RAPPORT DE STAGE Cabinet BEN CHERIF & ASSOCIES Audit & Conseil
Réal Ré alis isé é pa parr :
Mountassir Badr N°d’ N° d’in insc scri ript ptio ion n:
2135 Encadrant de l’école :
Mme : ASLI Encadran Enca drantt de l’e l’entr ntrepr eprise ise :
Mr : Youssef Fadil
e au
C 2009
Stage au Cabinet BEN CHERIF & ASSOCIES DU 01 au 31
CABINET BEN CHERIF & ASSOCIES
C’est pour moi un réel plaisir de vous présenter ci-joint, mon rapport de stage. Un rapport qui décrit certes, l’expérience acquise durant ma formation au cabinet BEN CHERIF & ASSOCIES du 01 Juillet au 31 Juillet Juillet 2009. Je voudrais à cette occasion adresser une mention particulière à Monsieur ABDENBI BEN CHERIF. Experts Comptables et commissaires aux comptes, Gérant, pour son accueil dans son cabinet et au sein de son équipe, ainsi que ces recommandations pour les missions et les taches qui m’ont été affectées
par son aimable direction tout au long de mon stage.
Sommaire • • •
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Avant-propos Remerciements Introduction…………………………………………………… ……………………………………1 Présentation de l’établissement d’accueil………………….…………………………5 Les Missions du Cabinet………………………………………………………… …………….6
Pa rtie Part ie 1 : PARTIE THEORIQUE : LE COMMISSARIAT AUX COMPTES. ………………………………7 I. La di dime mens nsio ion n de de la la mission……………………………………………………………………… …………. …7 1-Nature et rôle du commissariat aux comptes……………………………………………………....8 2- Evolution historique du commissariat aux comptes……………………………………………..8 3- Diversité des missions et champ d'application du commissariat aux comptes……..9 4- Caractéristiques générales des missions………………………………………………………………9 5Particularités d'exercice du commissariat aux comptes…………….………………………….14
II- Le commissariat aux comptes : Démarche générale, méthodes et techniques………… techniques………….15 .15 1- Présentation d'ensemble………………………………………………………………… …………………15 2- Acceptation de la mission……………………………………………………………………… …….…….16
3-Les phases du commissariat aux comptes……………………………………………………………16 4- Prise de connaissance et orientation de la mission…………………………………………….17 4.1. Les risques généraux d'audit……………………………………………………………. ……………….18 4.2. Identification des domaines et des systèmes significatifs……………………….…………21 4.3 Rédaction d'un programme général de travail (ou plan de mission)………………….23 5- Appréciation du contrôle interne ………………………………………………………………………..24 6- Contrôle des comptes…………………………………………………………………… …………………….29 6.1. Examen des états de synthèse…………………………………………………………………… ……..30 6.2. Techniques de contrôle des comptes………………………………………………………………..31
Partie 2 : Mission de commissariat aux comptes……………………………………….40 I.
Méthodologie……………………………………………… ……………………………………41 1. Présentation de la mission…………………………………………………………… ……………..41 2. Les principales phases de la mission…………………………………………………………..4 1 3. Les programmes de travail ……………………………………………………………………… …43 4. La synthèse du contrôle des comptes…………………………………………………………58 5. Le rapport du commissariat aux comptes……………………………………………………60
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Conclusion……………………………………………………… …………………………………..61 Glossaire……………………………………………………… ………………………………..……63 Bibliographie………………………………………………… …………………………………….66
Avant propos En complément de la formation dispensée tout
au long de notre cursus d’étude à l’ENCG –Settat, nous
sommes
amenés
à
passer
des
stages
professionnels au sein des entreprises pour adjoindre cette
expérience
professionnelle
aux
acquis
théorique de notre formation universitaire. Intéressé par une carrière d’Audit et d’expertise
comptable,
j’ai
choisi
cabinet
BEN-CHERIF
&
ASSOCIES comme établissement d’accueil, afin de profiter
de l’expérience d’un staff dynamique,
compétent, unanimement reconnu par sa notoriété dans son domaine. Quoiqu’elle soit ardue, la période de stage reste
une expérience très enrichissante pour valoriser mes aspirations professionnelles.
Remerciements Je tiens à adresser mes sincères remerciements et mes gratitudes à tous ceux qui m’ont ont aidé dans l’accomplissement de ce travail, plus précisément : •
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A madame ASLI, mon encadrante interne. A Monsieur FADIL YOUSSEF, Auditeur, mon
encadrant de mission. •
A Monsieur LATIF NABIL , Auditeur .
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A Monsieur Khalil , Chef comptable.
Au personnel du cabinet BEN-CHERIF & ASSOCIE et à toute personne, qui, ayant contribué de prés ou de loin à la réussite de ce travail. Je vous remercie pour l’assistance continue, l’encadrement fructueux, la disponibilité et l’intérêt que vous avez suscité tout au long de l’étude. Votre aide et vos conseils m'ont été d’une grande utilité.
INTRODUCTION Dans un monde où la concurrence s’accentue de jour en jour, dans un marché où la différenciation et les compétences
sont de plus en plus demandées et où l’image de marque varie constamment, le souci de positionnement s’avère crucial pour tout organisme désirant atteindre son objectif ultime, la performance grâce à la compétence. Les documents financiers sur lesquels se basent les dirigeants pour définir les orientations de leurs sociétés sontils pertinents et suffisamment fiables ? Les informations publiées par l'entreprise et destinées aux tiers avec lesquels elle entretient des relations financières ou commerciales sont-elles sincères ? C'est dans le but d'alléger le poids de ces interrogations et de ces incertitudes que s'est développée une pratique progressivement reconnue et même rendue, dans un certain nombre de cas, obligatoire : L'audit comptable et financier. L'audit recouvre, dans les faits un concept assez large. Il consiste ; d'une manière générale ; en un examen mené par un observateur sur la manière dont est exercée une activité par rapport à des critères spécifiques à cette activité. L'audit financier ; dont le développement est allé en parallèle avec celui de la comptabilité ; représente sans aucun doute l'aspect le plus connue des formes d'audit. La diversité des définitions données à l'audit due à la richesse et à la largeur du concept a donné lieu à l'intervention dans les différents pays de diverses organisations professionnelles qui veillent à la détermination de règles professionnelles, à leur constante amélioration et à leur respect par ceux qui exercent le métier : Les auditeurs, appelés encore dans les pays francophones réviseurs comptables. Au Maroc, l'audit peut être entendu comme un examen auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d'exprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité du bilan et des comptes de résultat de l'entreprise. Il semble toutefois que les définitions données au terme sont parfois restrictives en ce sens qu'elles visent particulièrement l'activité exercée dans un cadre légal prédéfini et obligatoire qui se confond le plus souvent au Maroc avec le commissariat aux comptes. D'une part, l'exigence d'une opinion professionnelle et indépendante sur l'information financière publiée se fait sentir de plus en plus dans les textes législatifs et réglementaires. Et d'autre part, ces derniers ont tendance à élargir cette obligation légale à des organismes à statut
particulier notamment les coopératives du fait des pressions qui se font sentir et qui visent à côté de l'élargissement du champ d'application du commissariat aux comptes l'abaissement des seuils obligeant les sociétés au recours au contrôle légal. La loi 17-95 sur les sociétés commerciales définit de manière générale dans son article 166 la mission du commissaire aux comptes : «Le ou les commissaires aux comptes ont pour mission permanente, à l'exclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier, les valeurs et les livres, les documents comptables de la société et de vérifier la conformité de sa comptabilité, aux règles en vigueur. Ils vérifient également la sincérité et la concordance, avec les états de synthèse, des informations données dans le rapport de gestion du conseil d'administration ou du directoire et dans les documents adressés aux actionnaires sur le patrimoine de la société, sa situation financière et ses résultats. Le ou les commissaires aux comptes s'assurent que l'égalité a été respectée entre les actionnaires. ». Mais, l'audit comptable et financier ne se limite pas au seul commissariat aux comptes obligatoire. En effet, des entreprises peuvent souhaiter l'intervention d'un auditeur externe à la suite d'un événement particulier ou avant de s'engager dans un projet déterminé. C'est ainsi qu'on peut distinguer les différentes missions d'audit suivantes :
Un examen limité se penchant sur un aspect particulier des contrôles, ces missions permettent d'avoir un premier diagnostic de la situation ou d'aider à la prise d'une décision urgente.
Une mission d'examen sur la base de procédures convenues où l'auditeur met en œuvre des procédures d'audit définies d'un commun accord entre lui, l'entité et tous les tiers concernés pour communiquer les constatations résultant de ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mêmes les conclusions des travaux de l'auditeur.
Une mission de compilation, dans laquelle le professionnel utilise ses compétences de comptable, et non celles d'auditeur, en vue de recueillir, classer et faire la synthèse d'informations financières. Le travail effectué est un
travail de synthèse visant la compréhension facile des états de synthèse. Ces différentes catégories d'audit, ne divergeant pas notablement dans la manière de leur réalisation, ne présentent toutefois pas le même degré d'assurance. Afin de distinguer l'audit réalisé par le commissaire aux comptes ; dans le cadre de sa mission telle qu'elle est définie par la loi ; de celui réalisé par un auditeur externe, de manière régulière ou pour répondre à des besoins spécifiques, le premier est appelé audit légal et le second audit contractuel, ces travaux sont diligentés par une même nature d'intervenants, à savoir des professionnels indépendants, regroupés le plus souvent en cabinets d'audit, et titulaires du titre de commissaire aux comptes qui ne peut être porté au Maroc que par des experts-comptables, ces derniers engagent leurs responsabilités civile, disciplinaire et pénale dans l'exercice de leurs travaux. Quel que soit le contexte dans lequel est exercé l'audit comptable et financier, celui-ci vise à atteindre les mêmes objectifs généraux, l'atteinte de ces objectifs passe par l'application de méthodes spécifiques et l'utilisation de techniques particulières. Les résultats de l'audit se concrétisent par des rapports dont la forme, pour en faciliter l'utilisation ; a fait l'objet d'efforts importants de standardisation par les organisations professionnelles. La correcte compréhension de ces rapports permet de mieux comprendre la finalité, l'utilité et les limites de l'audit comptable et financier.
Nous allons essayer à travers cette présentation de cerner le thème du commissariat aux comptes qui soulève de plus en plus de nombreuses controverses devant lesquelles nous allons essayer de prendre position après avoir traité , de façon qu'il convient toujours de qualifier de non exhaustives ,les particularités de la mission du commissariat aux comptes, la démarche, les techniques et les obligations des commissaires aux comptes. Nous mettrons l'accent successivement sur les particularités du commissariat aux comptes, le respect des règles d'éthique dans l'exercice de la profession et la
présentation des normes professionnelles qui essayent d'homogénéiser le travail des auditeurs légaux, avant de s'intéresser à l'essence du travail des commissaires aux comptes en présentant l'ensemble des techniques et outils utilisés tout en essayant de mettre l'accent sur la portée des rapports qui en découlent de la réalisation de la mission et les responsabilités qui incombent aux commissaires aux comptes d'observer. Notre étude théorique du thème sera couronnée par la présentation d'une mission pratique et tout à fait particulière du fait qu'elle s'intéresse au commissariat aux comptes dans les établissements de crédit. En second partie, je présenterai les différentes missions auxquelles j’ai participé durant mon stage. L’intérêt est évidement double, d’une part concrétiser l’expérience acquise au cours du stage et d’une autre part constituer une trace documentaire dont la consultation et de nature à contribuer grandement à une compréhension générale et complète du métier.
Présentation de l’Etablissement d’Accueil Se capitalisant sur ses origines entrepreneuriales est ses valeurs d’engagement ; Cabinet BEN CHERIF & ASSOCIES est un cabinet d'Experts Comptables et de Commissaires aux Comptes qui a été créé en 1999 par Monsieur Abdenbi BEN CHERIF Expert Comptable Diplômé d'Etat et membre de l'Ordre des Experts Comptables de Casablanca et Sud.
A la recherche de l’excellence, l’indépendance, ouverture internationale BEN CHERIF & ASSOCIES s'est développé depuis plus de 10 ans sur ses trois valeurs piliers. BEN CHERIF & ASSOCIES demeure aujourd'hui un cabinet indépendant, référence en audit et accompagnement des entreprises. Cette indépendance est le fruit de la performance d’une équipe dynamique et sérieuse, derrière les chiffres se trouvent des hommes, des femmes et une organisation, engagés dans une évolution permanente pour mieux accompagner ces clients. C'est la garantie de la réussite pour répondre à l’exigence d’un marché concurrentiel dans l'avenir.
