ias,ifrs

REPUBLIQUE TUNISIENNE MINISTERE DE L’ENSEIGNEMENT SUPERIEUR ET DE LA RECHERCHE SCIENTIFIQUE

Institut Supérieur de Comptabilité et D’administration des Entreprises

REMERCIEMENT

Mémoire pour l’obtention du diplôme national d’expertise ptable Mohamed Neji HERGLI à qui Ce travail doit sa réalisationcoàmmonsieur

va toute ma gratitude. Je le remercie vivement pour m’avoir inspiré le sujet de ce mémoire et fait l’honneur de m’encadrer en m’orientant tout au long de de notre travail par ses ses précieux conseils. conseils. IFRS pour

les PME : applicabilité, enjeux

Nous tenons à remercier monsieur ESSAYEL pour son soutien et informationnels et Salah organisationnels encouragements encouragements continus Que tous ceux qui ont, par ailleurs, contribué à l’exécution de ce mémoire trouvent ici l’expression de ma profonde reconnaissance. Veuillez trouver dans ces mots, le témoignage de notre profond respect et

Elaboré par :

Encadré par :

de notre haute considération. HARBAOUI Jalila

Mr. HERGLI Med Ne ji

Année acad émi que : 2009 / 2010

Sommaire

Introduction générale ------------------------------------------------------------------------------------ 1 Premiére partie : Adéquation de la norme IASB « IFRS pour les PME » dans le contexte Tunisien --------------------------------------------------------------------------------------------------- 7 Chapitre I : Entre la nécessité ou le choix d’un référentiel comptable pour les entités qui n’exercent pas de responsabilité publique en Tunisie ---------------------------------------- 8 Section 1 : Les utilisateurs et leurs besoins informationnels dans une PME------------------- 8 Section 2 : Le système comptable des entreprises et le degré de réponse aux attentes des utilisateurs des entités privées ---------------------------------------------------------------------- 20 Section 3 : La pertinence d’un choix pour les PME Tunisiennes : La nouvelle norme IFRS face au référentiel comptable Tunisien -------------------------------------- ---------------------------------------------------------------------------- 55 Chapitre II : Impact de la nouvelle nouvelle norme IFRS pour PME sur la présentation des états financiers ---------------------------------------------------------------------------------------------- 78 Section 1 : Changement sur la communication c ommunication financière de l’entreprise -------------------------------- ------- 78 Section 2 : Modalité de perception du nouveau langage de la norme IFRS pour les PME 101 Deuxième Partie : Enjeux informationnels et organisationnels des IFRS pour les PME ---- 109 Chapitre I : Impact de la norme IFRS pour PME sur le système d’information et la prise de décision ---------------------------------------------------------------------------------------------- 110 Section 1:Incidence informationnelle du passage à la norme IFRS pour les PME………..109 Section 2 : Démarche d’application des IFRS pour les PME --------------------------------- 127 Chapitre II : Implication du passage à la norme IFRS pour les PME sur l’organisation au sein de l’entreprise et sur la perception de l’information financière ------------------------- 138 Section 1 : Impact opérationnel et organisationnel organisationnel --------------------------------------- ---------------------------------------------- 138 Section 2 : Enjeux de la première application a pplication du nouveau référentiel ----------------------------------- ---------- 149 PARTIE EMPIRIQUE : ------------------------------------ ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 165 165 -Présentation générale de l’enquête :-------------------------------------- -------------------------------------------------------------------------------- 165 I-Méthodologie de recherche : .................................... ........................................................... .............................................. ............................. ...... 167

II –Analyse des résultats .................................................. ......................................................................... .............................................. ......................... 172 Conclusion générale ---------------------------------------------------------------------------------- 195 ANNEXES --------------------------------------------------------------------------------------------- 202 Liste des abréviations : ------------------------------------------------------------------------------- 238 BIBLIOGRAPHIE ------------------------------------------------------------------------------------ 241

IFRS pour les PME : Applicabilité, enjeux informationnels et organisationnels

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Internati Internationalisat onalisation, ion, mondiali mondialisati sation, on, financiarisati financiarisation on de l’écon l’économ omie ie sont des phénom phénomènes ènes que nous avons connus au courant de ces dernières décennies. Le développem développement de marchés financiers, financiers, l’accélérati l’accélération on des échanges échanges internati internationau onauxx de biens, de main d’œuvres et de connaissances n’ont fait qu’accroître les divergences réglementaires, vu que dans la pluspart des pays, les sociétés ont l’obligation de préparer des états financiers individuels sur la base d’un référentiel comptable national. L’expansion et l’harmonisation des liens d'interdépendance entre les nations, les activités humaines et les systèmes politiques à l'échelle mondiale nous ont incités à promulguer progressivement nos législations et nos réglementations en vue de s’aligner sur les pratiques internati internationales onales général généralem ement ent adm admises ises afin de maintenir aintenir et consolider consolider notre posit position ion sur les marchés marchés financiers. Il est donc impossible de se comparer ou de se positionner sur le marché mondial sans prendre en compte ce dilemme. C’est ainsi que fût crée l’IASC l’IASC (Internati (International onal Accoun Accountiting ng Standards Standards Com Committ mittee) ee) en 1973, 1973, dans le but de normali normaliser ser les comptabil comptabilitités és et et créer un standard unique, unique, les normes normes IFRS IFRS (Internati (International onal Financial Reporting Standards) viennent remplacer lesdites normes et c’est depuis avril 2001 que ces nouvell nouvelles es normes normes adoptées adoptées s’appelaient s’appelaient IFRS à la place des IAS (Internati (International onal Accounti Accounting ng Standards). Ces normes ont été mises en place dans l’objectif de permettre l’accroissement de la transparence pour l’investisseur et le renforcement des moyens de contrôle pour l’administration à travers travers la divulgation divulgation d’une information financière fiable, fiable, pertinente pertinente et surtout homogèn homogène e et comparable. comparable. Les normes IFRS ciblent à harmoniser les outils comptables et imposer l'utilisation d'un référentiel international commun aux entreprises pour répondre :

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- à l'intégration régionale et à la mondialisation des marchés et des transactions internationales ;

-à la nécessité de fournir aux investisseurs, actionnaires et petits porteurs des données transparentes, fiables, compréhensibles, interprétables, normalisées, homogènes et comparables ; -à rétablir la crédibilité des comptes, des comptables et des managers, suite aux nombreux scandales financiers dans le monde. Le référentiel IFRS comporte 4 grandes approches fondamentales : -la primauté du bilan sur le compte de résultat; -La généralisation de la notion de juste valeur (full fair value); -La mesure de la perte de valeur et la dépréciation des actifs (test de dépréciation) ; -l'introduction d'un état des performances à la place du compte de résultat.

Le référentiel IFRS apporte une nouvelle conception de l'information financière. On passe d'une comptabilité juridique et fiscale à un langage comptable « plus économique » pour investisseurs, actionnaires et créanciers de l'entreprise. Le concept anglo-saxon de « juste valeur » (valeur actuelle du marché) s'est imposé aux principes des coûts historiques et de prudence. Il est à préciser que ce ch change angem ment ne concerne concerne pas pas seulement seulement la comptabil comptabilitité, é, mais mais ilil a aussi aussi des impacts majeurs sur le management, les systèmes d'information et la communication financière. Notons bien que cette évolution risque d’entrainer une disparité importante entre les pays, ce qui nécessite nécessite une actualisati actualisation on de la stratégie stratégie com comptable. Le passage aux normes IFRS nécessite ainsi une formation accrue, et commande des mesures de préparation préparation et d'anticipati nticipation, on, car car cette remise remise à niveau s'avère pertinente pertinente et présente présente des diffi difficult cultés és techniques.

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A l’origine, les normes IFRS ont été conçues pour être appliquées par des sociétés de taille importante, elles sont adaptées à l’utilisation et à la vision d’un investisseur sur les marchés de capitaux. Alors qu’en est-t-il des PME dont Les utilisateurs des états financiers ne sont pas les mêmes que ceux des sociétés cotées et leurs besoins sont également différents. La différence aux nivaux des utilisateurs des états financiers des PME et leurs besoins par rapport à ceux de des sociétés cotées, la complexité des normes IFRS et leur manque d’adaptabilité à la vie des PME ont conduit l’IASB à considérer qu’il est plus pertinent d’avoir un ensemble de normes d’informations financières adaptées pour les PME partout dans le monde, élaborées sur la base des normes IAS/IFRS. La plupart des normalisateurs comptables nationaux ont soutenu l’initiative de l’IASB de développer des normes d’informations financières adaptées pour les PME. L’IASB a donc engagé en 2003 une réflexion sur l’élaboration d’un ensemble de normes comptables adaptées pour les PME, cette réflexion a abouti à la publication le 9 juillet 2009 de la nouvelle norme destinée uniquement aux sociétés qui ne sont pas d’intérêt public telles que définies par IASB.et qui publient des états financiers à usage général pour des utilisateurs externes, par exemple des actionnaires qui ne sont pas impliqués dans la gestion de l'entreprise, ou des agences de notation Aucun critère de taille n’a été retenu par IASB, laissant ainsi le choix aux nations concernées de définir le type d'entreprises qui devront ou pourront utiliser ce référentiel. Cette nouvelle norme pour les PME contenant 230 pages, une préface, 35 sections, un glossaire et une table de correspondance des sections de la nouvelle norme avec les IFRS existantes. Cette dernière présente une version simplifiée et bien finalisée ainsi que des règles complètes et autonome au regard des IFRS complets. La norme IFRS pour les PME a été développée dans l’objectif suivant : Elle est élaborée sur la base d’un cadre conceptuel identique à celui des normes IAS/IFRS et doit répondre aux besoins des utilisateurs spécifiques des états financiers des PME. 3


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Les objectifs devraient donc être de : •

fournir un référentiel comptable pour les PME de haute qualité, compréhensible

et exécutoire ; •

focaliser les besoins des utilisateurs des états financiers des PME ;

•

développer un référentiel à partir du même cadre conceptuel que les IFRS ;

•

réduire le fardeau de la communication financière pour les PME qui veulent

utiliser un ensemble de règles comptables ; •

faciliter la transition d’un référentiel comptable à l’autre lorsque l’entité répond

au "caractère public" ou choisit de changer pour l’application des IFRS dans leur intégralité. Face à ce changement on se demande quels enjeux pour les PME Tunisiennes ? L’enjeu est de taille, en Tunisie, les normes d’information financières constituent une préoccupation majeure de la profession comptable et des autorités concernées qui cherchent à trouver le cadre adéquat à la reconnaissance des IFRS comme langage comptable de référence et à la mise en place d’un programme de convergence du système comptable des entreprises. Le comité scientifique de l’OECT a vu nécessaire d’orienter la réflexion vers l’opportunité d’appliquer les IFRS aux PME compte tenu des exigences qualitatives de l’information financière . La Tunisie a contribué au renforcement de la transparence de l’information financière à travers la promulgation de la loi relative au système comptable des entreprises qui est entrée en vigueur en janvier 1997, mais ceci n’empêche que certaines faiblesses continuent encore à entraver la fiabilité et la comparabilité de l’information. Notre système comptable et nos normes sont considérés adaptés à nos PME suivant le rapport du (ROSC) 2006 et ceci avant l’apparition de la norme spécifique aux PME. En effet les principes de comptabilisation, d’évaluation et de présentation prévus par les normes tunisiennes sont largement inspirés de la version antérieure des normes IFRS. Toutefois, dans certains cas, ces normes prévoient des méthodes plus simplifiées et requièrent moins d’obligations de publication que les normes IFRS actuellement publiées, ces simplifications sont généralement adéquates pour satisfaire les besoins identifiés des utilisateurs des états financiers des petites et moyennes entreprises.

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Il est à signaler que le tissu économique Tunisien est constitué de 95% de PME , nécessitant ainsi tout un programme de suivi ,d’assainissement pour les préparer au nouveau contexte mondial et avec l’apparition de la nouvelle norme IFRS . Certes certains pays face à ces changements mondiaux vont autoriser deux référentiels comptables « le référentiel national et la norme IFRS pour les PME » et d’autres vont faire converger leur référentiel national vers la norme internationale, ceci va créer une disparité d’un pays à l’autre ce qui va inhiber le passage aux marchés de capitaux si les sociétés en décident, et nuire à la notion de comparabilité. Il deviendrait donc impossible pour les acteurs de l’économie que sont les entreprises, de pouvoir convenablement se comparer et se concurrencer sur le marché mondial, sans pour autant tenir compte des divergences réglementaires qui existent dans les législations financières et comptables actuelles. Ces multiples divergences comptables ont fait prendre conscience qu’une solution devait être trouvée, afin d’harmoniser et d’unifier les référentiels comptables Certes nous serons affrontés dans les jours qui suivent à répondre à la question suivante : L’adoption de la norme internationale est elle un choix ou une nécessité ? Sinon sommes-nous prêts à la transition vers le référentiel international avec tous ses enjeux organisationnels et informationnels ? Nous allons traiter à travers ce mémoire tous ces aspects tout en attirant l’attention sur l’importance des mutations mondiales et la nécessite d’être avant gardiste et suivre les évolutions. Dans une première partie nous traitons de l’applicabilité de la norme IFRS PME dans le contexte Tunisien, ce premier volet de notre étude sera subdivisé en deux chapitres distincts : -Le premier chapitre traitera la question de l’adoption de la nouvelle norme internationale tout en passant par le besoin informationnel des utilisateurs des états financiers, le positionnement de notre système comptable 1996 par rapport aux exigences actuelles et la pertinence d’un choix pour les PME Tunisiennes

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-Dans un second chapitre nous allons parler de l’effet éventuel de l’application de la nouvelle norme sur la présentation des états financiers, son impact sur la communication financière au sein de la société, on évoquera aussi les difficultés engendrées au niveau de son application certainement la transition. Et dans une deuxième partie nous traitons de l’enjeu informationnel et organisationnel qu’impliquerait la nouvelle norme internationale Le premier chapitre s’attachera à démontrer l’impact qu’impliquerait l’application de la nouvelle norme sur le système d’information ainsi que sur la prise de décision tout en explicitant la démarche et le processus de son application. Et nous terminons en examinant dans un deuxième chapitre l’implication du passage à la nouvelle norme spécifique au PME sur l’organisation au sein de l’entreprise et sur la perception de l’information financière On passera en premier lieu par les préalables matériels et en second lieu les préalables humains. Tout en précisant l’enjeu de la première application. Tout au long de notre travail on a voulu attirer l’attention sur l’importance du cadre actuel vu que le monde est en perpétuelle mutation en termes de réglementations, et nous sommes tenus de suivre et faire les mises à jour requises pour pouvoir consolider notre position sur le marché mondial.

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PARTIE 1 : Adéquation de la norme IASB « IFRS pour les PME » dans le contexte Tunisien

Dans cette première partie nous allons traiter le phénomène de la mondialisation et de l’harmonisation comptable internationale, ce phénomène a induit aux développements des règles comptables et financières. Un développement qui nous amène à changer notre vision envers tout ce qui est acquis et avoir l’attitude du changement et la poursuite des mises à jour. C’est pour cette raison que nous allons exposer dans cette première partie l’évolution de la normalisation comptable à travers le monde, la genèse des normes IFRS, leur impact et leurs effets sur l’information financière tout en mettant le point spécialement sur les normes mondiales d’informations financières à l’intention des petites et moyennes entreprises. Certes les normes mondiales d’informations financières, appliquées de manière cohérente, renforcent la comparabilité de l’information financière et améliorent l’efficacité de l’affectation des capitaux.

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Chapitre I : Entre la nécessité ou le choix d’un référentiel comptable pour les entités qui n’exercent pas de responsabilité publique en Tunisie

Section 1 : Les utilisateurs et leurs besoins informationnels dans une PME 1.1 Qualité de l’information requise par les utilisateurs externes Le cadre de l’IASB indique que les états financiers à vocation générale visent à satisfaire les besoins d’information, communs à un nombre important d’utilisateurs 1 dont la plupart doivent s’appuyer sur les états financiers comme source principale d’information financière. Ce cadre indique notamment que ces états financiers doivent être conçus en fonction des besoins des utilisateurs externes, et non de ceux des utilisateurs internes tels que les propriétaires, exploitants, les dirigeants et les administrateurs, puisqu’on présume que ceux-ci ont les moyens d’obtenir l’information dont ils ont besoin auprès de sources internes de l’entreprise. Le cadre conceptuel précise ce qui suit : «Bien que tous les besoins d’information […] ne puissent pas être comblés par des états financiers, il y a des besoins qui sont communs à tous les utilisateurs. Comme les investisseurs sont les apporteurs de capitaux à risque de l’entité, la fourniture d’états financiers qui répondent à leurs besoins répondra également à la plupart des besoins des autres utilisateurs susceptibles d’être satisfaits par des états financiers2.» Le contenu de cette dernière phrase est vrai dans le cas des sociétés ouvertes, mais n’est pas pertinent pour les sociétés fermées.

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Le paragraphe 9du cadre de IASB mentionne les investisseurs, les membres du personnel, les prêteurs, les fournisseurs et autres créanciers, les clients, les Etats et leurs organismes publics ainsi que le public. L e paragraphe 09 du chapitre 1000, « Fondement conceptuel des états financiers »,mentionne les investisseurs (à savoir les investisseurs de qui l’entité a obtenu ou est susceptible d’obtenir des capitaux empruntés ou des capitaux propres, ainsi que leurs conseillers),les créanciers et les autres tiers qui ne peuvent consulter les documents d’information internes de l’entité. 2 Cadre de IASB, paragraphe 10.Le paragraphe 11 du chapitre 1000, « Fondement conceptuel des états financiers »,précise

toute fois ce qui suit : « L’objectif des états financiers consiste…principalement à satisfaire les besoins d’ informations des investisseurs et des créanciers dans le cas des entreprises à but lucratif » 8


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En effet le contexte diffère pour les sociétés fermées une différence qui pourrait être significative entre les sociétés ouvertes et les sociétés fermées tient au fait que les investisseurs en instruments de capitaux propres constituent le principal groupe d’utilisateurs externes des sociétés ouvertes, alors que, dans le cas des sociétés fermées, ils sont en général des utilisateurs internes qui possèdent ou gèrent l’entreprise. Les prêteurs constituent dans ce dernier cas le groupe d’utilisateurs externes le plus fréquent. C’est pour cette raison en fait certaines personnes ont avancé l’idée que, comme les états financiers à vocation générale sont établis principalement pour les utilisateurs externes, les états financiers des sociétés fermées devraient être conçus en fonction des prêteurs, et qu’il pourrait être justifié de modifier le cadre pour tenir compte de ce fait. Il a notamment été suggéré d’élaborer un ensemble de normes à vocation spéciale, conçu exclusivement pour les créanciers externes. La norme IFRS PME proposée est destinée aux entités sans responsabilité publique qui publient des états financiers à usage général pour les utilisateurs externes. Les principaux groupes d’utilisateurs externes comprennent : (a) les banques qui consentent des prêts aux PME ; (b) les fournisseurs qui vendent aux PME en se basant sur les états financiers pour prendre des décisions en matière de crédit et d’établissement des prix ;

(c) les agences de notation financière et d’autres qui utilisent les états financiers des PME pour noter ces dernières ; (d) les clients de PME qui utilisent les états financiers des PME pour décider de faire ou non des affaires ; (e) les actionnaires de PME qui ne sont pas aussi les gérants de leurs PME. Certes de nos jours la qualité de l’information financière et la création de valeur sont au cœur de l'actualité économique et financière. 9


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Les malversations comptables des affaires Enron et Worldcomm et le recentrage d'un grand nombre d'entreprises sur des métiers sont symboliques de l'importance prise par ces thèmes de nos jours. L'information financière est à la base des anticipations des agents économiques, elle joue un rôle fondamental dans notre système d'allocation des ressources qui est le marché. La qualité de cette information pour garantir une allocation optimale est donc primordiale et les premiers critères de qualité sont l'exactitude et la disponibilité d. Nous la définirons comme étant l'ensemble des données transmises par l'entreprise comme ses comptes, son rapport de gestion ou des indications sur sa performance économique. Une partie de l'information financière produite par l'entreprise correspond à une obligation légale dont le champ peut varier selon les pays mais qui correspond au minimum à la publication des comptes certifiés de l'entreprise sous la forme d'un bilan, d'un compte de résultat, d'une annexe, d'un tableau de flux et d'une information boursière pour les sociétés cotées(marché alternatif) Ce n’est que l’attente du marché (actionnaires, investisseurs, gestionnaires, analystes) en matière de qualité de l'information est à l'origine du développement constant ces dernières années de la communication financière des entreprises dont l'action dépasse désormais considérablement le cadre légal. En effet, Pour satisfaire les besoins des utilisateurs, l'information contenue dans les états financiers doit permettre, dans un contexte de prise de décisions économiques (décisions relatives à l'investissement «achat, conservation ou vente de titres" ou au crédit) : • l'appréciation des ressources économiques et les droits y afférents des performances et l'évaluation de la solvabilité et la liquidité de l'entreprise, • l'appréciation de la manière avec laquelle les dirigeants se sont acquittés de leur mandat social. L'information doit permettre aussi : • de déterminer les bases d'imposition fiscale, • d'aider à la préparation des statistiques nationales, des plans et budgets et de manière générale à la définition des politiques économiques, • de justifier l'action et de suivre les avantages concédés et les subventions accordées. (Prag 15 du cadre conceptuel) 10


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Notons que pour être utile l’information financière doit revêtir de caractéristiques qualitatives qui sont les attributs que doit revêtir l'information financière véhiculée dans les états financiers et qui sont indispensables pour garantir la production et la divulgation d'informations financières utiles à la prise de décision. Les quatre principales caractéristiques qualitatives sont l'intelligibilité, la pertinence, la fiabilité et la comparabilité.

Intelligibilité : Pour être utile, l'information fournie par les états financiers doit être compréhensible par les utilisateurs. Cela signifie que l'information soit explicite, claire et concise et à la portée des utilisateurs. Ceux-ci sont présumés avoir une connaissance raisonnable des affaires et de la comptabilité et sont Soucieux d'étudier et de traiter l'information avec diligence. Pertinence :

La qualité de pertinence de l'information s'apprécie par le rapport entre l'information et l'usage qui en est fait. .L'information est pertinente lorsqu'elle est de nature à favoriser une prise de décision adéquate par les utilisateurs des états financiers en les aidant à évaluer les événements passés, présents ou futurs ou en leur permettant de confirmer ou de corriger des évaluations antérieures. Il doit exister une concordance logique entre l'information fournie et les besoins des utilisateurs. Le rapport annuel doit reprendre les objectifs de l'entreprise que le conseil d'administration aura fixés dans les limites de son mandat autorisé et que le gouvernement aura approuvés sous forme de plan d'entreprise. Les activités et les initiatives importantes de la société doivent, sans exception, être conformes aux objectifs fixés pour ce qui est des résultats attendus. Les renseignements présentés sur les résultats doivent se rattacher à des objectifs précis et la situation de chaque objectif doit être donnée. 11


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Les objectifs de la société doivent être énoncés de telle manière qu'il soit possible de les soumettre à des mesures quantitatives ou qualitatives afin d'en déterminer aisément le degré de réalisation. La société doit se donner des buts auxquels elle comparera les résultats réels de son activité. S'il est impossible de mesurer l'atteinte d'un objectif et de communiquer l'information connexe, les parlementaires pourront difficilement apprécier les résultats obtenus et, en conséquence, la société aura de la difficulté à répondre aux exigences du régime de responsabilisation. Autant que possible, la qualité, la quantité et les délais dont sont assortis les activités, les services ou les produits doivent se refléter dans les objectifs et l'information connexe sur les résultats obtenus. La pertinence de l'information englobe, donc, deux qualités sous-jacentes : valeur prédictive et valeur rétrospective. Elle implique également que l'information soit établie et divulguée en temps utile.

-Valeur prédictive L'information financière a une valeur prédictive lorsqu'elle aide les utilisateurs à faire des Prédictions ou des confirmations portant sur les résultats et les événements économiques futurs qui sont susceptibles d'affecter les affaires de l'entreprise. -Valeur rétrospective ou de confirmation La valeur rétrospective est intimement liée à la valeur prédictive. L'information financière est rétrospective dans la mesure où elle peut être utilisée pour comprendre ou corriger des résultats, des événements et des prédictions antérieures. -Rapidité de divulgation Pour être pertinente, l'information doit être établie et divulguée à un moment où elle est susceptible d'être utile aux prises de décisions des utilisateurs. L'information perd de sa pertinence lorsqu'elle est fournie avec retard.

Fiabilité L'information comptable est fiable lorsqu'elle permet aux utilisateurs de s'y fier comme une information fidèle, neutre et vérifiable et qu'elle n'inclut pas d'erreur ou de biais.

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L'information sur les résultats est fiable lorsqu'elle est complète et objective et lorsqu'elle n'est entachée d'aucune erreur importante. Les critères constituant les composantes du concept de fiabilité sont essentiellement la représentation fidèle, la neutralité et la vérifiabilité. -La représentation fidèle La représentation fidèle est la correspondance ou la concordance entre la mesure ou la description et les phénomènes qu'elle est censée de les représenter en comptabilité. Ces phénomènes sont les ressources et les obligations économiques de l'entreprise ainsi que les transactions et événements qui modifient ces ressources et obligations. -La neutralité L'information comptable est neutre, quand elle ne fait pas l'objet de parti pris et, par conséquent, n'aboutit pas à des données tendancieuses et des résultats prédéterminés. -La vérifiabilité L'information comptable est vérifiable dans la mesure où elle est le résultat de l'application correcte d'un mode de mesure et où elle repose sur des données probantes et sur des évaluations dont les méthodes sont divulguées avec l'information elle-même. Les objectifs de la société et l'information connexe sur les résultats doivent être présentés clairement et énoncés sans ambiguïté. Il ne faut pas, par souci de simplicité, en exclure des renseignements essentiels sur des questions complexes. L'information doit être suffisamment détaillée et comporter assez d'explications techniques. L'auteur fera usage de graphiques et de tableaux, s'ils permettent de simplifier l'information sans en diminuer l'importance. Les objectifs que la société se donne doivent être importants et se rapporter étroitement à l’entreprise. Ils doivent également tenir compte des résultats que la société doit obtenir pour remplir son mandat. Le rapport doit mettre en lumière les objectifs conflictuels et faire état des mesures que la société prendra pour les concilier. L'auteur doit expliquer les limites des indicateurs de rendement et leur importance par rapport à l'objectif auquel ils correspondent. L'information sur les résultats doit apprendre dans quelle mesure les objectifs ont été atteints. Les renseignements fournis doivent faire 13


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état d'un large éventail de résultats favorables et défavorables qui témoignent fidèlement du rendement de l'entreprise.

Comparabilité L'information doit permettre à l'utilisateur de faire des comparaisons dans le temps, pour déterminer les tendances de la situation financière et des performances de l'entreprise. Les utilisateurs doivent être également en mesure de comparer les informations financières issues d'entreprises semblables pour évaluer de façon relative, les situations financières, les performances et leurs évolutions. Les renseignements doivent mettre en évidence les changements importants apportés aux objectifs de la société. Ainsi, si le milieu dans lequel évolue la société a changé à ce point que les objectifs ne sont plus réalisables ni souhaitables, le changement d'orientation donné à la société doit être expliqué dans le rapport annuel. Les renseignements sur le rendement doivent être réunis et présentés de manière à permettre au lecteur de faire des comparaisons entre différentes périodes et de comparer la société à d'autres entités.

1.2 Utilité Utilit é à la prise pris e de décision interne i nterne et besoin de management management Pour Pour décider, décider, il faut avoir avoir de l’inform l’information ation disponible. disponible. L'entreprise, pour pren prendre dre des des décisi décisions ons de qualité, va être amenée à rechercher des informations au sein de son organisation, mais aussi à l'extérieur, l'extérieur, puis devra devra les traiter. Donc Donc tout tout un systèm système e d’informati d’information on doit doit être être mis mis en place. place. Si l'information est une condition nécessaire à la prise de décisions, elle n'est pas à elle seule suffisante, La décision découle d'un processus et pour une plus grande efficacité, les entreprises vont utiliser des techniques d'aide à la décision ….. Mais certes pour pour servi servirr à la prise de décision l’inf l’informa ormatition on financière financière doit cumuler cumuler les principes fondam fondamentaux entaux requis requis à savo savoirir la la pertinence pertinence la fiabilit fiabilité, é, l’intell l’intelligibi igibililité té et la compara comparabili bilité té On se demande alors qu’elles sont les sources de cette information ? L’emploi des informations financières dans la prise de décision Le Bureau du vérificateur général a toujours été, et continuera d’être, absolument en accord avec la décision du gouvernement d’adopter la comptabilité d’exercice pour préparer les informations financières.

