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Área Tributaria
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Contenido INFORME TRIBUTARIO
ACTUALIDAD Y APLICACIÓN PRÁCTICA
NOS PREGUNTAN Y CONTESTAMOS ANÁLISIS JURISPRUDENCIAL JURISPRUDENCIA AL DÍA GLOSARIO TRIBUTARIO INDICADORES TRIBUTARIOS
¿Cómo determinar la condición de domiciliado en el Perú?: análisis de los casos de las personas naturales y jurídicas Tratamiento contable y tributario de los beneficios a los trabajadores (Parte I) Aspectos relevantes a tomar en cuenta en un procedimiento de fiscalización (Parte I) Principales infracciones tributarias, casos prácticos (Parte final) Aspectos normativos del impuesto al patrimonio vehicular (Parte I)
I-14 I-18
Fiscalización tributaria
I-21
El valor de mercado en la venta de existencias Pagos a cuenta del impuesto a la renta
I-1 I-7 I-11
I-23 I-25 I-25 I-26
¿Cómo determinar la condición de domiciliado en el Perú?: análisis de los casos de las personas
o i r a t u b i r T e m r o f n I
naturales y jurídicas
Ficha Técnica
de Migraciones, especícamente cuando
m. c. s. 3. m. Toda nación que no es
abandonan suelo peruano y necesaria- la propia”2. Autor : Dr. Mario Alva Matteucci mente realizan una salida a través de los Otra denición del término extranjero aeropuertos, puertos o pasos fronterizos indica que “es aquella persona que Título : ¿Cómo determinar determinar la condición condición de domiciliado en el Perú?: análisis de los casos de donde exista control migratorio. no es considerado miembro de una las personas naturales y jurídicas Por medio del presente informe se propro- determinada comunidad política. En Fuente : Actualidad Empresarial Nº 325 - Segunda cura desarrollar los alcances del artículo la mayoría de los estados existen leyes Quincena de Abril 2015 13 de la Ley del Impuesto a la Renta, que rigen acerca de la entrada y salida que regulan ciertas conductas que deben de los extranjeros dentro del territorio seguir los extranjeros ante Migraciones, nacional, esta regulación es conocida 1. Introducción las cuales incluyen la presentación de de- como derecho de extranjería. Es po terminados formul formularios arios o constancias constancias de sible hacer una distinción del tipo de En los últimos años en el Perú se ha gene- terminados rado un intercambio permanente de pro- pago de retenciones o de pagos directos extranjeros, los que poseen un estatuto fesionales tanto de salida como de entrada correspondientes al impuesto a la renta. común y los que tienen un estatuto al territorio nacional, gracias al incremento También se analizará el caso de las reglas especial. Los segundos tienen un trato de la inversión extranjera, logrando un aplicables para las personas jurídicas a especial en algunos aspectos, en raexistentes entre el mejoramiento de la competitividad a nivel efectos de determinar su condición de zón a los vínculos existentes Estado y el extranjero extranjero que se encuentre empresarial. domiciliado o no. dentro del territorio nacional” 3. En este sentido, existe un mayor número de extranjeros que llegan al territorio 2. ¿Quiénes son considerados Por lo que se aprecia de las deniciones antes indicadas, se hace referencia al nacional para prestar servicios, ya sea extranjeros? extranjero como aquella persona que no a nivel individual bajo la prestación de servicios o también como trabajadores Para poder conocer el signicado del forma parte de una comunidad estable térmi no extranjero, debemos recurrir cida y que goza de un determinado status dependientes al interior de una orga- término al Diccionario Jurídico Elemental de jurídico nización. Esto reeja la necesidad de jurídico a nivel internacional, internacional, pero que contar con información vinculada con CABANELLAS precisando que se por alguna razón o circunstancia se anca entiende por extranjero “el que por o permanece en un territorio del cual no la identicación de la calidad de domiciliado o no, sobre todo por la necesidad nacimiento, familia, naturalización, etc. es parte, ya sea porque no nació en el de aplicar correctamente las tasas del no pertenece a nuestro país o aquel mismo o porque tiene una nacionalidad impuesto a la renta, para poder efectuar donde nos encontramos”1. distinta de aquel. las respectivas retenciones. En el Diccionario de la Real Academia Es común la reiterada confusión existente Lo indicado en párrafos anteriores permi- Española (DRAE) apreciamos que el entre dos términos. El primero alude al extranjero signica “1. adj. Que término extranjero signica tirá identicar la aplicación de las tasas término extranjero y el segundo al no domiciliado. diferenciadas entre un sujeto domiciliado es o viene de país de otra soberanía. 2. En el caso del extranjero se toma como de aquel que no reúne tal característica. adj. Natural de una nación con respecto 2 RAE. RAE. Esta información nformación puede puede consultar consultarse se ingresa ingresando ndo a la siguiente siguiente De ahí que sea importante conocer cuáles a los naturales de cualquier otra. U. dirección web: . l=extranjero>. 3 Esta información información puede puede consulta consultarse rse ingresand ingresando o a la siguien siguiente te direcrecson las obligaciones en las que incurren 1 CABANELLASDE TORRES, TORRES, Guillermo. Diccionario Diccionario Jurídico Elemental. ción web:
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Editorial Heliasta SRL. Buenos Aires, 1982, página 127.