AUDIT CONSEIL FISCAL CONSEIL JURIDIQUE EXPERTISE TRANSACTION SUPPORT GESTION SOCIAL FORMATION
Les Missions du Cabinet :
Cabinet BEN CHERIF & ASSOCIES s’engage à travers ses métiers a contribué à la réalisation de l’objet social de différentes entreprises, ses missions peuvent se résumer en :
Partie 1 :
Partie théorique : Le commissariat aux comptes
I- La dimension de la mission : Une mission d'audit des états de synthèse a pour objectif de permettre à l’auditeur d'exprimer une opinion selon laquelle les états de synthèse ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable identifié et qu’ils traduisent d’une manière régulière et sincère, la situation financière de la société, ainsi que le résultat de ses opérations et le flux de sa trésorerie. Pour ce faire, l'auditeur met en œuvre un référentiel de travail à même de lui permettre de rassembler des éléments probants nécessaires pour tirer des conclusions sur lesquelles se fonde son opinion. L'opinion de l'auditeur renforce la crédibilité de ces états de synthèse, en fournissant une assurance élevée, mais non absolue. Une telle assurance ne peut exister en audit, en raison de nombreux facteurs, tels que, l’utilisation de la technique des sondages, les limites inhérentes à tout système comptable et de contrôle interne, le recours au jugement et le fait que la plupart des informations probantes à la disposition de l’auditeur conduisent, par nature, davantage à des déductions qu’à des convictions. Dans son rapport, l’auditeur donne son avis et : - Certifie sans réserve, - Certifie avec réserve, - Refuse de certifier. Une présentation sommaire de la nature de la mission s'avère nécessaire avant d'amorcer la présentation des particularités du commissariat aux comptes.
1-Nature et rôle du commissariat aux comptes :
Le commissariat aux comptes est une mission d’audit à caractère légal dans la mesure où elle est imposée par les lois sur les sociétés. Le commissaire aux comptes, nommé
par l’assemblée des associés et, en cas de carence, par voie de justice, généralement pour une durée de 3 exercices, a pour mission permanente de vérifier les comptes de la société, en vue d’émettre son avis sur leur régularité, sincérité et image fidèle. Il est également chargé par la loi de certaines vérifications spécifiques et de certaines missions connexes. Le commissaire aux comptes a ainsi une mission d’information, de prévention et de protection. Son rapport est d’une diffusion très large. De ce fait, sa mission est d’intérêt public. La finalité du commissariat aux comptes est de concourir à la sécurité des relations financières en exprimant une opinion compétente et impartiale. Le rôle du commissaire aux comptes ne se limite pas exclusivement à l'émission du rapport de commissariat aux comptes obligatoirement communiqué aux actionnaires, mais s'étend à différentes autres tâches contribuant à renforcer sa place dans les entreprises et à permettre une communication constante avec les administrateurs de la société. 2- Evolution comptes :
historique
du
commissariat
aux
Le commissariat aux comptes est une institution bien installée, une figure familière du paysage mental des juristes d'affaires, notamment de ceux qui s'occupent de sociétés. Familière au point de nourrir le sentiment qu'elle a toujours été là. Impression justifiée en apparence seulement : la vérité est qu'au Maroc le contrôle légal moderne a à peine une dizaine d'années ; la renaissance du commissaire aux comptes ne date que de la loi 15/89 du 8 janvier 1993. Donc en très peu de temps, un défi audacieux devrait être relevé avec succès. Il fallait briser une tradition de «secret des affaires» et de méfiance à l'égard du contrôle comptable – la comptabilité elle-même traînant une image d'instrument du fisc –, contraindre les entreprises à porter attention aux techniques comptables les plus avancées dans la perspective de la libre concurrence. Il fallait construire un corps de professionnels apte à remplir la mission et notamment à soutenir les besoins d'un pays en pleine croissance sur les plans institutionnel et économique, alors surtout que quelques grands réseaux internationaux prenaient de toute façon une part prépondérante d'un marché devenu mondial.
La situation actuelle du commissariat aux comptes est donc le résultat d'une dizaine d'années d'efforts continus, rythmés par des étapes législatives dont certaines encore récentes, bien que déjà complètement assimilés. Nous évoquons ce bref passé parce qu'il nous fait percevoir à quel
point l'institution est animée d'une dynamique intense, ce qui justifie que nous proposons dans ce qui suit une immersion plus intense dans le sujet en abordant de façon plus détaillée la mission de commissariat aux comptes. 3- Diversité des missions et champ d'application du commissariat aux comptes :
Le commissariat aux comptes constitue un ensemble de missions qui peuvent s’ordonner en 4 catégories principales : - Une mission d’audit visant à certifier les comptes au regard des notions de sincérité, de régularité et d’image fidèle ; - Des missions spécifiques intervenant dans le cadre de la mission de certification et qui ont pour objet soit : . De vérifier la sincérité de certaines informations ; . De s’assurer du respect de certaines garanties légales particulières ; - Des missions particulières relatives à la réalisation de certaines opérations ; - Une mission de communication des opinions aux organismes et personnes désignés par la loi. La nomination d'un commissaire aux comptes au moins n'est obligatoire que pour les sociétés de capitaux et les sociétés dont le chiffre d'affaires dépasse 50 millions de Dh quelle que soit leur forme juridique. 4- Caractéristiques générales des missions :
4-1. Responsabilités : Le commissaire aux comptes engage sa responsabilité sur des informations financières lorsqu’il rédige un rapport sur lesdites informations ou autorise l'utilisation de son nom lors de leur publication.
La loi du 17 octobre 1996 a distingué clairement les activités de direction et de gestion d’une part et celles de contrôle réalisé par le commissaire aux comptes d’autre part. Les dirigeants sociaux ont la charge, sous leur responsabilité, d’établir des états de synthèse réguliers et sincères et qui donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la société à la fin de cet
exercice, d’informer correctement les associés, de veiller au bon fonctionnement des services de la société et de contrôler l’activité du personnel. Si les dirigeants sociaux commettent des fautes, la responsabilité qu’ils encourent n’entraîne pas ipso facto celle du commissaire aux comptes et ne peut se confondre avec elle. L’auditeur ne saurait être responsable de droit de toute irrégularité qui serait commise dans la société qu’il contrôle, que cette irrégularité soit le fait des dirigeants ou du personnel de la société. La responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être mise en œuvre que s’il a commis une faute dans l’exercice de ses fonctions de contrôle et qu’il existe un lien de causalité direct entre la faute éventuellement commise et le préjudice éventuellement subi. 4-2. Obligation de moyens : Le commissaire aux comptes est tenu de mettre en œuvre les diligences nécessaires et de procéder aux vérifications qu’il juge opportunes pour motiver son avis. Cette obligation de moyens s’apprécie au regard de la mise en application des normes professionnelles, du degré d’implication de l’auditeur, et l’implication des collaborateurs de qualité de son cabinet et le recours, lorsque les circonstances le nécessitent, à d’autres experts dans les domaines techniques nécessitant l'intervention d'un professionnel du domaine. Sa responsabilité disciplinaire, civile mais également pénale peut être engagée en cas de négligence ou manquement à ses devoirs ou à l’éthique. Le commissaire aux comptes n’a donc pas à vérifier toutes les opérations qui relèvent du champ de ses missions, ni à rechercher systématiquement toutes les erreurs et irrégularités qu’elles pourraient comporter.
Son devoir est d’exécuter sa mission avec toute la compétence et le soin que l’on est en droit d’attendre d’un professionnel diligent. Par conséquent, l’objectif du commissaire aux comptes est d’acquérir un degré raisonnable d’assurance quant à l’opinion qu’il est appelé à formuler. Pour acquérir celle-ci, il doit procéder à des investigations dont il détermine la nature et l’importance compte tenu des circonstances de l’espèce dans le respect
des dispositions légales et réglementaires ainsi que des normes de l’Ordre des Experts Comptables. Si le commissaire aux comptes a une obligation de moyens, il peut, dans certains cas, ne pas avoir une entière liberté de les mettre en œuvre ; il lui incombe alors d’exprimer son opinion en conséquence. 4-3. Avis et conseils : L'essentiel de la mission du commissaire aux comptes est de se prononcer sur les qualités requises par la loi des comptes soumis par les dirigeants sociaux à l'approbation de l'assemblée générale ; pour autant ; elle ne se limite pas à l'appréciation à posteriori des comptes arrêtés. Le commissaire aux comptes est longtemps apparu comme le juge des comptes, le censeur qui, le jour de l'assemblée générale, donne lecture d'un rapport au style très formel et qui, il faut bien le dire, n'emporte pas l'enthousiasme de la foule. Sa mission centrale reste bien la certification des comptes mais l'extension de ses attributions, l'exploration en profondeur au cœur de l'entreprise qu'il est appelé désormais à réaliser, lui permet d'observer quantité de faits de toute nature. Sa relation avec les dirigeants est quasi-permanente ou du moins elle s'exerce chaque fois que des événements importants affectent la vie de l'entreprise. C'est pourquoi, tout naturellement, le commissaire aux comptes est conduit à jouer un rôle plus étendu que celui de strict censeur des comptes. Les observations qu'il fait sur le fonctionnement de l'entreprise vont se traduire par des avis, des conseils, des recommandations ayant pour objet d'améliorer l'organisation. Cet aspect positif et constructif du commissariat aux comptes n'est pas nouveau, mais il est appelé, semble-t-il, à s'amplifier et à se développer. Pour en tracer les limites, le critère essentiel à prendre en compte est celui de l'indépendance. Les limites de ses interventions, hors la stricte certification des comptes, résultent de la prise en compte de ce préalable. Il ne faut pas que le commissaire aux comptes fasse, pour l'entreprise qu'il contrôle,
des prestations incompatibles avec la liberté d'esprit qu'il doit conserver dans sa mission légale. 4-4. Non immixtion dans la gestion : De par la nature de sa mission, qui exige compétence et indépendance, l’auditeur ne doit pas être «juge et partie» et ne peut ni s’immiscer dans la gestion, ni dans le traitement des opérations de la société.
Il est donc indispensable d'éviter toute confusion entre les fonctions et les responsabilités des dirigeants et celles du contrôleur légal. Le prin princi cipe pe géné généra rall posé posé est est que que le comm commis issa sair ire e aux aux comptes ne peut pas : - Accomplir des actes de gestion, ni directement, ni par association ou substitution aux dirigeants ; - Expri Exprimer mer des jugem jugement ents s de valeu valeur, r, criti critique ques s ou élogi logie eux, sur sur la condu onduiite de la ges gestion tion prise rise dans son son ensemble ou dans ses opérations particulières. Cependant, si tel est le principe de l’interdiction, la loi elle-même prévoit des dérogations ; ainsi elle demande au commissaire aux comptes d’apprécier les motifs, le contenu et les résultats de certains actes ; mais c’est toujours en fonction de qualifications et de critères qu’elle précise. Ains Ainsi, i, l’in l’inte terd rdic icti tion on,, si elle elle est est impé impéra rati tive ve dans dans son son principe, est évolutive dans son application en fonction des textes et de la pratique. Elle ne vise en effet que l’immixtion, c’est à dire l’intervention volontaire faite à tort ou sans base légale. 4-5. Caractère permanent de la mission : Le caractère permanent de la mission provient des larges pouv pouvoi oirs rs d'in d'inve vest stig igat atio ion n dont dont joui jouitt le comm commis issa sair ire e aux aux comptes dans l'accomplissement de sa mission. L'article 167 de la loi 17-95 dispose dans son premier alinéa qu' "A toute époque de l'année, le ou les commissaires aux comptes opèrent toutes vérifications et tous contrôles qu'ils jugent opportuns et peuvent se faire communiquer sur place toutes les pièces qu'ils estiment utiles à 1'exercice de
leur mission et notamment tous contrats, livres, documents comptables et registres de procès-verbaux." Ce pouvoir d'investigation s'étend au réseau de filiales de la société et aux tiers qui ne peuvent opposer aux commissaires aux comptes le secret professionnel. Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contrôle, mais il n’est pas chargé d’un contrôle permanent. permanent. Sur le plan du droit, le caractère permanent de la mission ne peut avoir d’autres significations. Ayant reçu ce pouvoir, en vue d’assurer au mieux sa missi mission on,, c’est c’est dans dans le cadre cadre généra générall de son oblig obligati ation on de moyens, et donc par référence à un professionnel diligent,
qu’il incombe au commissaire aux comptes de déterminer, si quand et comment il doit en user. En prat pratiq ique ue,, la briè briève veté té des des déla délais is entr entre e l’ar l’arrê rêté té des des comptes et leur approbation ne permet pas au commissaire aux comptes, dans la généralité des cas, d’effectuer dans ce cour courtt laps laps de temp temps s tous tous les les cont contrô rôle les s que que requ requie iert rt une une certi certific ficati ation on raiso raisonn nnabl ableme ement nt fondé fondée. e. De ce fait, fait, c’est c’est la nature même des travaux du commissaire aux comptes qui impl impliq ique ue des des inte interv rven enti tion ons s en cours ours d’ex d’exer erci cice ce.. C’es C’estt pourqu pourquoi, oi, les norme normes s de l’Ordr l’Ordre e des des Exper Experts ts Compta Comptable bles s relatives à la démarche démarche et les techniques techniques d’audit, demandent au commissaire aux comptes de répartir ses travaux dans le temps et entre son ou ses confrère(s) dans le cadre d'une mission de co-commissariat. 4-6. Travail en équipe et intervention personnelle : L’in L’inte terv rven enti tion on pers person onne nell lle e du prof profes essi sion onne nell est est le fondement même d’une profession libérale. Elle a, à la fois pour cause cause et conséqu conséquence ence,, sa respons responsabil abilité ité personne personnelle. lle. Celle-ci, dans le cas particulier du commissaire aux comptes, est régie par les articles 404 et 405 de la loi du 17 octobre 1996 instituant des délits spécifiques au commissariat aux comptes. Les contrôles que requiert l’exercice du commissariat aux comp comptes tes exigen exigent, t, sauf sauf excep exceptio tion, n, que le commi commiss ssair aire e aux comp comptes tes,, titul titulair aire e du manda mandatt ou cosig cosignat natair aire e dans dans le cas d’une société de commissaires aux comptes, se fasse assister par des associés, des collaborateurs salariés ou des experts indépendants.