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On croit que les informations fondées sur la comptabilité d’exercice donnent des données plus exactes sur le coût intégral des programmes, aident à améliorer la comptabilité pour l’administration des biens et aident les gestionnaires à comprendre la véritable portée de leurs obligations financières à court et à long termes. Cependant, l’instauration de systèmes améliorés d’informations financières n’a jamais été fait à la seule fin fin de préparer les résultats résultats de fin d’anné d’année e mais mais aussi incorporés dans le processus processus courant courant de prise de décision. L'objectif ultime des états financiers, sur lequel s'accordent les cadres conceptuels américain international, et tunisien est de fournir une information utile et pertinente sur la performance de l'entreprise, sur sa situation financière ainsi que sur la variation de celle-ci. Cependant, « La comptabilité comptabilité financière a traditionnellement traditionnellement pour rôle de produire une information à caractère historique relative à la mesure du patrimoine de l'entreprise et à son évolution ». 3

Cette information à caractère historique, s'avère actuellement inadaptée pour fournir à ses utilisateurs, dont principalement les managers de l'entreprise, une information comptable et financière pertinente pour la prise de décision. C'est dans un souci de remédier à cette limite et d'accroître la pertinence de l'information sur la performance de l'entreprise que la notion de juste valeur est introduite, bien que non encore généralisée, dans le système comptable international. Dans les modèles comptables classiques, le résultat net constitue un bon indicateur de mesure des performances d'une entreprise. Néanmoins, les évolutions récentes dans ce domaine se trouvent cohérentes avec l'approche générale des normes IFRS privilégiant le bilan, en fait, « la performance se mesure dans comptes de l'entreprise, lesquels décrivent parfois assez parfaitement toutes les forces et vulnérabilités d'une firme. »4 Les utilités de la notion de juste valeur dans la mesure de la performance de l'entreprise peuvent être appréhendées en distinguant entre les deux cas suivants :

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Yves SIMON, Patrick JOFFRE(1997),Encyclopédie de gestion,2éme édition,tomel,page549 Christian MARMUSE, « Performance »,Encyclopédie de gection,2eme édition,ome2,p2195. 15


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-Comparaison des performances inter entreprises -Comparaison des performances intra entreprise

1.3 Compromis Comprom is avantage avantage /Coût Les caractéristiques qualitatives de l’information doivent être appliquées en tenant compte de deux contraintes ou limites : 1. Equilibre avantage / coût 2. Importance relative de l’information Equilibre avantage/coût Les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs au coût de production (de l’information) En fait c’est une contrainte générale. La difficulté réside de l’évaluation de cette contrainte par les normalisateurs ainsi que les préparateurs des états financier et ça reste une affaire de jugement. Il convient cependan cependantt que les avantages avantages de l’inf l’informa ormatition on financière financière ne reviennent pas pas nécessairement à ceux qui en ont supporté les coûts. Importance relative Toute information divulguée doit avoir une importance relative. Est considérée importante, toute information comptable dont l’omission ou l’inexactitude risque d’influencer les décisions prises. Ce concept dépend donc de la taille de l’erreur ou de l’omission et reste aussi question de jug jugement Ces deux notions ont été énoncées dans le cadre conceptuel Tunisien le cadre conceptuel international énonce pratiquement les mêmes notions, sauf qu’il ajoute la notion de célérité et cette dernière est comparable à la notion de la divulgation rapide qui a été aussi traitée au niveau du cadre conceptuel Tunisien. Les mutations actuelles qui envahissent les notions et les principes comptables se dirigent vers la notion notion du modèle modèle com comptable à juste valeur ou l’inf l’informa ormatition on financ financièr ière e reflétera reflétera au mieux une réalité réalité 16


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économique, mais Les discussions actuelles relatives aux limites et difficultés que pose le modèle comptable à la juste valeur pour l'entreprise concernent notamment les problèmes de coûts, de sécurité et de pilotage d'entreprise.

*Les problèmes de coût La production d'une information à la juste valeur, c'est-à-dire une information actuelle qui tient compte de toutes les tendances du marché, engendre des coûts jugés « prohibitifs au regard de son caractère plus subjectif et facilement contestable » , comme le souligne CASTA (2003)5

Ces coûts sont dûs notamment à : -L'obligation de mettre en place des modèles d'évaluation continus dans le temps ainsi que le recours, dans certains cas, aux compétences de spécialistes en évaluation. -Le développement du système d'information de l'entreprise pour tenir compte des nouvelles exigences du modèle en termes d'actualité de l'information. -La nécessité de formation du personnel comptable. *Les problèmes de sécurité L'abondance de l'information peut nuire aux intérêts de l'entreprise. En effet, à vouloir fournir toujours plus d'informations, l'entreprise est enfin en train de trop informer les concurrents. En fait, les entreprises sont contraintes de communiquer davantage sur les modèles de gestion qu'elles adoptent, sur lesquels reposent leurs décisions. Cette communication, supportée par un reporting financier représentatif de l'entreprise, peut constituer une information considérablement précieuse pour les concurrents. *Les problèmes liés au pilotage de l'entreprise L'une des plus importantes critiques adressées au modèle de la juste valeur est la variation accrue des marchés financiers sur le pilotage des entreprises

5

Jean‐François CASTA(2003), « La comptabilité en « Juste valeur »permet‐elle une meilleure représentation de l’entreprise, »Centre de recherche sur la gestion‐CEREG, Université Paris Dauphine, P11. 17


ISCAE

En effet, ce modèle s'inscrit dans une approche de marché caractérisé par une orientation court terme qui n'est pas adaptée aux mécanismes de pilotage de l'entreprise sur le long terme. En outre, l'évaluation à la juste valeur repose sur la responsabilité des dirigeants dans le processus d'évaluation et de choix des hypothèses, ceci est de nature à engendrer des coûts de surveillance et à aggraver les problèmes de pilotage. Egalement, l'évaluation à la juste valeur pose un problème dans l'estimation des actifs et passifs non côtés, en fait si la valeur de marché peut être considérée comme objective, il n'en va pas forcément de même lors du recours à un modèle pour l'estimation de la juste valeur des actifs non côtés. Par ailleurs, pour les actifs échangés sur un marché, « qu'est ce que la vraie juste valeur compte tenu de la volatilité récente et parfois importante des marchés ? La valeur instantanée est elle la meilleure estimation estimation de la juste valeur pour le détenteur de l'actif ?» 6 « Dès lors comment analyser la performance économique de l'entreprise et faire le tri entre ce qui ressort de l'action des dirigeants (performance intrinsèque) et ce qui relève de facteurs exogènes (évolution des marchés) ? » 7

Encore, En cherchant à faire converger les valeurs comptables et les valeurs dites de marché, on devrait obtenir, une information plus pertinente d'un point de vue économique sur la valeur de l'entreprise, et une garantie de l'exhaustivité de mesure des performances. Ce qui constitue une aide considérable à la prise de décisions stratégiques et opérationnelles. Toutefois, pour tendre vers la valeur de l'ensemble de l'entreprise, il convient aussi de tenir compte des actifs immatériels non comptabilisables comme le capital humain, le savoir-faire, les relations clients ou tout actif incorporel créé. Le modèle comptable de la juste valeur n'a pas pu apporter de solution à cette difficulté._

Il est à noter que l’équilibre coût-avantage devrait être évalué en rapport avec les besoins d’informations des utilisateurs des états financiers d’une entité.

6

Article co‐rédigé par Christian panetier, Benoit Besson, Denis Cramazou, Didier Dumont, Olivier Delelis, Nathalie lopes, Jascques provost ,Jean‐Pierre troué et Rainer welfens (2007) « Juste valeur :la recherche de la pertinence »Comité jacques »Comité jacques cœur,DFCG Ile‐de‐France1,P57. 7 Extrait d’un article de la revue d’économie financière en ligne n°71,association d’Economie financière « Les nouvelles normes comptables en question » 18


ISCAE

Les couts et les avantages peuvent varier d’une manière significative selon la taille de l’entreprise et selon ses ressources financières et humaines Il est difficile de quantifier les avantages, différents utilisateurs ont différents points de vues en ce qui concerne l’utilité de l’information financière et suivant les situations qui peuvent se présenter. Selon le cadre conceptuel, les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs aux coûts qu’il a fallu engager pour la produire. Le cadre indique aussi que l’évaluation des avantages et des coûts est affaire de jugement, et que ce ne sont pas nécessairement les utilisateurs profitant des avantages qui assument ces coûts8. Certes que cette contrainte à respecter pour que l’information soit pertinente et fiable ne touche pas de la même manière les entités privées que les entreprises ayant une obligation publique de rendre compte. On peut dire que cette préoccupation tient plus au coût qu’aux avantages puisque le respect de certaines normes comptables occasionne beaucoup de travail et d’investissement parfois considéré trop lourd pour les entités privées. Notons bien aussi que le nombre des utilisateurs profitant de l’information qui sera produite par les entités privées est potentiellement moins important que ceux dans le cadre des entreprises ayant une obligation de rendre compte. C’est en fait pour ces raisons que les exigences ne seront pas les mêmes pour les sociétés fermées que celles ouvertes. En effet les sociétés fermées disposent de moins de ressources humaines et financières pour produire l’information financière requise et à temps opportun.

8

Cadre de IASB, paragraphe44(Voir le paragraphe.16du chapitre 1000 ; « Fondement conceptuel des états financiers » 19


ISCAE

Section 2 : Le système comptable des entreprises et le degré de réponse aux attentes des utilisateurs des entités privées 2.1 Aptitude et limites du système comptable Tunisien face aux besoins des utilisateurs externes La comptabilité a existé depuis toujours ou il n’y avait pas un souci d’harmonisation car en fait elle avait une forme rudimentaire qui répondait aux besoins économiques des utilisateurs à cette époque ou les marchés étaient cloisonnés et le processus économique assez simple. En mai 1881, le protectorat français a été décrété d'où l'application de la législation française. Proprement dite. En 1880, le premier congrès des comptables tunisiens a eu lieu et avait pour thème "unification de la comptabilité".9 Les français utilisaient le plan comptable 1942 institué par le décret du 22 février 1942. Puis, ils ont utilisé un autre plan comptable institué par un arrêté ministériel datant du 18 septembre 1947. Entre temps, la Tunisie a pris son indépendance, mais, les entreprises tunisiennes ont continué à appliquer le plan comptable 1947, qui a été révisé en 1957 par un arrêté ministériel datant du 11 Mai 1957. Vu les évolutions économiques, la souveraineté de la nation Tunisienne et dans l’objectif d’adapter la comptabilité des entreprises au besoin de la comptabilité nationale les professionnels ont vu la nécessité de créer un nouveau plan comptable en 1968 dont l’élaboration a été confiée à une commission nationale créée à cet effet et qui est dirigée par le président de la compagnie des experts comptables et le directeur général de la BCT. En réalité, ce plan comptable avait des avantages qui étaient indiscutables par : l'institution des S.I.G; la fixation des destinataires cibles et le fait de doter la comptabilité d'un outil de planification économique.10

9

Derbel Faycel ; « Le nouveau système comptable un événement marquant l’histoire de la comptabilité en Tunisie » ;27 Novembre 1997 10 Mabkhout Abdessattar ; « Similarité et divergences une comparaison entre les normes comptables internationales, américaines et Tunisienne » ;Septembre 2004. 20


ISCAE

Avec le développement des marchés mondiaux et le phénomène de globalisation et mondialisation qui envahissait le monde il s’est avéré que le plan comptable existant ne répondait plus au besoin des utilisateurs ,et qu’un disfonctionnement dans les reporting financier et les états financiers produits par les entreprises ont été identifiés suite à des enquêtes menées par la BVMT et le CNC qui a décidé en conséquence de doter la Tunisie d’un référentiel d’une dimension mondiale, enfin le CNC à publié un système comptable des entreprises en décembre1996 comportant 14 normes thématiques, une NCG et un cadre conceptuel. La Tunisie était alors en état de veille, voulant suivre les changements internationaux et ne voulant pas être dépassée, elle était parmi les premiers pays ayant opté pour l’harmonisation comptable. La question qui se pose actuellement est ce que notre système comptable répond aux besoins et attentes des utilisateurs des entités privées ? Certes notre système comptable repose sur un cadre conceptuel qui a les mêmes fondements que celui de IASB et le normalisateur comptable Tunisien a adopté depuis la réforme plusieurs autres normes telles que des normes relatives aux OPCVM datant du 22/1/1999, des normes thématiques relatives aux états financiers intermédiaires et aux dépenses de recherche et de développement du 22/1/1999, des normes sectorielles relatives au secteur bancaire du 25/3/1999, des normes sectorielles relatives au secteur d'assurance et de réassurance du 26/6/2000, des normes relatives aux associations autorisées à accorder des micro crédits du 22/11/2001 et les normes relatives aux groupes de sociétés du 1/12/2003. Les instances qui ont contribué à la formation du référentiel comptable Tunisien jusqu’à ce jour se présentent ainsi CNPC

: Commission nationale du plan comptable

CSC/CNC : Conseil supérieur de la comptabilité (Dénommé ultérieurement le conseil national de la comptabilité : CNC) BVMT

: Bourse des valeurs mobilières de Tunis (à travers son comité des normes

comptables)

21


OECT

ISCAE

: Ordre des Experts Comptables de Tunisie (à travers sa commission des normes

comptables) a- Commission nationale du plan comptable(1965) : La tâche d’élaborer le plan comptable 1968 a été confiée en avril 1965, par le secrétaire d’Etat au Plan et à l’Economie Nationale, à une commission nationale créée à cet effet et dirigée par le président de la Compagnie des Experts comptables et Directeur Général de la banque centrale de Tunisie. Cette commission composée d’une vingtaine d’experts, représentait à peu prés tous les secteurs intéressés. Finance, Banque, Entreprises publiques et privées, Enseignement. b- Conseil supérieur de la comptabilité(1975) /Conseil national de la comptabilité(1996) Le conseil supérieur de la comptabilité peut inviter à prendre part à ses délibérations les personnes qui, en raison de leurs qualités, de leurs fonctions ou de leurs compétences, sont susceptibles d’apporter une contribution aux travaux du Conseil. En 1996, le Conseil supérieur de la comptabilité a changé d’appellation pour devenir le Conseil National de la comptabilité. c- Comité des Normes comptables, organe interne à la BVM(1989) : Créé en 1969, la BVMT n’avait qu’un rôle limité dans le financement de l’économie, en raison de la prédominance du système bancaire dans le financement des entités. Dans le sillage de son processus de rénovation (loi novembre 1994 portant réorganisation du marché financier), la BVMT a instauré, en 1989, un comité des Normes comptables 11 Organe interne à la bourse appuyé par des professionnels et des universitaires, son objectif premier fut la conception d’un référentiel comptable destiné aux sociétés faisant appel public à l’épargne, de divulguer une information financière compatible avec les exigences d’un marché financier en pleine restructuration.

11

Initié par A. Mabkhout(Expert comptable)et animé conjointement avec R.YAICH(Expert comptable)et A.El Mir(Phd.Finance) 22


ISCAE

La première enquête menée en 1990 par ce comité avait pour but de positionner la pratique comptable en Tunisie par rapport au processus d’harmonisation comptable entamé au niveau international. Depuis la réactivation du Conseil National de la Comptabilité, ce comité a pratiquement cessé ses activités. Nous ne pouvons pas nier l’envergure et la portée de cette réforme en passant du plan comptable 1968 « Fiscalisant d’inspiration française » à un SCE 1996 Modèle à cadre conceptuel d’inspiration IAS 1996 et maintenant on est en face de l’émergence des normes IFRS qui nous laisse face à une réflexion Mais la question qui se pose actuellement est ce que notre système comptable tel que non modifié depuis la dernière réforme peut répondre aux besoins des utilisateurs externes ? Certes la réponse n’est pas évidente, vu la situation existante nécessite un débat suivant des alternatives qui peuvent être pré-définies, qu’il s’agit des besoins des utilisateurs des états financiers des entreprises ayant une obligation publique de rendre compte ou pas. Notons bien que la réforme constitue une étape importante dans la mise en œuvre des mécanismes de l’économie libérale, son importance réside au niveau conceptuel, en effet l’apport de du nouveau SCE 1996 a été reconnu par les professionnels. En effet le changement a touché, les règles comptables de reconnaissance, de mesure et de divulgation accordant ainsi une place audacieuse à l’information financière dans le processus décisionnel des agents économiques. Cette réforme au niveau du SCE susciterait aussi une nouvelle vision de système d’information, et aussi le système de gestion, c’est pour cette raison que seules les entreprises ayant une organisation cohérente et adoptant un style managériale développé peuvent tirer profit des nouvelles préconisations. Passant d’un plan comptable 1968 « fiscalisant d’inspiration française » à un SCE 1996 Modèle à cadre conceptuel d’inspiration IAS nous laisse exposer ce qui suit -Le cadre conceptuel des NCT est largement inspiré du cadre pour la préparation et la présentation des états financiers de l’IASB et du cadre conceptuel des US GAAP, cette faculté laisse la 23


ISCAE

possibilité aux sociétés tunisiennes d’appliquer les IFRS lorsqu’il n’existerait pas de NCT applicable à une transaction ou à un événement particulier. -Le cadre conceptuel et

NCT encouragent les entreprises à publier des informations

supplémentaires sur les prévisions financières, les ressources humaines, l’environnement et la technologie. -Le cadre conceptuel des NCT prévoit, en plus des deux hypothèses sous-jacentes de la continuité d’exploitation et de la comptabilité d’engagement,14 conventions comptables pour servir de base à l’élaboration de normes cohérentes et à la résolution des problèmes comptables

Schéma du cadre conceptuel 12 CADRE CONCEPTUEL DE LA COMPTABILITE FINANCIERE OBJECTIFS DES ETATS FINANCIERS UTILISATEURS BESOINS DES UTILISATEURS

1ER niveau

Hypothèses sous‐ jacentes Caractéristiques et conventions comptables qualitatives

2ème niveau

PROCEDE S DE MESURE

3ème niveau 4ème niveau

MECANISMES DE COMMUNICATION Etats financiers

Etat de résultat Bilan

Eléments des états financiers et prise en compte

Etat de flux Notes aux de états Trésorerie financiers

Autres informations

Etat sur les Comptes prévisionnels ressources humaines

Rapport environne‐ mental écologique

Rapport sur les choix technologiques

Le coût historique constitue une convention comptable principale pour la préparation des états financiers. 12

Tiré du revue comptable et financière n°72‐Printemps 2006 24


ISCAE

En effet l’application du modèle de réévaluation à la juste valeur autorisé par les IFRS pour certaines catégories d’actifs (immobilisations corporelles, immeuble de placement..) est interdit par les NCT, sauf pour certaines catégories d’instruments financiers (Adoption de la position américaine). Notons bien que les définitions et les critères d’identification et de prise en compte des éléments des états financiers (Actifs, Passifs ,Capitaux propres, Produits et charges) énoncés par les deux cadres conceptuels ont été appliqués de manière différente lors du développement de certaines normes comptables ayant pratiquement le même champ d’application. On ne peut pas nier l’existence de nouvel apport à travers l’adoption du système comptable Tunisien 1996 qui consiste dans l’adoption d’une assise conceptuelle internationale qui conduit la Tunisie vers une harmonisation avec le référentiel international, en effet il ne s’agit pas d’un alignement pur et simple sur le modèle anglo-saxon. Le système comptable a permis une libération formelle de la fiscalité même si jusqu’à nos jours la détermination du résultat reste tributaire des objectifs fiscaux. Il incite aussi les techniciens à la recherche et l’approfondissement et non à l’application automatique des règles pré conçus. Une combinaison fort réussie de l'aspect réglementaire et de l'aspect normatif; cette inspiration internationale sans précédent; la définition claire des concepts, conventions et hypothèses de bases et surtout la consécration de la comparabilité des états financiers. On peut qualifier la place qu’occupe la Tunisie assez spectaculaire par rapport à d’autre pays, en acceptant un défi en optant pour la normalisation internationale. Mais malgré ce qui a été cité ci-dessus notre système comptable reste incapable de répondre aux besoins de certains utilisateurs spécifiques, ou ne pouvant pas offrir des solutions pour certains problèmes qui peuvent exister : Le Rapport sur le respect des normes et codes 2006 a évoqué les points suivants :

-Les normes comptables tunisiennes ne contribuent pas toujours à la transparence des états financiers (page 16)

25


ISCAE

Les dirigeants d’entreprises profitent de l’imprécision de certaines règles comptables. Par exemple deux sociétés ont choisi de procéder à la réévaluation de certains actifs et ont enregistré en résultat des Plus values latentes dans le but d’équilibrer leurs pertes d’exploitation Il est à signaler que la NCT 05 ne prévoit pas la constatation de plus value de réévaluation. La norme ne prévoit que la réévaluation à la baisse en tant que pratique permise pour évaluer un actif Postérieurement à sa constatation initiale en dehors de la comptabilisation de l’immobilisation Corporelle à son coût diminué de l’amortissement. Les normes comptables tunisiennes comportent certaines imperfections et ne sont pas adaptées aux exigences de transparence des marchés de capitaux modernes. Les NCT ne prévoient pas de cas de réévaluation. Néanmoins, selon les NCT 4, 5, et 6 relatives respectivement aux stocks, immobilisations corporelles et incorporelles, l’évaluation d’un élément d’actif se fait toujours au coût le plus bas entre la valeur comptable nette (coût d’acquisition diminué de l’amortissement) et la valeur récupérable pour les actifs immobilisés et le coût d’acquisition ou de production et la juste valeur ou la valeur de réalisation pour les stocks. Le présent rapport recommande d’appliquer les normes IFRS pour les entreprises cotées, nous pensons que les dirigeants doivent également changer leur culture en évoluant d’une situation de manipulation des résultats, vers une situation de transparence en laissant purement et simplement les chiffres traduire la réalité.

-Bien que les récents changements des normes comptables tunisiennes aient contribué au renforcement de la transparence, certaines faiblesses continuent encore à entraver la fiabilité et la comparabilité de l’information financière (page18 parag37) • Les obligations d’information financière en matière de consolidation ne correspondent pas tout à fait à celles des IFRS La Tunisie a promulgué la NCT 35 : « les états financiers consolidés », en 2003. La NCT 35 est largement inspirée de l’IAS 27 « Etats financiers consolidés et comptabilisation des participations dans les filiales »

26


ISCAE

En vertu du référentiel IFRS, la norme IAS 27 est seulement l’une des normes requises pour la préparation des états financiers consolidés. D’autres normes internationales telles que l’IAS1« Présentation des états financiers » et l’IAS 39 « Instruments financiers : Comptabilisation et Évaluation » sont aussi importantes. . L’adoption d’une norme basée sur l’IAS 27 est peu utile si la Tunisie n’adopte pas toutes les normes internationales. Comme le signalent très justement les normes internationales, la conformité aux normes Internationales exige la conformité à « toutes les dispositions de chaque norme applicable et à chaque interprétation applicable ». • Les NCT ne suivent pas les mises à jour des IFRS. Le choix de la Tunisie de développer ses propres normes basées sur les IFRS plutôt que d’adopter purement et simplement ces dernières, l’empêche d’améliorer ses normes à la même allure que les pays développés. • Les NCT ne prévoient pas la publication d’une information sectorielle. Le manque d’information sectorielle affecte l’analyse des performances financières d’un groupe, et son absence est sévèrement critiquée par les investisseurs et les banquiers. •Les NCT exigent l’amortissement des plus ou moins values, résultant de la conversion des éléments monétaires à long terme au cours de clôture, sur la durée restante de l’élément d’actif ou de passif. Par conséquent, les états financiers de l’entreprise ne reflètent pas une image fidèle de sa situation financière réelle. La norme IAS 21, « Effets des variations des cours des monnaies étrangères » , n’autorise pas ce traitement. •Les NCT ne traitent pas de la comptabilisation de l’impôt différé •Il y a des différences spécifiques entre les normes comptables tunisiennes applicables 27


ISCAE

aux établissements de crédits et les normes IFRS -Calcul des provisions pour les créances douteuses à l’aide d’une matrice de taux •I Il y a plusieurs différences significatives entre les normes comptables tunisiennes applicables aux compagnies d’assurances et les normes IFRS. - La correspondance entre actif et passif - Possible surévaluation des primes à recevoir -Des provisions pour sinistres à payer probablement sous-évaluées. -La provision pour égalisation Il est à indiquer que les états financiers sont souvent influencés par les règles fiscales 2.2 Etat de

divergence et convergence entre les normes Tunisiennes et la norme IFRS

pour les PME L’objectif à travers l’étude des différences et des similitudes entre les normes tunisiennes et celles internationales est en fait de permettre de dégager les zones d’imperfections et de permettre ainsi aux entreprises de se réorganiser et de percevoir le fameux impact sur l’information financière. L’effort d’harmonisation réalisé par la Tunisie à travers l’adoption du nouveau système comptable 1996 Demeure encore non suffisant dans l’état actuel des développements mondiaux et du phénomène de mondialisation qui nous oblige d’améliorer continuellement notre pouvoir de compétitivité. Il est à noter que cette réforme n’était pas en harmonie avec la fiscalité ce qui a induit la majorité des sociétés à adopter les changements de forme tout en conservant les bases fiscales de la comptabilité. Les divergences entre ces deux disciplines sont aussi bien conceptuelles que techniques et d’une importance significative.

28


ISCAE

Le système comptable Tunisien était une simple adaptation au modèle anglo-saxon de ce fait il existe déjà des points communs entre la norme IFRS pour PME et les règles Tunisiennes sur ces points : -Image fidèle -Comptabilité d’engagement -Continuité d’exploitation -Prudence -Permanence des méthodes -Importance relative -Bonne information -Indépendance des exercices Ces principes existent bien aussi dans le cadre conceptuel de la normalisation internationale de IASB. Mais la différence résulte de la nature de la norme IFRS qui dissimule le fiscal et le juridique et donne la primauté à la réalité économique. Certes que ces différences auront un impact sur les méthodes de calculs, sur la valorisation, ainsi que sur la présentation des comptes et leurs lectures. Un système malheureusement qui a été statique considéré aujourd’hui plutôt ancien et dont certaines applications sont restées depuis, sans suite telles que : -Les modes et modalités d’amortissement (dans le modèle des coûts amortis ; -L’amortissement par composante ; -La dépréciation des actifs ; -L’actualisation des créances à terme non productive d’intérêt ; 29


ISCAE

-Les dépenses de recherches-développement et les brevets créés en interne,etc… -Les contrats de constructions ; -L’inventaire permanent ; -L’évaluation des stocks (imputation rationnelle, décote directe, détermination de la valeur de réalisation nette),etc -L’information sur les parties liées ; -La consolidation des bilans Le système comptable Tunisien est resté inachevé sur des questions majeures telles que -La comptabilisation de IS -Les avantages au personnel -L’abandon d’activités Mais entre temps le référentiel international ne cessait pas de progresser pour aboutir à la création des normes IFRS, il s’agit de la comptabilité à la juste valeur, et une normalisation à base de principe, par conséquent les différences s’approfondissent de plus en plus vu notre modèle est fiscal se basant sur « prix de revient et des créances acquises et dettes certaines ». Il est à signaler que l’adoption de la juste valeur affecte un grand nombre de méthodes comptables dont notamment : -L’évaluation des actifs et des passifs lors de leur prise en compte initiale ; L’option pour la réévaluation des immobilisations à la juste valeur comme méthode d’inventaire pour la présentation dans les états financiers ; -Les instruments financiers ; -La présentation à la juste valeur des immeubles de placements ; -La comptabilité agricole. 30


ISCAE

Mr Abderraouf YAICH a effectué une étude sur les règles fiscales et les convergences vers les IFRS Résumé dans le tableau ci dessus indiqué nous avons travaillé sur cette base pour faire apparaitre les divergences aussi avec la nouvelle norme IFRS PME

Tableau de divergence des divergences entre les référentiels comptables et les règles fiscales Tunisiennes DIVERGENCES TEMPORELLES IFRS

IFRS PME

Normes

Règles fiscales

Tunisiennes Mode et durée

Les plus

Les plus

Les plus appropriés Amortissement

appropriés pour

pour traduire la

linéaire selon

traduire la

traduire la

consommation des

les taux fixés

consommation

consommation des avantages

des avantages

avantages

économiques

économiques

d’amortissement appropriés pour

par arrêté(13)

économiques L’amortissement

Non suivie en

dégressif est

pratique

réservé aux éléments qui remplissent certaines conditions.

Charges reportées

Activation interdite Comptabilisés en charges

Activées avec

Activation

résorption selon le

admise avec

rythme de

résorption en

consommation des

une ou trois

avantages.

années

Usage dépendant du niveau des résultats pour les

13

Arrêté du ministre du plan et des finances du 16 janvier 1990(Jort n°6 du 23‐26 janvier 1990) Remplacé par p décret n° 2008‐492 du 25 février 2008. 31


ISCAE

charges report ées

Coût de

Capitalisé dans le

démantèlements coût d’acquisition

Capitalisé dans le coût

Déduit de la valeur

La provision ne

résiduelle, le

peut être

d’enlèvement et

par la construction d’acquisition par la surplus donne lieu

déduite, ni la

de restauration

d’une

construction d’une à une provision.

base

d’un site

provision (Passif

provision (Passif

amortissable

actualisé) partie

actualisé) partie

intégrante de la

intégrante de la

Les conséquences

ajustée.

sur la base

base amortissable base amortissable amortissable et les modalités de constitution de la provision sont ambigües(NC05.32) Non suivie en pratique

Frais de

Activation des

Tous les coûts de

Très proche de IAS

Mutisme fiscal

recherches-

frais de

recherche et

38

sur le régime

développement

développement et développement et

et coût des

des coûts des

tous les

brevets créés en

brevets créés en

coûts d'emprunt

interne

interne si les

sont

L’amortissement

conditions

comptabilisés en

des brevets

requises sont

charges.

n’est déductible

des frais de Peu suivie en pratique

développement.

remplies avec

que lorsque les

amortissement

dits brevets tombent dans le domaine public. Les frais de développements peuvent être portés en charges déductibles. Si 32


ISCAE

activation, la déductibilité de l’amortissement devrait être admise mais l’incertitude persiste

Actifs financiers

Evaluation à la

Les titres cotés

Evaluation à la

Les plus- values

détenus à des

juste valeur avec

sont évalués à la

juste valeur si titre

sur titres cotés

fins de

comptabilisation

juste valeur avec

coté et liquide avec

ne sont pas

transaction

de la variation en

comptabilisation

comptabilisation de

imposable (Art

résultat

de la variation en

la variation en

11 du code

résultat et les titres résultat.

