeno
163.840 81.920
Knjiženje: Opis Gotovi proizvodi na skladištu Proizvodnja u tijeku
Račun
D
630
81.920
600
P 81.920
Za prijenos gotovih proizvoda
Ako poduzetnik zalihe gotovih proizvoda vodi po planskim cijenama knjiženje bi se obavilo ovako: Gotovi proizvodi na skladištu
630
100.000
Proizvodnja u tijeku
600
81.920
Odstupanja od stvarne cijene
638
18.080
Za prijenos gotovih proizvoda
Prijenos gotovih proizvoda u vlastitu prodavaonicu Opis
Račun
D
P
Gotovi proizvodi u prodavaonici
640
42.042
Odstupanja od stvarne cijene
638
4.520
Gotovi proizvodi na skladištu
630
25.000
Porez na promet proizvoda
6410
12.740
Porez na usluge
6411
3.822
648
5.000
Uračunana marža Za prijenos u prodavaonicu
8
Na zalihi gotovih proizvoda vlasnik je ustanovio ne uvjetnu robu i snizio cijenu za 40 %. 1. Vrijednost zalihe po planskoj cijeni (630)
100.000
2. Saldo vrijednosnog usklađenja (potražni) (639)
18.080
3. Utvrđena vrijednost ne uvjetne zalihe po planskoj cijeni
30.000
4. Sniženje vrijednosti ne uvjetne zalihe 40%
12.000
5. Vrijednosno usklađenje što se odnosi na ne uvjetne zalihe (18.080/100.000x30.000)
5.424
6. Sniženje vrijednosti usklađenja (30.000/100.000x5.424)
1.627
7. Stvarna vrijednost otpisa (4-6)
Opis Otpis i usklađenje vrijednosti
10.373
Račun
D
705
10.373
Odstupanje od stvarne cijene
639
Zalihe gotovih proizvoda
630
P
1.627 12.000
Za otpis vrijednosti zaliha
9
3. SUSTAVI OBRAČUNA ZALIHA Periodički sustav obračuna zaliha i kontinuirani sustav obračuna zaliha dva su glavna sustava za određivanje količina zaliha na skladištu. Društva s različitim vrstama zaliha mogu paralelno koristiti oba sustava. Periodički sustav obračuna zahtijeva pojedinačno brojanje robe na skladištu na kraju razdoblja. Količina zaliha koja je utvrđena inventurom procjenjuje se nekom od metoda procjene (LIFO, FIFO itd.) vrijednosti zaliha. Takav sustav obračuna zaliha često se koristi zbog njegove jednostavnosti jer se knjiženje i obračun provodi samo na kraju razdoblja. Za razliku od kontinuiranog sustava obračuna, ovaj sustav nije toliko pogodan za planiranje i kontrolu zaliha. Kontinuirani sustav obračuna zasniva se na stalnom evidentiranju primanja i izdavanja pojedinih stavki zaliha. Stanje zaliha na skladištu utvrđuje se fizičkim brojanjem barem jedanput godišnje, a dobiveni podaci usklađuju se s evidencijama kontinuiranog sustava obračuna. Na taj se način omogućuje bolja kontrola zaliha potrebnih proizvodnji ili prodaji, a umanjuju se skupi zastoji u proizvodnji te žalbe kupaca.6
3.1. Procjena zaliha Koriste se dvije glavne metode za kumuliranje zaliha: 1. obračun troškova o radnom nalogu – koriste ju društva koja proizvode mnogo različitih proizvoda u ograničenim količinama. Troškovi proizvodnje za svaki različiti proizvod akumuliraju se odvojeno na teret radnog naloga i uključuju se u vrijednost nedovršene proizvodnje sve dok sve aktivnosti predviđene radnim nalogom nisu dovršene 2. obračun pogonskih troškova – koristi se obično u onim slučajevima gdje se postupkom montaže proizvodi veliki broj sličnih jedinica. Kontrolni je čimbenik mjesto troška gdje se provode troškovi ili pogon. Troškovi sirovina, direktnih plaća i indirektni troškovi 6
Op. Cit. Str. 188.
10
proizvodnje kumuliraju se na teret mjesta troška, a ne radnog naloga. Jedinični trošak proizvoda izračunava se dijeljenjem ukupnih troškova s ukupnim brojem proizvoda u mjesecu, tjednu itd.