Cep Cependa endan nt, puisque que le comm ommiss issair aire aux aux compt ompte es cons conser erve ve pers person onne nell llem emen entt une une resp respon onsa sabi bili lité té plei pleine ne et entière, il ne peut déléguer tous ses pouvoirs, ni transférer l’es l’esse sent ntie iell des des trav travau aux. x. Cela Cela impl impliq ique ue qu’i qu’ill cons conser erve ve la maîtr maîtrise ise de l’exé l’exécu cutio tion n de la missi mission, on, qu’il qu’il en assum assume e les décisions les plus significatives et qu’il ait personnellement une connaissance suffisante de la situation de la société. 4-7 -7.. Re Resp spec ectt libérales :
des de s
règ èglles
prop pr oprres
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prof pr ofe essio ion ns
Memb Membre re d’un d’une e prof profes essi sion on libé libéra rale le,, l’au l’audi dite teur ur se doit doit d’exer exerc cer ses ses fonction tions s dans dans le respe espec ct des règles gles de confraternité, de solidarité et de courtoisie qui la régissent. Il doit d’abord se comporter vis-à-vis de ses confrères conformément aux règles de la déontologie professionnelle, en particulier dans les rapports avec un co-commissaire, un
comm commis issa sair ire e du même même grou groupe pe,, son son préd prédéc éces esse seur ur ou son son successeur dans une même société. Il doit aussi veiller à respecter les normes de l’Ordre des Exper Experts ts Compta Comptable bles s dans dans ses relati relations ons avec avec les audit auditeur eurs s internes de l’entreprise et ses conseils extérieurs notamment l’expert comptable. Si l’auditeur a le devoir d’apprécier certains actes des responsables responsables de la société, il ne peut le faire que dans la plus gran grande de cour courto tois isie ie ; il devr devra a s’ab s’abst sten enir ir de tout tout juge jugeme ment nt personnel sur les hommes. 5- Par Partic ticula ularit rités és d'e d'exer xercic cice e du com commis missar sariat iat au aux x comptes :
5-1. Le Co-commissariat : L'inst L'institu itutio tion n du Co-co Co-commi mmiss ssari ariat at aux compt comptes es est une une particularité prévue par la législation marocaine à l'image de celle française. En effet, effet, les textes textes prévo prévoien ientt que les les sociét sociétés és faisa faisant nt appel public à l'épargne sont tenues de désigner au moins deux commissaires aux comptes ; il en est de même des sociétés de banque, de crédit, d'investissement, d'investissement, d'assurance, de capitalisation et d'épargnes. En sus sus de l'indé l'indépen pendan dance ce qui doit doit subsi subsiste sterr entre entre les comm commis issai saires res,, la répart répartiti ition on des trava travaux ux semble semble être être une préoccupation essentielle du sujet. En effet, le principe est que la répartition des travaux doit être décidée librement, mais une répartition très inégalitaire des travaux n'apparaîtrait pas conforme à
l'esprit des textes qui a conduit à imposer, dans certains cas, le double commissariat. Cette répartition ; matérialisée par un programme de travail global ; est définie lors de l'approche d'audit et donne généralement lieu à permutation entr entre e les les deux deux cabi cabine nets ts au cour cours s de la duré durée e de vie vie du mandat. Une "revue croisée" des dossiers de travail de chaque cabinet est effectuée par l'autre en vue d'assurer l'indépendance et la complémentarité de l'équipe. L'opinion qui en résulte des discussions doit être unique et elle est matérialisée par la rédaction d'un rapport qui ; en cas de divergence entre les opinions des deux commissaires ; doit relater les deux opinions différentes en présence conformément à l'article 171 de la loi 17-95. 5-2. Commissaire suppléant :
Les textes prévoient la nomination d'un commissaire suppléant qui jouit d'un mandat parallèle à celui du titulaire et qui remplace ce dernier en cas de refus, d'empêchement, de démission ou de décès. II- Le commissariat aux comptes : Démarche générale, méthodes et techniques : 1- Présentation d'ensemble :
Hormis la diversité des missions qui peuvent être confiées à un auditeur, une méthodologie commune semble avoir former le consensus et elle a permis en conséquence l'élaboration des normes de travail. Cependant, tout travail d'audit doit donner lieu à une réflexion et à une approche préliminaire qui conduiront à définir l'organisation de la mission d'audit, en prévoyant les tâches à effectuer et leur répartition optimale dans le temps. La démarche générale définira à partir de la nature des risques, le poids relatif des étapes de la méthode et la complexité des outils nécessaires à la mise en œuvre des contrôles. La démarche d'audit est donc une démarche spécifique et itérative, spécifique dans le sens qu'elle nécessite une connaissance minimale de l'entreprise à
auditer et une adaptation des techniques aux particularités de cette dernière, et itérative dans la mesure où elle sera précisée et complétée au fur et à mesure que seront obtenues les conclusions des premiers travaux. Le schéma général d'une mission de commissariat aux comptes peut se schématiser par l'organigramme de la page suivante. 2- Acceptation de la mission :
L'acceptation de la mission ne représente pas, à première vue , en elle-même une étape de la démarche
d'audit puisqu'il s'agit d'une décision prise par le commissaire aux comptes quant au sujet de l'acceptation ou non de la réalisation d'un travail qui lui est offert. Cependant, les travaux auxquelles le commissaire aux comptes sera incité à effectuer avant de statuer sur le sujet conditionnent dans une large mesure les étapes de la démarche et les conditions de déroulement de la mission. 3-Les phases du commissariat aux comptes
En effet, le commissaire aux comptes doit veiller tout particulièrement à la connaissance préalable de l'entreprise de même qu'à l'analyse des éléments pouvant constituer des entraves à la bonne conduite de la mission tels que la remise en cause de son indépendance, l'insuffisance des honoraires ou l'existence des circonstances pouvant compromettre la continuité de l'exploitation. 4- Prise de connaissance et orientation de la mission :
La réalisation de la mission du commissaire aux comptes exige
une
prise
de
connaissance
de
l’entreprise
lui
permettant notamment de déterminer les risques généraux liés à la société. La prise de connaissance préalable de l'entreprise s'effectue à la fois par la consultation de documents, des visites et des entretiens, elle vise à s'informer sur les éléments suivants : o
L’activité de l’entreprise et le secteur dans lequel elle opère
o
Son organisation et sa structure
o
Ses politiques générales : politiques financières, commerciales et sociales
o
Ses perspectives de développement
o
Son organisation administrative et comptable
o
Ses politiques comptables
•
Pour acquérir ces informations, le commissaire aux comptes dispose des moyens suivants
o
La prise de contact avec le prédécesseur
o
La relation directe avec les dirigeants auprès desquels il recherchera les informations nécessaires sur les décisions qui peuvent avoir une incidence sur les comptes.
o
La prise de connaissance des états de synthèse, afin d’analyser la situation financière et la rentabilité de l’entreprise.
o
Les informations utiles à l’exercice de sa mission qu’il peut, en vertu de l’article 167, recueillir auprès des tiers qui ont accompli des opérations pour le compte de la société.
o
Les rapports des auditeurs externes et des auditeurs internes.
o
La législation applicable à l’entreprise
o
Les
rapports
financiers
d’entreprises
similaires
exerçant dans le même secteur. o
Les publications des organismes professionnels.
o
La découverte de l'entreprise par des entretiens avec les divers responsables de même qu'une visite des locaux des établissements.
Cette première étape aboutit à la création du dossier permanent,elle permet également, par l'analyse des risques, de définir les objectifs de l'audit puis de fixer le programme d'intervention. Celui-ci sera accompagné d'une lettre de mission adressée par le réviseur à son client.
Lors de cette phase de prise de connaissance générale de l’entreprise, le commissaire aux comptes a collecté et examiné de nombreuses informations sur l’entreprise qui vont lui permettre de procéder à une analyse des risques généraux de l’entreprise qui se subdivisent en plusieurs catégories. 4.1. Les risques généraux d'audit : L'ampleur des travaux menés par le commissaire aux comptes est en relation étroite avec l'importance des risques détectés qui peuvent avoir des origines de plusieurs ordres à savoir la situation économique et financière, l’organisation générale, l’attitude de la direction ou les risques liés à l'audit comptable et financier proprement dit.
4.1.1. La situation économique et financière : Parmi les facteurs de risques que le commissaire aux comptes considère, on peut citer : - L’existence d’éléments susceptibles de remettre en cause la continuité de l’exploitation. - Une situation financière précaire (dégradation des résultats, du fonds de roulement, augmentation importante des besoins en fonds de roulement, etc.) - La situation économique du secteur d’activité (marché en déclin, secteur très concurrentiel, etc.) - La nature des produits vendus (produits à obsolescence
rapide,
existence
de
nouveaux
produits
concurrentiels, produits saisonniers, etc.) - Les modifications de structure (acquisition ou cession ou cessation d’activité, restructuration, etc.). - Degré de qualification et sensibilisation du personnel au contrôle interne.
4.1.2. Organisation générale de l’entreprise : Parmi les facteurs de risques liés à l’organisation générale de l’entreprise, on peut citer l'excès de centralisation ou de décentralisation, la rotation importante du personnel et notamment des cadres, l'insuffisance du contrôle sur des activités ou des succursales décentralisées, l'absence de procédures comptables et administratives, d’organigrammes et de définitions de fonctions régulièrement mises à jour, l'absence de contrôle budgétaire ou l'absence de service d’audit interne. 4.1.3. Attitude de la direction : L'insuffisance ou l’absence de sensibilisation de la direction pour les questions comptables, financières et administratives constitue un facteur de
risque général qui doit être pris en compte. En particulier, l’attitude de la direction dans les domaines suivants sera examinée : - L’organisation de l’entreprise (degré d’implication dans le système de contrôle interne) ; - Les résultats, les comptes annuels et l’information financière. - L'indépendance du commissaire aux comptes. 4.1.4. Les risques liés à l'A.C.F. : L'essence de la démarche d'audit qui comprend les étapes de prise de connaissance générale et d'appréciation du contrôle interne veut que les contrôles ultérieurs effectués par le commissaire aux comptes ne visent pas l'exhaustivité et soient menés par des sondages allégeant le travail de vérification.
Le risque de non détection d'erreurs significatives ne peut donc en aucun cas être écarté et on ne peut prétendre au mieux qu'à un risque faible de non détection exprimé par le commissaire aux comptes. Ce dernier ; en vertu de son obligation de moyen ; ne peut être obligé que de mettre en œuvre son professionnalisme et sa compétence pour exprimer une opinion sur les comptes avec un niveau d'assurance plus au moins élevé en considération des preuves et des convictions qu'il a pu se forger à travers les contrôles qu'il a effectué en collaboration avec son équipe.
L’existence
de
risques
généraux
peut
conduire
le
commissaire aux comptes, soit à renforcer globalement son programme de travail, soit à aborder la mission dans un état d’esprit différent, ce qui aura un effet au second degré sur l’orientation
des
travaux
de
contrôle.