IRPP etIS§1)

non cotés sont évalués à leur coût Si le titre n’est pas Avant ils étaient coté, évaluation au partiellement amorti coût historique imposables recouvrable.

quand elles sont réalisées

Largement suivi en pratique

Les moins valus sont déductibles même sous la forme de provision. Pour les autres actifs financiers, la fiscalité ne reconnait que les plus ou moins values effectivement 33


ISCAE

réalisées.

Changement de

Si changement

Si changement

Si changement

La doctrine

méthodes

rétrospectif,

rétrospectif,

rétrospectif,

administrative

comptables

comptabilisation

comptabilisation

comptabilisation

relative à la

des effets nets

des effets nets

des effets nets

détermination

d’impôt sur le

d’impôt sur le bilan d’impôt sur le bilan

du résultat fiscal

bilan d’ouverture

d’ouverture en

d’ouverture en

consacre

en capitaux

capitaux propres

capitaux propres

implicitement le

propres.

traitement comptable mais l’ambigüité persiste.

Opération sur

L’opération ainsi



La doctrine

propres titres

que les plus ou

que les plus ou

que les plus ou

administrative

moins values sont moins values sont

moins values sont

consacre la

portées en

portées en

portées en capitaux neutralité fiscale

capitaux propres.

capitaux propres.

propres

au regard des plus ou moins

Sauf exception marginale Suivie en pratique

Correction

Capitaux propres

d’erreurs

Ajustement sur

Capitaux propres

l’ouverture, les bénéfices non répartis et les

values sur opérations sur propres titres. Correction symétrique, si

Largement suivie en pratique

comparatifs liés

correction de charges déductibles ou de produits imposables.

Escompte de

En déduction des

En déduction des

règlement

coûts

coûts

obtenu

d’immobilisation

d’immobilisation

Produits financiers

Produits financiers.

Suivie en pratique

34


ou d’achats.

ou d’achats.

Escompte de

En moins de

En moins de

règlement

revenus

revenus

ISCAE

Charges financières Charges financières. Suivie en pratique

accordé Obligations

Décomposition en Décomposition en

convertibles

composante

composante

en dette et

dettes et

dettes et

reconnaissance

composantes

composantes

de la charge

capitaux propres

capitaux propres

d’intérêt selon le

avec

avec

taux de

comptabilisation

comptabilisation

l’emprunt

des charges

des charges

uniquement.

d’emprunts au

d’emprunts au

taux effectif de

taux effectif de

rendement.

rendement.

Créances et

Juste valeur

Juste valeur

Actualisation des

dettes en dinars

(actualisation des

(actualisation des

créances lorsque la acquises et

créances lors de

créances lors de

durée de crédit

dettes certaines

leurs prises en

leurs prises en

dépasse la durée

au nominal.

compte initiale si

compte initiale si

normale et

effet significatif et

effet significatif et

constatation des

constatation de

constatation de

intérêts au taux

charges et

charges et

effectif de

Question non traitée Comptabilisation

Créances

produits financiers produits financiers rendement. selon le taux

selon le taux

effectif).

effectif (taux d’intérêts imputé ).

Peu suivie en pratique

Provision pour

Si retard probable , le montant d'une

Si naissance d’une

Les créances

créances

de recouvrement,

provision

incertitude de

irrécouvrables

douteuses

il faut constater

est la valeur

recouvrement, il

ayant donné lieu

une dépréciation

actuelle du

faut constater une

à poursuite

pour ramener la

montant qui

provision pour

judiciaire

créance à sa juste devrait être

peuvent être 35


valeur.

nécessaire pour

dépréciation.

régler une La dépréciation est calculée sur la

obligation Lorsque l'effet de la valeur

ISCAE

provisionnées dans la limite de

Pratique en développement

30% du bénéfice

base d’un

temporelle de

calendrier

l'argent est

prévisionnel de

significatif. Le taux

Ce taux est

d'actualisation doit

relevé à 50%

recouvrement des

imposable.

flux actualisés aux être un taux avant taux d’intérêt impôt, reflétant

par Art. 45, LF

effectif.

27/12/2007

2007-70 du

l’appréciation actuelle du

La tva sur la

marché

créance douteuse n’est pas récupérable.

La méthode du

Méthode

taux d’intérêt

consacrée pour le consacrée pour le

pour l’actualisation

totalement

effectif

calcul du coût

calcul du coût

des créances

ignorée et non

amorti(ou net

amorti(ou net

comptable).

comptable).

Méthode

Méthode consacrée Méthode

reconnue. Non suivie en pratique

La fiscalité

Les coûts de

Les coûts de

consacre le

transaction sont

transaction sont

nominal et pour

incorporés pour le incorporés pour le

les créances, le

calcul du taux

calcul du taux

TTC.

effectif.

effectif.

Evaluation des

Le montant le plus Le montant le plus Le montant le plus

stocks

faible entre le coût faible entre le prix

faible entre coût et

(coût réel

de vente diminué

la valeur nette de

individuel, FIFO,

des coûts

réalisation.

coût moyen

complémentaires

pondéré) et la

pour la vente et le

Coût de revient. Seule une partie de la provision pour

La différence entre

dépréciation des

le coût et la valeur

produits 36


valeur nette de

coût du stock

réalisation

ISCAE

nette est constatée

destinés à la

par le biais d’une

vente est

provision, la décote

admise

directe est admise.

fiscalement sur la base du cours

Pratique en développement.

du jour (Valeur de réalisation brute).

Imputation

Obligatoire en cas Obligatoire en cas

Obligatoire en cas

Le prix de

rationnelle des

de sous activité

de sous activité

revient

de sous activité

frais fixes Peu pratiquée

Impôt sur les

La méthode de

Une provision est

Conceptuellement,

Méthode de

sociétés

l’impôt différé.

comptabilisée afin

le SCE consacre la

l’impôt exigible.

que la

méthode de l’impôt

Seule la charge

valeur comptable

différé.

ou le produit

nette de l'actif

d’impôt

d'impôt différé

Pratiquement, il ne

demande de

rattachable à

est égal au

développe que la

restitution n’est

l’exercice est

montant le plus

méthode de l’impôt

pas présentée

comptabilisé en

élevé

exigible

dans les trois

résultat.

qui est plus

correspondant à

ans de la date à

susceptible de ne

une comptabilité de partir de

pas être récupéré.

trésorerie.

Le crédit d’impôt dont la

laquelle l’IS est

La valeur

devenu

comptable nette

restituable ou

des actifs

dans le délai de

d'impôts différés

5ans depuis le

est susceptible

paiement de

d'être la même

l’impôt perd sa

entre les normes

qualité de

IFRS complet et

restituable mais

IFRS pour les

demeure

PME.

reportable. 37


ISCAE

Subventions

Comptabilisées

Comptabilisées en Comptabilisée en

Comptabilisées

liées au résultat

en produit ou en

produit ou en

produit dés qu’elles

en produits au

déduction des

déduction des

sont acquises.

titre de

charges dés

charges dés

qu’elles sont

qu’elles sont

acquises.

acquises.

l’exercice Suivie en pratique

d’encaissement.

Comptabilisation Admise comme

Comptabilisés en

Obligatoire si les

Pratique tolérée

des charges

méthode

tant que charges

actifs sont

mais

financières dans

alternative.

qualifiants et les

l’incertitude

conditions réunies.

persiste

le coût des immobilisations

Largement suivie en

et stocks

pratique

Amortissement

Obligatoire avec

Obligatoire avec

par composant

décomposition

décomposition dès décomposition dès

d’amortissement

dès l’origine de

l’origine de

sont fixés par

Obligatoire avec l’origine de

Les taux

l’immobilisation en l’immobilisation en l’immobilisation en

arrêté(2) et

composants

s’appliquent à

composants

composants

une Non suivie en pratique

immobilisation dans sa globalité.

Différences de

Conversion à la

Conversion à la

Conversion à la

Seule la partie

changes sur

date de clôture

date de clôture

date de clôture

effectivement

éléments

avec constatation

avec constatation

avec constatation

réalisée est

courants

en résultat.

en résultat.

en résultat.

fiscalisée.

Différence de

Conversion à la

Conversion à la

Conversion à la

Seule la partie

change sur

date de clôture

date de clôture

date de clôture

effectivement

emprunts à

avec constatation

avec constatation

avec constatation

réalisée est

moyen et long

en résultat.

en résultat.

de l’écart en autres

fiscalisée.

terme

actifs ou autres passifs non courants et amortissement de 38


ISCAE

l’écart positif ou négatif.

Provisions pour

Considérées

risques

comme un passif des lors que les conditions sont remplies

Considérées comme un passif

Comptabilisation

Non déductible

obligatoire si les

avant la

des lors que les conditions sont conditions sont remplies. remplies

réalisation effective du risque.

Pratique en développement

A la réalisation, la perte suit son propre régime fiscal selon qu’elle est déductible ou non déductible.

Avantages au

Evaluation et

tous les coûts des

personnel

comptabilisation

services passés

dettes certaines

immédiate des

seront

et actuelles sont

avantages après

constatés en

déductibles.

retraite et lors de

pertes ou en

propositions de

profits ;

départ avant

- les gains et

retraite.

pertes actuariels

Non traitée

Seules les

doivent être comptabilisés directement soit en pertes ou en profits soit en autres éléments du résultat global (other comprehensive income ) 39


Stocks -options

Non traitée

ISCAE

Comptabilisation

Comptabilisation

Régime fiscal

de la charge en

de la charge en

spécifique

résultat pendant

résultat pendant la

permettant la

la période d’octroi période d’octroi de

déductibilité de

de l’option par

l’option par une

la charge dans

une contre partie

contre partie de

certaines limites

de compte de

compte de

et à certaines

capitaux propres.

capitaux propres.

conditions au titre de l’exercice au cour duquel l’option est exercée.

Fond

Non amortissable

Sont amortis sur

Amortissable sur 20 Amortissement

commercial

mais test

une base

ans

acquis

d’impairment

systématique de la

annuel

durée de vie utile

non déductible

,cette durée de vie est présumée être 10 ans, la valeur résiduelle est supposée être nulle si une estimation fiable ne peut être faite. La durée d'amortissement, de la méthode et la valeur résiduelle sont passées en revue si 40


ISCAE

il ya une indication du changement depuis la date du rapport précédent. Les changements dans

la période d'amortissement / méthode sont comptabilisés comme un changement d'estimation. Ils sont testés pour dépréciation s’il existe des indicateurs de valeurs

Brevet

Amortissable ou

Le modèle de la

Amortissable

Amortissement

modèle de la

valeur réévalué

non déductible

réévaluation

constitue une

en cours de

option non retenue

période de protection. Mais amortissement en bloc l’année de tombée dans le domaine public

Terrain de

Amortissable ou

Le modèle de la

carrière

modèle de la

valeur réévalué

réévaluation

constitue une

Non traitée

Non amortissable

41


ISCAE

option non retenue

TRAITEMENTS COMPTABLES FISCALEMENT INCOMPATIBLES A CARACTERE IRREVERSIBLE Réévaluation des

Méthode de

Le modèle de

La réévaluation est

La fiscalité

immobilisations

présentation des

la valeur

conditionnée à la

s’impose une

comme méthode

immobilisations

réévalué

publication d’une

neutralité totale

d’inventaire

dans les états

constitue une

norme non publiée

quant à la

financiers au lieu

option non

de la méthode

retenue

traditionnelle d’amortissement.

réserve de La pratique de la réévaluation développe dans le cadre de la reconstitution des situations nettes des

réévaluation sauf si la réserve de réévaluation a été utilisée pour résorber les pertes (alors qu’il

sociétés déficitaires. n’existe pas de réserves équivalentes)ou si elle est incorporée au capital ou distribuée. En cas d’option pour le modèle de la réévaluation au lieu du modèle des coûts amortis, l’amortissement non constaté est définitivement 42


ISCAE

perdu

Immeuble de

Présenté à la juste sont

placement

valeur avec

comptabilisés

n’admet que la

comptabilisation

à leur juste

méthode du coût

Non traité

La fiscalité

des plus ou moins valeur si sa

amorti selon les

values par rapport juste valeur

règles fiscales.

à la juste valeur

peut être

précédente en

mesurée

résultat.

de façon fiable sans coût

Si la juste valeur

excessif ou

ne peut être

effort.

déterminée,

Sinon, le

l’entreprise

modèle de

applique la

coûts est

méthode du coût

utilisé.

amorti.

Emprunt

Juste valeur

Juste valeur

Comptabilisation de

La fiscalité admet

correspondant au

correspondant

l’emprunt au

le traitement

montant encaissé

au montant

nominal, les frais

selon la norme

net de frais et

encaissé net

sont comptabilisés

Tunisienne.

calcul des intérêts

de frais et

en autres actifs non

au taux effectif de

calcul des

courants amortis en

rendement

intérêts au

prorata des intérêts.

taux effectif de rendement

Actualisation

Largement suivie en pratique

Obligatoires aussi

Obligatoires

Prévue pour les Aucune

bien pour les

aussi bien pour créances provenant actualisation n’est

actifs que les

les actifs que

des revenus si la admise.

passifs y compris

les passifs y

durée de crédit est

les provisions si

compris les

anormale

l’effet est

provisions si

significatif.

l’effet est

Peu

suivie

en

43


Revenu

ISCAE

significatif.

pratique

Si recouvrement

Si

Si recouvrement

Créances

incertain aucun

recouvrement

incertain, aucun

acquises au

revenu n’est

incertain aucun revenu n’est

constaté.

revenu n’est

nominal.

constaté. La fiscalité ne

constaté. Si actualisation de

Si actualisation de reconnait aucun

créance, le revenu Si actualisation créance, le revenu problème de est constaté à la

de créance, le

est constaté à sa recouvrement s’il

juste valeur

revenu est

juste valeur alors n’a pas donné

(valeur

constaté à la

que la facturation lieu à une action

actualisées).

juste valeur

s’effectue

au en justice ni

(valeur

nominal.

aucune

actualisées).

actualisation. Non ou peu suivi en pratique

Dépréciation des Obligatoire si la

Une perte de

Obligatoire si les

Aucune

actifs

juste valeur et les

valeur se

cash-flows futurs

dépréciation

(immobilisations)

cash-flows futurs

produit lorsque actualisés sont

actualisés sont

la valeur

inférieurs à la

comptable d'un comptable.

biais des

valeur comptable.

actif est

amortissements

supérieure à son

autre que celles

inférieurs à la valeur constatées par le

Non pratique

suivie

en

fiscaux n’est admise.

Montant recouvrable. Le montant recouvrable d'un actif ou d'une unité génératrice de trésorerie est le plus élevé

44


ISCAE

de sa juste valeur diminuée des coûts de la vente et sa valeur d'utilité.

Actualisation coût

du Obligatoire si

Si le paiement

Si le règlement est

Aucune

d’entrée crédit fournisseurs est différé au-

échelonné, le coût

actualisation n’est admise.

d’une

au-delà des

delà des

d’acquisition doit

immobilisation

durées normales

conditions

correspondre au

de crédit.

normales de

règlement au

crédit, le

comptant (NC04.15) coût nominal d’origine ne

coût est la valeur actuelle de tous les

Non

suivie

La décote sur le

en donne plus droit à

pratique

amortissement.

paiements futurs

Créance

passée Obligatoire si

Obligatoire si

Obligatoire si

Non déductible

en perte

irrécouvrable.

irrécouvrable.

irrécouvrable

sauf action en justice et PV de

Si créance née au

carence.

cours de l’exercice, elle peut être déduite du revenu

Les contrats de

Immobilisation

Immobilisation

Principe de

Seule la

location-

activée à la juste

activée à la

prééminence retenu

comptabilisation

financement (chez valeur en le preneur)

juste valeur en ,la norme comptable des loyers en

contrepartie d’une contrepartie

relative aux

charges est

dette entrainant

d’une dette

opérations de

admise.

amortissement et

entrainant

leasing est en

charges

amortissement application depuis

financières

et charges 45


financières.

ISCAE

2008

pour les locations financement a été intégrée la notion de “valeur actuelle des paiements de loyers minima”

Subvention

Les subventions

Les

Les subventions

d’investissement

liées à l’actif sont

subventions

nettes d’impôt sont

présentées en

liées à l’actif

une composante

produits différés

sont

des capitaux

ou en déduction

présentées en

propres dés qu’elles

du coût de

produits

sont acquises avec

l’immobilisation

différés ou en

reprise en résultat

dés qu’elles sont

déduction du

proportionnellement

acquises.

coût de

aux amortissements.

l’immobilisation dés qu’elles

(Suivie en pratique).

sont acquises.

Valorisation d’un

Le dividende est

Le dividende

Le dividende est

Le dividende est

titre acquis

déduit du coût

est déduit du

déduit du coût

comptabilisé en

coupon attaché

d’acquisition

coût

d’acquisition

produits exonérés

d’acquisition

et le titre est Non suivie en pratique

comptabilisé à son prix d’acquisition.

46


ISCAE

DIVERGENCES A CONSEQUENCES COMPLEXES Contrat de

Prise en compte Prise en

Prise ne compte

Prise en compte

construction

des produits selon compte des

des produits selon

des produits selon

la

méthode

de produits selon la méthode de

l’avancement

la méthode des

la méthode de l’avancement

décomptes

l’avancement

administratifs entrainant des écarts par rapport aux méthodes comptables affectant les comptes : revenus, stocks et charges à payer

Inventaire permanent stocks

Sous-jacente dans Sous-jacente

des la littérature des dans la

Méthode reconnue Méthode avec la méthode de pénalisante, tout

normes

littérature des

l’inventaire

écart comptabilisé

comptables.

normes

intermittent

risque d’être traité

comptables

en minoration du Non ou peu suivie avec des adaptations en pratiques.

Première application IFRS

Tous les

chiffre d’affaires dans un esprit de tolérance zéro.

Tous les

Traitement fiscal à

ajustements

déterminer

doivent être portés

doivent être

(probablement effet

en capitaux

portés en

significatif dans les

propres.

capitaux

deux sens : charges

propres, sur

et produits).

des ajustements

l’ouverture

47


ISCAE

Il est à noter que le référentiel comptable fiscal est dominant en pratique D’après cette étude on peut relever les faits suivants : -Il existe plusieurs dispositions non applicables ou restant sans suite soit qu’elles ne s’adaptent pas au contexte Tunisien soit par leurs rejets implicites par la fiscalité. (Notamment l’impôt sur le résultat, l’information sectorielle, les avantages du personnel, les instruments financiers, le résultat par action, les immeubles de placement, les paiements basés sur des actions ...) -dans la pratique on est loin d’appliquer une approche économique ce qui portera sûrement atteinte à l’image fidèle et la transparence comptable. Il est à signaler que les différences résultent de ce qui suit : -Les normes IFRS consacrent la réalité économique des transactions par apport aux aspects juridiques. -Le fondement de ces derniers privilégie le bilan tout l’effort est basé sur identification, évaluation et la comptabilisation des éléments d’actifs et de passifs et le reste suit -Une nouvelle présentation et la production de cinq états financiers 1-un bilan se basant sur la réalité économique 2-Un état de résultat établi sur la base du coût de revient 3-Un état de flux informant sur les transactions financières 4-Un tableau de variation des capitaux propres informant sur l’enrichissement des actionnaires 5- enfin des notes aux états financiers opulentes El la fameuse notion de juste valeur introduite pour l’évaluation de chaque élément du bilan en l’occurrence de la notion du coût historique.

48


ISCAE

Vu les exigences ci-dessus mentionnées, la norme IFRS PME a été conçue dans un cadre de simplification des méthodes de réductions des options et d’allégement du volume des notes aux états financiers.

2.3 Les perspectives de développement du système comptable des entreprises face à la norme IFRS pour les PME Nous avons traité dans les sections précédentes les qualités de notre système comptable ainsi que ses limites, un système comptable destiné aussi bien pour les grandes entreprises que pour les PME A l’autre coté du monde IASB a travaillé sur la publication d’une norme spécifique adaptée aux PME et répondant aux besoins spécifiques de ses utilisateurs. Pour commencer une question se pose : qu’appelle –t-on PME ?

Définition d’une PME Il n'existe pas de définition universelle d'une PME. Différentes recherches ont cependant tenté de définir ce que c’est une petite et moyenne entreprise.

*Définition du comité de développement économique : La première définition est présentée en 1947 par le comité du développement économique rattaché au gouvernement des Etats-Unis. Elle stipule qu’une firme peut être qualifiée de petite ou moyenne si elle remplit au moins deux des quatre conditions : - La direction de la firme est indépendante et les dirigeants détiennent normalement la propriété et le contrôle de la firme ; - Le capital est fourni par un seul individu ou un groupe restreint d’individus ; - Les opérations de la firme ont essentiellement un caractère local, les employés et les propriétaires vivant dans la même zone géographique. Il n’ait pas besoin que les marchés desservis aient une dimension locale ; -La firme commerciale doit être petite dans son secteur quand on la compare aux firmes les plus grandes qui opèrent dans le même domaine que le sien.

49


ISCAE

Cette mesure peut être établie d’après le volume des ventes, le nombre des employés ou d’autres normes comparatives significatives

*Définition de l'organisation de Coopération et de Développement Economiques (OCDE) : L’OCDE définit les PME comme des sociétés indépendantes non affiliées employant moins d'un nombre donné de personnes: jusqu'à 19 salariés, il s'agissait d'une très petite entreprise, jusqu'à 99 d'une petite entreprise et de 100 à 499 d'une entreprise moyenne. La limite supérieure est en général de 250 personnes, mais elle était de moins de 200 dans l'Union européenne et de moins de 500 aux États-Unis. Partant du principe que la taille est un aspect important de l’activité économique des entreprises et que les besoins différent selon le type d’entreprise. * Définition et classement de L’ISAR des PME : - Micro entreprises entreprise employant d'une à cinq personnes (il s'agit en général d'un entrepreneur individuel). - Petites entreprises employant de 6 à 50 personnes - Entreprises de taille moyenne employant de 51 à 250 employés. Ces différentes définitions sont certes pertinentes mais leurs défauts sont qu’elles ne sont pas transposables dans tous les pays, par ailleurs elles ont une portée générale et ne mettent pas en exergue les besoins des acteurs au sein de l’entreprise et au niveau de ses partenaires en informations financières. De même, l'Organisation internationale du Travail, a souligné qu’aucune définition ne peut englober tous les aspects de l'activité des "petites" ou «moyennes" entreprises, ni tenir compte des disparités entre des entreprises, des secteurs ou des pays se trouvant à des stades différents de développement.

50


ISCAE

Ainsi, il appartient à chaque pays de définir les différentes catégories de PME d’une manière qui réponde à ces besoins 14 *Définition de ICCA Elle a retenu une définition selon laquelle est PME toute entité autre que les sociétés ouvertes, les coopératives les régimes de retraites et les institutions financières. Cette définition nous parait adéquate et pertinente pour le contexte Tunisien.

*Définition en Tunisie A ce jour il n’existe pas de définition officielle des PME. Différentes définitions sont données dans les textes suivants : -Le décret n°94-814 du 11 avril 199415 qui considère petites entreprises, les entreprises dont le coût d’investissement ne dépasse pas 50 000 dt fonds de roulement compris et qui sont promues par des personnes de nationalités Tunisiennes sous forme d’entreprise individuelle, de sociétés de personnes ou de coopératives, justifiant des qualifications requises et s’engageant à assumer personnellement et à plein temps la responsabilité de la gestion de ces entreprises ; -Le décret n°99-484 DU 1ER mars 199916 qui définit la petite et moyenne entreprise éligible au FOPRODI (fonds de promotion et de décentralisation industrielle), toute entreprise exerçant dans le secteur des industries manufacturières ou les activités de services et dont l’investissement global ne dépasse pas trois millions de dinars (API(2002)) ; -Et le code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés qui considère petite et moyenne entreprise du point de vue fiscal, celle soumise au régime forfaitaire et qui réalise moins de 100.000 dt de chiffre d’affaire17

14

Rapport du groupe de travail intergouvernemental d’expert des normes internationales de comptabilité et de publication 15 Décret relatif à la définition des petites entreprises et fixant les modalités et conditions d’octroi de l’aide du fonds national de promotion de l’artisanat et des petits métiers(FONAPRAM)tel que modifié par le décret n°96‐ 1444 du 12 août 1996,le décret n°98‐1642 du 19 août 1998,le décret n°99‐471 DU 1ER mars 1999 et le décret n°99‐1922 du 31 août 1999. 16 Décret portant encouragement de la petite et moyenne entreprise et fixant les activités et les conditions d’éligibilité au fond de promotion et de décentralisation industrielle (FOPRODI),tel que modifié par le décret n°2000‐143du 20juin 2000 17 A cette limite relative au chiffre d’affaires, d’autres conditions sont ajoutées pour le bénéfice du régime forfaitaire et notamment les suivants :il doit s’agir d’entreprises individuelles à établissement unique et activité 51


ISCAE

L’appréciation du concept de la PME reste ainsi non claire par les pouvoirs publics et quelque peu confuse, et dans la pratique il semble qu’un consensus définisse de manière non officielle, la PME en tant qu’entreprise employant entre 10 et 200 salariés.