3.2. Posebni slučajevi u vezi sa zalihama Roba se uključuje u zalihe kad je isporučena i kad je došlo do prijenosa prava vlasništva. Postoje slučajevi kad se zakonsko pravilo mora promijeniti zbog posebnih okolnosti. Roba u tranzitu – većina roba prodaje se na paritetu FOB luka ukrcaja, što znači da pravo vlasništva prelazi na kupca u trenutka ukrcaja robe na brod. Kad se roba otprema na paritet FOB odredišna luka pravo vlasništva s prodavatelja na kupca prelazi tek kad pošiljka stigne na odredište. Roba na konsignaciji – ako se roba isporučuje trgovcima na konsignaciju, pravo vlasništva nad robom ostaje nepromijenjeno sve dok konsignatar ne proda robu. Takva se roba knjiži pod nazivom zalihe prodavatelja sve dok se ne proda i dok se ne primi gotovina ili dok se ne formira potraživanje od kupca. Odvojena roba – ako se roba proizvodi po posebnoj narudžbi pravo vlasništva može se prenijeti kad je roba prodana. Obročna i uvjetovana prodaja – ako kupac i primi trgovačku robu, prodavatelj zadržava pravo vlasništva sve dok u cjelosti ne primi prodajnu cijenu.
11
4. ZAKLJUČAK Zalihe gotovih proizvoda, trgovačke robe i druge imovine namijenih prodaji u najvećoj mjeri ovise o tržišnim kretanjima, ali i o karakteristikama proizvodnog ciklusa i načinu vođenja poslovanja. Radi potrebe stalne prisutnosti na tržištu (jer, kupci se i prilikom kraće nestašice okreću drugom dobavljaču) uvijek će biti potrebno držati veće ili manje količine ovih zaliha. Zalihe gotovih proizvoda moguće je izbjeći samo u slučaju Proizvodnje za poznatoga kupca. S računovodstvenoga gledišta pod zalihama treba razumijevati, ne samo predmete koji su uskladišteni, nego i one koji su na putu uskladištenja. Jer, svi izdatci u svezi s kupnjom zaliha, troškovima njihove konverzije i drugim troškovima nužnim za dovođenje u skladište, s računovodstvenoga stajališta smatraju se zalihama u širem smislu. U tom se smislu kao zalihe vode npr. novčani predujmovi plaćeni za nabavu zaliha. S računovodstvenog aspekta važna podjela skladišta obzirom na namjenu uskladištene robe. Svako se takvo skladište u glavnoj knjizi i analitičkome knjigovodstvu vodi na posebnom sintetičkom kontu, pa se govori o skladišnom kontu zaliha materijala, kontu zaliha i upotrebe sitnog inventara, kontu gotovih proizvoda odnosno trgovačke robe. Zbog činjenice da se zapravo radi o materijalnoj blagajni koja iziskuje odgovarajuće knjigovođenje , pomoćne knjigovodstvene evidencije za skladišno poslovanje dio su organizacije cjelokupnog materijalno-financijskog poslovanja sa zalihama, koju uobličuje računovodstvo. To se osobito odnosi na računovodstvene isprave koje prate poslovanje sa zalihama. Zbog toga je i velika povezanost računovodstva sa skladišnim poslovanjem.
12
LITERATURA 1. Cashin J., Feldman S., Lerner J., Englard B., „Financijsko računovodstvo“, Faber & Zgombić Plus, 1989 2. Meigs & Meigs, „Računovodstvo: Temelj poslovnog odlučivanja“, MATE d.o.o., Zagreb, 1993 3. Baica, Guzić, Jurković, Mencer, Orešković, Orsag, Proklin, Rudan, Soldo, Štahan, Tintor, Žager,„Poduzetničko računovodstvo“, Prosvjeta, Zagreb, 1994. 4. Deželjin, Lončar-Galek, Mrša, Proklin, Spremić, Vašiček, Žager, „Računovodstvo društva kapitala“,Progres, Zagreb, 1993. 5. Brkanić, Buzadžić, Deželjin, Džajić, Habek, Jakovčević, Lončar-Galek, Peršić, Proklin, Tomeš, Vašiček, Žager, „Računovodstvo poduzetnika“, RriF, Zagreb, 1993
13