En
effet,
la
connaissance de l'entreprise permettrait au commissaire aux comptes d'orienter sa mission et d'appréhender les domaines et les systèmes significatifs. 4.2.
Identification
des
domaines
et
des
systèmes
significatifs : L’identification des domaines et des systèmes significatifs nécessite
au
préalable
la
détermination
du
seuil
de
signification. Le seuil de signification est la mesure que peut faire le commissaire aux comptes du montant à partir duquel une erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la régularité et la sincérité des états de synthèse ainsi que l’image fidèle du résultat de l’exercice, de la situation
financière et du patrimoine de la société. C’est donc l’appréciation que peut faire le commissaire aux comptes des besoins des utilisateurs des états de synthèse. Pour déterminer le seuil
de signification, plusieurs
éléments de référence peuvent être utilisés ; les éléments de référence les plus communément admis sont les capitaux propres, le résultat net, le résultat courant ou encore un ou plusieurs postes ou informations des états de synthèse (chiffre d’affaires...). A côté de ces éléments significatifs, le commissaire aux comptes dispose d'un large champ de manœuvre pour apprécier certaines circonstances particulières qu'il peut prendre en compte lors de la fixation d’un seuil de signification, notamment :
- L’existence d’exigences contractuelles, légales ou statutaires particulières - La variation importante d’une année sur l’autre des résultats ou de certains postes, à ce niveau, le commissaire aux comptes peut avoir recours dès cette phase de la mission à la revue analytique qui sera traitée dans un stade plus avancé de cette présentation comme technique d'audit ; Les domaines significatifs peuvent être classés en deux catégories : - Les comptes significatifs, c’est-à-dire ceux qui peuvent par leur valeur et/ou leur nature receler des erreurs significatives ; - Le respect des obligations légales que le commissaire aux comptes doit vérifier, c’est-à-dire les vérifications spécifiques auxquelles il doit procéder.
Pour
déceler
représentant commissaire
des aux
de
manière
risques comptes
efficiente
significatifs doit
vérifier
les
comptes
d'erreurs, les
le
systèmes
comptables qui assurent la saisie et le traitement des différentes données dont la résultante est l’établissement des états de synthèse. Ces systèmes peuvent être manuels ou informatisés. Le commissaire aux comptes doit identifier les systèmes comptables qui traitent des données ayant une incidence significative sur les états de synthèse. L’identification des systèmes comptables significatifs lui permet de décider ceux qui doivent faire l’objet d’une évaluation du contrôle interne ou d’un programme de contrôle spécifique, de planifier l’exécution des travaux et, si nécessaire,
l’intervention
de
spécialistes
lorsque
les
traitements sont informatisés.
3.3 Rédaction d'un programme général de travail (ou plan de mission) :
La prise de connaissance de l'entreprise et l'identification de ses cycles principaux donne au commissaire aux comptes l'ensemble des informations nécessaires pour apprécier le volume de travail qu'il aura à effectuer, c'est ainsi que la planification de sa mission l'amène à considérer : - Le choix des collaborateurs en fonction de leur expérience et de leur connaissance du secteur d'activité de l'entreprise. - La répartition des travaux dans le temps, dans l'espace et avec le Co-commissaire. - L'utilisation possible des travaux de l'expert-comptable, des auditeurs internes.
- La coordination avec les commissaires aux comptes des filiales ou de la maison-mère. - L'appel à des spécialistes pour étudier par exemple des applications informatiques ou dans tout autre domaine : juridique, fiscal, technique ; - Les dates des conseils et des assemblées et les délais d'émission des rapports. Sur la base des informations collectées, le commissaire aux comptes sera en mesure d'établir le budget de ses honoraires, en heures et en dirhams. Son estimation des heures nécessaires pour l’accomplissement de sa mission pourra être modifiée ultérieurement si, à la suite de son examen des systèmes comptables significatifs, il conclut que les risques d'erreurs sont tels qu'il doit augmenter l’étendue de ses contrôles.
L'ensemble des informations collectées pourra être regroupé dans un ''programme général de travail'', véritable plan de mission, dont les principales rubriques peuvent être de manière concise les suivantes : - Présentation de l’entreprise. - Organisation et politique comptables. - Zones de risques. - Seuils de significations et domaines significatifs (montant du ou des seuil(s) de signification, identification des comptes significatifs, etc.) . - Axes principaux des travaux de contrôle. -Organisation
de
la
mission
(dates
d'intervention,
intervenants, intervention de personnes extérieures, co-
commissaire, spécialistes, auditeurs internes- nature des rapports à émettre et délais d'émission, etc.) ; - Budget des honoraires (répartition des heures dans le temps et par nature de travaux, montant des honoraires et des débours, etc...). Cette première étape aboutit donc à la création du dossier permanent, elle permet également par l'analyse des risques ; de définir les objectifs de façon claire puis de fixer le programme d'intervention. Celui-ci sera accompagné d'une lettre de mission adressée par le réviseur à son client 5- Appréciation du contrôle interne :
A la suite de la création du dossier permanent et de l'idée générale que le commissaire aux comptes a pu se faire sur l'organisation générale de l'entreprise, celui-ci procédera à l'évaluation du contrôle interne de l'entreprise de manière à en dégager les points forts et les points faibles.
Cette étape, rendue nécessaire devant l'impossibilité d'un contrôle exhaustif des comptes annuels ; est primordiale dans la mesure où
elle détermine l'étendue des contrôles
ultérieurs à effectuer. En effet, la démarche de l'auditeur, reposant sur une approche sélective et non exhaustive, s'appuie nécessairement sur
l'existence
de procédures
internes à l'entreprise qui conduisent à un enregistrement correct. L'établissement du dossier de contrôle interne fait appel à des techniques de contrôle de l'organisation de l'entreprise et en particulier à l'analyse de la circulation des documents. Le contrôle interne est constitué par l'ensemble des mesures de contrôle, comptable ou autre, que la direction définit, applique et surveille, sous sa responsabilité, afin d'assurer la protection du patrimoine de l'entreprise et la
fiabilité des enregistrements comptables et des états de synthèse qui en découlent. Le contrôle interne ainsi défini doit permettre d'obtenir l'assurance raisonnable que : - Les opérations sont exécutées conformément aux décisions
de
la
direction
(système
d'autorisation
et
d'approbation) . - Les opérations sont enregistrées de telle façon que les états de synthèse qui en découlent sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat de l'exercice, de la situation financière et du patrimoine de l'entreprise - les actifs de l'entreprise sont sauvegardés (séparation des tâches, contrôle physique sur les actifs, service d'audit interne, assurances, prévention des erreurs et des fraudes, enregistrements comptables corrects à partir d'informations fiables et complètes, protection des biens, etc... )
Le commissaire aux comptes apprécie le contrôle interne de l'entreprise en fonction de son objectif de certification des états de synthèse. En conséquence, il ne procédera à une étude et à une évaluation du contrôle interne que pour les systèmes conduisant à des comptes significatifs qu'il a identifié lors de la phase de planification de sa mission. L'appréciation du contrôle interne comporte deux étapes : o
La première consiste à comprendre les procédures
de traitement des données et les contrôles internes manuels
ou
l'entreprise,
informatisés cette
mis
compréhension
en
place
dans
repose sur la
consultation du manuel de procédures de l'entreprise ou ; en cas d'inexistence ; sur des entretiens maintenus avec le personnel de l'entreprise. o
La deuxième consiste à vérifier le fonctionnement
des contrôles internes sur lesquels le commissaire
aux comptes a décidé de s'appuyer afin de s'assurer qu'ils produisent bien les résultats escomptés tout au long de la période examinée. La première étape se déroule comme suit :
- Prise de connaissance du système de traitement des données et des contrôles internes manuels et informatisés mis en place dans l'entreprise (utilisation, si nécessaire, des diagrammes de circulation comme moyen de description) ; - Vérification par des tests limités (tests de conformité) que les procédures telles que décrites et que les contrôles internes indiqués sont appliqués. A ce niveau, le commissaire aux comptes sera en mesure de repérer les points forts et les faiblesses du système de contrôle interne.
Des tests de permanences lui permettent alors de vérifier que les points forts sont réellement appliqués. - Evaluation des risques d'erreurs qui peuvent se produire dans le traitement des données en fonction des objectifs que doivent atteindre les contrôles internes sur le traitement des données. - Evaluation des contrôles internes assurant la protection des actifs, c'est-à-dire ceux sans lesquels il existerait des risques de pertes non enregistrées (par exemple, systèmes de protection physique des stocks pour éviter le coulage, relance des clients pour éviter des pertes sur créances) ; - Identification des contrôles internes sur lesquels le commissaire aux comptes a décidé de s'appuyer et qui auront
pour
conséquence,
s'ils
fonctionnent
tels
qu'escomptés, de limiter ses travaux de vérification sur les soldes des comptes concernés. Cette étape est développée dans son intégralité lorsqu'un système comptable est étudié pour la première fois. Pour les
exercices ultérieurs, il conviendra de mettre à jour la description du système et l'analyse qui en est faite. Si les systèmes n'ont pas été modifiés, des tests de conformité devront être effectués pour s'assurer que c'est le cas. Après la réalisation de la première étape, le commissaire aux comptes peut, pour orienter sa mission, rédiger une note de synthèse pour chaque compte significatif. La deuxième étape dans l’appréciation du contrôle interne vise à effectuer un contrôle approfondi des contrôles
internes sur lesquels le commissaire aux comptes a décidé de s'appuyer pour s'assurer qu'ils fonctionnent effectivement et tout au long de la période soumise à son
examen,si le résultat de cette vérification est satisfaisant, une limitation des contrôles opérés sur les soldes des comptes concernés peut être prévue, dans le cas contraire, le commissaire aux comptes se trouve dans l'obligation de remettre en cause l'évaluation préliminaire des risques d'erreurs dans le système étudié et élaborer ainsi un programme de travail permettant soit de s'assurer qu'aucune erreur significative ne s'est produite, soit de quantifier les erreurs qui se sont produites. Le commissaire aux comptes doit procéder à cette appréciation du contrôle interne quelle que soit la taille de l'entreprise. Dans les petites entreprises, il n'existe pas, à priori, de contrôles internes sur lesquels le commissaire aux comptes puisse s'appuyer en raison du problème de séparation des tâches posé par un effectif restreint des services administratifs. Cependant, il doit procéder à la première étape d'évaluation du contrôle interne afin de comprendre le processus de traitement des opérations et identifier les risques d'erreurs qui peuvent se produire. Ainsi son programme de travail sera adapté à ces risques.
De même, dans les petites entreprises, le problème de non séparation des tâches devrait être compensé par le fort degré de responsabilité
et d'engagement de personnes se
chargeant des services administratifs de l'entreprise. A côté des procédures ordinaires que le commissaire aux comptes est appelé à vérifier, celui-ci doit veiller à vérifier l'existence des procédures exceptionnelles qui deviennent opérationnelles dans des circonstances autres que celles du déroulement normal de l'activité de l'entreprise.
A l'issue de ces examens et vérifications, l'auditeur sera en mesure de porter un jugement sur les procédures examinées. Peut-il se reposer sur celles-ci et limiter l'étendue de ses travaux ? Au contraire, doit-il, compte tenu des faiblesses relevées, étendre les contrôles à réaliser au moment du contrôle de fin d'exercice ? Ou bien, enfin, eu regard aux spécificités de l'entreprise, devra-t-il dès à présent envisager de ne pouvoir porter une opinion sur les comptes qui sont arrêtés, les faiblesses du contrôle interne étant importantes et ne pouvant être suffisamment palliées en intensifiant ses travaux de contrôle des comptes ? L'informatisation,
désormais
présente
dans
chaque
entreprise, a nécessité la mise en place des techniques d'évaluation du contrôle interne adaptées qu'il convient de décrire. C'est dans ce sens que nous proposons de traiter exclusivement dans la dernière partie le bouleversement que provoque l'informatisation à tous les niveaux de la démarche du commissaire aux comptes. 6- Contrôle des comptes :
Compte tenu de ses conclusions sur le contrôle interne, de l'examen préalable de certaines opérations de nature exceptionnelle de l'exercice et de ses observations relevées au cours de l'inventaire physique, le commissaire aux
comptes est en mesure de procéder au contrôle des comptes annuels sur lesquels porte son rapport de certification en définissant avec précision un programme de travail adapté. Ce programme de contrôle se déroule quand l'entreprise est en mesure de fournir des états financiers ou des balances comptables suffisamment proches des comptes définitifs.