La réflexion de la préparation de normes différentielles pour les PME existait depuis longtemps en effet, les PME constituent un élément de croissance et un acteur économique important que ce soit au niveau des pays développés que pour les pays en voie de développement par la création de l’emploi et un facteur de développement social , ces entreprises constituent la majorité des entreprises Tunisiennes , et nécessitent ainsi d’attirer l’attention des responsables et des normalisateurs pour pouvoir créer un milieu favorable de développement et d’investissement et faciliter le financement de ses entreprises et les assister pour leur permettre ultérieurement l’accès aux marchés de capitaux . Les besoins en matière d’information financière des utilisateurs des états financiers des PME sont souvent différents de ceux des grandes entreprises c. a. d ceux des besoins des investisseurs à risque 18 justifient la nécessité d’avoir la réflexion sur des normes différentielles De plus les PME ne s’engagent pas souvent dans des opérations complexes qui nécessitent de nous, de développer des normes assez complexes comme les IFRS. Il est à signaler que pour les PME et les micro- entreprises, l’information comptable constitue en primauté un outil servant pour la direction et la gestion de l’entreprise par conséquent l’utilisateur externe n’est pas privilégié. C’est pour cette raison que la publication des normes pour les PME avait pour objectif de mieux répondre aux besoins de ces dernières tout en maintenant un rapport avantage /coût positif et en respecter l’équilibre. Une question qui se pose dans qu’elle mesure le système comptable des entreprises tunisiennes 1996 peut-il répondre aux besoins des PME ?et dans quelles perspectives ? Pour répondre à cette question revenons sur les principes retenus lors de l’élaboration de ce dernier, nous avons énoncé précédemment que ce sont les besoins des utilisateurs qui définissent les unique, non importatrice et non exportatrice, non soumises à la TVA selon le régime réel…(Art 446 IV du code l’IRPP et L’IS) 18 Paragraphe 14 du cadre conceptuel Tunisien 52


ISCAE

normes à adopter ,notons bien que le SCE 1996 considère que l’investisseur à risque est l’utilisateur privilégié de l’information qui sera divulguée alors que les principaux utilisateurs des comptes des PME sont les banques ,les autorités fiscales…, et ces dernières peuvent en obtenir l’information directement de l’entreprise . A vrai dire les PME ont besoin d’un dispositif de comptabilité de gestion. D'usage strictement interne, visant à favoriser le pilotage de l’entreprise. Cette comptabilité en fait, n'obéit qu'à des normes spécifiques qui épousent la stratégie, la taille, le style de commandement, … propres à chaque entreprise, ne nécessitant pas l’adoption des norme aussi complexes que celles de IFRS. Nous avons une comptabilité corrélée à la fiscalité, de ce fait des états financiers crevant pour des objectifs fiscaux ne sauraient satisfaire, à tout égard, les investisseurs à risque, ni des gestionnaires dont la responsabilité première est le pilotage des activités et non seulement le simple constat des actifs, passifs et autres résultats. Pour les PME qui s'autofinancent et dans lesquelles l'associé est en même temps gérant, préparent les états financiers dans le but de répondre à des obligations légales et pour rendre compte à l’administration fiscale de l’assiette de l’impôt. On peut ressentir un mi contentement des utilisateurs de l’information financière divulguée peut être en la voyant peu utile et pertinente, en effet il nous semble parfois qu’on a adopté que le changement de nomenclature sans adopter exclusivement les nouvelles règles de mesure et de présentation et les exemples ne manquent pas En effet on peut citer des cas de mauvaises applications du SCE dont notamment : 1-

Application des taux d’amortissement fiscaux ayant un impact sur la valeur des

actifs et sur le résultat par suite sur le dividende distribué 2-

Application de valeur résiduelle nulle ayant un impact sur la valeur des actifs,

sur le résultat actuel en termes de charge d’amortissement et sur le résultat futur plus value importante lors de la cession 3-

Absence de système de contrôle de gestion rigoureux impliquant un non suivi

et problème de sous activité ayant un impact sur la valeur des stocks

53

IFRS pour les PME : Applicabilité, enjeux informationnels et organisationnels 4-

ISCAE

Absence de projetions pacifiques à chaque type d’actif ayant un impact sur la

valeur des actifs (cas de réduction de valeur)et impact sur le résultat lors de non prise en compte de la perte

Et on peut citer encore des anomalies au niveau de présentation des états financiers telles que les (subventions), Valeurs nettes /brutes, activités abandonnées etc

Une mauvaise application reste contraire au bien fondé des normes internationales et au système comptable lui-même, ces manipulations peuvent être à l’origine d’un bilan inexact ou éventuellement une distribution de dividende fictif, finalement ça reste une question d’enjeux. La Tunisie était avant gardiste au niveau du phénomène d’harmonisation et de normalisation internationale mais malheureusement elle n’a pas suivi le développement des normes IAS et les standards mondiaux et notre système comptable de 1996 restait d’une part incomplet et d’autre part non actualisé. Il est évident maintenant que la performance des entreprises qui sera cliente chez une banque se mesure à travers la nature et la pertinence des normes qu’elles utilisent pour arrêter ses états financiers, les banques seront prudentes de ne pas financer des entreprises peu attentives dans leurs divulgations comptables. De ce fait il est important à notre avis d’attirer l’attention des autorités compétentes sur un programme de mise à jour du système comptable Tunisien et de lui redonner plus d’ampleur et de rigueur Même si les PME n’opèrent pas dans les marchés de capitaux mais peut être elles seront amenées à réaliser des contrats de partenariat et elles seront dans l’obligation de se conformer et présenter une information pertinente et utile adéquate aux standards internationaux. Et dans ce cas il sera opportun d’appliquer le système comptable des entreprises qui sera par ailleurs le plus adéquat au contexte Tunisien. C’est pourquoi en fait l’approche d’adopter des normes différentielles qui s’adaptent pour le contexte Tunisien demeure un sujet à discussions 54


ISCAE

En effet le groupe ISAR a attiré l’attention et a discuté du problème de la comptabilité dans les pays en voie de Développement, ainsi il a indiqué que les entreprises des pays émergents peuvent ne pas avoir les mêmes ressources en tant que cadre de réglementation, des professionnels compétents et une infrastructure comptable bien développée. A l’instar de ces travaux ISAR a abouti à la proposition des règles de simplifications de mesure et de publication pour les PME.et a encouragé les initiatives de normalisation différentielle.

Section 3 : La pertinence d’un choix pour les PME Tunisiennes : La nouvelle norme IFRS face au référentiel comptable Tunisien

3.1 Harmonisation comptable internationale : L’accélération de l’internationalisation de l’économie et de la communication ces dernières années a fait naître le besoin de créer un outil de mesure commun garantissant la production d’une information comparable et fiable. Ce phénomène de globalisation de l’économie a complexifié

la problématique de

l’harmonisation comptable et a provoqué la divergence de différentes solutions et propositions des différents acteurs. En effet une grande hétérogénéité des référentiels comptables s’est créée aussi bien au niveau des principes qu’au niveau des présentations des états financiers. Cette hétérogénéité découle du fait que la comptabilité représente un langage national, elle reflète la société, parfois elle est soumise au principe généralement admis des pas anglo-saxon, comme elle peut être adaptée à la législation fiscale l’exemple de l’Europe continentale ou totalement indépendante c’est le cas de Royaume-Unis et aux Etats- Unis. Un autre facteur déterminant entre en jeux c’est la catégorie des utilisateurs auxquels sont destinés les états financiers en effet en Europe continentale ils sont constitués par les parties prenantes alors que par les actionnaires pour les pays anglo-saxons. De plus la nature de prise en compte de l’actif diffère aussi comme pour la France c’est la notion de propriété et la notion d’utilisation du bien pour les pays anglo-saxons.

55


ISCAE

Cette différence d’environnement a créé cette divergence des pratiques et la nécessité de mener une réflexion d’harmonisations en vue de faciliter l’implantation à l’étranger, permettre le recours aux capitaux tout en diminuant le coût d’établissement des états financiers.

D’où le schéma suivant : 19

Environnements différents, Normes comptables différentes (Source : C. NOBES) Normes comptables Orientées micro Influencées par la théorie Pays-Bas

Orientées Macro

Influencées par les praticiens Influence anglaise : NZ, Australie

Influence américaine : Canada

Influencées par le droit fiscal

Influencées par le droit commercial

France, Espagne, Italie, Belgique

Allemagne

Un retour sur l’historique de l’organe de normalisation internationale nous permet d’exposer ce qui suit : L'IASB est un organisme privé qui a été fondé en 1973 par les instituts d'experts-comptables de neuf pays avec pour principaux objectifs d'établir des normes comptables acceptables au plan international, de promouvoir leur utilisation et plus généralement, de travailler pour harmoniser les pratiques comptables et la présentation des comptes sur le plan international. 20

-Rôle de l’IASB •Etablir, au plan mondial les normes comptables pour les entreprises

19 20

Colloque IAS‐Septembre 2004 Corporate finance by vernimen.com 56


ISCAE

•Objectif à court terme : Les mêmes normes pour les états financiers des sociétés cotées sur tous les marchés de capitaux, y compris celles qui sont contrôlées par l’etat… •Mais vocation à normaliser pour toutes les entreprises, quelles que soit leur taille •L’IFAC (IAPC) base sur les normes de L’IASB son projet de normalisation des comptabilités publiques. -Historique de la normalisation comptable internationale •1973 création de L’IASC (par les professions comptables de 9 pays) •1989 Contact avec L’OICV (IOSCO) : Premier programmede réduction des options •1995 Accord avec L’OICV(IOSCO) pour compléter l’ensemble des normes fondamentales (CORESET OF STANDARDS) •1998 Achèvement de ce programme •1999 Le «STRATEGIC WORKING PARTY» propose la reforme de L’IASC •2000 Approbation de cet ensemble de normes par L’OICV •2000 Décision du conseil de L’U.E d’apporter les IAS pour les sociétés cotées en Europe pour 2005(LISBONNE) •MARS 2000 L’IASC approuve la réforme : Nouvelle «constitution» : il cesse «d’appartenir »a la profession comptable la nouvelle structure se met en place •AVRIL 2001 Le nouvel IASB se met en place •JUIN 2002

L’union Européenne promulgue le «règlement 2005»

En 2001 le nom de IASC changé en IASB , mais surtout les normes internationales comptables(IAS) sont dénommées IFRS(International Financial reporting standard) IASB =153 membres de 12 pays Et IAS équivalent à IFRS

57


ISCAE

La structure d’IASB est la suivante : 21 Organigramme de l'IASB Conseil de surveillance (19 membres)

TRUSTEES Comité consultatif de normalisation

Comité exécutif (14 membres)

Comité permanent d'interprétation

(49 membres)

BOARD

(12 membres)

SAC

IFRIC

Equipe administrative

Groupes d'études

(17 membres)

Steering Committees

STAFF

and other Advisors

L’IASB (International AccountingStandard Boards) est entré en fonction en avril 2001 IASC a élaboré 41 normes, 31 normes IAS et 5 normes IFRS sont en service ; 11 SIC ET 9 IFRIC(Interprétation). Au niveau Européen -Il ya eu en 2001 la mise en place d’une nouvelle organisation avec la création du Comité de réglementation comptable européen et l’European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG). -De plus, la procédure directive semble être remplacée par la procédure règlement.

21

Colloque IAS‐Septembre 2004 58


ISCAE

Schéma de l’organe de normalisation22

En France ‐

En 1998 il ya création du Comité de la réglementation comptable chargé de

réglementer la comptabilité (CRC). ‐

Conseil National de la Comptabilité (CNC) réformé, chargé de donner un avis

préalable sur toutes les dispositions d’ordre comptable et sur les normes internationales. ‐

Comité d’Urgence (au sein du CNC) saisi de toute question relative à

l’interprétation ou l’application d’une norme comptable nécessitant un avis urgent. ‐

1999 : nouveau PCG, à évolution constante : les nouveaux règlements CRC

sont incorporés au PCG. Schéma du système de régulation comptable Français 23

22 23

Colloque IAS‐Septembre 2004 Colloque IAS‐Septembre 2004 59


ISCAE

Au niveau de la Tunisie Organisme de normalisation comptable Tunisien : Le référentiel comptable a été préparé per les instances suivantes :

CNPC

: Commission nationale du plan comptable

CSC/CNC : Conseil supérieur de la comptabilité (Dénommé ultérieurement le conseil national de la comptabilité :CNC)

BVMT

: Bourse de valeurs mobilières de Tunis (à travers son comité des normes

comptables)

OECT

: Ordre des Experts comptables de Tunisie (à travers sa commission des normes

comptables

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ISCAE

Organe de normalisation Tunisien24

Bourse des valeurs

Ministère des finances

mobilières(1969)

Comité de normes

La commission

Conseil supérieur de la

Ordre des Experts

comptables(1989)

nationale du plan

comptabilité /Conseil

comptables de Tunisie

comptable

national de la comptabilité (1975 /1996) Comité de pilotage

Commission des normes comptables

Etude sur le positionnement de la

Plan comptable (1968)

Système comptable des entreprises(1996)

pratique comptable en Tunisie par rapport au processus d’harmonisation

-Commission Nationale du plan comptable(1965) C’est à cette commission qu’on a attribué en avril 1965 la tâche d’élaborer le plan comptable (1968). -Conseil supérieur de la comptabilité(1975) /Conseil national de la comptabilité (1996) En 1996 le conseil supérieur de la comptabilité a changé de nom en conseil national de la comptabilité.

24

Mémento des normes internationales d’information financière(IFRS) :Positionnement des normes comptables Tunisiennes (NCT)‐De la théorie à la pratique 61


ISCAE

Toute personne en raison de sa qualité, de sa fonction ou de sa compétence est susceptible d’avoir un apport sur les travaux de ce dernier, peut être invitée à prendre part dans les délibérations. -Comité des normes comptables organe interne à la BVMT (1989) La BVMT créée en 1969 ,et elle avait pour objectif le financement de l’économie ,cette activité est restée limitée à cause de la prédominance du secteur bancaire. ET dans le cadre de la rénovation à travers la loi de novembre 1994 portant réorganisation du marché financier , la BVMT a instauré , en 1989, un comité des normes comptables 25 Constituant un organe interne à la bourse, il avait pour objectif la conception d’un référentiel comptable destiné aux sociétés faisant appel public à l’épargne en vue de divulguer une information fianancière conforme aux exigences du marché financier en restructuration. La première enquête menée en 1989 par ce comité avait pour but de positionner la pratique comptable en Tunisie par rapport au processus d’harmonisation comptable entamé au niveau international. Depuis la réactivation du conseil national de la comptabilité, ce comité a pratiquement cessé ses activités. -Ordre des experts comptables de Tunisie(1982) L’ordre des experts comptables de Tunisie est placé sous la tutelle du ministère de finance ayant pour mission :

1-Assurer le fonctionnement normal de la profession d’expert comptable 2-œuvrer à faire respecter les règles et obligation de la profession 3-Défendre l’honneur et l’indépendance de la profession Ordre a décidé dés sa création l’instauration d’un organe de normalisation interne la « Commission des normes comptables dont l’apport était déterminant durant les premières années. Destiné aux professionnels membre de l’ordre, les recommandations formulées par cette commission n’avaient pas force de loi pour les entreprises. 25

Initié par A. Mabkhout(Expert comptable)et animé conjointement avec R.YAICH(Expert comptable)et A.El Mir(Phd.Finance) 62


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La commission des normes de l’ordre a limité sensiblement son champ d’action parallèlement au développement des activités de normalisation du CNC(depui1995)et ses membres ont intégré dans la plupart des cas le comité de pilotage du conseil national de comptabilité. Application des normes internationales est différente partout dans le monde des normes sont déjà en cours d’application d’autres sont en instance jusqu’à nos jours. On possède une préférence pour les normes IAS elle a classé les PME en trois groupes : - sociétés cotées

: application intégrale

- sociétés non cotées : IAS abrégées -petite

: comptes simplifiés

Il est à signaler que Plusieurs initiatives ont été entreprises pour traiter le problème au niveau international. Les plus importantes ont été celles de l'International Accounting Standards Committee (IASC) et de l'Union européenne (UE). L'Organisation pour la Coopération et le Développement Économique (OCDE) et la Conférence des Nations unies sur le commerce et le développement (CNUCED) ont aussi apporté leurs contributions à la recherche d'un consensus. l'IASC a surtout travaillé, avec l'International Organisation of Securities Commissions (IOSCO), à la reconnaissance de ses normes par les Bourses du monde entier. Les normes de l'IASC sont largement utilisées comme référence, même si la plupart des instances nationales préfèrent soit élaborer leurs propres recommandations, soit les adopter au cas ...

3.2 Rapport sur le respect des normes et codes et recommandations de la banque Mondiale (ROSC) Le rapport sur le respect des normes et codes est établi conjointement par la banque mondiale et le fond monétaire international, il se propose en fait d’évaluer les normes pratiques de comptabilité et d’audit financier en utilisant comme référence, les normes internationales d’information financière les « IFRS » et d’audit ISA, et en tenant compte de bonnes pratiques observées au plan international dans les deux domaines. A l’issue de ces travaux un ensemble de recommandations seront adressées au gouvernement dont les objectifs suivants : 63


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-Amélioration de la pratique comptable -Renforcement de la transparence de la situation financière et des performances des groupes familiaux -Stimulation de l’investissement privé et amélioration de la compétitivité des entreprises - Contribution à la promotion des investissements directs étrangers pour opérer sur le marché local ; -L’intégration de l’économie au plan international - Encourager la mobilisation de l’épargne ; -Faciliter l’accès des petites et moyennes entreprises aux crédits du secteur financier, en Remplaçant progressivement les garanties réelles par l’analyse des performances Financière ; - Mettre à la disposition des investisseurs une information de qualité leur permettant, d’une part, d’évaluer les entreprises cibles, et d’autre part de prendre des décisions Pertinentes, ce qui se traduirait par une réduction du coût du capital et une meilleure allocation des ressources ; - Permettre aux actionnaires et au grand public d’évaluer les performances des dirigeants d’entreprises, ce qui influence leur comportement (l’information financière est l’un des éléments constitutifs de la surveillance des entreprises par le marché). -Amélioration des mécanismes d’impositions et de collecte de l’impôt sur les bénéfices des Entreprises ;

De jure, la Tunisie cherche, progressivement, à promulguer une législation qui S’aligne sur les pratiques internationales généralement admises, incluant des principes comptables inspirés des normes IFRS, des normes d’audit en harmonie avec les normes ISA, et des principales dispositions de l’« acquis communautaire », pour moderniser son dispositif législatif et réglementaire26 26

Rapport sur le respect des normes et codes (RRNC), rapport final octobre 2006 paragraphe7 64


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On reconnait à la Tunisie ses initiatives d’être toujours à la page de tous développements mondiaux en effet elle a adopté un cadre conceptuel promulgué par la loi n°96-112 du 30 décembre 1996 largement inspiré du cadre conceptuel de préparation et de présentation des états financiers adoptés par IASB. Certes cette initiative était innovante et a permis de classer la Tunisie à l’époque parmi les pays réceptives du phénomène de globalisation. Mais malheureusement ce nouveau système adopté n’a pas suivi le développement des normes internationales durant toutes ces années, de ce fait les normes comptables Tunisiennes n’ont pas suivi les mises à jour des IFRS alors que ces dernières sont en continuelle amélioration, pour tenir compte des changements liés à l’environnement. Le choix de la Tunisie de développer ses propres normes basées sur les IFRS plutôt que d’adopter purement et simplement ces dernières, l’empêche d’améliorer ses normes à la même allure que les pays développés. Mais ça n’empêche que le système comptable tunisien présente un intérêt important pour les sociétés Tunisiennes d’où les faits suivants :

Les normes comptables tunisiennes sont adaptées aux besoins des petites et moyennes entreprises. Comme indiqué précédemment, les principes de comptabilisation, d’évaluation et de présentation prévus par les normes tunisiennes sont largement inspirés des IFRS Toutefois, dans certains cas, ces normes prévoient des méthodes plus simplifiées et requièrent moins d’obligations de publications que les normes IFRS (en partie parce que les NC sont basées sur une version antérieure des normes IFRS qui étaient moins complexes que la version actuelle). Ces simplifications sont généralement adéquates pour satisfaire les besoins identifiés des utilisateurs des états financiers des petites et moyennes entreprises. En conséquence, ce rapport recommande essentiellement (paragraphe 52 ) que la Tunisie adopte la totalité des normes IFRS pour les entreprises d’intérêt public et maintienne les NCT pour la majorité des entreprises locales sans pour autant oublier de suivre le travail de l’IASB relatif à l’élaboration de normes comptables internationales pour les petites et moyennes entreprises

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S’assurer que les PME et les micro-entreprises aient un cadre comptable adapté à leur taille. L’équipe du RRNC encourage la Tunisie à conserver ses normes actuelles pour les PME et les micro-entreprises (voir paragraphe 40 ) tout en surveillant les progrès de l’IASB en la matière de norme destinée pour les PME. Bien évidemment après avoir lu ces deux passages on note bien que parmi les recommandations de la banque mondiale il est à conserver notre système comptable Tunisien comme référence pour les petites et moyennes entreprise tout en suivant l’évolution de le normalisation internationale, ceci dénote aussi l’importance de notre système comptable malgré les insuffisances qui doivent être examinées dans les plus brefs délais pour que ce dernier soit d’une utilité notoire.

3.3 IFRS pour les PME et full Ifrs 3.3.1 Degré de dépendance et de simplification par rapport au full ifrs Après de longues années de réflexion IASB vient de publier un exposé –sondage sur les IFRS applicables aux PME (IFRS for small and Medium-sized Entities), après ce projet a changé de nom et devenu en janvier 2005 et depuis le premier semestre2008 intitulé « IFRS for private entities » ou IFRS pour les entités non cotées. Le 9 juillet 2009, l’IASB a publié cette nouvelle norme destinée pour les PME , conclusion de cinq années de travaux ,cette norme est conçue pour les entités n’ayant pas d’obligation publique d’information et devant toute fois présenter des états financiers pour des utilisateurs externes. L’objectif est de créer un référentiel simplifié et autonome pour les entités n’ayant pas d’intérêt public et dont l’adoption reste du ressort de l’Etat. Ce référentiel destiné pour les PME a été conçu dans la logique suivante : Un référentiel autonome La norme IFRS/PME doit être utilisée de façon autonome par rapport aux IFRS « complètes ». Lorsque les IFRS complètes permettent une option, seule l'option la plus simple est incluse dans la norme IFRS/PME, et même certaines options ne sont pas retenues telles que

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* certaines options relatives aux instruments financiers, incluant les actifs financiers détenus jusqu’à leur échéance, les actifs financiers disponibles à la vente et les actifs et passifs financiers à la juste valeur par le biais du résultat sur option(IAS 39) ;

* le modèle de la valeur réévaluée pour les immobilisations corporelles et incorporelles (IAS 16 et 38); * la consolidation proportionnelle dans les entités sous contrôle conjoint (IAS 31) ; *l’évaluation sur option entre le modèle du coût et celui de la juste valeur pour les immeubles de placement (IAS 40), la méthode retenue étant la juste valeur si celle-ci peut être déterminée avec fiabilité et sans coût ni effort démesuré ; * les options contenues dans la norme IAS 20 relative aux subventions publiques. Une norme organisée par sujets La norme IFRS/PME comporte 35 sections auxquelles sont annexés un glossaire, une base de conclusions ainsi qu'une table de correspondance entre le corpus IFRS complet et la norme IFRS/PME. Est également joint un guide d'application proposant des modèles d'états financiers (y compris les notes annexes aux comptes). Ce guide d'application comporte aussi une liste exhaustive de toutes les informations à donner dans les notes, classées par sections de la norme. Une révision tous les deux ans La révision consistera à tenir compte des éventuelles questions portant sur le référentiel IFRS/PME ainsi que des nouvelles normes qui auraient été publiées durant les deux années précédant la révision. Des principes assis sur le cadre conceptuel Les principes d'évaluation et de comptabilisation des actifs, passifs, produits et charges sont largement fondés sur le cadre conceptuel de l'IASB. En l'absence de règle dans la norme IFRS/PME, la direction doit développer et appliquer une méthode permettant d'obtenir des informations pertinentes et fiables en se fondant sur : 67


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- les autres dispositions de la norme IFRS/PME traitant de sujets similaires ; - les concepts énoncés dans la section 2 de la norme IFRS/PME (« Concepts et principes dominants ») - les dispositions des IFRS complètes. Dans l'esprit de l'IASB, le recours aux IFRS complètes devrait rarement trouver à s'appliquer ; il n'est, de plus, nullement imposé. Cette nouvelle norme a été conçue dans une logique de simplification par rapport aux full IFRS ,dont les catégories suivantes : *certains

sujets traités dans les IFRS ne sont pas repris car ils ne peuvent s’appliquer aux

entités concernées par la norme : -Il s’agit des résultats par actions (IAS33) -Information financière intermédiaire (IAS 34) -Des règles particulières applicables aux actifs destinés à être cèdés (IFRS5) -Information sectorielle (Segments opérationnels IFRS 8) * certaines options ne sont pas reprises et seule la méthode la plus simple est retenue pour les PME ; *certaines règles applicables à la comptabilisation et à l’évaluation dans le cadre des IFRS ont été simplifiées comme suit : • les instruments financiers : - seules deux catégories d’instruments financiers sont distinguées par la norme : Les instruments évalués au coût ou au coût amorti et les instruments évalués à la juste valeur par le biais du résultat ; 68


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-la norme ne prend en compte qu’un principe simple de décomptabilisation : les tests prévus dans la norme IAS 39 ne sont pas exigés ;

- les règles applicables à la comptabilisation des opérations de couverture sont simplifiées ; • le goodwill et les autres actifs incorporels à durée indéterminée : Ils seront toujours amortis (et non dépréciés) selon la durée estimée d’utilisation (dix ans si la durée ne peut

être déterminée avec fiabilité) ;

• les participations dans les entités associées et les entités sous contrôle commun : Elles peuvent être évaluées au coût à moins qu’un prix coté soit disponible si la juste valeur est applicable ; • les coûts de recherche et de développement: Ils sont comptabilisés en charges ; • les coûts d’emprunts : ils sont également comptabilisés en charges ; • les immobilisations corporelles et incorporelles: la valeur résiduelle, la durée d’utilisation et la dépréciation des immobilisations corporelles, les durées d’amortissements pour les immobilisations incorporelles ne sont revues qu’en cas de changement important (les “full IFRS” prévoient une révision annuelle) ; • avantages postérieurs à l’emploi : Régimes à prestations définies : - tous les coûts des services passés seront constatés en pertes ou en profits ; 69


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- les gains et pertes actuariels doivent être ou en profits soit en autres éléments du résultat global (other comprehensive income ) ; - l’entité n’est obligée d’utiliser la méthode des unités de crédits projetées que si celle-ci est applicable sans coût ni effort excessif ; • impôts sur les bénéfices : Les règles d’IAS 12 sont simplifiées ; • non distinction des actifs (ou groupe d’actifs) destinés à être cédés (IFRS 5) : néanmoins, la qualification est retenue comme critère de dépréciation (§ 27.9.f) ; • actifs biologiques : le modèle de la juste valeur est utilisable simplement si l’évaluation peut être effectuée sans effort ni coût ; • transactions dont le paiement est fondé sur des actions et qui sont réglées en instruments de capitaux propres : Une estimation peut être effectuée par la direction de l’entité si des cotations ne sont disponibles • les informations à fournir demandées sont fortement allégées ; • l’écriture des règles a été simplifiée. 3.3.2 Approche possible pour l’élaboration de normes comptables à l’intention des PME Tunisiennes A la suite des différentes demandes émanant de la Commission européenne, du Fonds monétaire international et de l’Organisation des Nations Unies, l’ International Accounting Standards Board (IASB) a entrepris de développer un référentiel IFRS pour les PME.

En juin 2008, le CNC a diffusé les résultats d’une enquête conduite avec les services de la Banque de France sur les besoins et les attentes des PME par rapport au projet de l’IASB . Par 70


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ailleurs, des tests de terrain (field tests) ont été réalisés dans onze entreprises françaises avec la participation

de

la

CNCC et

de

l’OEC,

et

l’assistance

de

cabinets

d’audit.

Les résultats de l’exploitation de cette enquête et des tests sont les suivants : •

des besoins non ressentis par les PME

Seules 3,7 % des entreprises interrogées estiment avoir à répondre à des demandes d‘informations comptables comparables au plan international et 7,5 % des entreprises estiment avoir besoin de disposer d’informations comptables comparables sur le plan international, alors qu’un tiers de ces entreprises développe une activité à l’étranger ; •

un champ d’application de la future norme trop incertain :

L’absence de définition du champ d’application de la future norme qui est laissée à la compétence des Etats, ne favorise pas une bonne analyse ; •

un projet de norme non autonome :

Les entreprises estiment que la nécessité de se référer aux full IFRS pour chaque traitement un peu élaboré empêche de considérer ce texte comme étant directement opérationnel pour les entreprises ; •

complexité des dispositions et coût de traitement de certaines opérations :

Les réponses traduisent une certaine perplexité voire un rejet de certaines dispositions en raison de leur manque de pertinence, du coût et de la complexité de leur mise en œuvre ; •

mais le tableau n’est pas totalement noir… nombreuses sont les PME montrant

cependant un intérêt certain pour des problématiques tellesque le traitement des frais de R&D, la comptabilisation des contrats de location-financement, l’incidence de l’actualisation sur les provisions à long terme, La notion de PME n’a pas été définie dans aucun écrit et les critères d’applications n’ont pas été par la suite déterminés, un libre choix est laissé aux différentes nations d’adopter ou de refuser ce nouveau référentiel.

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L’absence de définition du champ d’application de la future norme qui est laissée à la compétence des Etats, ne favorise pas une bonne analyse ; Qu’en est-t-il des PME Tunisiennes ? Qu’elle est la meilleure approche pour les aider ? Pour répondre à ces questions on peut s’inspirer de différentes expériences mondiales dont notamment celles du canada. Ce n’est qu’en janvier 2006 que le CNC a décidé de se pencher sur les besoins des utilisateurs des états financiers des sociétés fermées et de déterminer l’approche en matière d’information financière répondant le mieux à ces besoins. De ce fait le conseil s’est focalisé sur l’examen des points suivants : • Identification des besoins d’information des utilisateurs des états financiers de sociétés fermées; • Définir les raisons qui justifient l’adoption de normes comptables différentes de celles qui s’appliquent aux entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes; • savoir si l’élaboration des normes comptables à l’intention des entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes et de celles à l’intention des sociétés fermées, devrait se fonder sur un cadre conceptuel commun; • le fondement des normes comptables à l’intention des sociétés fermées; • l’applicabilité de ces normes à l’ensemble des sociétés fermées; • la question de savoir si les normes comptables généralement pertinentes pour les sociétés fermées devraient avoir un lien avec celles qui s’appliquent aux entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes . Le CNC a retenu trois approches possibles pour l’élaboration de normes comptables à l’intention des sociétés fermées à savoir : 72


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a) une approche différentielle fondée sur les normes applicables aux entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes (c’est-à-dire les IFRS); b) une norme autonome fondée sur l’IFRS pour les PME proposée par l’IASB; c) un ensemble de normes canadiennes élaborées de façon indépendante, fondé sur diverses sources, notamment les IFRS et les normes comptables canadiennes. Il est à signaler que L’information différentielle fait partie intégrante des PCGR canadiens depuis 2002. Le modèle d’information différentielle se fonde sur le compromis coûts-avantages évoqué dans le cadre conceptuel (le chapitre 1000, «Fondements conceptuels des états financiers») pour justifier l’application de traitements comptables différents. En fait ce sont des traitements optionnels, l’entreprise concernée ne doit pas avoir l’obligation publique de rendre compte et doit avoir le consentement unanime de ses propriétaires pour l’application des traitements différentiels. Il ya lieu de se demander sur le degré des dépendances des normes destinées pour les sociétés fermées par rapport aux IFRS. Le modèle canadien d’information différentielle est un exemple de formule liée à l’ensemble des normes appliquées par les entreprises ayant une obligation publique de rendre compte. Ainsi, la publication des normes différentielles avait pour objectif de mieux répondre aux besoins d’informations des PME et de mieux respecter le principe de l'équilibre avantages coûts. Le problème de l’élaboration d’un cadre propre aux petites et moyennes entreprises est perçu à travers le monde entier, en effet certains pays comme l'Australie ont exempté les petites entités de toute obligation en matière de publication. D'autres pays, notamment l'Allemagne, la France et le Royaume-Uni, ont au moins admis le principe suivant lequel les conditions applicables aux petites entreprises en matière de publication diffèrent de celles des grandes sociétés Le Groupe d'étude sur l'information financière des PME (FCA) chargé par l’ICCA a évalué les avantages et les inconvénients et on a conclu ce qui suit : 73


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Il n'est pas souhaitable d'élaborer un ensemble distinct de normes comptables pour répondre aux besoins particuliers des PME. Ainsi, une seule option est acceptable pour les parties concernées par l'information financière des PME. Cette option consiste à adopter une forme d'information financière différentielle dans le cadre des PCGR. Les parties consultées considèrent en effet qu'il est essentiel que les états financiers des PME soient établis selon l'ensemble de normes qui régit les entreprises canadiennes, les PCGR, afin de préserver la crédibilité et la comparabilité des états financiers de ces entreprises. Par ailleurs, les PCGR devraient permettre une certaine souplesse afin que les PME ne soient pas assujetties à certaines exigences qui ne répondent pas aux besoins des utilisateurs des états financiers de ces entreprises. En Royaume-Uni ils ont décidé récemment d’introduire une norme d'information financière applicable aux petites entités. L’ISAR a aussi adopté une solution semblable qui consiste à appliquer des normes modifiées, fondées sur les règles d'enregistrement et de mesure des IAS mais avec des obligations de publication plus souples. Dans les pays d'Europe continentale le principe d'une information financière différenciée commence à être accepté. Des règles comptables de base s'appliquent aux sociétés à participation restreinte. Sous l'effet de l'harmonisation internationale des pays comme l'Allemagne, l'Autriche, la France et l'Italie ressentent le besoin d’avoir une information financière différenciée. Le groupe ISAR a prévu que si une PME se trouve devant une situation où il n’y a pas de normes prévues elle S’oriente au régime complet (IAS/IFRS). En suivant cette logique, on peut admettre l’utilité des normes différentielles aux PME. En effet l’adoption de telles normes évitera la lourdeur des normes IFRS et le manque de moyens que rencontrent généralement les PME.