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referencia la nacionalidad de una persona. Situación distinta es en el caso del no domiciliado, toda vez que allí se reere a la permanencia o no en el país, motivo por el cual un extranjero puede ser domiciliado en el Perú sin haber efectuado la renuncia a su nacionalidad o también puede suceder que un peruano que ha salido fuera del país durante mucho tiempo no pierda su calidad de nacional, pero es considerado no domiciliado a efectos del impuesto a la renta.
3. ¿Cuáles son los criterios de vinculación utilizados en la doctrina del impuesto a la renta? Dentro de la revisión de los criterios que se utilizan para identicar el ámbito de
aplicación del impuesto a la renta, observamos tres que resultan comunes en la legislación tributaria de los diversos países en el mundo. Nos referimos a lo siguiente:
3.1. Residencia o domicilio Es el lugar donde una persona habita o desarrolla gran parte de sus actividades o es también el lugar de constitución de una persona jurídica. Coincidimos con MEDRANO CORNEJO cuando indica que “el domicilio utili zado como criterio de vinculación se explica porque en el territorio donde reside habitualmente el contribuyente se proyecta la soberanía del Estado, para quien res ulta legítimo exig ir prestaciones tributarias a los que la disfrutan de las ventajas que se les ofrece en materia de seguridad, bienestar, garantía de la propiedad, etc. Por lo demás, tal criterio hace posible una más ecaz scalización de los obligados por parte del sujeto activo”4.
VIDAL MARTÍ precisa que “Aunque inicialmente se acudió para el gravamen de la renta mundial al criterio de nacionalidad, con posterioridad es un hecho que los Estados han ido sustitu yendo este criterio por el de residencia, ya que se considera que es el vínculo económico (producir o consumir una renta) con determinado Estado, más que el político, el que adquiere mayor relevancia” 5.
3.2. Nacionalidad Cabe indicar que la nacionalidad alude al vínculo político y social que permite unir a una persona (“nacional”) con el Estado al
que pertenece. Actualmente este criterio solo lo utilizan Estados Unidos y Filipinas. En este tema citamos a VÁSQUEZ VAINSTEIN quien indica que “Mediante este criterio, un Estado exige el pago del impuesto a todos sus nacionales, sin importar el lugar en que residan o del país en que esté ubicada la fuente que genera el benecio. Pero no puede tenerse como nexo único debido a que, salvo que la legislación o tratados califiquen a determinada sociedad (persona jurídica) como ‘nacional’, en principio solo se puede aplicar a personas físicas y, además, por su rápida variación, pérdida o adquisición debido a los múltiples criterios para establecerla: sangre (ius sanguinis), nacimiento (ius solis), matrimonio, etcétera; pueden darse problemas entre dos o más nacionalidades, lo cual dificulta su administración y es fuente de conictos. En la actualidad, uno de los pocos países que utiliza este criterio es Estados Unidos de Norteamérica, justicando gravar a sus nacionales por su renta de fuente mundial sobre la base de la Teoría del benecio, mediante la cual todos los ciudadanos gozan de la protección de su país en cualquier parte del mundo como una suerte de contraprestación a su deber de pagar tributos”6.
3.3. Fuente Este es quizás el criterio más utilizado actualmente porque prioriza el lugar donde se está generando o produciendo la renta. Sobre el tema, RUBIO GUERRERO opina que “En general, la práctica scal de los países se basa en una aplicación combinada de ambos criterios: tributación de los residentes por su renta mundial y de los no residentes por la renta doméstica” 7.
En este orden de ideas LAZARTE GAMARRA precisa que “El principio de fuente involucra un sentido de pertenencia de la renta a una jurisdicción tributaria determinada. Esta pertenencia se basa en dos principales criterios, uno objetivo que considera a la fuente como el lugar de ejecución efectiva de la actividad generadora de renta y un criterio subjetivo que atiende al domicilio del pagador de la renta como lugar de realización, de origen estricto de los recursos que conforman la renta pagada”8.
6 VÁSQUEZ VAINSTEIN, Sonia. Los criterios de vinculación a propósito 4 MEDRANO CORNEJO, Humberto. “Los criterios de vinculaci ón
en el Impuesto a la Renta”. Revista del IPDT. N.º 20. Lima, junio 1991, página 10. Esta información también puede consultarse
ingresando a la siguiente dirección web:
editor/docs/01_Rev20_HMC.pdf>. 5 VIDAL MARTÍ, Bernardo. La residencia scal de las personas físicas y la jurisprudencia comunitaria. Trabajo presentado al IX Curso de Alta Especialización en Fiscalidad Internacional celebrado en la Escuela de la Hacienda Pública del Instituto de Estudios Fiscales en el primer
semestre de 2008.