Selon la loi, les états de synthèse sont tenus à la disposition du commissaire aux comptes soixante jours au moins avant l'avis de convocation de l'assemblée générale. Toutefois, le commissaire aux comptes se fera, remettre, chaque fois que cela sera possible, les projets des états de synthèse afin de commencer son examen le plus rapidement possible avant la réunion du conseil d'administration ou du directoire qui arrête les comptes. D'une façon précise, le contrôle des comptes vise à vérifier d'une part, la présentation des écritures comptables et des états de synthèse conformément aux prescriptions du code général de normalisation comptable, et d'autre part, la véracité de la traduction comptable des événements qu'a connu l'activité de l'entreprise au cours de l'exercice. Le commissaire aux comptes procède dans sa démarche à un examen des états de synthèse avant de recourir à un examen de détail des comptes qui fait appel aux diverses techniques d'audit.
6.1. Examen des états de synthèse :
L'examen des états de synthèse vise, d'une part la certification de la régularité et de la sincérité des états de synthèse, de l'image fidèle qu'ils donnent du résultat de l'exercice, de la situation financière et du patrimoine de la société, d'autre part la vérification de la sincérité et de la cohérence avec les états de synthèse des informations
d'ordre financier contenues dans les documents qui doivent être mis à la disposition des actionnaires à l'occasion de l'assemblée générale.
L'examen d'ensemble des états de synthèse a pour objet de vérifier : o
Que le bilan, le compte de produits et charges, l'état des soldes de gestion, le tableau de financement et l'état des informations complémentaires : Sont cohérents, compte tenu de la connaissance
•
générale de l'entreprise, de son secteur d'activité et du contexte économique, •
Concordent avec les données de la comptabilité, Sont présentés selon les principes comptables et la
•
réglementation en vigueur, •
Tiennent compte des événements postérieurs à la date de clôture.
•
Que toute l'information nécessaire est présentée de façon à ce que l'utilisateur des comptes annuels ne puisse être trompé.
Le commissaire aux comptes pourra recourir notamment dans cette étape à la revue analytique qui sera traité dans ce qui suit. 6.2. Techniques de contrôle des comptes :
La réalisation de la mission du commissariat aux comptes proprement dite s'effectue par la mise en œuvre de différentes techniques qui trouvent à s'appliquer soit lors de certaines phases de l'audit, soit à certains postes particuliers du bilan, soit enfin dans des environnements particuliers. L'ensemble de ces techniques ; qui comporte des tests de
cohérence et des tests de validation ; est décrit dans la suite en veillant à les présenter de la façon suivante dans un ordre décroissant de force probante
Observation physique Confirmation directe Contrôle documentaire Contrôle arithmétique Analyse, estimation, rapprochement Examen analytique Informations orales
techniques se présentent comme suit :
6 .2.1. Observation physique :
Ces
L'observation physique vise à vérifier directement que les éléments portés à l'actif du bilan de l'entreprise ont une existence physique réelle. Cette technique à laquelle est attachée une grande
force probante peut s'appliquer à la
plupart des postes des immobilisations et à la caisse. Cependant, l'observation physique la plus couramment pratiquée par le commissaire aux comptes est le contrôle de l'inventaire physique des stocks obligatoire notamment en absence d'un système d'inventaire permanent.
Malgré son haut degré de force probante, l'inventaire n’apporte qu’une partie des éléments probants qui sont nécessaires au commissaire aux comptes pour fonder son jugement. Seule l’existence du bien est confirmée. Les autres éléments, tels que propriété du bien, valeur attribuée,... doivent être vérifiés par d’autres techniques. Le travail du commissaire aux comptes ne consiste pas en la vérification exhaustive des quantités en stock. En effet, C'est
à
la
direction
de
l’entreprise
qu'incombe
la
responsabilité des prises d’inventaire. Le commissaire aux comptes doit s’assurer que les dirigeants assument cette responsabilité et ont mis en place des procédures de contrôle physique satisfaisantes. Une façon efficace de s’en assurer est d’assister aux contrôles effectués par l’entreprise. Dans la plupart des cas, le commissaire aux comptes se limitera à constater que les procédures existent, qu’elles sont satisfaisantes et correctement appliquées. Il complétera cette observation par un nombre de comptages dont le volume dépendra de la qualité des procédures d’inventaire mises en place par l’entreprise et de la fiabilité du système de contrôle interne
concernant
enregistrement.
les
actifs
inventoriés
et
leur
Le rôle essentiel du commissaire aux comptes étant d’observer la façon dont l’entreprise procède au recensement des existants, il devra se tenir informé de la date ou des dates retenues par l’entreprise pour effectuer son inventaire. Le commissaire aux comptes devra également s'assurer ; en plus de l'existence des marchandises ; de leur qualité et du respect du principe de séparation des exercices pour des mouvements de stocks survenus à des dates proches de celle de la clôture de l'exercice. De même, le commissaire peut se
faire assister par des experts lorsque les substances stockées présentent des caractéristiques techniques dont l'ignorance pourra conduire à des conclusions erronées à propos de l'existence des irrégularités dans la tenue des stocks et notamment la valorisation de la provision pour dépréciation des stocks. Après avoir assisté à l'inventaire physique, l'auditeur rédige une note de conclusion sur la fiabilité de l'inventaire. Il n'est pas exclu un inventaire physique, jugée insuffisamment fiable, doive être renouvelé pour que l'auditeur accepte de certifier les quantités en stock. 6.2.2. La confirmation directe :
La confirmation par des tierces figures parmi les outils obligatoires, efficaces, rapides et extrêmement probants utilisés par les commissaires aux comptes. Elle consiste à obtenir directement auprès des tiers en relation avec l'entreprise, la confirmation du solde de leurs comptes qui fonctionnent en réciprocité avec ceux de l'entreprise. Cette technique est également appelée
"Circularisation des
comptes". Elle est surtout appliquée aux comptes de clients et fournisseurs, mais elle peut également être utilisée pour les comptes financiers ( banques, emprunts) et pour les
engagements hors bilan (hypothèques, garanties données, engagements de retraite...) La
confirmation
présente
plusieurs
procédés
de
réalisation. En effet, chaque poste de bilan, susceptible d'être audité par la technique de la confirmation directe, fait appel à une nature de confirmation spécifique, répondant à un objectif précis. C'est ainsi qu'on peut distinguer les deux grandes catégories de confirmations suivantes :
- Ouverte ou aveugle : le commissaire aux comptes demande au tiers de lui indiquer le solde du compte de l'entreprise dans ses livres, ce procédé s'apprête bien à être appliqué pour confirmer le solde des comptes des créanciers de l'entreprise notamment les fournisseurs, notaires ou les comptes banques de l’entreprise. - Fermée : le réviseur indique le montant du compte du tiers
et
lui
demande
de
confirmer
ce
solde.
Cette
confirmation doit être accompagnée d'un détail de compte pour être efficace et elle peut être positive ou négative.
Positive : Le tiers est incité à répondre quelque soit
son attitude à l'égard du relevé adressé par l'entreprise.
Négative : Le tiers n'est appelé à répondre dans ce
cas que s'il est en désaccord avec les écritures de l'entreprise. L’efficacité de la technique de confirmation directe est subordonnée au respect de certaines règles pratiques concernant : - La sélection des comptes à confirmer. - La présentation, le contrôle et l’expédition des demandes - l’exploitation des réponses ;
- le traitement des demandes sans réponses. A- La sélection des comptes à confirmer :
La confirmation peut être exhaustive dans certains cas (banques, contrôle des engagements, par exemple). Mais, le plus souvent, le commissaire aux comptes fera appel aux techniques de sondages pour déterminer le nombre de tiers à circulariser et la manière de les choisir.
Les critères de sélection varient en fonction de la nature de la confirmation demandée et visent dans tous les cas à vérifier l'absence de risques significatifs d'erreurs. C'est ainsi que le commissaire aux comptes sélectionnera par exemple les fournisseurs ayant les échanges les plus significatifs avec l'entreprise auditée puisque ces derniers présentent un plus grand risque de non-exhaustivité des enregistrements de la par de l'entreprise auditée de ses dettes. Les sélections doivent également être faites selon des critères conduisant à identifier et expliquer les anomalies possibles. Ainsi, les fournisseurs ayant un solde débiteur important ou les clients ayant un solde créditeur significatif sont circularisés. B- la présentation, le contrôle et l’expédition des demandes :
La demande de confirmation est établie par l'entreprise auditée seule habilitée à le faire ; elle mentionne les faits que la demande est établit suite à la demande du commissaire aux comptes et que la réponse doit être directement envoyée à l'auditeur. Pour être opérationnelle, une lettre timbrée à l'adresse de l'auditeur doit être jointe à la demande de confirmation. C- l’exploitation des réponses et le traitement des demandes sans réponses :
A la réception des réponses, le commissaire aux comptes doit les séparer en réponses conformes et réponses non conformes. Ce rapprochement est, le plus généralement, effectué par les équipes comptables de la société auditée. Le rôle de l'auditeur se limitant à contrôler la cohérence des rapprochements, de vérifier certains montants par sondages et d'expliquer les écarts non justifiés, le cas échéant.
Comme la circularisation n'atteigne jamais un taux de réponse de 100%, l'auditeur doit recourir à une méthode alternative pour traiter les non-réponses, celle-ci varie en fonction de la nature du poste en question et peut consister à un contrôle des documents que ça soient internes à l'entreprise ou émanant de tiers. 6.2.3. Contrôle documentaire :
Cette technique est certainement la plus connue des méthodes de révision: elle consiste à rapprocher les enregistrements comptables avec les documents qui sont à l'origine des flux. Il ne faudra pas perdre de vue que les documents externes ont toujours une force probante supérieure aux documents émis par l'entreprise, et, à fortiori, aux documents purement internes. En effet, des erreurs peuvent etre détectées par les tiers et la fraude est plus difficile car elle supposerait une collusion entre des membres de l'entreprise et des personnes externes. 6.2.4. Contrôle arithmétique :
Comme laisse suggérer son nom, cette technique consiste à exploiter les documents de quelque nature que soit en effectuant des contrôles arithmétiques visant à détecter les erreurs de calcul qui ont pu survenir lors de l'établissement de ces documents.
Bien évidemment, cette technique ne s'applique qu'à certains documents d'une valeur significative par rapport au solde du compte considéré et en considération toujours des seuils de signification que le commissaire aux comptes s'est fixé. 6.2.5. Analyse, estimation, rapprochement :
Ces techniques visent d'une manière générale à justifier une information à partir de sources différentes. Elles consistent à comparer les informations qui doivent être semblables alors qu'ils figurent sur des documents différents. A ce niveau, le commissaire aux comptes peut se servir d'un outil précieux à savoir les schémas de vérification des comptes qui permettent de rapprocher de façon aisée les soldes des comptes et ses mouvements, leur regroupement et facilitent ainsi la détection des erreurs par le vérificateur. 6.2.6. Revue analytique :
Le
commissaire
aux
comptes
pratique
la
revue
analytique qui l'amène à s'interroger sur certaines évolutions globales de postes, d'une période à l'autre, ou sur la cohérence de l'évolution de certains postes entre eux. Du fait de son aisance, l'examen analytique est utilisé à plusieurs étapes de la mission. En effet, elle peut suivre l'évolution du contrôle interne et permettre au réviseur de conforter son opinion sur l'application des points forts de ce contrôle de même qu'elle lui permet, s'il dispose, dés le début de son contrôle sur les comptes finaux, d'un bilan et d'un compte de résultat déjà établis, d'acquérir une compréhension rapide des comptes de l'exercice. L'examen
analytique
consiste
à
rechercher
les
incohérences, notamment à partir du contrôle indiciaire. Les tests de cohérence servent à comparer des données tirées des comptes de l'entreprise, entre elles ou avec des indicateurs externes. Ces données sont souvent présentées
sous forme de ratios. Les méthodes de revue analytique sont nombreuses, le commissaire aux comptes devra être apte à choisir parmi cette large gamme de méthodes celle qui convient le plus à la nature du poste qu'il contrôle.