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Le groupe de recherche ISAR a établi un cadre de comptabilité et d’informations financières pour les PME En effet, il a adopté le cadre conceptuel ainsi que les normes internationales pour les grandes entreprises. Pour les PME, il a déterminé les normes qui peuvent les intéresser tout en simplifiant les obligations de divulgations d’informations et de mesures. Nous sommes devant une réalité succincte tout le monde en phase de mutation de nouvelles réglementations s’imposent qu’en est-t-il de la Tunisie ? Peut- on adopter aussi une approche différentielle ? La réflexion à l’approche différentielle a existé en fait pour pouvoir satisfaire les besoins spécifiques des utilisateurs des états financiers des PME. Ce sont les besoins des utilisateurs des états financiers qui déterminent le contenu des normes comptables27. Ce besoin diffère selon la nature de la décision et la catégorie du décideur Revenons au système comptable des entreprises1996 qui a été conçu pour répondre aux besoins des utilisateurs internes tels que les organes de gestion, dirigeants et externes tels que investisseurs bailleurs de fond, l’administration fiscale, et a privilégié en fait l’investisseur à risque et le petit porteur se plaçant dans le marché de valeur. Ceci se présente bien au niveau du paragraphe 14 du cadre conceptuel Tunisien : « Normalement l’élaboration d’états financiers répondant aux besoins des investisseurs et bailleurs de fonds peut également répondre aux besoins des autres utilisateurs. Ce sont les utilisateurs privilégiés des états financiers ».

Or pour les PME ce sont les banques, les propriétaires exploitants, le fisc et, dans certains cas, les fournisseurs de capital risque qui ont besoin de l’information et en plus ils peuvent avoir l’information directement des organes de direction. A ce niveau on peut remarquer que certaines informations exigées seront peu pertinentes pour les PME.

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Chapitre 1000 du manuel de l’ICCA 75


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L’intérêt des utilisateurs peut être ainsi différent dans le cas des petites et moyennes entreprises, en effet ce sont généralement des structures familiales dont le nombre de salariés est faible n’ayant pas intérêt dans l’entreprise. L’information requise est utilisée généralement pour des besoins de gestion interne, par les dirigeants ou l’administration fiscale ou les bailleurs de fonds. En se basant sur cette différence on peut défendre l’idée de préparer des normes comptables différentielles pour les PME Tunisiennes, et elle pourra être avantageuse. Certes pour chaque alternative il ya, le pour et le contre mais il est aussi inadmissible d’avoir deux référentiels comptables différents au sein du même pays. Ceci va engendrer des coûts supplémentaires aux organismes de normalisation, le coût de contrôle au niveau de l’administration fiscale par la disposition des contrôleurs adaptés aux différents référentiels, de même aussi pour les analystes de crédits etc.. Il est à signaler aussi que notre système comptable peut être le point de départ d’un référentiel utile pour les petites et moyennes entreprises c’est ce qui a été évoqué au niveau des recommandations de l’équipe ayant préparé le rapport sur le respect des normes et code, sous condition de suivre le développement des normes IFRS . L’idée de concevoir un modèle approprié pour les PME ne peut être écartée pour les raisons suivantes : -La taille des PME ne justifie pas l’adoption d’un modèle comptable conçu pour des entreprises multinationales, ayant des enjeux sur le marché de l’épargne publique -Les PME sont généralement détenues par des structures familiales ou un nombre très limité d’actionnaires ayant accès aux informations financières et non financières -Le coût d’implantation d’un modèle comptable IAS/IFRS est disproportionné par rapport aux avantages escomptés. Il n’ay pas que IASB qui a lancé le projet d’élaboration d’un jeu de normes pour les PME mais il ya des projets similaires partout dans le monde dont notamment : Afrique du sud, Australie,Canada,Etats unis,Royaume uni

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Comme on vient de citer chaque état est en train de chercher le meilleur compromis avantage coût pour ses entités suivant les circonstances propres à chaque pays. Avoir un référentiel propre à nos sociétés Tunisiennes, adopter la norme IFRS pour les PME ? Elaborer des normes comptables différentielles propres pour nos PME ? On ne peut ni affirmer ni infirmer chacune de ces positions. A chaque modalité il ya des avantages et il ya des limites et le débat reste ouvert.

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Chapitre deux : Impact de la nouvelle norme IFRS pour PME sur la présentati on des états financiers

Section 1 : Changement sur la communication financière de l’entreprise

1.1 Incidences du changement du référentiel sur la qualité de l’information produite C’est en fait la norme comptable IAS 1 qui traite de la présentation des états financiers, cette norme a été révisée en 2007 Cette norme a pour objet de prescrire la base de présentation des états financiers à usage général, afin de permettre la comparabilité des états financiers des entités pour des périodes bien définies. Elle énonce aussi les dispositions générales relatives à la présentation des états financiers, des lignes directrices concernant leurs structures et le minimum d’information qu’ils devraient contenir. Il est à signaler que des modifications ont été apportées à la norme IAS1 le 25 août 2005. Ces modifications seront applicables à partir du 1er Janvier 2007 L'objectif de cette révision est de renforcer l'aptitude des utilisateurs à analyser et comparer les informations fournies dans les états financiers. Les changements apportés visent à regrouper les informations fournies dans les états financiers sur la base de leurs caractéristiques communes et à introduire un état du résultat étendu. Ceci doit permettre aux lecteurs d'analyser les modifications intervenues dans les capitaux propres de l'entreprise en distinguant celles qui résultent des transactions avec des personnes ayant la qualité de propriétaires (par exemple, dividendes, rachats d'actions) de celles imputables à des non propriétaires (telles que des transactions avec des tiers). Les modifications comportent également certains changements de dénomination des états financiers de façon à ce que leur titre reflète mieux leur fonction. Ces nouveaux titres seront utilisés dans les normes mais ne seront pas d'usage obligatoire dans les états financiers. La norme révisée 78


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sera applicable aux états financiers ouverts à compter du 1er janvier 2009. La publication d'IAS 1 marque l'achèvement de la première phase du projet conjoint entre l'IASB et le FASB visant à revoir et harmoniser la présentation des états financiers.

En matière de communication financière, les établissements doivent répondre à une triple injonction : ❚

Développer et gérer la relation client pour le fidéliser, en tenant compte de la révolution

Internet, ce qui renforce le besoin d’information; ❚

Répondre aux contraintes imposées par la réglementation en matière de publication

d’informations financières à caractère quantitatif et, surtout, qualitatif ; ❚ Assurer

une communication interne avec les salariés qui a pour objectifs de les informer et

de Créer une culture d’entreprise. Dans ce contexte la communication financière devient un formidable outil de marketing interne et externe dont les codes vont encore évoluer et dont les impacts ne sont pas négligeables pour l’entreprise émettrice. La communication, qu'elle soit interne, externe, institutionnelle, « corporate» ou financière, consiste pour une entreprise à fournir une information à ses différents partenaires. En France, elle a été développée avec les grandes vagues des privatisations des années 1980, période pendant laquelle l'Etat a cédé sa place dans les entreprises nationales aux investisseurs. La communication financière pourrait se définir comme étant «une activité d'information financière et de promotion de l'image financière de l'entreprise». C'est une technique de communication qui permet à l'entreprise ou à la société, surtout celle qui est cotée sur un marché financier , de rassurer ses différents partenaires à savoir les actionnaires, les investisseurs institutionnels et individuels, les analystes financiers, les salariés ... sur le choix effectué ( l'investissement, achat des actions... ) et de véhiculer une bonne image de la société. L'action d'une société cotée est semblable à « un produit » qu'il faut vendre à tout prix !

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Ceci n’exclut pas les entités privées à mener la même procédure afin d’améliorer la qualité de l’information produite et fournir une information de haute qualité pour les prêteurs et tous les utilisateurs des états financiers.

La nouvelle présentation des états financiers selon IASB/FASB L’IASB a publié le 16 octobre 2008 conjointement avec le FASB un papier de discussion sur l’information dans les états financiers. Il est proposé de séparer dans chacun des états financiers les opérations relatives aux activités opérationnelles (business ) de celles relatives au financement (financing). L’impôt sur les bénéfices, les activités abandonnées et les capitaux propres seraient présentés ensuite. Pour l’IASB, ce projet vient s’ajouter à la révision de la norme IAS 1 « Présentation des états financiers », qui a été effectuée en septembre 2007.

La révision d’IAS 1 de septembre 2007 La norme IAS 1 vient d’être complément refondue, que ce soit au niveau du vocabulaire que de celui du contenu de chacun des états financiers. Ainsi le § 10 de la norme révisée précise maintenant qu’un jeu complet ²²²²²²²²²²²²²²²²²²²²²²d’état financier comprend : a) un état de la situation financière à la fin de la période ; b) un état de résultat global (statement of comprehensive income en anglais) pour la période ; c) un état des variations des capitaux propres pour la période ; d) un tableau des flux de trésorerie pour la période ; e) des notes contenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres notes explicatives L’innovation majeure de cette révision est la présentation d’un état de résultat global qui remplace le compte de résultat. Cet état peut présenter sous la forme de deux documents distincts ou d’un seul document.

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Dans les deux cas, il y a lieu de présenter les éléments qui conduisent au résultat net et puis, en partant du résultat net, présenter les autres éléments du résultat global (éléments constatés en capitaux propres comme les différences de change liées aux conversions, les gains ou pertes relatifs aux titres disponibles à la vente, les profits sur réévaluations d’immobilisations, etc.).

Objectifs et principes retenus Le papier de discussion présente trois objectifs à respecter : -un objectif de cohésion, -un objectif de décomposition -et un objectif de liquidité et de flexibilité financière ; et préconise la séparation des informations relatives à l’activité productive de celle de l’utilisation des outils financiers Il préconise également de séparer, dans les informations relatives à l’activité productive, les activités opérationnelles des activités spécifiques d’investissement. Les informations relatives à l’impôt sur les bénéfices et celles relatives aux activités abandonnées devront être présentées séparément.

Application des objectifs et principes aux différents états financiers Le papier de discussion expose les changements à apporter aux différents états financiers. Dans l’annexe, il présente des modèles d’états pour une entité industrielle et pour une entité bancaire.

L’é tat de situation financière

L’état de situation financière (ex bilan) présentera : 

les actifs et passifs liés à l’activité productive :

- actifs et passifs opérationnels : actifs à court terme (créances, stocks, etc.), actifs à long terme (immobilisations, etc.), passifs à court terme (dettes d’exploitation, etc.), passifs à long terme (dettes de contrats de location-financement, etc.) ; - actifs correspondant à un investissement (instruments financiers disponibles à la vente, titres d’entités associées, etc.) ; 

les actifs et passifs liées à l’activité de financement 81


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- actifs de financement (trésorerie) ; - passifs de financement (à court terme ou à long terme) ; 

les activités abandonnées (actifs et passifs) ;



l’impôt sur le résultat (impôt exigible, impôt différé) ;



les capitaux propres.

L’é tat du ré sultat global

L’état de résultat global présentera les grandes rubriques suivantes 

résultat lié à l’activité productive (qui séparera résultat opérationnel de résultat

lié à des activités d’investissement) en continuant à faire la distinction entre éléments conduisant au résultat net (produits et charges) et autres éléments du résultat global ; 

résultat lié à l’activité de financement ;



impôt sur le résultat ;



activités abandonnées ;



autres éléments du résultat global.

Le tableau des flux de tré sorerie

Le tableau des flux de trésorerie distinguera le flux provenant de l’activité productive activités opérationnelles et activités d’investissement) de ceux provenant des activités de financement, de l’impôt sur le résultat, des activités abandonnées et des capitaux propres (rachat d’actions, par exemple). L’é tat des variations des capitaux propres

Le tableau des variations des capitaux propres ne sera pas réellement modifié. Les notes aux é tats financiers

Dans les notes, l’entité expliquera le classement de ses actifs et passifs entre les différentes catégories : elle présentera un certain nombre d’états de rapprochement (rapprochement entre flux de trésorerie et état de résultat global, par exemple) permettant de faire le lien entre les informations figurant aux états financiers. L’objet de la norme révisée est d’améliorer l’utilité de l’information présentée dans un jeu complet d’état financier bilan, compte de résultat, tableau de variation des capitaux propres, tableau de flux de trésorerie. 82


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Le projet se compose de deux phases : -La première phase A ,porte sur la convergence des dispositions relatives aux composantes des états financiers avec les USGAAP Actuels et a donné lieu à la publication de la version révisée d’IAS1 -La deuxième phase B sera entreprise conjointement avec le FASB Américain, cette phase abordera des problèmes relatifs à la présentation et à la répartition de l’information dans les états financiers. L e principal changement est l’introduction du résultat global : C’est l’obligation de présenter les éléments de produits et charges, toutes les variations de capitaux propres ne résultant pas de transactions avec les propriétaires (définis comme les détenteurs d’un instrument financier qui est classé en capitaux propres dans la norme révisée) dans un ou deux états -Soit dans un tableau de résultat

global unique appelé « compréhensive

income »(comprenant les éléments de produits et de charges comptabilisés en résultat et ceux comptabilisés directement en capitaux propres). -Soit dans un compte résultat séparé (tel que requis par IAS1 actuel ) et dans un tableau de résultat global appelé « compréhensive income »(commençant par le résultat total issu du compte de résultat et comprenant les autres éléments de produits et de charges comptabilisés directement en capitaux propres. Les variations des capitaux propres résultant des transactions avec les propriétaires (tels que les dividendes ou les augmentations de capitaux) doivent être présentés dans le tableau de variation de capitaux propres (défini comme un état financier dans la norme révisée) et ne pourront plus figurer dans les notes aux états financiers. Le fait de présenter comme des états financiers un tableau de résultat global et un tableau de capitaux propres constitue un changement par rapport aux dispositions actuelles qui imposent de ne présenter qu’un seul état financier : un tableau de produits et de charges comptabilisées (avec présentation des transactions avec les actionnaires dans les notes annexes ou un tableau de variation des capitaux propres

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Autres changements -Dans la version actuelle d’ias1, la présentation d’un bilan (renommé tableau de la situation financière dans la norme révisée) est imposée pour l’exercice en cours et pour l’exercice comparatif dans la version révisée, il faut également présenter un tableau de la situation financière à l’ouverture de l’exercice comparatif lorsque l’entité retraite l’information comparative suite à un changement de méthodes comptables, à une correction d’erreurs ou un reclassement d’éléments des états financiers. Dans ce cas, trois tableaux de la situation financière doivent être présentés contre deux pour chacun des autres états à fournir. -Pour chaque composante du résultat global, la version révisée d’IAS1 impose de fournir des informations sur les « Ajustements de reclassement »,c’est-à-dire sur le recyclage en résultat de produits ou de charges qui auparavant aient été classées dans les autres éléments du résultat global, c'est-à-dire ceux comptabilisés directement en capitaux propres. En outre, des informations doivent être fournies sur l’impôt sur le résultat se rapportant à chacun des composantes du résultat global autres que celles comptabilisées directement en résultat. Les informations que la version actuelle d’IAS1 n’impose pas de fournir peuvent être présentées dans le corps du tableau du résultat global ou dans les notes annexes. -La norme révisée impose de fournir des informations sur les dividendes par action dans le corps du tableau de variation des capitaux propres ou dans les notes. Cette information ne peut pas être présentée dans le tableau de résultat global Que demande la norme révisée IAS? La norme révisée propose optionnellement de changer le nom de deux états financiers de base. Ainsi, le Bilan devient «état de la situation financière» (Statement of financial position) et le tableau de flux de trésorerie «état de flux de trésorerie» (Statement of cash flow). Le compte de résultat doit également évoluer vers un état appelé «Compte de résultat global» (Statement of comprehensive income). La version révisée d'IAS 1 offre l'option aux préparateurs d'états financiers de présenter les charges, les produits, ainsi que les autres éléments du résultat global: - Soit dans un état unique du résultat global qui présente des sous-totaux; 84


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- Soit dans deux états distincts : un compte de résultat distinct suivi par l'état du résultat global. En tout état de cause, ce nouvel état «Résultat global» (Comprehensive income) a pour principal impact de compléter l'état du compte de résultat. Il inclut toutes les charges et tous les produits du compte de résultat, ainsi que les «autres éléments du résultat global» (Other comprehensive Income), ces autres Produits et charges comptabilisés comprenant - Les variations de juste valeur sur les titres disponibles à la vente; - Les gains et pertes réalisés sur les instruments de couverture de flux de trésorerie; - Les écarts de conversion ; - Les écarts de réévaluation des immobilisations évaluées selon le modèle de la juste valeur ; - Les pertes et gains actuariels reconnus immédiatement en totalité. Les autres modifications apportées par l'amendement de l'IASB consistent à : - Demander la présentation d'un bilan supplémentaire (bilan d'ouverture) en cas de retraitement ou de classification; - Présenter séparément les variations de capitaux propres (dividendes, augmentation de capital) de la variation du «résultat global» ; - Présenter distinctement l'impôt sur les «autres éléments du résultat global» ; - Présenter distinctement tous les « autres éléments du résultat global» recyclé en résultat net. Conséquence de la norme Au-delà des améliorations toujours positives de la présentation des comptes, les normalisateurs envisagent d'importantes modifications en matière d’évaluation de la performance des entreprises. Les évolutions des normes IFRS avec ce projet de résultat global conduisent à de plus en plus de «fair value» (juste valeur) dans les comptes, dont la conséquence pour les entreprises consiste à une 85


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volatilité accrue des valeurs des actifs et passifs, du résultat et donc, des capitaux propres, dûs à l'utilisation répandue de la juste valeur. En effet, l'évaluation à la juste valeur qui correspond souvent à une valeur de marché, soumet l'évolution des comptes d'une entreprise en grande partie aux mouvements des marchés financiers. Ainsi, les états financiers ne reflètent plus seulement le développement économique de l'entreprise, mais également celui des marchés financiers. Pour une entreprise soumise aux normes IFRS, la communication financière consiste alors à être en mesure de dissocier les deux et de les expliquer indépendamment. Cette norme s’applique bien évidemment aux cas des PME dans la mesure du possible. IAS 1 Révisée information à fournir sur le capital Objectifs : Permettre aux utilisateurs des états financiers d’évaluer les objectifs, politiques et procédures de gestion du capital d’une entité Informations nouvelles à fournir (IAS 1.124 A-C) -Préciser de façon chiffrée ce que l’entité définit comme « Capital »pour sa gestion : Notion qui peut être différente de la notion comptable de IAS 32 par exemple : des instruments classés en capitaux propres selon IAS32 sont traités pour des dettes pour le calcul de covenants -Information qualitative sur ses objectifs, politiques et procédures de gestion du capital exp : les limites en internes en matière d’endettements -Des informations sur le respect ou non par l’entité des contraintes imposées par extérieure en matière de capital (Banque, assurance etc..) -Fournir le comparatif pour n-1 Principale nouveauté Etablissement bilan d’ouverture pour la période comparative la plus ancienne présentée en cas de retraitement en application d’IAS8 Obligation de présenter un état de compréhensive income(« Résultat étendu ») comprenant tous les produits et charges de la période, qu’ils aient été comptabilisés par résultat ou par capitaux propres. 86


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En Tunisie c’est la NC01 norme comptable générale paragraphe 1à 83(1ere partie) qui traite de la présentation des états financiers. Les principales nouveautés apportées par IAS1 révisée : Le board a maintenu l’approche fondamentale de la présentation des états financiers contenu dans IAS1 Ces changements peuvent se présenter ainsi : 1-Image fidèle et dérogation aux IFRS La norme clarifie le sens de l’expression « présentent fidèlement »et énonce que toute entité peut déroger à ces dispositions à moins que la dérogation ne soit expressément interdite par le cadre, et toute dérogation fera l’objet d’une information dans les notes. Et ceci pour être en conformité avec l’objectif d’énoncer une information utile reflétant une réalité économique. 2-Classification des actifs et passifs Il est à signaler que la distinction au bilan entre éléments courants et non courants est obligatoire sauf lorsqu’une présentation en fonction de la liquidité des actifs et passifs fournit une information plus fiable et plus pertinente. Ainsi les critères de classification des passifs en courants et non courants sont basés uniquement sur les conditions existantes à la date de clôture. 3-Présentation et informations à fournir La norme exige de fournir les informations suivantes sur : -Les jugements exercés par les dirigeants : en dehors des estimations comptables ,lors de la mise en application des méthodes comptables ayant une incidence significative sur les montants figurant dans les états financiers(exp jugement exercé par le management pour déterminer si un actif financier appartient aux placements détenus jusqu’à leurs échéances. -Les hypothèses clés sur les évolutions futures et les principales sources d’incertitude

relatives aux estimations à la date de clôture : ce sont des risques d’ajustement significatifs de la

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valeur comptable des actifs et passifs, les évaluations et les hypothèses d’ajustements doivent désormais être présentées en note.

Les informations suivantes ne sont plus obligatoires dans la nouvelle version -« Résultat opérationnel » et « éléments extraordinaires » en tant que rubriques de l’état de résultat . Les normes révisées interdisent désormais la présentation de la rubrique « éléments extraordinaires » dans la rubrique des états financiers.

-L’effectif du personnel de l’entité La norme IAS1 inclut toutes les exigences déjà établies par d’autres normes concernant la présentation de rubriques particulières parmi les postes du bilan et de l’état de résultat : La norme IAS1 a introduit les aménagements complémentaires nécessaires pour ces normes, ces rubriques sont : -Les actifs biologiques ; -Les actifs et passifs d’impôt exigibles, les actifs d’impôt différés et les passifs d’impôt différés -Le montant unique regroupant le total du : -Résultat net d’impôt des activités abandonnées et -Gains ou pertes nets d’impôt comptabilisé lors de l’évaluation à la juste valeur nette des frais de cession ou lors de la sortie de l’actif ou groupe d’actifs constituant l’activité abandonnée. Autres changements : Plusieurs définitions ont été ajoutées telles que celles de « significatif »et « impraticable » La norme IAS1 n’exige plus l’émission des états financiers dans les six mois suivant la date de clôture de l’exercice .Elle laisse libre cours aux dispositions légales ou réglementaires nationales. Les dispositions relatives à la sélection et l’application des méthodes comptables ont été transférées à IAS8. La norme exige de fournir, dans l’état de résultat, une information sur le résultat de l’exercice de l’entité et son affectation entre « part des intérêts minoritaires « et par du groupe. 88


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Une disposition similaire a été ajoutée à l’état de variation des capitaux propres.et les montants affectés ne doivent pas être présentés en tant qu’élément de charge et de produit. Elle exige aussi de fournir dans l’état de variation des capitaux propres, une information sur le résultat de la période, faisant apparaitre d’une manière séparée les montants attribuables aux intérêts minoritaires et ceux du groupe. En août 2005 l’IASB a ajouté des obligations d’informations sur : -Les objectifs, politiques et modalités de gestion des ressources en capital par l’entité ; -Des données chiffrées sur les éléments que l’entité considère comme capital ; -Si l’entité s’est conformée à toutes contraintes portant sur le capital, contraintes financières imposées par des organismes externes sur la gestion des ressources en capital de l’entité pouvant porter notamment sur le capital minimum ou le ratio de solvabilité. -Les conséquences de non respect éventuel de ces contraintes.

Etude comparative entre IFRS et Norme comptable Tunisienne (IAS1 et NCT01) : -Champs d’application : La NCT01 ne s’applique pas : 1-Aux établissements bancaires, puisque la NCT 21, relative à la présentation des états financiers des établissements bancaires et fournit des modèles d’état aussi bien annuel qu’intermédiaire. 2-Aux entreprises d’assurance et de réassurance puisque la NCT 26, relative à la présentation des états financiers des entreprises d’assurance et de réassurance, définit ainsi les règles de présentation des états financiers, leurs composantes et des modèles de leurs établissements. Ces deux normes prévoient des composantes des états financiers différentes de celles prévues par la norme IAS1.

La NCT01 ne prévoit qu’une obligation d’information dans les notes sur la détermination du résultat par action.

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-Objet et composante des états financiers : Selon la NCT 01.18, les états financiers sont : -Le bilan -L’état de résultat -L’état de flux de trésorerie -Les notes aux états financiers L’état de variation des capitaux propres ne constitue pas selon les normes comptables Tunisiennes une composante des états financiers. Seule une information dans les notes est requise, en effet selon la NCT01.83 les notes doivent renseigner les utilisateurs des états financiers sur les mouvements des capitaux propres. Par ailleurs, la note relative à la présentation des principes comptables fait parie intégrante des notes aux états financiers Le paragraphe 83 du cadre conceptuel tunisien encourage aussi la présentation d’information financière et non financière en dehors des états financiers dont la publication est de rendre plus utile l’information, dont les exemples suivants : -Les comptes prévisionnels renseignant sur les perspectives d’activité de l’entreprise, ses ressources et ses moyens, les performances attendues, les équilibres financiers et de trésorerie future. La norme précise que ces comptes favorisent la valeur prédictive de l’information contenue dans les états financiers. -L’état sur les ressources humaines fournissant les données qualitatives et quantitatives les plus pertinentes sur le capital humain de l’entreprise, les activités et les actions qui sont de nature à les développer -Le rapport sur les performances environnementales reflétant les avantages et les coûts de l’entreprise découlant des activités ayant trait à la conservation de l’environnement. -L’état sur la technologie portant sur les données relatives aux choix technologiques et à l’effort d’innovation déployée par l’entreprise.

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Selon la NCT01.22, la présentation et la publication des états financiers vérifiés doivent être accompagnées de l’opinion de vérification les concernant. Cette obligation n’est pas prévue par les normes comptables internationales. Il est à signaler que l’application appropriée des IFRS, accompagnée de la présentation d’information supplémentaire lorsque cela est nécessaire, est présumé conduire à des états financiers qui donnent une image fidèle IAS 1.13 La conformité aux IFRS doit être expressément mentionnée IAS 1.14 Une entité ne doit déclarer que ses états financiers sont établis conformément aux IFRS que s’ils se conforment à la totalité des dispositions des IFRS Par ailleurs selon la NCT 01.76, l’intelligibilité et la fiabilité des états financiers sont largement entachés si l’utilisateur est amené à procéder à des multiples retraitements résultant de non respect des règles de reconnaissance de mesure et de présentation édictée par une ou plusieurs normes.

Au terme de compensation Les actifs, passifs, produits et charges, ne doivent pas être compensés sauf si cette compensation est imposée ou autorisée par une autre norme ou interprétation IAS1.32. La norme IAS 1 rejoint la disposition de la NCT 01.21 selon laquelle, la compensation entre les postes d’actifs et de passifs ou entre les postes de charges ou de produits n’est pas admise à moins qu’elle ne soit autorisée par les normes comptables. La norme IAS1 n’exige plus ,pour la présentation séparée ,que le montant soit significatif Alors que selon la NCT 01.21,les postes qui ne sont pas significatifs peuvent ne pas être présentés séparément et seront groupés avec d’autres postes de même catégorie. Cependant tous les postes significatifs sont obligatoirement présentés d’une manière distincte dans les états financiers.