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de la doble imposición internacional. Tesis para optar el grado de
Magíster en Derecho Tributario en la Ponticia Universidad Católica del Perú. Lima, 2012. Páginas 15 y 16. 7 RUBIO GUERRERO, Juan José. “Los principios básicos de la scalidad internacional y la doble imposición internacional” En: Manual de Fiscalidad Internacional. Obra dirigida por Teodoro Cordón Sequero.
Instituto de Estudios Fiscales. Madrid, 2001. Página 43. 8 LAZARTE GAMARRA, Ricardo Ernesto. El principio de fuente, el uso de tecnología y las rentas del director . X Jornadas Nacionales
de Derecho Tributario. Diciembre 2008. Página 106.
4. Criterios de vinculación utilizados en la Ley del Impuesto a la Renta peruana Al efectuar una revisión del texto del artículo 6 de la Ley del Impuesto a la Renta9, allí se indica que “Están sujetas al impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obtengan los contribuyentes que, conforme a las disposiciones de esta Ley, se consideran domiciliados en el país, sin tener en cuenta la nacionalidad de las personas naturales, el lugar de constitución de las jurídicas, ni la ubicación de la fuente productora. En caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el impuesto recae solo sobre las rentas gravadas de fuente peruana” .
De lo que se aprecia en este texto es que si un contribuyente tiene la condición de sujeto domiciliado en el territorio nacional, ello determina que se encuentran gravados los ingresos y/o rentas que genere tanto dentro como fuera del territorio, lo cual equivale a decir que se deben sumar las rentas de fuente peruana (las producidas dentro del Perú) conjuntamente con las rentas de fuente extranjera (las generadas fuera del Perú). Situación distinta se presenta en el caso de los contribuyentes no domiciliados, los cuales únicamente deben considerar gravados los ingresos generados dentro del territorio nacional, y quedan inafectos al pago del impuesto a la renta aquellos ingresos y/o ganancias obtenidas por rentas del extranjero. En este orden de ideas observamos que nuestra legislación contiene las reglas para la determinación de la base jurisdiccional del impuesto a la renta, que establecen los criterios de vinculación utilizados por el Perú, los cuales son: domicilio y fuente. En tal sentido, si un determinado sujeto ostenta la condición de domiciliado en el país (sea persona natural o jurídica entre otros casos), se encontrará obligado a tributar por dicho impuesto respecto de la totalidad de las rentas que obtenga dicho contribuyente, es decir, por la obtención de: Rentas de fuente peruana. Rentas de fuente extranjera. Por el contrario, en el caso puntual de un sujeto no domiciliado, este solo deberá tributar con el impuesto a la renta respecto de las rentas generadas únicamente en el territorio de la república, es decir, dentro del país. Rentas de fuente peruana. 9 El Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta fue aprobado por el Decreto Supremo N° 179-204-EF.
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Área Tributaria Por ello, al aplicar ambos criterios se de termina con claridad qué tipo de renta se encuentra percibiendo un sujeto.
5. ¿A través de qué medios un extranjero puede ingresar al país? Las formas de ingreso de un extranjero al territorio peruano puede realizarse de diversas maneras. Veamos a continuación las más usuales.
5.1. El ingreso al territorio peruano por la vía aérea Por ejemplo, puede hacerse uso de la vía aérea, en cuyo caso es necesaria la participación de una aerolínea que una un punto del extranjero y nuestro país, además de un ciudadano extranjero que descienda en nuestro territorio lo considere como país de destino nal.
Así, dicho extranjero deberá dirigirse al sector de Migraciones acondicionado para tal efecto en el recinto aéreo. En dicho lugar presentará el formulario de ingreso al país o la Tarjeta Andina de Migraciones10 (si se trata de un ciudadano de algún país de la CAN11). Cabe referir que dichos documentos son entregados por la aerolínea a los extranjeros a bordo de las naves. Por ello, en la ocina de
Migraciones deberá entregar el formulario debidamente llenado, además de su pasaporte o documento de identidad.
5.2. El ingreso al territorio peruano por la vía terrestre Se puede ingresar al país por la vía terrestre a través de los pasos fronterizos, debiendo por ello pasar por la ocina de
control migratorio establecido. Por ejemplo, en el caso del paso fronterizo entre Chile y el Perú se ubica el control fronterizo de Santa Rosa. Allí, el extranjero que tiene como destino nal el Perú, ya
sea por viaje de turismo, razones de trabajo, visita, entre otros, deberá presentar su pasaporte o documento de identidad vigente. El mismo tratamiento se puede dar en el control de la frontera peruana con Ecuador en el norte o en la zona de Desaguadero en Puno.
en las cuales los ríos son navegables y se ubican en zonas fronterizas) como es el caso del río Amazonas, por ejemplo. En todos los supuestos antes indicados el extranjero llega al territorio peruano, y dependiendo entonces de la voluntad de permanencia en el país es que se debe cumplir la formalidad de llenado de formularios, por lo que Migraciones en todos los casos efectuará un control migratorio. Los párrafos anteriores permiten identi car el ingreso legal de las personas dentro del territorio de la república, sin embargo pueden presentarse casos en los cuales los ciudadanos extranjeros han efectuado ingresos de manera ilegal, sobre todo en aquellos supuestos en los cuales no se han registrado ante las ocinas de
Migraciones, motivo por el cual no es posible determinar las fechas de arribo al territorio de la república, toda vez que no existirán registros de ingresos.