Les ratios utilisés sont construits de manière à pouvoir mettre en évidence les variations erratiques de certains postes des documents financiers; il ne faut pas les assimiler à des indicateurs utilisés en gestion financière. Des variations brutales de données ou des ratios très éloignés des normes sont des indicateurs d'éventuelles erreurs commises durant l'exercice. Tout écart significatif devra faire l'objet d'une étude particulière et d'explications appropriées de la part de l'entreprise. Ces explications seront vérifiées en les recoupant avec les autres informations dont dispose le commissaire aux comptes qui pourra décider, si elles s'avèrent insuffisantes, de les compléter en recherchant d'autres justifications. L’examen analytique fournit des éléments probants quant à l’exhaustivité, l’exactitude et la validité des données générées par le système comptable. Toutefois, l’auditeur doit apprécier le risque que l’examen analytique auquel il a procédé
ne
mette
pas
en
évidence
des
anomalies
significatives. La recherche des causes des aberrations se fera à la fois à partir des documents comptables et par des entretiens avec les responsables des opérations traitées. 6.2.7. Informations orales :
Les informations orales ne présentent aucune force probante justifiant l'opinion que le commissaire aux comptes exprimera à propos des comptes annuels. C'est ainsi que l'auditeur ne fera recours à cette source de données que dans
le but de s'informer sur des particularités de l'entreprise ou lorsqu'il a eu des hésitations quant à l'interprétation de certains documents.
Partie Pratique : Mission de CAC Le commissariat aux comptes (CAC) est une discipline qui
appelle à des développements théoriques très extensifs. Cependant, c'est la pratique de la profession qui nourrit cette dernière de normes professionnelles et d'idées susceptibles d'assurer la constante amélioration de cette pratique. La deuxième partie de ce rapport présentera ainsi ma contribution à la réalisation de ces missions. Durant mon stage j’ai eu l’occasion de participer à une mission de commissariat aux comptes. Cette mission a été effectuée
auprès
de
la
caisse
mutuelle
de
sécurité
sociale(CMSS):
M
Mission CAC Du 01 au 31 juillet
Entreprise : Caisse mutuelle de sécurité sociale
I-Méthodologie
1-Présentation de la mission :
Dans le cadre de l'organisation spécifique que caractérise la CMSS , la mission commissariat aux comptes; à laquelle j'ai pris partie ; a été confiée à cinq auditeurs de l’équipe de mission.. Avant de commencer à expliciter les contrôles effectués et les défaillances observées au niveau de chaque compte vérifié, il nous apparaît judicieux de présenter les principales étapes du déroulement de la mission et le programme de travail proposé pour sa bonne conduite. 2 - Les principales phases de la mission :
Le déroulement de la mission comporte le respect d'un certain nombre d'étapes qui se présentent successivement comme suit : 1-1- visite des lieux 2-1-Phase de documentation : Demande de Livres et Registres Les Livres légaux (livre d'inventaire et le livre
journal). Obtenir le Registre des PV du Conseil
d'Administration et de l'Assemblée Général. Obtenir le Registre des Transferts. Obtenir le Manuel des procédures Comptables. Obtenir le manuel les procédures de gestion. Obtenir les Etats de Synthèse N-1 pour procéder à
une revue analytique.
Obtenir les rapports d'audit ou de Commissariat aux
comptes N-1. Commentez. Obtenir les Procès verbaux des Conseils
d'administration et des Assemblées tenues au cours de l'exercice.
Obtenir tous les contrats significatifs de l'exercice.
(Emprunts, Accords Commerciaux, Représentations). Phase de contrôles généraux : Examiner l'ensemble des comptes annuels. Vérifier que le bilan et le compte de résultat sont
présentés selon les normes comptables applicables à notre audit. Vérifier que le bilan et le compte de résultat
concordent avec les comptes audités. Vérifier que le bilan et le compte de résultat sont
cohérents, en tenant compte d'une bonne connaissance du secteur d'activité. Faire un contrôle arithmétique de toutes les
additions sur les états financiers et les référencer entre eux. Référencer les états financiers aux papiers de travail. Vérifier que les soldes à nouveau sont conformes à
ceux du bilan de clôture. Vérifier à chaque arrêté de comptes (bilan,
situation),la mise à jour des écritures, la mise à jour du journal général, l'existence et la cohérence des diverses balances, le rapprochement des masses et des soldes journaux / balances. Vérifier que les comptes d'attente sont soldés. Contrôler par épreuves la régularité des
enregistrements comptables. Effectuer des tests sur le logiciel de comptabilité. En fin d'exercice, effectuer un contrôle des
opérations de clôture.
Vérifier que le bilan et le compte de résultat tiennent
compte des
événements postérieurs à la date de clôture.
Demander à la direction comment elle s'assure que
les événements postérieurs à la clôture ont été identifiés. Analyser les documents de gestion de la direction
relatifs aux premiers mois de l'exercice suivant. Analyser les budgets, prévisions de résultat, etc ... ,
les plus récents possibles.
S'assurer que nous détenons suffisamment
d'évidence que les états financiers ont été préparés dans une optique de continuité d'exploitation. Ecrire un mémo de synthèse.
Telles sont les principales étapes de la mission, elles visent à réaliser au mieux le programme de travail présenté ci-dessous. 3 - Les programmes de travail :
Pour assurer une bonne réalisation de la mission et un contrôle à posteriori du bon accomplissement des travaux, des programmes de travail sont élaborés pour chaque compte vérifié, la présentation de ces programmes permettra de mieux comprendre l'étendue des travaux réalisés et la nécessité qu'à la commissaire aux comptes de synthétiser les travaux de ses collaborateurs. •
Capitaux propres
Les opérations formant le programme de travail de vérification des capitaux propres sont les suivantes : Obtenir ou établir un tableau récapitulatif faisant
ressortir les mouvements des différentes rubriques des capitaux propres. Apprécier l'évolution des soldes et s'assurer que les
variations sur l'exercice sont bien expliquées et qu'aucun mouvement n'a été omis.
Vérifier les mouvements de l'exercice par
rapprochement avec les décisions d'assemblée générale et les statuts de l’entreprise. Vérifier que les montants distribués sont en accord
avec : •
Les statuts et avec les droits attachés aux différentes catégories de parts
Les procès-verbaux de l'assemblée et des organes de gestion •
Conclure sur les fonds propres par un mémo de
synthèse •
Fond propres :
Etablir une revue analytique de la section S’assurer que l’affectation des résultats est conforme
aux règles légales statutaires et les décisions d’associés S’assurer de sa comptabilisation S’assurer que le compte courant d’associé est
individualisé par associé S’assurer que le compte courant d’actionnaire sont
tous créditeurs S’assurer des conditions de la constitution de la
provision pour investissement S’assurer que les livres et documents légales sont
exacts et tenu à jours S’assurer que les sommes remboursés correspond
bien aux plans d’amortissement et ils sont correctement enregistrer •
Trésorerie :
Au niveau de la trésorerie, le programme de travail vise à accomplir les tâches suivantes : Vérifier la présentation au bilan des comptes de
trésorerie, assurer que tous les comptes bancaires apparaissent bien dans la comptabilité.
Vérifier les soldes, découverts et prêts bancaires, les
conditions qui y sont attachées, la confirmation des signatures autorisées, les montants des intérêts et autres frais concernant l'exercice non débités et à provisionner. Vérifier les rapprochements bancaires établis par
l'entreprise (contrôle arithmétique, ancienneté des suspens, dénouement, rapprochement avec les soldes du grand livre, des journaux de trésorerie, des relevés bancaires ). Vérifier la justification des montants en rapprochement. Rapprocher le montant du solde sur l' "extrait de
compte" avec la réponse à la circularisation.
Effectuer un sondage sur les mouvements de banque
en pointant les pièces justificatives avec les journaux. le sondage s'effectue par un taux de vérification calculé sur le montant total du compte trésorerie S'assurer que les écritures passées par l'entreprise
et non par la banque ont été comptabilisées dans la période appropriée. Vérifier que les écritures passées par la banque et
non par l'entreprise ont fait l'objet d'écritures complémentaires. Dans le cas contraire, obtenir les explications nécessaires. Faire une revue des virements inter-comptes et
inter-compagnie. Pointer les virements significatifs dans tous les comptes concernés. S'assurer de l'apurement régulier des comptes de virements internes. Effectuer l'inventaire des espèces en caisse au
moment du contrôle et obtenir un état détaillé des soldes en caisse à la date d'arrêté. Effectuer un sondage sur les mouvements de caisse
en pointant les pièces justificatives avec les journaux. S'assurer de l'inexistence d'un solde créditeur ou anormalement élevé de caisse. Contrôler l'application correcte des taux de change
lorsque les montants sont libellés en monnaie étrangère. Contrôler le traitement fiscal et comptable des écarts
de conversion. Contrôler par sondage les charges financières de
l'exercice (pièces justificatives). Rapprocher aux 1,2,3 comptes d'emprunts. Faire un rapprochement avec le relevé des agios du dernier trimestre.
Faire une revue des comptes bancaires non
commerciaux. Obtenir de la direction une explication sur la nature et l'objet de ces comptes. Analyser les opérations inhabituelles sur ces comptes. Ecrire une note de synthèse. •
Immobilisations et Amortissements :
Le programme de travail sur les immobilisations et amortissements est long et comporte la vérification de plusieurs éléments pour que le commissaire aux comptes puisse s'assurer de la sincérité des écritures comptables, il exige l'accomplissement des opérations suivantes :
Revoir les procès verbaux et les interprétations de la
direction. Vérifier les principes comptables, s'assurer de la
permanence des méthodes et de l'adéquation avec les normes comptables applicables dans le cadre de notre audit. Vérifier la reprise des à nouveaux. S'assurer par sondage que les pièces justificatives
relatives à ces à nouveaux figurent au dossier permanent (DP). Etablir une ventilation par nature des
immobilisations incorporelles. Se procurer un état des mouvements de l'exercice et
le recouper avec le bilan. . Rapprocher les mouvements comptables des pièces justificatives. Vérifier les dates, prix, parties, désignations,
imputations comptables, _. drojts d'enregistrement. Classer au DP les pièces justificatives. Vérifier la détermination de la valeur nette
comptable et la reprise des provisions. Recalculer les plus ou moins values. S'assurer de l'encaissement du prix de vente. S'assurer que les frais remplissent les conditions
requises pour être immobilisés. Vérifier par sondage les opérations d'acquisitions et
de cessions de fin d'exercice; rapprocher avec les pièces justificatives (factures, contrats ... ). S'assurer que l'entreprise établit des plans
d'amortissements.
Vérifier les par sondage (bases, taux, calculs,
conformité avec les comptes). Contrôler la justification des provisions pour dépréciation. ( motif, calcul) Contrôler les comptes de charges et produits liés aux immobilisations incorporelles. Vérifier leur traitement fiscal. S'assurer qu'aucun événement n'est susceptible
d'altérer la valeur comptable des immobilisations incorporelles. S'assurer qu'aucun événement intervenu après la
clôture et ayant un lien de causalité avec des opérations de l'exercice n'est susceptible de remettre en cause la valeur comptable des immobilisations incorporelles.
Vérifier le respect et la bonne application des règles
fiscales. Ecrire un mémo de synthèse. •
STOCKS
Ce poste, de part sa nature ; présente un risque élevé de fraude et sa vérification suppose la réalisation des tâches ci-après : Vérifier les principes comptables, s'assurer de la
permanence des méthodes et de l'adéquation avec les normes comptables applicables dans le cadre de notre audit. S'assurer que les états de synthèse chiffrés sont
valablement repris en comptabilité et sur le bilan. Identifier tous les sites de stockage (détenus par la
société, loués, etc. ... ), les stocks détenus par des tiers ou consignés, etc. .... Valoriser ces sites et estimer les risques propres à chaque site avant de commencer les travaux d'audit. Circulariser les tiers détenant des stocks. Assister à l'inventaire physique des stocks, remplir le
questionnaire correspondant et faire un mémo de synthèse. Lorsque l'inventaire a été effectué à une date antérieure à celle de la clôture, faire un "roll-forward" pour valider les montants figurant en comptabilité à la date de clôture.
Examiner les différences significatives entre
l'inventaire permanent et les comptages, voir la justification des écarts. Vérifier que l'état de synthèse de l'inventaire reprend
l'ensemble des feuilles de comptages et des confirmations des tiers détenant des stocks de l'entreprise. Vérifier par sondage l'exactitude de la reprise sur
l'état de synthèse des données figurant sur les feuilles de comptage ou sur les confirmations des tiers. Décrire les méthodes d'évaluation du stock et la
nature des différents coûts incorporés. Rapprocher les prix unitaires retenus pour les
matières premières en stocks
Vérifier le traitement comptable du port sur achats,
des remises obtenus fournisseur, etc .... En relation avec les comptes achats / fournisseurs et
créances / ventes, contrôler le cut-off. Vérifier la concordance entre la comptabilité
générale et la comptabilité analytique. Identifier les références en stocks pour lesquelles les
prix ont changé d'une manière significative au cours de l'année: en interrogeant le personnel de la société, en utilisant les outils de RAO. Identifier les références les plus importantes en
valeur (et/ou en quantité le cas échéant), et analyser le traitement comptable (comptage, valorisation, dépréciation) . Tester par sondage les coûts directs et indirects
incorporés dans les stocks (pour les coûts de personnel, faire le lien avec la section H). S'assurer que le coût d'une éventuelle sous-activité
n'est pas incorporé dans les stocks. Analyser.les frais généraux inclus dans les stocks, et
porter un jugement.