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Informations comparatives Sauf autorisation ou disposition contraire d’une norme ou interprétation, des informations comparatives au titre de la période précédente doivent être présentées pour toutes les informations chiffrées figurant dans les états financiers IAS1.36 En effet les informations comparatives inter périodes permettent une meilleure prise de décision aux utilisateurs en fournissant des informations de base pour des objectifs de prévisions. Selon la NCT1.20 pour chaque poste et rubrique, les chiffres correspondants de l’exercice précédent doivent être mentionnés, ainsi des informations comparatives en matière de notes aux états financiers. D’ailleurs, la NCT01 ne requiert pas des informations comparatives en matière de variation de capitaux propres. Structure et contenu La norme IAS1 impose de fournir des informations particulières dans le corps du bilan, de l’état de résultat et de l’état de variation des capitaux propres et impose de faire figurer d’autres postes soit dans le corps de ses états financiers, soit dans les notes aux états financiers. La norme IAS1 utilise le terme « information à fournir », ces informations sont fournies soit dans le corps de l’état financier correspondant soit dans les notes aux états financiers IAS1.43 Selon la NCT01.19,les état financiers doivent comporter obligatoirement les mentions suivantes : -Le nom de l’entreprise et tout autre moyen d’identification ; -La date d’entrée et la période couverte par les états financiers ; -L’unité monétaire dans laquelle les états financiers sont exprimés ; - La mention consolidée si les états financiers se rapportent à un groupe d’entreprises Les informations doivent être indiquées dans chacune des pages des états financiers publiés alors que la norme IAS1 prévoit la répétition de ses informations si cela est nécessaire à une bonne compréhension des informations présentées et admet la présentation de telles informations dans les notes dans le cas où elles ne sont pas présentées par ailleurs. 92


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Durée de la période La norme IAS 1 n’exige plus l’émission des états financiers dans les six mois suivant la date de clôture de l’exercice .Elle laisse libre cours aux dispositions légales ou réglementaires nationales En Tunisie article 21 de la loi 96-112 du 31/12/1996 relative au système comptable des entreprises en Tunisie , les états financiers sont élaborés et présentés au plus tard dans les trois mois qui suivent la date de clôture de l’exercice comptable. Bilan Selon la NCT 01.27 un actif doit être classé en actif courant lorsque : -Il fait partie des activités d’exploitation de l’entreprise et il est attendu qu’il soit réalisé ou consommé dans le cours normal du cycle d’exploitation de l’entreprise ou -Il est détenu principalement à des fins de placement ou pour une courte période, et il est attendu qu’il soit réalisé dans les douze mois à compter de la date de clôture. Tous les autres actifs doivent être classés en actifs non courants La divergence se présente au niveau de la classification des actifs détenus à des fins de transaction mais dont la réalisation n’est pas attendue dans les douze mois suivant la clôture qui seront classés en actifs courants selon la norme IAS1 mais en actifs non courants selon la NCT01 La NCT01 ne prévoit pas de manière explicite la trésorerie et équivalent de trésorerie comme étant des actifs courants, mais elle les classe en tant que tels dans le modèle du bilan. Passifs courants Un passif doit être classé en tant que passif courant lorsque l’un des critères suivants est satisfait IAS 1.60 -Il est attendu que le passif soit réglé dans le cadre du cycle d’exploitation normal de l’entité ;ou -Le passif est détenu essentiellement à des fins de transactions ;ou -Le passif doit être réglé dans les douze mois après la date de clôture ;ou -L’entité n’a pas un droit inconditionnel de différer le règlement du passif au moins douze mois à compter de la date de clôture de l’exercice. 93


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Tous les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non courants. Selon la NCT 01.32, un passif doit être classé comme passif courant lorsque : -Il est attendu qu’il soit réglé par utilisation de la trésorerie provenant des éléments classés comme actifs courants ;ou -Il doit être payé dans les douze mois qui suivent la date de clôture. Tous les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non courants. Selon la NCT 01.36, les passifs qui doivent être réglés dans les douze mois à compter selon la date de clôture sont classés parmi les passifs non courants s’ils remplissent les conditions cumulatives suivantes : -Le terme initial de l’obligation était à l’origine fixé à une période supérieure à douze mois ; -L’entreprise a l’intention de refinancer l’obligation sur une base à long terme ;et -Cette intention est matérialisée par un accord de refinancement ou de rééchelonnement de Paiement intervenant avant l’approbation des états financiers Il est à signaler que la première et la deuxième condition ne sont pas requises par IAS1 Information à fournir au bilan : La NC T 01.38n’exige pas parmi les rubriques minimales du bilan : -Immeuble de placement -Actifs biologiques -Actifs destinés à la cession -Passif et actif d’impôt exigibles et différés. Par ailleurs la NCT 01 n’exige pas une présentation séparée du goodwill des autres immobilisations incorporelles. La NCT 01 fournit en annexe 1, un modèle du bilan qui doit être adapté aux activités et aux opérations de l’entreprise tout en tenant compte des principes généralement admis.

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Information à fournir dans l’état de résultat Selon la NCT 01.43 les effets des modifications comptables, non pris en compte dans l’état de résultat, doivent figurer au bas de l’état de résultat. La norme IAS1 n’exige pas la présentation des effets de modification comptable au niveau de l’état de résultat. Leur présentation est prévue au niveau de l’état des variations des capitaux propres. Le terme élément exceptionnel n’est pas employé par les IFRS. En revanche lorsque des éléments de produit ou de charges ont une incidence telle que leurs mention soit utile pour expliquer la performance de l’entité, ces éléments doivent être mentionnés séparément. Alors que selon la NCT les éléments exceptionnels font partie intégrante du résultat provenant des activités ordinaires de l’entreprise. Ils peuvent être présentés séparément dans l’état de résultat et/ou dans les notes aux états financiers lorsqu’ils sont significatifs. IAS 1.85 énonce qu’une entité ne doit présenter aucun élément de produit ou de charge en tant qu’éléments extraordinaires, ni dans l’état de résultat ni dans les notes aux états financiers. D’autre part la NC 08.06 reconnait l’existence d’éléments extraordinaires et les définit en tant que « produit ou charges consécutifs à des événements ou opérations clairement distinctes des activités ordinaires de l’entreprise qui ne sont en conséquence pas censées se reproduire de manière fréquente ni régulière » Selon la NC 01.42, une bonne présentation requiert que les éléments extraordinaires soient mentionnés séparément. Etat des variations des capitaux propres Selon la NCT 01.83 la présentation des informations sur la variation des capitaux propres se fait au niveau des notes aux états financiers, par ailleurs la NCT 01 n’exige pas d’information comparative concernant les informations sur les variations des capitaux propres.

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Alors que la norme IAS1 requiert que l’entité présente un état de variation des capitaux propres dans lequel figure : -Le résultat net de la période -Chacun des éléments de produits et de charges de la période comptabilisée directement dans les capitaux propres, comme imposé par d’autres normes ou interprétations, ainsi que le total de ses éléments. Tableau de flux de trésorerie IAS1 a précisé qu’il est utile de fournir des informations sur le flux de trésorerie afin de fournir des informations aux utilisateurs des états financiers pour pouvoir évaluer la capacité des entités à générer de la trésorerie et l’équivalent de trésorerie pour leurs besoins. La NCT01.57-68 traite de la présentation de l’état de flux de trésorerie, et c’est au niveau d’IAS 7 qui traite de la présentation de l’état de flux. Notes aux états financiers Pour aider les utilisateurs à comprendre les états financiers et à les comparer à ceux d’autres entités, les notes sont normalement établies dans l’ordre suivant IAS1.105 -Une déclaration de conformité aux IFRS -Un résumé des méthodes comptables importantes appliquées -Des informations supplémentaires pour les éléments présentés dans le bilan, l’état de résultat et l’état de variation des capitaux propres et le tableau de flux de trésorerie en respectant l’ordre dans lequel apparaissent chacun des postes et chacun des états financiers ; -D’autres informations, dont les éventualités et les engagements contractuels non comptabilisés et des informations non financières. La NCT01.79-80 énonce que les informations relatives à la présentation des principes comptables adoptés par l’entité ainsi que celles relatives aux principes comptables particuliers utilisés pour la préparation et la présentation des états financiers ainsi que des règles de mesure doivent être fournies dans les notes aux états financiers et ne peuvent présenter une composante à part des états financiers

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Aussi selon la NCT 01.56, les entreprises publient leurs soldes intermédiaires de gestion dans les notes aux états financiers, et ce que l’état de résultat soit présenté par nature ou par fonction. Nous avons exposé ci-dessus les majeures divergences entre les dispositions prévues par IAS1 et la norme comptable Tunisienne. Certes chaque disposition ait ses fondements et ses raisons d’être mais il faut avoir une vision d’avenir tout le monde est en train de rejoindre la voie de l’harmonisation des pratiques comptables et des disciplines, nos entreprises seront amenées un de ses jours à entrer en partenariat avec l’étranger dans ce cas on se trouvera dans l’obligation d’appliquer les normes internationales, c’est en fait à ce sujet que nous devons mener la réflexion.

1.2 Impact sur la prise de décision L'objectif des états financiers est de fournir des informations sur la situation financière, la performance financière et les flux de trésorerie des entreprises. Ils sont conçus pour faciliter la prise de décisions économiques des analystes, des investisseurs, des dirigeants d’entreprises... La norme IAS 1 "Présentation des états financiers" a pour objectif de prescrire une base de présentation des états financiers, afin de les rendre comparables pour les utilisateurs. C’est pour cette raison que l'IASB (International Accounting Standards Board) a fait le choix de mener conjointement, avec le FASB (Financial Accounting Standards Board) qui est le normalisateur américain, un grand projet de convergence des normes IFRS avec les normes USGAAP. Après plusieurs années de discussions entre les deux régulateurs, le projet «Performance Reporting», appelé par la suite «Présentation des états financiers», s'est concrétisé en septembre 2007 par une nouvelle version révisée d'IAS1 amendée par l'IASB, cette norme devant prendre effet à compter du 1er janvier 2009 avec une utilisation par anticipation autorisée. Cette modification n'est que la première étape des réflexions en cours au sein de l'IASB, qui se conclura avec la phase B du projet et conduirait certainement à des changements importants de la présentation de la performance. En conséquence de cette publication, l'EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) a publié le 14 septembre 2007, un projet de lettre de recommandation d'adoption à la Commission Européenne de l'IAS 1. Les commentaires doivent parvenir à l'EFRAG avant le 15 octobre 2007.

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Certes ces changements auront de l’impact sur la prise de décision, en effet cette nouvelle présentation telle citée dans ci-dessus ne fait qu’améliorer la présentation de l’information financière et la rendre plus utile et disponible pour l’utilisateur. Les utilisateurs des états financiers comprennent les investisseurs, les prêteurs, les employés, les clients et les fournisseurs, les organismes publics et le public. Chacun de ces groupes utilise l’information financière contenue dans les états financiers à différentes fins, mais les informations comportent certains points communs qui peuvent contribuer à satisfaire les besoins des différents groupes. Le principal objectif des états financiers consiste à fournir une information sur la situation financière, la performance et les variations de la situation financière d’une entité, qui soit utile à un large éventail d’utilisateurs pour prendre les décisions économiques. Deux hypothèses clés sous-tendent cet objectif. Premièrement, les états sont préparés sur la base de la comptabilité d’engagement et, deuxièmement, ils sont normalement préparés selon l’hypothèse qu’une entité est en situation de continuité d’exploitation et qu’elle poursuivra ses activités dans un avenir prévisible. . L’IAS 1 précise les caractéristiques générales des états financiers. Ces caractéristiques, sont inspirées largement du Cadre, en particulier en ce qui concerne les objectifs des états financiers et les caractéristiques qualitatives de l’information financière qui la rendent utile aux fins de la prise de décisions.

1. Image fidèle et conformité aux IFRS L’IAS 1 exige que les états financiers présentent une image fidèle de la situation financière, de la performance financière et des flux de trésorerie d’une entité. La présentation d’une image fidèle nécessite une représentation fidèle des effets des transactions, autres événements et conditions selon les définitions et les critères de comptabilisation des actifs, des passifs, des produits et des charges exposées dans le Cadre.

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L’IAS 1 repose sur l’hypothèse que l’application des IFRS, de même que des informations supplémentaires à fournir au besoin, va donner lieu à des états financiers qui donnent une image fidèle. Cependant, l’IAS 1 reconnaît qu’il peut y avoir des circonstances extrêmement rares où la direction estime que le respect d’une disposition serait trompeur au point d’être contraire à l’objectif des états financiers décrits dans le cadre conceptuel. En pareilles circonstances, l’entité doit s’écarter de cette disposition de l’IFRS si le cadre réglementaire pertinent impose ou n’interdit pas un tel écart. Naturellement, un tel écart nécessite des informations détaillées, y compris la motivation de la décision, le traitement requis par opposition au traitement adopté et la nature et les conséquences financières de l’écart.

2. Continuité de l’exploitation Les autres caractéristiques générales exposées dans l’IAS 1 sont identiques aux concepts fondamentaux énoncés dans les chapitres 1000 et 1400. L’IAS 1 exige que la direction évalue la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation. En outre, elle doit établir les états financiers sur une base de continuité d’exploitation sauf si elle a l’intention, ou n’a pas d’autre solution réaliste, que de liquider l’entité ou de cesser son activité. Lorsqu’il existe un doute important sur la capacité de l’entité à poursuivre son activité, ou si les états financiers ne sont pas établis sur une base de continuité d’exploitation, ce fait doit être indiqué.

3. Méthode de la comptabilité d’engagement En vertu du paragraphe 27, les états financiers doivent être établis selon la méthode de la comptabilité d’engagement, sauf pour les informations relatives aux flux de trésorerie.

4. Importance relative et regroupement En vertu du paragraphe 29, chaque catégorie significative d’éléments similaires doit faire l’objet d’une présentation séparée. Les éléments de nature ou de fonction dissemblables sont présentés séparément, sauf s’ils sont non significatifs. Un élément qui n’est pas suffisamment significatif pour justifier une présentation séparée dans le corps des états financiers peut néanmoins être suffisamment significatif pour faire l’objet d’une présentation séparée dans les notes . 99


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5. Compensation Une entité ne peut compenser les actifs et les passifs ou les produits et les charges, sauf si cette compensation est imposée ou autorisée par une IFRS.

6. Fréquence de la présentation Les entités doivent présenter un jeu complet d’états financiers (y compris des informations comparatives) au moins annuellement. Si les états financiers sont présentés pour une période plus longue ou plus courte qu’une année, ce fait est indiqué de même que le raisonnement et une mise en garde concernant la non-comparabilité possible..

7. Informations comparatives Des informations comparatives au titre de la période précédente doivent être présentées pour tous les montants figurant dans les états financiers. Les montants comparatifs doivent être reclassés pour refléter la présentation actuelle, et des informations doivent être fournies sur la nature, le montant et les raisons du reclassement (ou l’impossibilité de reclasser les montants lorsque cela est impraticable et les ajustements qui auraient été apportés le cas échéant).

8. Permanence dans la présentation Les entités doivent adopter la même présentation et le même classement des éléments dans les états financiers d’une période à l’autre à moins que des modifications soient requises en vertu d’une IFRS ou qu’une autre présentation ou un autre classement soit plus approprié (selon le critère de la sélection et de l’application des méthodes comptables énoncées dans l’IAS 8, Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs ).

Une information financière produite dans ce cadre sera surement utile à la prise de décision. Les changements induits par la norme révisée IAS 1 concernent la réflexion stratégique en matière de communication financière. Ils impliquent une évolution des systèmes d'information au sein des Groupes, créant des difficultés techniques pour les évaluations des actifs et des passifs ayant des impacts sur les ratios financiers, exigeant un grand nombre d'informations, tout en limitant les choix comptables. Ces changements concernent tous les acteurs de l'entreprise.

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Section 2 : Modalité de perception du nouveau langage de la norme IFRS pour les PME 2.1 Difficultés engendrées au niveau de son application (1 er passage) La mise en place des normes IFRS et la production de nouveaux états financiers représentent un chantier immense d’harmonisation comptable, une réorganisation interne importante des entreprises et une production de documents financiers dont la philosophie même a changé. Ce changement doit être certainement accompagné par des nouvelles politiques de communications financières . Chaque entreprise doit se conformer aux dispositions d’IFRS1 lors de son premier passage pour l’application des IFRS. Depuis l’adoption de l’IFRS 1 en 2003, des modifications ont été apportées à d’autres IFRS et IAS. Lorsque des changements sont apportés aux autres normes, les besoins particuliers des premiers adoptants sont pris en considération, et l’IFRS 1 est mise à jour en conséquence . L’ IFRS 1 a pour objectif d’énoncer les exigences qui s’imposent aux entités qui établissent pour la première fois leurs états financiers en IFRS. Cette norme s’applique obligatoirement une seule fois, au moment du passage Elle exige généralement l’application rétrospective (ou rétroactive) de chaque IFRS, ce qui permet donc de fixer un point de départ à partir duquel on présume que les IFRS ont toujours été appliquées. Les entités sont tenues de préparer et de présenter un bilan d’ouverture en IFRS. Certes que l’application rétrospective intégrale des IFRS ne serait pas une tâche simple.et surtout qu’il faille retraiter les enregistrements comptables conformément à chaque IFRS, et ce, en remontant à la date de création de l’entité. Conscients des difficultés pratiques, les normalisateurs ont prévu dans l’ IFRS 1 toute une série d’exemptions et d’exceptions à l’égard de l’application rétrospective. Les exemptions visent des dispositions précises des normes, pour lesquelles il a été jugé que les coûts d’une application rétrospective excédaient les avantages.

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Il est par exemple possible de ne retraiter aucun des regroupements d’entreprises antérieurs, ou encore de retraiter la valeur comptable des immobilisations en retenant leur juste valeur à la date de l’adoption des IFRS. Par ailleurs, l’IFRS 1 prévoit un certain nombre d’exceptions, excluant obligatoirement l’application rétrospective. Ainsi, il est interdit, lors de l’adoption des IFRS, de retraiter les estimations comptables antérieures à la lumière du présent. L’objectif de l’IFRS 1 consiste à garantir que les premiers états financiers IFRS d’une organisation (ainsi que tous les états financiers intermédiaires relatifs à une partie de la période couverte par ces états financiers) contiennent des informations de qualité élevée qui : -sont transparentes pour les utilisateurs et comparables pour toutes les périodes présentées; - fournissent un point de départ approprié pour une comptabilité selon les Normes internationales d’information financière (IFRS);et -peuvent être mises en place à un coût qui ne dépasse pas les avantages qu’en retireront-les utilisateurs. Cette application obligatoire pour tous les «premiers adoptants» des IFRS a pour objectif de fournir –

Un cadre pour l’adoption des IFRS

–

Un Point de départ uniforme pour une comptabilité selon les IFRS

–

Des exigences particulières et informations détaillées à fournir

–

Une Indication claire aux utilisateurs des états financiers de l’incidence

du passage aux IFRS. Ainsi que de préserver l’approche coûts-avantages. Les Principes fondamentaux, traitements possibles (choix permis par IFRS 1), obligations d’information et indications de mise en œuvre. Le principe général qui sous-entend l’état de la situation financière d’ouverture est l’application rétrospective. Les mêmes méthodes doivent être utilisées pour toutes les périodes présentées et ces méthodes doivent être conformes aux IFRS en vigueur à la fin du premier exercice en IFRS.

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normalement applicables» Les exigences « aux changements de méthodes comptables (IAS

8) ne s’appliquent pas aux premiers adoptants – il leur faut plutôt suivre les indications particulières énoncées dans IFRS 1 Quinze exemptions facultatives concernant l’application rétrospective : •

Regroupements d’entreprises

•

Juste valeur ou réévaluation utilisée comme coût présumé

•

–

immobilisations corporelles

–

immeubles de placement

–

immobilisations incorporelles

Avantages du personnel (obligations au titre des prestations définies)

•

Montant cumulé des différences de conversion

•

Instruments financiers composés

•

Actifs et passifs de filiales, d’entreprises associées et de coentreprises

•

Designation d’instruments financiers précédemment comptabilisés

•

Transactions de paiements fondés sur des actions

•

Contrats d’assurance

•

Passifs relatifs au démantèlement

•

Contrats de location

•

Évaluation à la juste valeur d’actifs financiers ou de passifs financiers lors de

leur comptabilisation initiale • • •

Coûts d’emprunt Accords de concession de services Coût d’une filiale dans les états financiers de la mère

Ces exemptions ont été prévues vu que dans certains cas l’application rétrospective soit trop complexe ou entraîne des coûts excessifs, de plus les avantages que peuvent en retirer les utilisateurs des états financiers sont réduits Par ailleurs L’IFRS 1 précise qu’une entité ne doit pas appliquer les exemptions facultatives à d’autres éléments par analogie.

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Concernant les exceptions obligatoires, l’IFRS 1 interdit l’application rétrospective de certaines dispositions d’autres IFRS relatives • à la dé comptabilisation d’actifs et de passifs financiers; • à la comptabilité de couverture ; • aux estimations; • aux actifs classés comme détenus en vue de la vente et aux activités abandonnées. Les exceptions obligatoires à l’application rétrospective concernent tout particulièrement des Situations où l’application rétrospective exigerait de la direction des jugements relatifs à des Conditions passées alors que le résultat d’une transaction particulière est déjà connu. Présentation et informations à fournir

-Informations comparatives Concernant les informations comparatives, les premiers états financiers IFRS d’une entité doivent comprendre au moins : • trois bilans; • deux états du résultat étendu; • deux comptes de résultats séparés (s’ils sont présentés); • deux tableaux des flux de trésorerie; • deux états des variations des capitaux propres; • les notes correspondantes, y compris les informations comparatives. Ces dispositions sont devenues obligatoires par suite de l’adoption des modifications apportées en 2007 à l’IAS 1 et s’appliquent aux exercices ouverts à compter du1er janvier 2009. La précédente exigence faisait état d’au moins un exercice présenté à titre comparatif. Autres informations comparatives et résumés historiques L’IFRS 1 ne prévoit pas d’exemptions aux exigences relatives à la présentation et aux informations à fournir énoncées dans d’autres IFRS, si ce n’est que lorsqu’une entité choisit de présenter : • des résumés historiques d’une sélection de données relatives à des périodes antérieures à la première période pour lesquelles elle présente une information comparative complète selon les IFRS, ou 104


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• des informations comparatives selon le référentiel comptable antérieur en plus des informations comparatives requises par les IFRS, ces résumés et informations comparatives supplémentaires n’ont pas à être conformes aux IFRS. Ainsi, des graphiques montrant des tendances sur dix ans ou des tableaux n’auraient pas à être convertis aux IFRS. Cependant, lorsque les états financiers contiennent ce type de résumés historiques ou d’informations comparatives supplémentaires selon un référentiel comptable antérieur, l’entité doit : • mentionner clairement que les informations présentées selon le référentiel comptable antérieur n’ont pas été préparées selon les IFRS; et • indiquer la nature des principaux ajustements nécessaires pour assurer la conformité de ces Informations aux IFRS. L’entité n’est pas tenue de quantifier ces ajustements. Mettre en évidence l’impact et effet de la transition aux IFRS Les entités sont tenues d’expliquer l’impact de la transition du référentiel comptable antérieur aux IFRS sur leur situation financière, leur performance financière et leurs flux de trésorerie présentés . Ces explications permettent aux utilisateurs de comprendre : • l’impact et les implications pour l’organisation de la transition aux IFRS; • les modifications qu’ils doivent apporter à leurs modèles analytiques pour utiliser au mieux les informations présentées désormais selon les IFRS par l’organisation. Les explications exigées doivent être apportées au moyen d’une série de rapprochements, et être suffisamment détaillées pour permettre aux utilisateurs de comprendre les ajustements significatifs au bilan et à l’état du résultat étendu. Les rapprochements suivants doivent être présentés : a) les rapprochements entre les capitaux propres présentés selon le référentiel comptable antérieur et les capitaux propres présentés selon les IFRS, aux deux dates suivantes : 105


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• la date de transition aux IFRS; • la clôture de la dernière période présentée dans les derniers états financiers annuels de l’entité selon le référentiel comptable antérieur; b) un rapprochement entre le résultat étendu total présenté selon les IFRS au titre de la dernière période présentée dans les derniers états financiers annuels de l’entité et le résultat étendu total présenté selon le référentiel comptable antérieur pour la même période ou (si aucun résultat étendu total n’a été présenté) le profit ou la perte selon le référentiel comptable antérieur; c) si l’entité a comptabilisé ou repris des pertes de valeur pour la première fois lors de la préparation de son premier bilan d’ouverture en IFRS, elle doit fournir les informations qu’aurait imposées l’IAS 36, Dépréciation d’actifs, si l’entité avait comptabilisé ces pertes de valeur ou ces reprises pendant la période commençant à la date de transition aux IFRS. Ces informations font ressortir les pertes de valeur comptabilisées lors de la transition aux IFRS Si ces pertes n’étaient pas mentionnées, elles risqueraient de recevoir une attention moindre que les pertes de valeur comptabilisées lors de périodes antérieures ou ultérieures. Autres informations à fournir Voici enfin quelques autres obligations d’information : • Si une entité a présenté un tableau des flux de trésorerie selon son référentiel comptable antérieur, elle doit également expliquer les ajustements significatifs au tableau des flux de trésorerie . • Si une entité détecte des erreurs dans les états financiers arrêtés selon le référentiel comptable antérieur, les rapprochements devront distinguer la correction de ces erreurs et les changements de méthodes comptables. • Si une entité n’a pas présenté d’états financiers pour les périodes précédentes, ses premiers états financiers IFRS doivent en faire mention.

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2.2 Contraintes à respecter pour conserver la pertinence et la fiabilité de l’information financière : Le véritable enjeu lors de l’adhésion aux normes IAS/IFRS incombera aux législateurs et aux organismes d’opter pour le système qu’il convient pour leurs entreprises. Par ailleurs il faut être conscient que l’application des normes IFRS implique un changement d'habitude des personnels comptables, une grande rigueur dans le suivi des biens et des choix stratégiques en termes de communication financière. Certes que l’application et le passage aux référentiel international va provoquer des difficultés techniques et organisationnels ce qui laisse à anticiper des coûts de réalisation, la formation des ressources humaines. La normalisation comptable devient un enjeu stratégique pour toutes les parties concernées tels que les états, les dirigeants d’entreprises, les investisseurs, les prêteurs. Tout un mécanisme de préparation doit être mis en œuvre et la réussite réside dans le degré de préparation des entreprises aux processus d’adoption des normes. Il serait toujours opportun de procéder à la mise en place du processus d’application des normes internationales tout en conservant l’équilibre avantage coût. Il est à signaler que cette transition va exercer une pression sur les ressources des entreprises et surtout au moment du premier passage, cette situation peut amener à ce que le système d’information comptable ne parvienne pas à réponde aux exigences et obligations en matière d’information. Dans cette phase de transition, deux systèmes de présentations sont nécessaires. Notons bien que les coûts de conversion aux normes IFRS peuvent être excessifs et la somme accrue d’informations à fournir pour satisfaire les exigences, présente une tâche lourde. Un problème se pose aussi est la différence au niveau d’interprétation des IFRS, les entités du même secteur d’activité doivent appliquer et interpréter les IFRS de la même façon afin de conserver le même traitement et préserver un terrain de comparabilité.

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Il faut s’attendre a ce que l’application des IFRS aura d’impact sur le résultat et les capitaux propres et donnera lieu peut être a des bénéfices plus volatiles. Des changements majeurs sont à effectuer et un nouvel apprentissage est attendu au niveau des professionnels. Cependant, la conversion aux IFRS présente aussi des avantages importants, notamment : • une information plus uniforme et des économies pour les sociétés mondiales; • l’amélioration de la communication entre les filiales internationales; • une plus grande mobilité du personnel au-delà des frontières; • de nouvelles occasions d’acquisition; • un meilleur accès aux marchés financiers. La conversion sera également l’occasion d’évaluer et de réaligner les systèmes et d’améliorer les contrôles internes. Les nouveaux besoins en matière d’information favoriseront peut-être la création de liens entre la fonction des finances et celle de l’exploitation et, de ce fait, un meilleur partage des connaissances. Nous devons voir cette transition comme une occasion d’améliorer et de réaligner les systèmes internes et d’améliorer le travail d’équipe, plutôt que seulement comme un exercice de conformité. Selon le cadre conceptuel de IASB les contraintes à respecter pour rendre l’information pertinente et fiable sont les suivants :

Célérité : plus une information tarde à être fournie, plus elle perd de sa pertinence. Il convient de trouver un équilibre entre la rapidité (facteur de pertinence) et la fiabilité.