6. Las calidades migratorias que puede ostentar un extranjero dentro del territorio peruano Al efectuar una revisión del texto del artículo 11 de la Ley de Extranjería, aprobada por el Decreto Legislativo N.º 703, modificada por el Decreto Legislativo N.º 1043, se determinan las siguientes calidades migratorias en las cuales puede incurrir un extranjero cuando arriba a territorio peruano: a) Diplomática; b) Consular; c) Ocial; d)
Cooperante; e) Intercambio; f) Pensionista; g) Asilado político; h) Refugiado; i) Familiar ocial; j) Turista; k) Negocios;
l) Negocios ATBC; m) Artista; n) Religioso; o) Tripulante; p) Estudiante; q) Trabajador; r) Trabajador designado; s) Independiente; t) Rentista; u) Familiar residente; v) Inmigrante. Como se observa, si una persona natural ingresa al Perú al optar por una de estas calidades migratorias no signica que
se encuentre autorizado en todas ellas para la generación de rentas o ingresos, solamente en alguna de ellas, como por ejemplo en el caso de un extranjero que haya obtenido una visa de negocios y, por ende, su calidad migratoria reviste tal calidad. 5.3. El ingreso al territorio peruano Puede tratarse también del caso de una persona que es contratada para trabajar por la vía marítima y/o uvial Asimismo, un extranjero puede ingresar en una empresa peruana y que viene también al territorio peruano por la vía desde el extranjero a prestar sus servicios marítima (en el caso del arribo de una en nuestro país, en cuyo caso la calidad nave a algún puerto) o también por la vía migratoria que le corresponde será la de uvial (tratándose del caso de las zonas trabajador, cumpliendo así la condición por la que se solicitó la calidad migratoria. 10 Puede revisar la Tarjeta Andina de Migraciones ingresando a la Pese a lo manifestado, también es per siguiente dirección web: . tinente señalar que existen ciudadanos 11 Los miembros del Pacto Andino son actualmente Bolivia, Colombia, extranjeros que llegan a nuestro país en Ecuador y Perú. Venezuela ya no se encuentra porque se retiró en calidad de turistas y ya dentro del Perú el año 2006. N° 325
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ejercen determinados actos que les generan ingresos, obteniendo entonces algún tipo de ganancia, la cual muchas veces no tributan. En este orden de ideas nos percatamos que es posible que una persona extranjera aún cuando no tenga la calidad migratoria adecuada puede generar ingresos, los cuales desde el punto de vista tributario deberán estar afectos al pago del impues to a la renta.
7. ¿Cómo un extranjero adquiere la condición de domiciliado en el Perú? Conforme a lo dispuesto por el literal b) del artículo 7 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo N.º 179-2004EF, el cual determina que se consideran domiciliadas en el país las personas naturales que hayan residido o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario durante un periodo cualquiera de doce (12) meses. Si se desea vericar el cálculo correspon diente del plazo de los 183 días, se debe vericar la fecha de ingreso del ciudadano
extranjero en el país, dato que es corroborado con la fecha de ingreso al país que gura en la Dirección de Migraciones y
Naturalización - DIGEMIN, órgano dependiente del Ministerio del Interior.
8. ¿Cuáles son las reglas que la Ley del Impuesto a la Renta considera para los extranjeros que ingresen al país? El artículo 13 de la Ley del Impuesto a la Renta determina las reglas que deben seguir los extranjeros que ingresen al país y que además cuenten con alguna cualidad migratoria. Así, el mencionado artículo considera lo siguiente: Según el literal a) del artículo 13 de la Ley del Impuesto a la Renta, los ARTISTAS deberán presentar al momento de salir del país una CONSTANCIA DE CUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS y cualquier otro documento que reglamentariamente establezca la SUNAT ante las autoridades migratorias al momento de salir del país. Según el literal b) del artículo 13 de la Ley del Impuesto a la Renta, los RELIGIOSOS, ESTUDIANTES, TRABAJADORES, INDEPENDIENTES O INMIGRANTES que hayan realizado durante su permanencia en el país actividades generadoras de renta de fuente peruana, entregarán a las autoridades migratorias al momento de salir del país, un certicado de rentas y
retenciones emitida por el pagador de la renta, el empleador o los representantes legales de estos, según corresponda. Actualidad Empresarial
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Según el literal c) del artículo 13 de la Ley del Impuesto a la Renta, los extranjeros que tengan una CALIDAD MIGRATORIA DISTINTA A LAS INDICADAS (1 y 2) y que hayan realizado durante su permanencia en el país actividades generadoras de renta de fuente peruana, sin perjuicio de regularizar su calidad migratoria, entregarán un certificado de rentas y retenciones emitido por el pagador de la renta, el empleador o los representantes legales de estos, según corresponda, ante las autoridades migratorias al momento de salir del país. Según el literal d) del artículo 13 de la Ley del Impuesto a la Renta, en caso de que el pagador de la renta no hubiera retenido el impuesto, los extranjeros a