Tester la conformité des modalités d'évaluation
entre les marchandises, les matières premières, les produits semi-ouvrés ou finis. Examiner la valorisation des stocks acquis auprès de
tiers apparentés. Examiner la valorisation des stocks acquis par des
opérations non monétaires (troc, etc ... ). S'assurer que les provisions constatées sont
justifiées, en portant un jugement sur la méthode utilisée et en vérifiant les calculs (à l'aide des outils de RAO lorsque c'est possible). Rechercher les éventuelles provisions non
constituées : stocks à rotation lente (la rotation peut être calculée sur les ventes passées et/ou sur les prévisions de ventes futures), stocks obsolètes ou endommagés (faire le lien avec l'inventaire physique), stocks dont le coût de revient est supérieur à la valeur nette de réalisation. Ces travaux gagnent à être réalisés à l'aide des outils de révision assistée par ordinateur.
Sélectionner un échantillon de factures de vente,
appliquer une décote à partir du taux de marge et comparer avec la valeur d'inventaire. Analyser le carnet de commandes pour étayer notre
opinion tant sur l'écoulement de certains produits à problèmes que sur le niveau général prévisible de l'activité. Examiner les engagements d'achats et évaluer le cas
échéant les pertes à provisionner. S'assurer qu'aucun événement intervenu après la
clôture et ayant un lien de causalité avec des opérations de l'exercice n'est susceptible de remettre en cause la valeur comptable des stocks. Apprécier le traitement fiscal des provisions pour
dépréciation. Contrôler l'application correcte des taux de change
lorsque les montants sont libellés en monnaie étrangère. Contrôler le traitement fiscal et comptable des écarts
de conversion. Ecrire un mémo de synthèse.
•
Clients, Ventes et autres produits
Au niveau de la rubrique clients, ventes et autres produits, le programme de travail vise à accomplir les tâches suivantes : Vérifier les principes comptables, s'assurer de la
permanence des méthodes et de l'adéquation avec les normes comptables applicables dans le cadre de notre audit. Vérifier la présentation des comptes clients au bilan. S'assurer de la concordance (en capitaux et en
soldes) entre le grand livre clients, la balance des comptes individuels, le compte collectif et le bilan. Rapprocher le total de la balance âgée de la balance
générale. S'assurer de la justification des soldes à la clôture de
l'exercice. Si l'entreprise applique une politique de ristournes commerciales, vérifier que celles relatives au chiffre d~affaires de l'exercice ont été intégralement comptabilisées dans les comptes appropriés.
Vérifier que les remises et les ristournes hors
factures sont déclarées sur la DAS2. Balayer la balance auxiliaire client pour s'assurer
qu'il n'y a pas d'anomalies (utiliser si 1,5,6 possible les outils de RAO). Interroger la direction pour connaître le crédit client
habituel. Procéder à l'inventaire physique des effets en
portefeuille et faire le rapprochement avec le compte d'effets à recevoir. S'assurer que seuls les effets dûment acceptés,
escomptables et dont l'échéance n'est pas dépassée, figurent dans ce compte. Vérifier le dénouement sur l'exercice suivant. Rapprocher les effets remis à l'escompte des
confirmations bancaires. Faire un contrôle systématique des comptes clients
créditeurs. . S'il existe des comptes clients ouverts au nom des
dirigeants, d'associés ou de sociétés du groupe, apprécier le caractère courant et normal des opérations; rapprocher les soldes de ceux des entreprises concernées;
rechercher les conventions réglementées et les rapprocher des décisions des organes de la société. Reconstituer le solde clients Interroger la direction sur la méthode utilisée pour
s'assurer de l'indépendance des exercices. Calculer le ratio rotation du poste client. S'assurer que les derniers bons de livraison de
l'exercice correspondent à des sorties de stocks et ont donné lieu à facturation et comptabilisation d'un produit (ou ont fait l'objet d'écritures de régularisations). S'assurer que les livraisons de l'exercice suivant
n'ont fait l'objet ni de sorties de stocks, ni de facturations ou de comptabilisations anticipées. S'assurer que les derniers bons de retour de
l'exercice correspondent à des entrées en stocks et ont donné lieu à l'émission d'un avoir et à la comptabilisation
d'une charge (ou ont fait l'objet d'écritures de régularisations). S'assurer que les retours de l'exercice suivant n'ont
fait l'objet ni d'entrées en stocks, ni d'émissions d'avoirs ou de comptabilisations anticipées. Faire une revue des avoirs émis après la clôture,
jusqu'à une date la plus avancée possible, et détecter les retours, les rabais, remises, ristournes et avoirs accordés non provisionnés. Faire une revue des encaissements autour de la
clôture pour identifier les montants importants et/ou inhabituels et vérifier qu'ils sont comptabilisés sur la bonne période. Mettre en place des tests de cut-off pour les "autres
produits". Analyser l'historique des créances douteuses et
examiner le cas échéant le recouvrement de créances précédemment passées par perte. Rechercher les créances douteuses, notamment en
examinant au début de l'exercice suivant les impayés, les annulations de créances par 00. Vérifier les pièces justificatives pour les créances
passées en perte.
Vérifier que la TVA sur les créances irrécouvrables a
été récupérée selon les conditions exigées par l'administration (art 272 CGI). Apprécier le bien fondé des provisions constituées
sur les créances douteuses ou litigieuses. S'assurer de leur correcte comptabilisation et de leur caractère suffisant. Obtenir l'évolution mensuelle du chiffre d'affaires sur
marchandises. Obtenir l'évolution mensuelle du chiffre d'affaires sur
produits finis. Calcul de la marge sur vente de marchandises. Calcul de la marge sur vente de produits finis. Calcul de la marge globale.
Rechercher les éventuelles provisions
complémentaires à constituer.' Rapprocher avec les réponses des tiers (avocats ... ). Rechercher d'éventuels travaux fait par l'entreprise
pour elle-même. Vérifier que les taux de change utilisés pour les
créances en devises sont corrects. Contrôler le traitement comptable et fiscal des écarts
de conversion. Réalisation des ventes par rapport au budget
•
Personnel et comptes rattachés
Ce poste, de part sa nature, présente un risque élevé de fraude et sa vérification suppose la réalisation des tâches ci-après : Obtenir les mouvements de l'effectif de l'exercice,
Vérifier la présentation des comptes de personnel au bilan Rapprocher l'Etat 9421 avec le compte Frais de
Personnel et le livre de paie. Vérifier quelques additions et reports. Contrôle de l'établissement d'un bulletin de salaire
par mois (Salaire mensuel, Nombre de jours, Primes, Calcul de l'IGR ..... ).
Contrôler les rubriques permanentes de la paie avec
les dossiers personnels pour un échantillons de employés. S'intéresser particulièrement aux agents qui préparent la paie. Faire une récapitulation annuelle des déclarations
des organismes sociaux ( CNSS, AMO, 2 CIMR, Mutuelle) et rapprocher avec les comptes de
charges correspondants et le calcul global des cotisations sociales de l'exercice. Vérifier une déclaration par organisme Contrôler l'exhaustivité et le calcul des provisions de
fin d'exercice au titre des rémunérations différées (droits à congés payés acquis, primes, commissions, 13ème mois, intéressement, indemnités de licenciement, indemnités de départ à la retraite, subventions au CE, notes de frais, ... ).
Vérifier que les rémunérations versées aux
dirigeants, aux administrateurs et aux membres du conseil de surveillance sont conformes aux décisions prises par les organes habilités. Exploiter la circularisation des avocats pour ce qui
concerne les litiges éventuels avec le personnel. Se faire communiquer le détail des postes avances,
acomptes, dépôts, oppositions. 2 Pointer par sondage ces soldes avec les pièces
justificatives, apprécier leur caractère de recouvrabilité, procéder le cas échéant à une circularisation, vérifier le calcul des intérêts. Contrôler l'ancienneté et le dénouement sur
l'exercice suivant des créances ou dettes auprès des organismes sociaux. Vérifier la justification du solde des comptes
d'organismes sociaux par rapprochement avec les déclarations; y compris s'il y a lieu avec la régularisation annuelle. Circulariser les organismes sociaux si nécessaire. Contrôler les comptes de bilan liés au personnel
Uustification de solde, rapprochement avec les pièces justificatives, ancienneté, dénouement sur l'exercice suivant ).
S'assurer que tous les éléments du salaire devant
être soumis à cotisations ont bien été retenus dans le calcul des bases déclarées (salaires, avantages, commissions, ... ). Interroger la direction sur l'éventualité d'un contrôle
par les organismes sociaux. Faire le suivi des redressements notifiés, évaluer
l'impact sur l'audit. En liaison avec les postes ou les données concernés
(capitaux propres, valeur ajoutée, résultat, personnel, conventions, ... ) vérifier le calcul de la participation et son traitement comptable. Vérifier la méthode de comptabilisation des plans de
distribution d'actions, des engagements de rachats d'actions, etc .... Identifier les ratios significatifs et examiner leur
évolution
Comparer les comptes de salaires et charges
sociales avec les périodes antérieures Faire des calculs de vraisemblance concernant les
charges sociales. Ecrire un mémo de synthèse
•
Impôts et Taxes
Le contrôle de se compte n’nécessite la réalisation des opérations suivantes : Contrôler la présentation des comptes d'impôts et
taxes au bilan. Vérifier l'établissement des déclarations de TVA
mensuelles Contrôler la détermination du résultat fiscal (charges
et provisions non déductibles, imputation des déficits antérieurs, ... ). Contrôler les soldes des comptes de tiers et des
comptes de charges correspondants avec les bordereaux avis ( IS de l'exercice, acomptes versés). S'assurer du traitement correct de la Cotisation
Minimale annuel (déclaration et paiement, prise en charge éventuelle). .
S'assurer de la cohérence annuelle en base et taux
entre le total des comptes de produits et le chiffre d'affaires inscrit sur les déclarations de TVA, en établissant un contrôle de cohérence. (en tenant compte des décalages habituels : TVA exigible lors de la facturation: décalages dus aux provisions de fin d'année (factures et avoirs à établir), TVA exigible sur les encaissements:
décalages dus aux ventes non encaissées (comptes clients, effets escomptés, ... ), rechercher la justification des écarts résiduels. Contrôler les comptes de tiers (ancienneté et
dénouement) : TVA collectée (solde nul si la TVA est exigible lors de la facturation, égal à la TVA sur ventes non encaissées si la TVA est exigible sur les encaissements), TVA à payer, TVA à récupérer, TVA à régulariser. Rapprocher avec les déclarations, suivre le dénouement sur l'exercice suivant et
rapprocher avec les comptes de régularisation d'autres rubriques (clients, fournisseurs, ...). Faire un contrôle global de la TVA à récupérer en la
rapprochant au solde du compte 1 Fournisseurs et effets à payer. Pour la TVA déductible vérifier par sondage le
caractère déductible en se rapportant aux factures et aux documents douaniers. Vérifier le respect des règles relatives à la naissance
du droit à déduction selon qu'il s'agit d'immobilisations, d'autres biens ou de prestations de services. Pour la TVA collectée vérifier l'exactitude des taux
d'imposition retenus selon la nature des ventes. Pour la TVA collectée vérifier le caractère non
imposable des ventes non soumises à la TVA, notamment celles exonérées ou destinées à l'exportation. Vérifier le prorata de déduction le cas échéant. Pour la TVA collectée vérifier le respect des règles
relatives au fait générateur. Vérifier, s'il y a lieu, le respect des règles relatives au
prorata de déduction, aux livraisons à soi-même, à la régularisation de la TVA en cas de cessions d'immobilisations.
Vérifier pour l'ensemble des autres impôts et taxes
l'exactitude des bases 1,2 déclarées et des sommes dues ou provision nées à la clôture de l'exercice, le caractère libératoire des sommes déduites, l'exactitude et la justification des montants figurant en comptes de tiers et en comptes de charges, le respect des délais de paiement. Contrôler le calcul et le versement des acomptes. Interroger la direction sur l'éventualité d'un contrôle
fiscal ou du service des douanes. Faire le suivi des redressements notifiés, évaluer
l'impact sur l'audit et le cas échéant sur la participation des salariés. Revoir la liasse fiscale. Ecrire un mémo de synthèse.