Rapport coût/avantage : les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs au coût nécessaire pour l’obtenir ou la produire. Toutefois, l’information peut avoir des effets induits qu’il est parfois difficile d’estimer Le problème de coût reste la pierre angulaire à tout projet d’investissement

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Deuxième Partie : Enjeux informationnels et organisationnels des IFRS pour les PME Considéré comme un tournant inévitable, le passage aux normes internationales représente un changement technique complexe imposant une réflexion sur la mobilisation des ressources financières ainsi qu’humaines. Au- delà des implications strictement comptables, le passage impose à la profession des préparatifs d’ordre organisationnel et informationnel. Il s’agit d’un véritable projet qui associe les directions comptables, financières, les ressources humaines, systèmes d’informations, et qui nécessite une réflexion sur les moyens de pilotage internes, la refonte des systèmes d’informations comptables et financières et sur la communication financière auprès des utilisateurs. Pour surmonter les difficultés évoquées et mener à bien cette transition, les sociétés sont amenées à mettre en place une véritable stratégie de grands travaux, et adopter une approche méthodologique : - une phase de diagnostic, afin de déterminer les modifications à opérer - une phase d’organisation du projet, - enfin, l’élaboration et la mise en œuvre des plans d’action. Nous allons exposer dans cette deuxième partie les enjeux informationnels et organisationnels sur les entités privées suite à la transition aux normes internationales.

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Chapitre I : Impact de la norme IFRS pour PME sur le système d’info rmation et la pri se de décision

Section 1 : Incidence informationnelle du passage à la norme IFRS pour les PME 1.1 Harmonisation du langage de communication -L’information est tout ce qui est susceptible d’augmenter le degré de connaissance d’un phénomène et de diminuer l’incertitude. -L’information représente les données transformées sous une forme significative pour la personne qui les reçoit, elle a une valeur réelle (ou perçue) pour ses décisions ou ses actions (Davis Olson ; Ajenstat ; Paucelle). Tous les domaines de la gestion disposent de sources informelles, qu’il s’agisse des sciences commerciales, de la gestion du personnel, de la gestion de la production, de la comptabilité ou de la finance. L’information se présente sous des formes variées, allant du formel (tableaux de bord, rapports, méthodes, procédures, consignes, réglementations…) à l’informel (savoirs faire, expérience, connaissance intuitive, impression…). Pouvant être interne ou externe). L’information exigée doit remplir certains rôles et doit posséder certaines qualités. -Rôle de l’information : -Faciliter la prise décision (diminue le risque et l’incertitude). -Instrument de liaison avec l’environnement (communication avec les clients, fournisseurs…). -Facteur de motivation des salariés. -Facteur d’efficacité avec le quotidien de l’entreprise (ex : traitement des commandes). Qualité de l’information : -Pertinence (utile à la prise de décision). -Disponible rapidement (développement des réseaux informatiques avec Internet). -Fiable (conforme à la réalité donc mise à jour 110


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Les sources d’information sont pour une entreprise de deux ordres, on distingue les sources internes et externes. Elles peuvent être formalisées ou informelles : Les sources internes : Ce sont toutes les informations qui sont publiées au sein de l’entreprise comme les comptes rendus de mission et les rapports. Les sources externes : Elles peuvent être formalisées, comme les études, les actes de colloques, les brevets, les ouvrages, les films industriels, les reportages de radiotélévisions, les catalogues techniques des produits, les rapports d’activité. Ces sources peuvent également être formelles, résultat de discussions, d’indiscrétions. Cette information est véhiculée à travers le système d’information

qui se définit par

l’information qu’il véhicule et par la manière dont il l’exprime sur ses différents supports. C’est un langage de communication d’une organisation, adaptée à la nature de ses fonctions. Un système intégré qui produit des informations et dans lequel interviennent des hommes, des machines et des procédures. Il est à préciser que le système d’information est différent du système informatique, le système d’information est la fonction quand au système informatique. Un système d’information présente les caractéristiques suivantes : -Il traite des informations répétitives. -Il existe des règles. -Il assure la communication des informations L’attitude qui consiste à écouter l’environnement et ce qui passe en interne s’exprime par la notion de veille. Cette veille peut prendre différentes formes : -La veille concurrentielle pour comprendre et anticiper les actions des concurrents. -La veille technologique, la recherche et développement et les découvertes technologiques sont fondamentales pour la survie de l’entreprise. -La veille commerciale, pour assurer la connaissance de l’évolution des besoins à long terme des clients et fournisseurs. -La veille sociétale et environnementale, pour discerner les changements qui vont concerner l’entreprise (mode de vie, source de la production de l’environnement écologique).

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Un système d’information bien établi est un système d’aide à la prise de décision dont le processus est le suivant : A) Les phases de processus de production : Pour résoudre un problème, pour prendre une décision adaptée, il est nécessaire de suivre un processus qui comporte trois étapes ou phases (il s’agit du modèle IMC décrit par Herbert Alexander Simon – 1916-...). La phase d’intelligence : Au cours de cette étape, il s’agit de recueillir des informations sur l’entreprise et son environnement. Intelligence doit être pris dans le sens de perception, de compréhension du problème. La phase de modélisation (ou de conception) : Le décideur va recenser tous les scénarios possibles pour résoudre le problème posé. La phase de choix : Il s’agit de sélectionner la meilleure solution, compte tenu des diverses contraintes posées. Il peut exister une quatrième phase, la phase d’évolution, pour confirmer ou infirmer les choix effectués. Le décideur ne prend jamais la décision parfaite. Pour H. Simon, le décideur se situe dans un environnement complexe. Il ne peut pas prendre en compte toutes les données. Il va s’arrêter à une décision qui va lui paraître satisfaisante. En cela, le décideur fait preuve de rationalité limité A) L’utilité des techniques d’aide à la décision : Les techniques d’aide à la décision ont pour but d’éclairer la prise de décision dans un environnement incertain. Elles sont constituées d’un ensemble de méthodes et de modèles qui utilisent des outils mathématiques. B) Système expert interactif d’aide à la décision (SIAD) : Les systèmes experts sont des programmes informatiques intelligents, c’est à dire qu’ils reproduisent le raisonnement humain. Un système interactif d’aide à la décision (SIAD) est composé de programmes interactifs, c'est-à-dire qu’à tout moment, l’utilisateur peut interroger son système qui va lui proposer des solutions. Le raisonnement humain connaît un cheminement complexe difficilement modélisable où l’imaginaire intervient, ce qu’aucune méthode analytique ne pourra reproduire. La finalité du système d’information se résume en fait dans ce qui suit : 1) Le SI aide à la prise de décision. 112


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2) Le SI est un outil de contrôle de l'organisation 3) Le SI permet de coordonner l'activité des différentes composantes de l'entreprise 

Le système d’information comptable

A. Particularités des informations comptables Les informations comptables à enregistrer ont un certain nombre de particularités : · Date (le jour de l'événement comptable) · Nature (le type d'opération : vente, achat, règlement, etc.) Information

· Montant exprimé en euros.

comptable

· Le tiers ou la contre-partie concernée (clients, fournisseurs, banque, salariés,

externe

services fiscaux, etc.) · Document justificatif (Factures, reçus, tickets, etc.) · L'activité de l'entreprise qui est à l'origine de l'opération

La comptabilité financière enregistre essentiellement des transactions avec des tiers extérieurs à l'entreprise, mais aussi des informations internes (virements entre comptes, prise en compte des amortissements et des provisions). La comptabilitéde gestion prend en compte essentiellement les informations internes à l'entreprise et s'appuie sur les informations produites par la comptabilitéfinancière.

B. Le traitement des informations comptables Les informations comptables doivent être enregistrées dans les comptes en respectant le principe de la partie double. L'enregistrement chronologique des opérations s'effectue dans un journal comptable qui regroupe, pour une même opération, l'ensemble des emplois et des ressources concernées. Cet enregistrement s'appelle une écriture. Chaque écriture provoque la mise à jour de chacun des comptes concernés. Les comptes forment donc une base de données mise à jour à chaque écriture comptable. Cette base de données 113


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peut être synthétisée dans un document comptable indispensable aux opérations de contrôle : la balance. Dans le journal :

Total colonne débit = Total colonne crédit

Dans la balance, les comptes sont classés dans l’ordre du plan comptable. CONTROLE : Total colonne débit = Total colonne crédit = Total du journal Total colonne soldes débiteurs =Total colonne soldes créditeurs Suite à l’apparition des IFRS et leur plan d’adoption mondial une harmonisation du langage de communication est devenue impérative en effet avec l’IFRS on estime avoir une nouvelle politique de communication financière et un nouveau contenu informationnel. La mise en place des normes IFRS représente un double enjeu pour la communication financière des entreprises cotées. Au niveau comptable, certaines normes ne sont pas encore figées. Au niveau du marché, se pose la question de la lecture de cette nouvelle donne et de son impact sur les cours boursiers. La mise en place des normes IFRS et la production de nouveaux états financiers représentent une réorganisation interne importante des entreprises et une production de documents financiers dont la philosophie même a changé. Confrontées à ce changement, les sociétés ont fait le choix d’accompagner ce changement en arrêtant des politiques de communication financière susceptibles de rassurer les investisseurs sur le degré d’appropriation faite par leurs organisations, en réduisant l’asymétrie d’informations pouvant se manifester entre l’entreprise et son marché. Dans ce contexte mondial on se dirige vers une harmonisation du système comptable D’information comptable. Les normes IFRS vont apporter une réelle mutation comptable en introduisant deux concepts nouveaux : la juste valeur et la substance économique

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L’intégration de la juste valeur et la prééminence de la substance économique étaient Souhaitées par les marchés financiers qui trouvaient que les documents comptables étaient trop éloignés de la réalité économique des entreprises cotées. L’inadéquation des systèmes comptables antérieurs. L’existence de référentiels comptables divergents a conduit les entreprises cotées sur différents marchés financiers à aménager leurs résultats nets et leurs capitaux propres selon les règles locales. Cet aménagement se fait grâce aux tableaux de passage, permettant de passer d’un système comptable à un autre. La multiplication des référentiels comptables a sans doute incité la créativité dans la construction des documents comptables de certaines sociétés et a pu conduire à la présentation de bilans et comptes de résultat peu réalistes, pourrait expliquer certains scandales notoires comme Enron ou Lernout Hauspie et la perte de confiance dans les comptes des entreprises (Schatt, 2003). Les entreprises creusaient dans les différents référentiels, disposaient d’outils multiples, que certaines d’entre elles détournaient de leur fonction première L’adoption d’un référentiel unique pourrait toutefois donner lieu à une nouvelle aventure comptable, probablement atténuée, mais liée aux options laissées par ses normes. Le souhait de transparence et d’harmonisation du marché L’harmonisation de l’information comptable transmise aux marchés financiers remonte à 1975, à la création de l’International Accounting Standard Committee. La construction d’un référentiel unique et son adoption s’explique par un contexte de mondialisation de l’économie, mais aussi par des pressions en vue d’une normalisation internationale devenue irrésistible (Marois et Bompoint, 2004). Les normes IFRS vont apporter une meilleure lisibilité de l’entreprise, en publiant les engagements hors bilan, mais aussi une plus grande transparence de ses activités en renseignant la rentabilité par zone géographique, par métier et ainsi assurer la comparaison entre des entreprises de nationalité différente.

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L’utilisation d’un référentiel comptable unique va permettre aux entreprises d’être cotées sur plusieurs places financières différentes, d’avoir accès via ces marchés à de nouveaux financements, d’être plus lisibles, de contribuer à une meilleure transparence et à terme de restaurer la confiance des investisseurs. Ce nouveau contexte laisse les entreprises face à une nouvelle communication financière. Les normes IFRS représentent également un nouvel enjeu pour les entreprises en terme de communication financière, car au delà de l’approche technique, il importe que les entreprises communiquent sur l’appropriation faite de l’harmonisation comptable et sur les impacts dans leurs documents financiers. La communication demeure bien un processus qui nécessite beaucoup de préparation, la communication sur les normes IFRS est directement liée au degré d’avancement du chantier et à la mise en place d’une organisation spécifique Un changement est attendu tant en terme de communication pédagogique ainsi un changement induit par les normes sur l’interprétation des séries comptables et financières. Ces normes seront génératrices de charges supplémentaires, ce surcoût vient occulter le bénéfice de la communication. l’application des normes IFRS ne se limite pas à la production d’une information comptable différente, mais aussi doit être vue comme un moyen de renforcer les marchés financiers , de donner accès aux entreprises à plus de ressources et par là même d’améliorer la compétitivité des entreprises. Certaines sociétés cotées l’ont bien compris en faisant des normes IFRS un outil de la gouvernance d’entreprise (Barneto, 2004), et en publiant volontairement (Pourtier, 2004) dès 2003 sur ces normes, elles en font un nouveau vecteur de leur communication financière. Certes que les enjeux financiers ont un impact sur le système d’information Ces derniers seront amenés a se développe au courant de ces années, aussi bien sur le plan technologique que fonctionnel. Une adaptation d'autant plus importante que la profession est soumise à des pressions endogènes et exogènes à l'entreprise. 116


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Les directions administratives et financières ne peuvent s’échapper ou ignorer les exigences croissantes liées à la conjoncture économique et notamment à la pression sur les coûts. Les nouvelles normes et lois en vigueur nécessitent ainsi une mise en conformité des procédures de gestion, et donc des systèmes d’information financiers Notons bien que la maîtrise des coûts et les contraintes réglementaires incitent les directions à optimiser leurs processus de gestion et de contrôle interne, en renforçant notamment la qualification, la traçabilité et la sécurisation des données financières. Autant d’enjeux qui conduisent ces services à s’appuyer sur des systèmes d’information financiers capables de couvrir le périmètre de leur métier de façon experte et adaptée, tout en étant suffisamment intégrés, ouverts, fiables et sécurisés pour leur permettre de partager l’information et de piloter leur activité au quotidien », ( Alexis Uzan)

Le système d’information doit être toujours au service des directions financières. Les systèmes d’information financiers s’appuient sur des portails collaboratifs, permettant à chaque collaborateur de partager et d’accéder simplement, facilement, où qu’il soit, à l’information financière de l’entreprise. « A travers cette base de partage unique, ces collaborateurs disposent 24 heures sur 24 de la même information mise à jour en temps réel » souligne Alexis Uzan. « Au-delà de la centralisation de l’information, ces portails contribuent aussi à la rationalisation et à l’automatisation des processus financiers et donc, par incidence, à la baisse des coûts ».

Par ailleurs, ces systèmes doivent aujourd’hui offrir aux directions financières une vision prospective de leur activité pour en optimiser le pilotage, à travers un accompagnement quotidien et une assistance plus efficace dans les procédures de gestion. Un rôle réservé aux outils de décisionnel, d’analyse ou encore de prévisionnel, qui s’intègrent de plus en plus aux systèmes d’information financiers. Enfin, contraintes de communiquer des informations aussi bien en interne (reporting, tableaux de bord, intranet financier, …) qu’en externe (Direction Générale des Impôts, investisseurs et marchés financiers, actionnaires, banques, partenaires de l’entreprise, …), les directions financières ont aujourd’hui besoin de solutions souples et adaptables à la fois au contexte législatif et à l’évolution de leur périmètre de gestion avec la garantie que leurs processus métiers et financiers sont fiables et sécurisés. 117


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Le système d’information doit contenir l’intelligence du métier pour répondre aux besoins des utilisateurs et des différentes fonctions tout en étant facile à manipuler.

Finalement les quatre enjeux des directions financières sont les suivants : Amélioration des processus internes : automatisation des processus encore manuels, optimisation et rationalisation des processus déjà automatisés Maîtrise des risques et des coûts, amélioration de la rentabilité Gestion de l'information, prise de décision et communication financière : réduction des délais de publication, sécurisation et traçabilité de l'information, amélioration de la qualité de l'information... Mutation du contexte réglementaire : IFRS, ... La mise en conformité des comptabilités avec les normes internationales va donc avoir des conséquences fortes sur les systèmes informatiques et d’information, c’est pour cette raison qu’il faut anticiper l’évolution du système d’information pour les passages aux IFRS. Il est à signaler que ce développement doit être sécurisé en effet La sécurité doit être évaluée sur le plan technique, mais aussi sur le plan financier. Le système financier doit rendre fidèlement compte de l'activité de l'entreprise, bien évidemment le rôle de ce dernier s’est considérablement élargi. En effet deux évolutions majeures ont impacté le système d'information financière : 28 •

les IAS/IFRS : qui ont amené la mise en place de nouvelles règles, la

normalisation et l'harmonisation du système financier •

LSO(Loi Sarbanes-Oxley) /lSF(Loi de sécurité Financière) : qui ont apporté des

contraintes de fiabilité des éléments et des données financières et la transparence des méthodes d’élaboration. En conséquence •

une obligation de contrôle et de maîtrise des processus des flux financiers, tout au

long de la chaîne de production de ces informations (acquisition, intégration, transformation, consolidation, contrôle, reporting...),

28

PHILIPPE Périer :Titulaire d’une maîtrise d’informatique de l’université de grenoble,membre fondateur de Lefebvre software en 1998 118

IFRS pour les PME : Applicabilité, enjeux informationnels et organisationnels •

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une implication et une responsabilisation forte des gouvernants, désormais

clairement soumis à des menaces pénales. La conséquence est bien évidemment le passage du système d'information financière à un service stratégique. L'évolution met les services financiers (comptabilité, consolidation, trésorerie, contrôle budgétaire) dans une dynamique de certification et de validation, conforme aux démarches qualité Pour préserver la gestion qualité du système d'information les points suivants doivent être respectés : •

la spécification des rôles et des droits dans le système d’information va permettre

la modélisation des processus financiers de l'entreprise et des principes de validation, jusqu'alors implicites, •

le système intègre des notions de rôle, de gestion de droits et de sécurité. Son

effet est d’organiser l’entreprise et de responsabiliser les acteurs. Il permet d’assurer la fiabilisation et la traçabilité des événements, de mettre en valeur la responsabilisation de chacun et de garantir la visibilité de leurs actes. De nouvelles fonctions se voient alors à l’horion pour le système d’information, en effet ce dernier doit répondre a plusieurs besoins dont notamment : •

sécurisation :

-définition des règles de contrôle - définition des modèles de flux (par exemple, un comptable pourra modéliser plusieurs dizaines de pièces comptables possibles) - contrôle correctif (a posteriori) grâce à des outils d’audit et de contrôle (analyses croisées, recherches plein texte) - outils statistiques divers sur les différents flux financiers. Par exemple, indicateurs de fin de mois ou de semaine permettant de vérifier la validité de l’information financière.

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IFRS pour les PME : Applicabilité, enjeux informationnels et organisationnels •

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production:

- automatismes et générations de flux induits (par exemple scanérisation de facture, EDI, ) •

assistance,formation,perfectionnement.

- didacticiels, mémorisation de scénarios, pilotage ou induction de comportement de navigation, assistance à l’utilisateur dans les transactions multi-niveaux. Le système se doit d'être "intégrant" et "intégrable" : •

intégrant : il doit permettre des accès à valeur ajoutée à d’autres applications

(didacticiel,…) •

intégrable : il doit fournir des informations aux opérationnels. Il retrouve ainsi l'une

des raisons d'être de la gestion comptable et financière, et justifie une charge administrative de saisie complémentaire (par exemple, saisie des commandes directement par l'acheteur). Enfin, le système d’information comptable est au cœur du SI de l’entreprise et de ce fait se doit d’être ouvert aux services opérationnels. La question qui se pose est la suivante : Comment intégrer dans la logique des systèmes d'information opérationnels les principes fondamentaux garantissant la fiabilité du système comptable ? 29 Les travaux de recherches ont mené aux traitements des aspects suivants : 

« le rôle du responsable comptable et financier dans la gouvernance du SI »



« la traçabilité : enjeux, mise en œuvre et maîtrise » ;



« l'analyse de l'intégrité applicative dans l'audit des systèmes d'information »

;

: impact de l'évolution réglementaire sur la localisation et la nature des contrôles (intégrité référentielle, intégrité transactionnelle), identification des zones à risques dans les progiciels du marché et dans les logiciels spécifiques, impact sur la stratégie d'audit. 

« normes et codification de l'information comptable », avec l'inventaire des

référentiels normatifs des trois grandes familles : comptable et audit, systèmes, communication et codification des données.

29

groupe de travail de l'Académie des sciences et techniques comptables et financières, RFC du janvier 2008 120


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Le professionnel comptable et financier doit avoir un rôle dans la gouvernance de l'ensemble des systèmes d'information opérationnels, et non pas seulement dans celle des systèmes comptables . Premier objectif : la garantie d'une information comptable et financière fiable

- Pour ce faire, il doit : - s'imposer en tant qu'interlocuteur incontournable et privilégié dans les projets informatiques ; - avoir accès à l'information et au système d'information pour la maintenance de ses paramètres. Deuxième domaine d'intervention : l'organisation des systèmes - Le responsable comptable et financier doit impérativement :

- voir sa légitimité dans tous les systèmes d'information de l'entreprise reconnue (en pratique, il doit être consulté systématiquement lors du paramétrage des systèmes informatiques) ; - bénéficier d'un accès permanent à tout type d'information ; - émettre des recommandations d'amélioration, y compris dans le cadre du contrôle interne (contrôle des données) ; - agir sur l'organisation, les tâches manuelles et les tâches informatisées.

La mesure des performances de l'entreprise, qui est son troisième domaine de responsabilité,

Nécessite pour lui de : - comprendre et maîtriser les outils d'Infocentre (stockage des informations) ; - assurer la maîtrise d'ouvrage de son système d'information décisionnel (Infocentre, Business Intelligence...) ; - avoir le droit de recevoir l'information, chiffrée ou non, nécessaire pour la mesure de la performance par rapport à la stratégie de l'entreprise et aux objectifs par processus ; 121


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- recevoir systématiquement l'information sur la cartographie et l'évaluation chiffrée des risques (pour pouvoir les prendre en compte dans les comptes annuels). Les outils de cette gouvernance comptable se présentent ainsi : Le tableau de bord de suivi du système d'information comptable



Le tableau de bord de suivi du système d'information comptable doit notamment inclure des indicateurs mesurant : - le bon déroulement des interfaces et le suivi des rejets ; - le nombre d'appels pour maintenance en souffrance et le délai de réponse ; - la liste des projets en cours qui impactent le système d'information « finance » et la planification correspondante de la maîtrise d'ouvrage ; - la mesure de la satisfaction des utilisateurs du système d'information « finance » (disponibilité, ergonomie, couverture fonctionnelle...) ; - la mesure de la satisfaction des clients de la fonction « finance ». 

Les autres outils de gouvernance des systèmes d'information

Le responsable comptable et financier doit : - s'assurer que ses responsabilités en matière de gouvernance du système d'information « finance » sont bien formalisées de façon à être reconnues en tant que telles ; - participer systématiquement aux réunions formelles d'évolution du système d'information ; - mettre en place un processus d'analyse et d'information sur les impacts des nouveautés comptables (modifications du référentiel) sur le système d'information. En conclusion la convergence des systèmes d’information opérationnels et comptables est impérative, en vue de garantir la fiabilité de l’information comptable et une meilleure gouvernance des systèmes d’informations, d’où le rôle primordial accordé aux financiers et aux comptables pour réussir cette mission. 122


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1.2 Consolidation des parts de marché et amélioration de leurs concurrences L’importance de l’information financière pour les différents partenaires d’une entreprise est démontrée quelque soit l’utilisateur, actionnaire créancier administration analyste financier, tous ont besoin de données comptables pour pouvoir analyser, contrôler ou prendre une décision d’investissement c’est pour cette raison que l’information doit être fiable et refléter l’image réelle de la société en terme de performance. Certes que les principaux objectifs d’adoption des normes internationales sont de permettre la comparaison des entreprises du même secteur quelque soit leur pays d’origine, d’assurer une transparence financière et de produire une information comptable en cohérence avec la réalité économique. C’est pourquoi l’adoption des standards internationaux va permettre aux sociétés de produire une information qui va lui permettre d’affirmer sa position au niveau du marché et d’améliorer son pouvoir concurrentiel. En effet l’adoption des IFRS représente un véritable enjeu pour l’entreprise : communication financière et évolution des indicateurs clés de performance, systèmes d’information, formation... sont autant de domaines concernés par cette évolution Cette adoption du référentiel international doit être anticipée et planifiée en vue de l’optimiser et de récupérer des multiples avantages. Certaines préalables sont présumées être suivies en vue de réussir ce passage tellesque : • Adaptation des systèmes d’information aux nouvelles obligations IFRS. • Implications de l’adoption de la norme IFRS PME sur la gestion des indicateurs clés de performance, les systèmes de prévision budgétaire, les systèmes de rémunération et de bonus. • Optimisation de la communication financière. • Choix stratégiques des options comptables lors de la première application des IFRS.

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Le suivi de ces préalables ne fait que garantir la fiabilité de l’information financière et par la suite son utilité à la prise de décision. Face à une concurrence accrue sur le marché mondial, les entreprises se trouvent aujourd’hui dans l'obligation d'améliorer en permanence leurs méthodes de travail et de gestion afin de préserver leurs parts de marché et d’autant plus les consolider ,c’est en fait pour cette raison qu’elles se trouvent emportées par ce phénomène d’harmonisation comptable internationale. La présentation et la communication de l’information donne certainement une force relative par rapport aux concurrents. Il est à signaler que nous sommes entrés dans une ère d’évolution et d’adaptation permanente de nos règles comptables et cela n’est pas prêt de se terminer. Nous devons préparer nos sociétés ainsi à vivre dans un environnement comptable en constante mutation. Nous devons nous attacher à la maîtrise et la mise en œuvre des nouvelles règles car ses dernières constituent en fait un processus complexe et demandant du temps. Les changements doivent être modernisés à un rythme mesuré pour être à l’échelle des normes et la demande internationale, dés lors le phénomène de convergence est né. Si aucune obligation légale ne contraint les PME aujourd’hui, elles ont tout intérêt à préparer leur mise en conformité avec la nouvelle norme IFRS destinée pour les petites et moyennes entreprises Pour des raisons qui sont en effet nombreuses. Il est à signaler que, de nombreuses PME en France ont appliqué en 2005 des normes IFRS pour la préparation de comptes consolidés ; une tendance qui devrait vraisemblablement se renforcer au cours des années à venir. Notons bien qu’il existe plusieurs raisons pour anticiper et connaitre la norme IFRS PME qui sont les suivantes :

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-Les raisons liées au marché

L’application des IFRS par les PME au niveau de leurs comptes consolidés est en voie de généralisation dans les pays européens. En effet l’application de la norme internationale se voit possible voire même quasi obligatoire pour les comptes consolidés des sociétés non cotées alors qu’au niveau des comptes individuels des PME reste dans une moindre proportion. L’idée que les concurrents établiront des comptes conformes à la norme internationale poussera les sociétés à établir des états financiers conformes aux standards internationaux pour faire apparaitre aux clients étrangers la solidité des sociétés locales afin de pouvoir les comparer à d’autres en effet la présentation des comptes conformément à la norme internationale sera un facteur rassurant.

Les raisons liées au projet des dirigeants pour leur entreprise

Les dirigeants d’une entreprise peuvent considérer que le développement de leur société passe par l’obtention de moyens et par le développement et l’accroissement de leurs clients et que seul le suivi des mutations internationales donnera une assurance aux partenaires ainsi qu’aux clients de la performance financière de la société et de son expansion. Il leurs est donc profitable d’établir des états financiers conformément à la norme IFRS PME. Il est à signaler que ces sociétés peuvent se développer et croître et peuvent par la suite intégrer le marché boursier et que les dirigeants peuvent opter pour une cession de leur entreprise à des acheteurs potentiels, des sociétés étrangères, des fonds d’investissements internationaux ou des sociétés cotées. Ces acheteurs souhaiteront obtenir des états financiers en normes IFRS pour : - formuler une offre de prix en fonction de la rentabilité actuelle et future de la société, mesurée avec les mêmes normes comptables que celles appliquées dans leurs propres comptes (normes IFRS) ; - évaluer la juste valeur de la société et déterminer le montant du goodwill (différence entre le prix payé et la juste valeur de la société acquise) à enregistrer dans leurs comptes, à la date d’acquisition ; - intégrer les états financiers de cette société dans leurs comptes consolidés, pour les exercices suivants celui de l’acquisition.

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Les raisons liées à la demande des banquiers

Il est vraisemblable, à terme, que les partenaires bancaires feront pression sur les PME pour obtenir des états financiers élaborés selon un référentiel comptable comparable à celui utilisé par les sociétés cotées. Dans le cadre de ces études et de l’analyse de risque de crédit la banque souhaiterait surement une présentation uniforme pour tous (besoin de comparabilité). Les raisons liées à l’optimisation de la gestion et du financement des sociétés

La présentation de comptes consolidés en norme internationale peut représenter l’opportunité de mieux valoriser son groupe ou son entreprise. D'autre part, l'entreprise peut avoir intérêt à mesurer l’impact de certaines décisions opérationnelles selon le référentiel IFRS : Négociation des contrats un contrat commercial important avec les clients, la façon dont ces contrats seront rédigés, dépendront demain des modalités de prise en compte, sur chaque exercice, du chiffre d’affaires comptabilisé. ‐

La signature d’un nouveau contrat de location important sera analysée au regard des critères retenus par les IFRS afin de mesurer son impact sur le niveau de l’endettement de la société ou du groupe.