gratorias, alternativamente, un certicado
de rentas y retenciones o una constancia de haber presentado dicho certicado
ante la SUNAT. Señala, asimismo, que los referidos documentos serán entregados a los extranjeros por el pagador de la renta, el empleador o los representantes legales de estos. Dicha norma faculta a la Administración tributaria a que dicte la resolución de superintendencia que establecerá los requisitos y forma de la constancia de presentación del certicado de renta y
Cabe precisar que este certicado deberá ser rmado por la persona que cumple
con pagar la renta, el empleador o los representantes legales de estos, y además tendrá vigencia por un plazo de treinta (30) días calendarios contados a partir de la fecha de su presentación a través de SUNAT Operaciones en Línea, periodo durante el cual podrá ser utilizado por el ciudadano extranjero, para ello debe cumplir con entregarlo a las autoridades migratorias al momento de salir del país. En este caso, el pagador de la renta, el empleador o los representantes legales de estos, presentarán a través de SUNAT Operaciones en Línea, el Formulario Virtual N.º 1692, generándose automáticamente
retenciones, así como el procedimiento para su generación. Al revisar la legislación aprobada por parte de la Administración tributaria, el certicado de rentas y retenciones. que se reeren los numerales 1), 2) y 3) deberán llenar una declaración jurada nos percatamos de que la SUNAT antes Sobre el tema, el segundo párrafo del y efectuar el pago, además entregarán de la vigencia del Decreto Supremo artículo 3 de la resolución en mención a las autoridades migratorias la citada N.º 130-2007-EF aprobó la Resolución de determina que estos certicados se emitideclaración y copia del comprobante de Superintendencia N.º 125-2005/SUNAT, rán a solicitud del ciudadano extranjero y tomando en cuenta que la última parte comprenderán las rentas pagadas o puespago respectivo. del artículo 13 de la Ley del Impuesto tas a disposición de este por el pagador de Según el literal e) del artículo 13 de la Ley a la Renta le autorizó precisamente la la renta o empleador, según corresponda: del Impuesto a la Renta, en el caso de los aprobación de los formularios a utilizarse extranjeros que ingresen temporalmente por parte de los extranjeros a su salida i. En el periodo comprendido entre la fecha de emisión del último certicado al país con alguna de las calidades mi- del país. entregado al extranjero y la fecha en gratorias señaladas en los numerales 1) que se emite el nuevo certicado. Para y 2) y que durante su permanencia en este efecto, en el caso del certicado a el país realicen actividades que no impli- 9. ¿Cuáles son los formularios que se reere el literal a) del presente quen la generación de rentas de fuente aprobados por la Sunat? artículo, se tendrá en cuenta la fecha peruana, deberán llenar una declaración La Resolución de Superintendencia de emisión del último certicado en jurada en dicho sentido; deberán llenar N.º 125-2005/SUNAT, publicada en el tregado al extranjero y utilizado por una declaración jurada en dicho sentido; diario ocial El Peruano el 14-07-05 y este al momento de salir del país. indicando que durante su permanencia vigente partir del 15-07-05, dicta normas en el país han realizado actividades que ii. De no contar con un certicado anno impliquen la generación de rentas relativas a las obligaciones correspondien terior, comprenderán todas las rentas de fuente peruana, y lo entregarán a las tes a los extranjeros que salen del país. Los pagadas o puestas a disposición hasta autoridades migratorias al momento de formularios en mención son: la fecha de emisión del certicado. salir del país. Allí se menciona que en ningún caso el 9.1. Formulario virtual N.º 1692 certicado que se emita deberá comprenEs pertinente señalar que el último párraAsí, el artículo 2 de la mencionada resoder rentas pagadas o puestas a disposición fo del artículo 13 de la Ley del Impuesto a lución aprobó el FORMULARIO VIRTUAL del extranjero, por un periodo mayor a la Renta precisa que la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria N.º 1692, cuya presentación por parte de los doce (12) meses anteriores a la fecha (SUNAT), mediante resolución de super- los pagadores de renta, empleadores o de su emisión. intendencia, establecerá los requisitos representantes legales de estos, generará También se precisa que si durante su y forma de la declaración jurada, certi- el certicado de rentas y retenciones a permanencia en el país el ciudadano cados de rentas y retenciones y otros través de SUNAT Operaciones en Línea extranjero percibió rentas de fuente pey emitido por el pagador de la renta, el ruana de dos o más personas, empresas o documentos a que se reeren los incisos anteriores. El Ministerio de Economía empleador o los representantes legales entidades, deberá solicitar a cada una de y Finanzas, mediante decreto supremo, de estos. ellas el certicado de rentas y retenciones podrá establecer procedimientos altercorrespondiente, debiendo entregar a las nativos que permitan a los extranjeros Mediante esta opción, que se encuentra autoridades migratorias tantos certica cumplir con las obligaciones a que se disponible en el Módulo SUNAT Ope- dos como empleadores o pagadores de raciones en Línea - “SOL” en SUNAT reeren los incisos anteriores. Virtual (www.sunat.gob.pe), la empresa renta haya tenido. La normatividad a que hace referencia empleadora o contratante podrá generar este dispositivo es el Decreto Supremo automáticamente el certicado de rentas 9.2. Formulario N.