•
Fournisseurs, Achats, Charges externes et autres achats
Cette rubrique nécessite un contrôle rigoureux de ces comptes vue son influence direct sur les résultats de l’entreprise. Obtenir le détail de ces comptes et Vérifier la
présentation des comptes fournisseurs et rattachés au bilan. S'assurer de la concordance (en capitaux et en
soldes) entre le grand livre fournisseurs, la balance des comptes individuels, le compte collectif et le bilan. Contrôler la cohérence de l'état 8306 avec les
charges comptabilisées et payées. Sélectionner les principaux fournisseurs pour
circularisation. Prévoir des procédures alternatives permettant de valider les objectifs d'audit si le fournisseur ne répond pas. Interroger la direction pour connaître le crédit
fournisseur habituel.
Prévoir un roll-forward quand la circularisation est
faite à une date antérieure à celle de la clôture. Faire un contrôle systématique des comptes
fournisseurs débiteurs. S'il existe des comptes fournisseurs ou comptes
rattachés ouverts au nom de dirigeants ou d'associés, d'entreprises interposées, ou d'entreprises du groupe, apprécier le caractère courant et normal des opérations, rapprocher les soldes de ceux des entreprises concernées, rechercher les conventions réglementées et rapprocher celles-ci des décisions des organes de la société. Vérifier que les ristournes commerciales concernant
l'exercice ont été intégralement comptabilisées. Vérifier la justification du poste effets à payer et son
classement par échéance. Contrôler par sondage les effets à payer, leur
ancienneté, les pièces justificatives, leur dénouement sur l'exercice suivant. Interroger la direction sur les dispositions prises pour
assurer l'indépendance des exercices. S'assurer que les derniers bons de réception de
l'exercice ont donné lieu à enregistrement d'une facture ou d'une provision.
S'assurer que les dernières factures enregistrées
correspondent à des opérations de l'exercice. S'assurer que les premières réceptions de l'exercice
suivant n'ont fait l'objet d'aucune comptabilisation de facture ou de provision sur l'exercice contrôlé . S'assurer que les premières factures enregistrées sur
l'exercice suivant ne correspondent pas à des mouvements de stocks de l'exercice. Appliquer la même démarche pour les retours de
marchandises et les avoirs. Analyser les écarts entre l'inventaire permanent et
l'inventaire physique (en liaison avec la section F).
Sur la base des relevés de banque ou des journaux
de banque des premiers mois de l'exercice suivant, faire une recherche des opérations concernant l'exercice et vérifier si elles sont provisionnées. Sur la base des relevés de banque ou des journaux
de banque des derniers mois de l'exercice, faire une recherche des opérations concernant l'exercice suivant et vérifier si elles sont activées. Sur la base des journaux d'achats des premiers mois
de l'exercice suivant, faire une recherche des opérations concernant l'exercice et vérifier si elles sont provisionnées. Sur la base des journaux d'achats des derniers mois
de l'exercice, faire une recherche des opérations concernant l'exercice suivant et vérifier si elles sont activées. En liaison avec le contrôle de la séparation des
exercices, analyser le compte de "fournisseurs factures non parvenues". Examiner les premiers mois de l'exercice suivant
pour détecter les ristournes acquises et non provisionnées. Faire une revue des avoirs à recevoir, reçus ou
comptabilisés aprés la clôture. Demander à la direction s'il y a eu des achats significatifs autour de la clôture. 3 Faire une revue des principaux contrats avec les
fournisseurs, et s'assurer qu'il n'y a pas d'engagements pouvant générer des pertes pour la société.
Analyser les principes de comptabilisation en ce qui
concerne les échanges non monétaires (troc, réclamation aux fournisseurs). Vérifier que les taux de change utilisés pour les
dettes en devises sont corrects. Contrôler le traitement comptable et fiscal des écarts
de conversion. Ecrire une note de Synthèse
4-La synthèse du contrôle des comptes :
Les travaux effectués par l'équipe de commissariat aux comptes tout au long de la mission devraient permettre au responsable de cette dernière
d'établir un rapport reprenant son opinion sur les comptes annuels arrêtés à la fin de l’exercice. Dans ce sens, et pour faciliter la rédaction du rapport, nous allons présenter les anomalies relevées dans chaque compte vérifié, et qui ; à nos yeux ; paraissent d'une importance notable pour réclamer l'attention du commissaire aux comptes. Rubrique : achats –fournisseurs - Certaines factures ne sont pas comptabilisées - La non constatation des charges constatées d’avance, d’ou le principe de spécialisation d’exercice n’est pas respecté. - Les dossiers fournisseur tenus pas le service de comptabilité sont incomplets. - L’inexistence de pièces justificative, factures Bon de commande, bon de livraison - Sans Bon de livraison l’auditeur en question ne peut pas valider la réception d’une marchandise, matériel etc.… Les comptes de charges de personnel Aucun salaire, ne doit être inférieur au Smig Les anomalies affectant ces comptes regroupées autour des points suivants : •
peuvent
être
Aucun salaire, ne doit être inférieur au Smig
• Existence de certains problèmes relatifs au remboursement des prêts octroyés aux employés et à leur comptabilisation.
• Certains avantages donnés aux employés ne figurent pas sur les bulletins de paie. Hormis ces petites incidences, les comptes relatifs aux charges de personnel sont tenus conformément aux dispositions de la législation de travail et des statuts de l’entreprise. Le rapprochement entre les écritures comptables et les déclarations sociales à la C.N.S.S. et à la direction fiscale est importante.
Les comptes de charges sur exercices antérieurs Ces comptes présentent une lacune significative relative à la comptabilisation; pour des montants importants; des charges qui ont eu lieu dans les exercices passés et dont la prévision a été possible mais qui n'a pas été réalisée. Ces charges ne devraient donc pas être imputées sur l'exercice (N)du fait qu'elles ne le concerne pas dans le sens qu'il n'y a pas eu de changement dans Les valeurs des opérations enregistrées. En se basant sur les constatations ci-dessus, et en se référant sur la vérification des états de synthèse, leur conformité avec la balance générale et sur les visites des lieux qui ont été effectuées, nous devrons être capables de rédiger un rapport de commissariat aux comptes pour l'exercice arrêté en fin d’exercice 5- Le rapport du commissariat aux comptes :
Pour la rédaction du rapport du commissariat aux comptes, les normes ont prévu des modèles de rapports à émettre variant dans leur contenu suivant la nature des constatations relevées par l'équipe du commissariat aux comptes et en considération de l'influence qu'ont constatations sur les comptes annuels.
ces
Conclusion Pour
conclure
ce
travail
d’étude
sur
le
commissariat aux comptes il est important de signaler que de nouvelles interrogations ne cessent d'agiter la matière. Nous avons essayé de présenter à travers ce rapport
le
déroulement d’une mission de commissariat aux comptes. Les commissaires aux comptes certifient, en justifiant de leurs appréciations, que les comptes annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l'exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la personne ou de l'entité à la fin de l’exercice. De cet effet le métier de Commissaire aux comptes est de plus en plus indispensable, cette expérience m'a permis, d'une part, d'observer sur le terrain l'ensemble des techniques d'audit utilisées par les commissaires aux comptes dans leur travail, et d'autre part; elle m'a servi à mettre en application mes connaissances théoriques et de tester leur applicabilité sur le terrain, et ce dans le cadre de ma participation à la mission de commissariat aux comptes au niveau des établissements public et privée. C'est dans cette perspective que nous avons essayé, lors de la dernière partie de ce travail, de présenter l'ensemble des normes régissant la pratique du métier tout en essayant d'être le plus exhaustif possible dans la
présentation de la démarche d'audit légal, des méthodes et pratiques du commissariat aux comptes. Notre objectif étant de présenter l'intérêt de la démarche, des techniques et des méthodes pour aboutir, à travers une analyse poussée et une cohérence dans l'enchaînement des travaux, à formuler une opinion motivée et justifiée sur les comptes annuels de la firme.
En effet, les normes professionnelles sont tellement complètes qu'elles permettent une réalisation
fructueuse de l'ensemble des travaux du commissaire aux comptes quelque soit la mission qui lui est confiée. Cependant, le commissaire aux comptes demeure le seul capable à en faire usage et à déterminer la nature des travaux qu'il sera tenu de réaliser compte tenu des particularités de chaque mission.
GLOSSAIRE Le présent glossaire du Commissaire Aux Comptes est inspiré du guide d’application des Normes d’Exercice Professionnel homologuées proposé par la Compagnie Nationale des Commissaire Aux Comptes. Il a pour objectif de vous faire partager le langage du Commissariat aux Comptes, en quelques définitions.
Anomalie significative : Il s’agit d’une information comptable et financière inexacte, insuffisante ou omise. Cela peut provenir d’erreurs ou de fraude d’une telle importance qu’elle peut influencer le jugement de l’utilisateur d’une information comptable ou financière. Assertions : Ce sont les critères dont la réalisation conditionne la régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes. On parlera en général de/du :
• l’exhaustivité des éléments, soit l’assurance qu'il n’y a pas d’éléments d’actifs ou de passifs, ou d’opérations non enregistrées. • l’exactitude des montants enregistrés, • la validité ou l’existence des opérations enregistrées, • rattachement des opérations au bon exercice, • la bonne évaluation des éléments d'actif et passif, • la présentation des postes conformément aux normes et référentiels applicables. L'auditeur externe doit mettre en place et réaliser les tests permettant de valider les assertions faites par la direction sur les états financiers. Audit : C’est une activité indépendante et objective qui donne à une entité une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée. L’audit a pour objectif d’aider cette entité à atteindre ses objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses processus de management des
risques, de contrôle, de gouvernement d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité. Catégorie d’opérations : C’est un ensemble d’opérations présentant des caractéristiques communes, réalisées par l’entité au cours d’une période et nécessitant chacune un enregistrement comptable. Contrôles de substance : Il s’agit des procédures d’audit mises en œuvre afin de détecter les anomalies significatives au niveau des assertions. Elles incluent les tests de détails et les procédures analytiques.
Inspection : C’est une technique de contrôle visant à examiner des enregistrements et documents, internes ou externes, sous forme papier,électronique ou tout autre support, ou à procéder à un contrôle physique des actifs corporels. Observation physique : Il s’agit d’une technique de contrôle visant à examiner la façon dont une procédure est exécutée au sein de l’entité. Population : C’est l’ensemble des données à partir desquelles le CAC sélectionne un échantillon et sur lesquelles il souhaite fonder une conclusion.
Cela peut être, par exemple, constitué de tous les éléments d’un solde de compte ou d’une catégorie d’opérations. Procédure analytique : Cette technique de contrôle consiste à apprécier des informations financières en fonctions des liens qu’elles ont avec d’autres informations issues ou non des comptes, antérieurs ou encore prévisionnelles ; et en fonction de l’analyse des variations ou des tendances inattendues. Procédures d’audit : C’est l’ensemble des travaux réalisés au cours de l’audit afin de collecter les éléments permettant d’aboutir à des conclusions à partir desquelles le CAC fonde son opinion.
Risque d’audit : Il se décompose en trois grands risques : • Le risque inhérent qui est lié à l'existence d'erreurs significatives dans les états financiers audités de l’entreprise à cause de son environnement externe. • Le risque de non contrôle qui est lié à l'existence d'erreurs significatives dans les états financiers d'une entreprise dues à son environnement interne.
•Le risque de non détection qui quant à lui est lié à l'existence d'erreurs significatives dans les états financiers d'une entreprise, dues à l'incapacité de l'auditeur à les détecter Le risque d’audit est alors l’ensemble des erreurs pouvant exister dans les états financiers et pouvant émaner de ces trois variables réunies ou non. Seuil de signification : C’est le montant au-delà duquel les décisions économiques ou le jugement sur les comptes sont susceptible d’être influencés.
Significatif : On considère qu’est significatif l’élément dont l’omission ou l’inexactitude est susceptible d’influencer les décisions économiques ou le jugement fondé sur les comptes. Test de détail : C’est le contrôle d’un élément individuel faisant partie d’une catégorie d’opérations, d’un solde de compte ou d’une information fournie dans l’annexe.
Bibliographie
Audit financier et commissariat aux comptes 3Eme Edition Auteur: Mikol, Alain Editeur: e-theque Publication: 2004
DSCG 4 Comptabilité et audit : Manuel et applications Auteur: Obert, Robert Author: Mairesse, Marie-Pierre Editeur: Dunod Publication: 2007 (514 C HAPITRE 8 Les principes garantissant la crédibilité des missions d’audit légal )