º 1492 “Certifcado de rentas y retenciones” N.º 130-2007-EF, publicado en el diario y retenciones. Como se aprecia, ya no oficial El Peruano el 28 de agosto de es necesario que se llenen formularios El texto del literal a) del artículo 3 de la 2007, el cual determina en su artículo físicos y que además sea necesario que Resolución de Superintendencia N.º 1252 que a efectos del cumplimiento de la los formularios sean presentados en las 2005/SUNAT considera que el Formulario obligación contenida en los incisos b) y ocinas de SUNAT. N.º 1492, certicado de rentas y retenc) del artículo 13 de la Ley del Impuesto ciones, es emitido por el pagador de la a la Renta, los extranjeros que durante Para poder visualizar la manera de llenar renta, el empleador o los representantes su permanencia en el país realicen acti- este formulario virtual, se puede consul- legales de estos. Dicho formulario puede vidades generadoras de rentas de fuente tar la siguiente página web: http://www. descargarse desde la siguiente página peruana, al momento de salir del país sunat.gob.pe/orientacion/salidaExtranjeweb: http://www.sunat.gob.pe/legisladeberán entregar a las autoridades mi- ros/f1692.pdf . cion/superin/2005/125_anexo1.PDF. I 4
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mente pero no como individuo o persona c) Las empresas de propiedad social. humana sino como una institución. Cabe d) Las empresas de propiedad parcial o indicar que la persona jurídica es creada total del Estado. por el acuerdo de voluntades de una o más personas físicas, para cumplir un e) Las asociaciones, comunidades laborales incluidas las de compensación determinado rol. En este orden de ideas minera y las fundaciones no conside9.3. Formulario N.º 1494 “Declaración observamos que la persona jurídica radas en el artículo 18. jurada de haber pagado directa- tiene capacidad para adquirir derechos y contraer obligaciones y que no sea una f) Las empresas unipersonales, las somente el impuesto” ciedades y las entidades de cualquier El literal a) del artículo 5 de la Resolución persona física. naturaleza, constituidas en el exterior, de Superintendencia N.º 125-2005/ Las personas jurídicas tienen su partida que en cualquier forma perciban renta SUNAT determina que en el caso de los de nacimiento con un acto jurídico dede fuente peruana. ciudadanos extranjeros a quienes no se les nominado “acto de constitución”, según hubiera retenido el impuesto a la renta un sistema de mera existencia, o bien por g) Las empresas individuales de responpor cuanto el pagador de las rentas era el reconocimiento que de ellas hace una sabilidad limitada, constituidas en el una entidad no domiciliada utilizarán autoridad u órgano administrativo o por país. el Formulario N.º 1494, “Declaración concesión. En ambos casos puede existir jurada de haber pagado directamente un requisito de publicidad para conoci- h) Las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el impuesto”. Dicho formulario puede miento de terceros, como la inscripción el país de empresas unipersonales, descargarse desde la siguiente página en un registro público. sociedades y entidades de cualquier web: http://www.sunat.gob.pe/legis- En el caso de las personas jurídicas de naturaleza constituidas en el extelacion/superin/2005/125_anexo1.PDF derecho privado es aplicable el texto rior. Asimismo, deberán adjuntar una copia del artículo 76 del Código Civil, el cual del comprobante de pago respectivo. regula la existencia, capacidad, régimen, i) Las sociedades agrícolas de interés social. derechos, obligaciones y fines de la 9.4. Formulario N.º 1495 “Declara- persona jurídica, se determinan por las j) Inciso derogado por la Primera ción jurada de haber realizado disposiciones del Código Civil o de las Disposición Transitoria y Final de actividades que no impliquen la leyes respectivas. la Ley N.º 27804 generación de rentas de fuente Cabe indicar que el texto del artículo 77 k) Las sociedades irregulares previstas peruana” del Código Civil precisa que la existencia en el artículo 423 de la Ley General El literal b) del artículo 5 de la Resolución de la persona jurídica de derecho privade Sociedades; la comunidad de de Superintendencia N.º 125-2005/ do comienza el día de su inscripción en bienes; joint ven tur es , consorcios SUNAT considera que tratándose del caso el registro respectivo, salvo disposición y otros contratos de colaboración de aquellos ciudadanos extranjeros que distinta de la ley. empresarial que lleven contabilidad hubieran ingresado al país con visa de independiente de la de sus socios o artista, religioso, estudiante, trabajador, Sobre la ecacia de los actos celebrados en nombre de la persona jurídica antes de su partes contratantes. independiente o inmigrante y que duinscripción, estos quedan subordinados a El titular de la empresa unipersonal rante su permanencia en el país hubieran este requisito y a su raticación dentro de los determinará y pagará el impuesto a la realizado actividades que no impliquen la generación de rentas de fuente peruana, tres meses siguientes de haber sido inscrita. renta sobre las rentas de las empresas utilizarán el Formulario N.º 1495, “Decla- Si la persona jurídica no se constituye unipersonales que le sean atribuidas, ración jurada de haber realizado activida- o no se ratican los actos realizados en así como sobre la retribución que dichas des que no impliquen la generación de nombre de ella, quienes los hubieran empresas le asignen, conforme a las reglas rentas de fuente peruana”. Al igual que celebrado son ilimitada y solidariamente aplicables a las personas jurídicas. en los casos anteriores, dicho formulario responsables frente a terceros. podrá descargarse de la siguiente página El texto del artículo 78 del Código Civil En el caso de las sociedades irregulares web: http://www.sunat.gob.pe/legisla- determina que la persona jurídica tiene previstas en el artículo 423 de la Ley General de Sociedades, excepto aquellas que cion/superin/2005/125_anexo1.PDF. existencia distinta de sus miembros y adquieren tal condición por incurrir en las ninguno de estos ni todos ellos tienen causales previstas en los numerales 5 y 6 10. ¿Los formularios señalados derecho al patrimonio de ella ni están de dicho artículo; comunidad de bienes; anteriormente pueden foto- obligados a satisfacer sus deudas. joint ventures, consorcios y demás conTratándose del caso de las personas jurí- tratos de colaboración empresarial que copiarse? El texto del artículo 6 de la Resolución de dicas de derecho público interno, estas no lleven contabilidad independiente, las rentas serán atribuidas a las personas Superintendencia N.º 125-2005/SUNAT se rige por la ley de su creación. considera que los formularios señalados 11.2. Las personas jurídicas conside- naturales o jurídicas que las integran o que sean parte contratante. en los artículos 3 y 5 de dicha norma, es radas como tales por la Ley del os decir, los formularios N. 1492, 1494 y Impuesto a la Renta 11.3. Las personas jurídicas domici1495 para efectos de su uso, podrán ser Para el impuesto a la renta, el texto del liadas en el Perú fotocopiados. artículo 14 precisa los supuestos en los El texto del artículo 7 de la Ley del Imse consideran personas jurídicas, puesto a la Renta señala los supuestos en 11. ¿Y qué ocurre con el domici- cuales conforme se detallan a continuación: los cuales se puede considerar domicilialio de las personas jurídicas? a) Las sociedades anónimas, en coman- da a una persona, dentro de los cuales se 11.1. Las personas jurídicas dita, colectivas, civiles, comerciales de encuentra el literal d) precisando allí que responsabilidad limitada, constituidas son consideradas como domiciliadas en Se entiende por persona jurídica (o en el país. el Perú a efectos del impuesto a la renta persona moral en otras legislaciones ) a un sujeto que cuenta con derechos y b) Las cooperativas, incluidas las agrarias a las personas jurídicas constituidas en obligaciones, que además existe físicade producción. el país. Este certicado es físico, a diferencia del
Formulario N.º 1692 que es virtual. Al igual que dicho formulario le son aplicables las reglas señaladas en el numeral an terior relacionadas con los acápites i. y ii.
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Segunda Quincena - Abril 2015
Actualidad Empresarial
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Informe Tributario
En este orden de ideas, si una empresa que se ha constituido en la localidad de Huanta en el departamento de Ayacucho, dedicada al turismo vivencial, se le considerará domiciliada en el Perú, aun cuando el capital con el que fue constituida sea proporcionado del exterior o sus socios sean personas no domiciliadas.
11.4. Los establecimientos permanentes El literal e) del artículo 7 de la Ley del Impuesto a la Renta indica que también se consideran domiciliados las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas naturales o jurídicas no domiciliadas en el país, en cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana. Para el tratadista GARCÍA MULLÍN un establecimiento permanente “es un lugar jo de negocios en el que una empresa efectúa todo o parte de su actividad, puede ser a través de Ocinas, Fábricas y Talleres”12.
Es necesario indicar que de la revisión del texto del artículo 7 inciso e) de la Ley del Impuesto a la Renta, se aprecia que el legislador ha recogido un criterio mixto en cuanto a los establecimientos permanentes, puesto que no obstante ser calicado legalmente como contribuyente
domiciliado (bajo un criterio subjetivo) solo debe cumplir con tributar por sus rentas de fuente peruana (según el criterio objetivo). Según lo indica GILDEMEISTER “Al parecer, la legislación peruana ha adoptado la “teoría de la pertenencia económica” en donde basta la mera existencia de una estructura económica desde la cual se desarrolle una determinada actividad, para que se considere que existe un establecimiento permanente, aunque este no contribuya de manera directa en los benecios de la casa central”13.
Sin embargo, “… al momento de determinar los casos que no constituyen establecimientos permanentes, esto es, aquellos que realicen actividades auxiliares o preparatorias, se está optando implícitamente por la “teoría de la realización” al exigirse que los establecimientos permanentes realicen actividades productivas, esto es, que contribuyan a los benecios de la casa central y que no simplemente realicen actividades auxiliares o pre paratorias”14. 12 GARCÍA MULLÍN, JUAN ROQUE. Manual del Impuesto a la Renta.
Santo Domingo, 1980; pág. 68.
13 GILDEMEISTER, Alfredo. Derecho Tributario Internacional: Los
establecimientos permanentes. Fondo Editorial PUC 1995. Página
674. 14 GILDEMEISTER, Alfredo. Op. Cit. Pagina 673.
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Instituto Pacífico
El artículo 3 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina las reglas aplicables a los establecimientos permanentes. Allí se determina lo siguiente: Constituyen establecimiento permanente distinto a las sucursales y agencias: 1. Cualquier lugar jo de negocios en el que se desarrolle total o parcialmente, la actividad de una empresa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el exterior. En tanto se desarrolle la actividad con arreglo a lo dis puesto en el párrafo anterior, constituyen establecimientos permanentes los centros administrativos, las ocinas, las fábricas, los talleres, los lugares de extracción de recursos naturales y cualquier instalación o estructura, ja o móvil, utilizada para la exploración o explotación de recursos naturales. 2. Cuando una persona actúa en el país a nombre de una empresa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el exterior, si dicha persona tiene, y habitualmente ejerce en el país, poderes para concertar contratos en nombre de las mismas. 3. Cuando la persona que actúa a nombre de una empresa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el exterior, mantiene habitualmente en el país existencias de bienes o mercancías para ser negociadas en el país por cuenta de las mismas.
11.5. No constituyen establecimiento permanente distinto a las sucursales y agencias: El texto del literal b) del artículo 32 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta indica que no constituyen establecimiento permanente los siguientes: 1. El uso de instalaciones destinadas exclusivamente a almacenar o exponer bienes o mercancías pertenecientes a la empresa. 2. El mantenimiento de existencias de bienes o mercancía pertenecientes a la empresa con fines exclusivos de almacenaje o exposición. 3. El mantenimiento de un lugar jo dedicado exclusivamente a la compra de bienes o mercancías para abastecimiento de la empresa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el exterior, o la obtención de información para la misma. 4. El mantenimiento de un lugar jo dedicado exclusivamente a realizar, por cuenta de empresas unipersonales, sociedades o entidades de cualquier naturaleza constituida en el exterior, cualquier otra acti vidad de carácter preparatorio o auxiliar. 5. Cuando una empresa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el exterior, realiza en el país operaciones comerciales por intermedio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro representante independiente, siempre que el corredor, comisionista general o representante
independiente actúe como tal en el desempeño habitual de sus actividades. No obstante, cuando ese representante realice más del 80% de sus actividades en nombre de tal empresa, no será considerado como representante independiente en el sentido del presente numeral. 6. La sola obtención de rentas netas de fuente peruana a que se reere el Artículo 48º de la Ley.
Constituye una empresa que así fuera au tónoma depende de otra más importante que se denomina casa matriz o principal. Empresa que está controlada por otra conocida como la principal, según dene
la NIC 28, de igual modo la NIC 27 la dene como empresa que se encuentra
bajo el control de otra empresa (conocida como la matriz o principal). Para GARCÍA MULLÍN, en este caso “la actividad económica se desarrolla a través de una sociedad formalmente constituida en territorio nacional, aunque sustancialmente por la propiedad de las acciones sea una sociedad extranjera. En la legislación comparada, puede optarse por otorgarle el tratamiento tributario de una sociedad domiciliada o el que corresponda a una sociedad no domiciliada” 15.
En el caso del Perú, el texto del artículo 7 inciso d) de la Ley del Impuesto a la Renta, considera a las personas jurídicas constituidas en el país como contribuyen tes domiciliados. Empresa que califca como afliada o
asociada Es una empresa en la cual el inversionista tiene inuencia signifcativa16, pero no calica como una subsidiaria ni tampo co una asociación en participación del inversionista (Ello conforme lo indica la NIC 28). Empresa que califca como sucursal Son pequeñas ocinas dependientes de
la casa principal y con funciones que por lo general son independientes, de la casa principal o matriz. Cabe precisar que la sucursal es un establecimiento secundario a través del cual una sociedad desarrolla, en lugar distinto a su domicilio, algunas actividades contenidas dentro de su objeto social. Recordemos que la sucursal carece de personería jurídica independiente de su principal. Está dotada de representación legal permanente y goza de autonomía de gestión en el ámbito de las actividades que la principal le asigna, conforme a los poderes que otorga a sus representantes17. 15 GARCÍA MULLÍN, Roque. Op. Cit. Página 54.
16 La inuencia signicativa se presenta en las decisiones de políticas nancieras y operativas de una empresa en la que se ha invertido, sin llegar a controlar dichas políticas (NIC 28, es el poder para participar). 17 Conforme lo indica el artículo 396 de la Ley General de Sociedades.
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