En effet, selon la qualification du contrat (location financement ou location simple), il devra être comptabilisé dans mes comptes soit comme un actif financé par une dette (location financement), soit comme une charge de loyer.

Nécessité d’optimiser les convergences avec les règles fiscales Sur le plan fiscal, malgré la recherche de la plus grande neutralité possible, la connexion et la simplicité recherchées aboutiront nécessairement : - à la suppression, mais aussi la création de certains retraitements extra-comptables ; à des majorations, mais aussi des minorations automatiques du résultat fiscal, dépendant parfois de ce qui était fait dans le passé ; - à la création d’amortissements dérogatoires - au choix de nouvelles options comptables

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- au choix de nouvelles options fiscales offertes par les règles fiscales du fait de nouvelles règles comptables ça peut être le cas. Il est donc indispensable de maîtriser au plus vite ces conséquences pour optimiser au mieux non seulement le résultat fiscal, mais également les retraitements requis. Dans un environnement acharné la comparaison avec les concurrents est aujourd’hui faite par les entreprises pour pouvoir se situer les unes par rapport aux autres, pour pouvoir évaluer la performance ou la solidité d’un partenaire potentiel sur son marché. Mais pour se comparer il faut avoir des données comparables ce qui n’est pas permis entre les différentes firmes des différents pays s’ils utilisent des référentiels aussi différents impliquant ainsi des différences au niveaux des principes et des règles utilisées pour produire l’information ce qui implique une maitrise des règles comptables, juridiques et fiscales de pays étrangers ce qui n’est pas permis à tout le monde . La norme IFRS PME, en apportant un langage commun pour la présentation de l’information financière et l’évaluation de la performance des entreprises quelque soit le pays d’origine faciliterait ainsi la comparaison et permettrait aux PME de se comparer entre eux et même avec les sociétés cotées, en favorisant la comparaison sectorielle. Le besoin de standardisation de la présentation des états financiers est un moyen de bonnes compréhension des états financiers, à la fois pour l’entreprise et pour ses partenaires financiers donc les banquiers. Certainement l’adoption de la norme IFRS PME aura un bon écho au niveau des banquiers puisqu’ils espèrent bien que les principes comptables utilisés et les modes de présentation des états financiers ne soient pas éloignés de ceux utilisés pour les groupes cotés, notamment pour satisfaire un besoin de cohérence dans l’analyse financière.

Section 2 : Démarche d’application des IFRS pour les PME 2.1 Complexité et dépendance par rapport au full ifrs L’adoption du référentiel international implique une transition comptable suivie d’une difficulté d’application, en effet Les normes IFRS ne constituent pas des règles mais bien des principes. Ainsi, si la maîtrise des principes est acquise, l’application peut être bien plus difficile et nécessite une formation.

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L’apparition de la norme ifrs destinée pour les entités privées ne va que réduire les difficultés d’applications des IFRS pour les petites et moyennes entreprises, vu que même avec toutes les simplifications préconisées, plusieurs obstacles demeurent existants tels que les coûts des compétences comptables disponibles. Certes que les PME ne disposent pas de moyens humains et financiers identiques à ceux des grandes entreprises, IASB a pensé à alléger ce référentiel spécifique ayant un format réduit par rapport au référentiel de base en vigueur à ce jour En effet il ya eu élimination des sujets qui ne sont pas adaptés à des PME tels que : -La suppression des choix de traitements comptables ; -La simplification des méthodes de comptabilisation et d’évaluation ; -La suppression des informations à fournir requises par IAS/IFRS, des allègements seraient à fournir dans les calculs et l’information à livrer Nonobstant parmi les critiques qui peuvent persister on cite : -complexité des dispositions et coût de traitement de certaines opérations ; -un champ d’application non défini, laissé à la compétence des Etats ; -Un besoin non encore ressenti par les PME Certes que la mise en œuvre de la norme ifrs est un processus complexe dont l’étendue dépasse le simple exercice technique pouvant être confié aux fonctions finance et comptabilité. D’autres départements vont participer vraisemblablement au plan de conversion tel que, ressources humaines, le développement des marchés, les relations avec le monde extérieur, fonction trésorerie, fiscalité et à de nombreuses autres parties au sein de l’entité. Il est à indiquer que l’adoption des normes IFRS constitue in investissement stratégique ayant un impact sur les rapports de gestion, les prévisions, les indicateurs du rendement, c’est pour cette raison que de nouvelles procédures devront être mises en place pour faire réussir ce passage. Ce passage constitue une responsabilité de taille pour la direction qui est tenue de transmettre efficacement l’information aux utilisateurs en utilisant un nouveau langage

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L’une des étapes les plus importantes est de déterminer le degré de divergence des normes internationales avec les normes locales de chaque pays et qui auront certainement des incidences sur l’organisation. Ces répercutions de ses divergences vont varier selon les conventions comptables choisies par l’entité. Sûrement les divergences vont découler de la distinction sur les plans de comptabilité, de l’évaluation ou de la présentation de l’information. Qu’une bonne planification et le recours aux options offertes par les normes internationales, peut éliminer ces divergences. Plusieurs praticiens ont mis en place un processus, pour ce qui est de cette transaction, parmi de nombreux exemples nous avons choisi celle mise en place par les experts du cabinet deloitte qui ont résumé l’ensemble de cette procédure dans les étapes suivantes : 

Les différentes étapes à suivre lors de transition aux IFRS

‐

Sensibilisation

L’entreprise doit identifier les principaux enjeux auxquels elle sera confrontée dans le cadre du projet de conversion. Et ceux en : • évaluant les choix possibles en vertu des IFRS et présenter les alternatives; • comprenant les politiques comptables adoptées sous le référentiel actuel; • comprenant les politiques comptables adoptées par les homologues dans le secteur; • évaluant la façon d’appliquer les dispositions transitoires; • reconsidérant la politique de gestion, y compris en matière de gestion des risques; • comparant la politique de gestion, notamment les choix par rapport aux concurrents du secteur; • identifiant les questions commerciales d’ordre plus général. 129


‐

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Diagnostic

Le diagnostic souligne les principales différences de traitement comptable entre les normes locales et le référentiel IFRS. Les conclusions en la matière identifient les changements nécessaires à apporter aux procédures comptables . Cette étape permet également d’identifier les améliorations à apporter aux systèmes afin qu’ils puissent générer les informations requises par le référentiel IFRS.

‐

Conception

• spécifier les changements à apporter aux politiques comptables; • spécifier les écritures comptables standards pour chaque entité consolidée; • quantifier les différences liées à l’adoption des IFRS et compiler les premiers états financiers; • spécifier les changements à apporter aux systèmes d’informations financières; • traiter les questions économiques d’ordre plus général.

‐

Production

• formaliser les politiques de gestion des risques; • actualiser les politiques comptables et développer un nouveau manuel des politiques comptables; • veiller à ce que le personnel concerné dispose d’une formation appropriée concernant les exigences des nouvelles politiques comptables; • actualiser les systèmes d’informations financières en fonction des changements requis afin de supporter les nouvelles politiques comptables;

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• communiquer avec les commerciaux et effectuer les adaptations requises au niveau des systèmes; • tester l’application des nouveaux systèmes comptables • actualiser la documentation des systèmes et manuels d’utilisateurs; • concevoir et dispenser des formations au sujet des nouveaux processus systèmes; • traiter les questions économiques d’ordre plus général.

‐

Mise en œuvre

Au cours de cette phase, il s’agit de mettre en œuvre les systèmes et politiques conçus et développés. En outre, identifier les éventuelles questions futures à traiter Certes qu’après la mise en place de ce procédé et l’application des IFRS les dirigeants seront tenus d’expliquer la nature et les causes des divergences et leurs perception, de ce fait les organisations devront s’appuyer sur un plan de communication détaillé pour informer les parties prenantes et gérer les perceptions D’après le cabinet Price Water house Coopers la réussite de la conversion aux IFRS est fonction de la façon dont on aborde les questions suivantes : -Avons-nous affecté les ressources appropriées au projet ? -Notre gestion du projet est-elle suffisamment rigoureuse ? -Qu’elles sont les exigences créées par l’adoption des IFRS en ce qui a trait aux données et aux systèmes ? -Qu’elles sont les personnes tant, en interne qu’en externe, ayant besoin de comprendre les IFRS et comment assurons –nous qu’elles reçoivent la formation et les communications appropriées ? L’expérience démontre que les entreprises qui forment des équipes multifonctionnelles représentant tous les services de l’organisation sont celles qui réussissent la conversion ce qui 131


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démontre bien l’importance de l’implication de tout le monde dans la planification du programme du passage, néanmoins ce processus peut rencontrer moins de difficultés lors de la transition vers la norme IFRS PME vue le degré de simplification apportée a cette norme. Certes que faire participer toutes les fonctions ne fait qu’acquérir une meilleure compréhension des implications des normes IFRS pour toute l’organisation et prendre ainsi les meilleures décisions, de plus ceci va permettre de : 1-Accroitre l’efficacité et réduire le coût global 2-L’appui des différentes parties liées au sein de l’organisation sera donné plus facilement pour maintenir et faire réussir le projet 3-Comprendre les processus et les systèmes, de les évaluer et améliorer 4-Agir de façon pro-active lors de négociations de contrat juridiques, de convention d’emprunt et de clauses restrictives. 5-communiquer des informations fiables aux parties intéressées extérieures à l’entreprise et d’informer les analystes extérieurs. 6-Fournir aux conseils d’administration et aux comités de vérifications des mises à jour pertinentes 7-prévoir les conséquences de la conversion sur les indicateurs de performance clés, ainsi que sur les régimes de rémunération et de retraite 8-apporter de façon proactive les changements nécessaires avant la date butoir pour la conversion aux IFRS. L’IASB a élaboré cette norme, en reconnaissance de la difficulté et le coût pour les PME de préparer des états financiers conformes aux fulls IFRS. De plus la reconnaissance que les utilisateurs des états financiers des PME présentent des objectifs différents de ceux qui intéressent les sociétés cotées en bourse. Cette nouvelle norme spécifique aux PME tente de répondre aux besoins des utilisateurs tout en équilibrant les coûts et les avantages pour les préparateurs. 132


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Des exigences de divulgation plus modestes auront un intérêt pour les utilisateurs et les préparateurs. Ces normes vont considérablement faciliter la surveillance de l'information financière, et réduire la complexité. Elle permettra le rapprochement statutaire (réduisant ainsi le risque d'erreur), rendre le processus

de consolidation plus efficace et de simplifier les procédures dans toutes les

sociétés du groupe. Certes l’application de la norme internationale aura un impact sur le système d’information vu la nature de l’information demandée et les reportings financiers requis, en effet une incidence sur le logiciel de consolidation et de reporting sera marquée. Ce nouveau langage doit donc être diffusé afin que sa maîtrise ne soit plus limitée aux seuls financiers. Simultanément les apports de la norme imposent une remise à niveau des systèmes d’information, au premier plan les logiciels de consolidation.

-Une gestion de plus qu’un révérenciel s’impose Dans le cadre du projet de conversion les groupes sont amenés à comparer des états financiers résultants de l’application des référentiels locaux et la norme IFRS afin de mesurer les incidences des nouvelles normes. Il résulte de cet impératif que les logiciels de consolidation doivent pouvoir gérer des plans de comptes et des périmètres distincts, procéder à des règles de calculs spécifiques, stocker puis restituer les données issues des différents corps de règles comptables.

Cette coexistence au sein d’un même logiciel peut trouver deux traductions : • Soit par la mise en œuvre d’un paramétrage unifié gérant les deux référentiels, ce qui garantit l’unicité des données sources. Les données supportant la totalité des règles de gestion, le risque alors encouru est d’alourdir les temps de traitement. • Soit par le développement de deux paramétrages spécifiques. La comparaison des données est alors établie au travers d’états de restitution. Cette spécification facilite la maintenance, permet des temps de traitement efficace.

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Une présentation économique

Le rattachement des transactions à leur nature économique étant l’un des fondements des IFRS, les états financiers consolidés s’orientent logiquement vers une présentation analytique. Ainsi l’adoption d’un compte de résultat par destination, d’inspiration anglo-saxonne, est recommandé par les IFRS là ou le référentiel local peut privilégier une présentation par nature. A la classification de résultats d’exploitation, financière et exceptionnelle se substituent désormais les notions de résultats opérationnels et ordinaires. Les éléments de bilan quant à eux sont classifiés en fonction de leur rattachement au cycle d’exploitation selon la notion de courant / non courant.

Une évolution des processus La norme internationale suppose une adaptation des processus en effet de multiples normes requièrent des informations d’origine non comptables (juridique, trésorerie…) autres que comptables. Pour gérer ces données multi-sources, une collaboration s’impose alors, impliquant des plans de formation et l’octroi d’accès à des états de saisie et de restitution dédiés. L’optique de la norme internationale est également d’expliquer la lecture des états financiers c’est pour cette raison qu’un nombre conséquent d’annexes est requis. Les états financiers consolidés doivent être complétés par des justifications sur leurs évolutions. Ceci se traduit par un accroissement des états de saisie et de restitution. Simultanément, le passage des comptes sociaux aux comptes consolidés s’accompagne de traitements de consolidation additionnels. Une gestion extra-comptable et le recours aux à l’informatique en phase de projet de conversion, s’avère risquée à terme (pertes de données, problèmes de version…). La norme internationale constitue également une opportunité pour l’unification des données comptables et de gestion. Les qualités de l’édification d’un tel système sont évidentes : • Fiabilisation des données (base de donnée unique), • Suppression de tâches sans valeur ajoutée,

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• Maintenance d’une application unique, l’infrastructure technique simplifiée, coûts de formation réduits. Ce sont les équipes de services ayant assuré des projets de conversions aux normes IFRS , peuvent mesurer mieux quiconque l’ampleur des changements et la nécessité d’adopter les systèmes d’informations Le paramétrage sera ainsi détermine par référence à l’organisation des flux d’information et les particularités fonctionnelles des entreprises. C’est donc l’ensemble de l’architecture informatique comptable qui sera revue.

2.2 Equilibre avantage /coûts La transition aux IFRS est un vaste projet qui exige des connaissances particulières, et un financement assez lourd. D’une part les PME souhaitent des normes de présentation des comptes faciles à appliquer sans renoncer pour autant à présenter des états financiers révélateurs et transparents . D’autre part l’équilibre entre les avantages et les coûts reste une contrainte d’ordre générale. Les informations contenues dans les états financiers doivent procurer un intérêt supérieur au coût de leur production. Notons bien que l’évaluation de cette contrainte est volatile, elle doit être la préoccupation des normalisateurs, en particulier, ainsi que des préparateurs et des utilisateurs des états financiers. La transition aux IFRS offre aux sociétés une occasion unique d’évaluer leurs processus actuels d’information financière et de prendre, relativement aux choix de méthodes comptables, des décisions qui pourraient avoir une incidence significative sur leur information financière. Selon le cadre conceptuel, les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs aux coûts qu’il a fallu pour la produire. Le cadre indique aussi l’évaluation des avantages et de coûts est affaire de jugement, et que ce ne sont pas nécessairement les utilisateurs profitant des avantages qui assument ces coûts.30 30

Cadre de IASB paragraphe 44(voir le paragraphe,16 du chapitre 1000, « Fondement conceptuels des états financiers »). 135


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Le compromis coûts-avantages entre en ligne de compte dans la communication d’informations par toutes les entreprises, mais d’aucun est d’avis qu’il n’affecte pas les sociétés fermées de la même façon que les entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes. La source de préoccupation tient plus aux coûts qu’aux avantages. Il est généralement reconnu que le travail et les coûts associés au respect de certaines normes comptables constituent, toutes proportions gardées, un fardeau plus lourd, et parfois écrasant, pour les sociétés fermées. En outre, le nombre d’utilisateurs susceptibles de profiter des avantages de l’information produite est moins élevé que dans le cas des entreprises ayant une obligation publique de rendre des comptes.

En fait le coût de la démarche se résume en ce qui suit : 

Coût d’appropriation des IFRS



Coût d’élaboration des premiers états financiers



Coût de communication relatif à N-1



L e coût dépend des particularités de l’entreprise, de ses options comptables et

de son système d’information 

Risque de diffusion de l’information financière stratégique

Plus la date de transition s’approche, plus il est essentiel de gérer efficacement le projet afin de maîtriser les coûts de la conversion sans en compromettre la qualité. En effet ce passage constitue un projet à long terme géré en composant avec des contraintes de coûts de temps et de qualité et les ressources sont souvent limitées et le temps bien déterminé. Certes que les opinions divergent en ce qui concerne le degré de complexité et de formalisation requis pour faire réussir le projet de passage mais il est évident que sans l’établissement d’un processus en bonne et du forme et sans contrôle ,ce dernier risque d’être voué à l’échec pour les raisons suivantes : *Fixation des objectifs flous, ce qui limite l’étendue et les résultats estimés du projet *Manque de communication de parties liées qui peut induire des résultats non probants 136


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*Une mauvaise direction et prise de décision suite à une attribution inadéquate des responsabilités et des rôles des gestionnaires du projet. *Suivi insuffisant de l’avancement du projet, des principaux changements, absence de communication concernant les événements passés ou susceptibles de se produire *Coûts de conversions accrus résultant des inefficacités du projet, des contraintes liées aux ressources, d’une analyse insuffisante et coûts accrus liés à la gestion des connaissances et des formations.

Un directeur de projet efficace doit chercher à comprendre les effets qu’aura l’adoption d’une norme internationale sur toute l’organisation, le fait qu’il soit un comptable professionnel ou un gestionnaire accompli s’appuyant sur un plan et des ressources solides, contribuera à mener attentivement la surveillance, l’avancement du projet et atteindre les objectifs visés. Le gain de temps, les économies à long terme, l’amélioration du contrôle et la qualité des données se font à travers l’informatisation de la conversion et l’automatisation des différentes étapes.

137


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Chapitre deux : Implication du passage à la norme IFRS pour les PME sur l’organisation au sein de l’entreprise et sur la perception de l’inf ormation financière

Section 1 : Impact opérationnel et organisationnel 1.1 Préalable matériel Certes que l’adoption des normes IFRS ait des conséquences sur la gestion générale et l’organisation interne des entreprises, en effet tout un changement structurel est requis et doit être anticipé pour pouvoir réussir cet investissement. Un réaménagement des systèmes d’information, des tableaux de bord, la veille sur des progiciels de reporting, permettent une meilleure croissance et favorisent une meilleure transparence et comparabilité de l’information financière. Evidemment les décisions managériales vont largement dépendre du nouveau règlement, le contexte n’est plus le même pour une décision de prise de contrôle ou de financement. La transition à la norme IFRS PME pourrait exiger l’adoption d’un programme de formation, permettant le transfert de connaissance et la réalisation de certains objectifs en termes de compétence, d’attitude et de motivation. Il est à signaler que la formation ne doit pas être réservée que pour la fonction finance ou comptabilité, au contraire l’organisation entière devra recevoir une formation dans ce domaine. Une pensée approfondie doit être adressée au service de vérification et de contrôle interne, services marketing, fonction investissement, en effet la formation doit mettre l’accent sur les informations que chaque unité d’exploitation individuelle devra fournir pour assurer la conformité avec la norme IFRS et sur la répercussion qu’elles auront sur la prise de décision et les stratégies de création de valeurs Les dirigeants et les administrateurs doivent être sensibilisés au préalable aux répercussions et aux changements suite à la norme internationale, cette étape permettra d’instaurer un climat favorable à l’égard de la gestion du changement dans toute l’organisation.

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Pour se conformer à la norme IFRS PME l’organisation doit réaligner ses systèmes d’information en vue de produire des nouvelles données. Donc nécessité de réaligner les systèmes et les processus c’est le cas des entreprises dont les systèmes de gestion ont été hérités au fil des années et qui ne sont pas intégrés et ne sont pas à même de fournir

des données suffisantes ou appropriées pour répondre aux nouvelles obligations

d’information. D’où d’après le cabinet de PWC il est recommandé de : 

Etoffer les modèles de rapports et les autres listes de contrôle de manière à inclure

les données additionnelles nécessaires à la production des informations supplémentaires requises en vertu des IFRS ; 

Rationaliser ou étoffer le plan comptable, de manière à y ajouter les mesures

supplémentaires requises et /ou à recueillir les informations supplémentaires requises en vertu des IFRS ; 

Examiner les procédures de fermeture de fin de période pour assurer une clôture

efficiente des comptes ; 

Examiner les contrôles visant les activités externalisées et la capacité à fournir une

information conforme aux IFRS à l’égard de ces activités ; 

Obtenir des informations conformes aux IFRS de la part des entités sur lesquelles

elle exerce une influence importante et /ou les entités à détenteurs de droits variables ; Sûrement la communication et la mise en œuvre dans l’ensemble de l’unité exige une planification minutieuse et des ressources compétentes. Incontestablement les systèmes actuels de gestion de l’information des sociétés qui n’ont pas encore assuré la transition aux IFRS ont été probablement conçus sur la base du référentiel comptable local Le passage aux IFRS devrait dès lors affecter le système d’information ainsi que la manière dont la société contrôle ses performances. Les fonds propres et les résultats nets peuvent ainsi varier de manière significative. Les budgets et prévisions seront également développés sur base des IFRS une fois que ces normes auront été intégralement mises en œuvre. 139


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Quand à l’aspect fiscal à l’heure actuelle, personne ne sait si la législation fiscale va suivre les changements liés la transition des normes vers les IFRS. Dès lors, des différences apparaîtront entre les livres fiscaux et comptables, ce qui nécessitera l’adaptation des systèmes et un suivi approprié de l’évolution de la législation fiscale en de comptabiliser correctement les impôts différés. . Plusieurs systèmes doivent être adaptés lors de l’adoption des IFRS tels que les systèmes basés sur les performances mesurées selon les normes locales de l’entité, par conséquent la comptabilisation et l’évaluation varient et ceci aura une incidence sur le bilan. La trésorerie sera aussi touchée en effet, Il est important de planifier judicieusement la mise en œuvre de la norme IFRS 39 portant sur les instruments financiers afin de continuer à prendre des décisions économiques adéquates et de minimiser les risques comptables. Il est inévitable pour la société de s’engager dans un un processus d’adaptation aux normes IFRS, de définir une structure à mettre en place et choisir sa stratégie . Il est évident que les normes IFRS ont impacté énormément le contrôle de gestion : production d'états analytiques et de tableaux de bord par unité d'affaires et zone géographique, élaboration d'un business-plan par unité génératrice de trésorerie... Comme nous l’avons déjà indiqué ci-dessus le passage aux normes IFRS se traduit également par une refonte du schéma directeur des systèmes d'information et du reporting financier des groupes. Comme nous l’avons déjà cité les structures préexistantes constituent un obstacle à l’application et la mise en œuvre du processus de transition aux IFRS, c’est un problème reconnu à l’échelle mondiale dont la solution est de poursuivre les mises à jours organisationnels requises en vue d’entamer le projet Certes le problème existe dans le contexte Tunisien et surtout que la notion d’adoption du système contrôle de gestion n’est pas généralisé dans toutes les entreprises et reste restreint aux grandes firmes. Ce qui constitue une entrave même pour la gestion quotidienne ne favorisant pas d’en tirer profit des outils d’analyse et des données de la comptabilité analytique, pouvant ainsi aider la société à améliorer ses performances. 140


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De plus il est recommandé d’intégrer le contrôle interne dans le modèle de gestion des PME. En effet un bon contrôle interne est un facteur de sécurité et de réussite pour les entreprises néanmoins le problème de coût /avantage reste un obstacle à affronter. Parmi les limitations on peut citer ce qui suit :31 

Le faible formalisme qui peut affecter la culture de rigueur et la façon de faire ainsi

que la traçabilité des activités et des décisions 

Une application modérée du principe de la séparation des tâches



L’absence de structure de gouvernance (direction exécutive et direction de contrôle

de la direction exécutive) qui prive des avantages d’un contre –pouvoir. 

Un moindre recours au contrôle technologique



Une plus grande facilité de contournement des contrôles par la direction et les

actionnaires majoritaires. Au nombre des avantages de la petite taille, on peut énumérer : 

Le nombre réduit d’échelle hiérarchique permettant un pilotage proche du terrain

par la direction 

Des processus d’affaires moins complexes et un environnement de contrôle plus

centralisé 

Une plus grande capacité de flexibilité et d’adaptation au changement favorisant

les mesures de rationalisations Certainement que les IFRS vont permettre ce qui suit au niveau de l’organisation de l’entreprise : •

Renforcement de la fonction comptable et financière et des organes de

contrôle; •

Décloisonnement et structuration de la fonction comptable et financière

•

Montée en puissance du contrôle interne et de la fonction audit interne et

externe. •

31

Implication de contrôle qualité dans l’information financière

Revue comptable et financière n°78‐Automne 2007 141


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Le passage à la norme internationale peut avoir des conséquences en termes de gestion du financement, sur la stratégie de croissance/fusions-acquisitions, sur la gestion en général et l’organisation interne. Une meilleure transparence et comparabilité facilitée par l’adoption des comptes en IFRS permettant ainsi un meilleur choix et évaluation de stratégie en matière de croissance. Le réaménagement des systèmes d’information, des tableaux de bord et le bon choix ainsi que la veille sur les progiciels de Reporting et de consolidation permettra la réussite du processus Certes que les impacts de cette nouvelle norme vont varier selon la taille et la structure au sein de la société, leurs organisations, leurs procédures et leurs moyens Toutes les sociétés devront faire face à cet impact en effet : 

Une nécessité de réorganiser les fonctions financières (refonte des systèmes de

reporting) est requise. 

Une mise en conformité des systèmes informatiques.



Une implication des services juridiques dans le projet (analyse en substance des

contrats. Le passage doit être soutenu par la direction impliquant ainsi les représentants de chaque grand domaine de la société (comptable & financier, juridique & fiscal, informatique) pour être couronné de succès. Il s’agit en effet d’intégrer la norme vers l’ensemble des fonctions de l’entreprise La norme IFRS doit être assimilée à tous les niveaux lors de la prise de décisions aussi bien pour les fonctions financières qu’opérationnelles. C’est pour cette raison qu’une revue de logiciel consolidation, de reporting budgétaire ainsi que de comptabilité est requise.

La norme ifs prévoit des modifications de certains mécanismes de consolidation par rapport à la norme locale et surtout la publication plus fréquente et plus détaillée d'informations permettant de mieux apprécier la valeur réelle du patrimoine de l'entreprise, les risques qu'elle encoure et l'évolution de son marché. 142


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La mise en conformité des comptabilités avec la norme IFRS va donc avoir des conséquences sur les systèmes informatiques. Aujourd'hui, les flux comptables ne comportent pas suffisamment d'informations pour satisfaire au reporting définit par ifrs. Il est notamment nécessaire de les compléter par des données extraites d'autres sources, comme les conditions de remboursement anticipé des prêts. L'impact sur les systèmes de gestion est toutefois jugé faible. Si certains comptes et certains modes de calcul sont modifiés, les principes d'écriture comptable sont conservés. Prenons l’exemple des immobilisations certains points diffèrent entre la norme locale et la norme IFRS sur la façon de considérer les biens et de gérer leur immobilisation : •

les méthodes de calcul de l'amortissement,

•

la façon d'historiser ces opérations,

•

les locations financières considérées comme des charges ou des immobilisations,

•

le découpage de certains biens suivant leurs composants,

•

la gestion des valeurs résiduelles.

Outre des modes opératoires qui diffèrent, les immobilisations étant considérées sur des périodes étendues, un travail lourd de retraitement et de vérification des données.

Reporting Le reporting est au cœur de la réforme et se traduira par un élargissement de la fonction comptable. De nouveaux outils doivent être déployés pour extraire des données qui échappaient jusqu'alors à l'établissement des rapports financiers et les présenter suivant les nouvelles exigences : •

établissement de la juste valeur,pour certains cas

•

classification des instruments financiers,

•

réduction des délais de production des états réglementaires.

Consolidation Le système de consolidation doit être capable de travailler pendant la période de transition suivant deux référentiels. 143


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Les problèmes restent toutefois à régler : •

construction du nouveau référentiel (généralement à partir de modèles

préfabriqués), •

mise au point et apprentissage des nouveaux mécanismes de consolidation

internes, •

et surtout, dans les filiales, standardisation et augmentation du niveau de remontée

d'informations.

Système d'information du groupe La remontée d'informations en provenance des filiales, plus nombreuses et mieux structurées, à des fréquences plus importantes, impose pour beaucoup de groupes la remise en question du système d'information. L'homogénéisation des solutions, l'instauration d'un dialogue permanent entre les filiales et le groupe sont indispensables. Outre la résolution des problèmes techniques, la norme internationale impose une modification de la culture du groupe. Les domaines fonctionnels les plus impactés : La nouvelle évaluation des comptes consolidés renvoie à des enjeux stratégiques (gestion du financement du groupe, choix des modalités d’acquisition dans les opérations de fusion/acquisition), à la politique d’allocation de fonds propres de l’établissement, et a une incidence sur la stratégie commerciale des produits. La communication financière de l’établissement doit être repensée en fonction des nouvelles règles de présentation financière. Ce sont donc les fonctions stratégiques et de Direction Générale qui sont impliquées par la mise en œuvre de la norme IFRS. Les impacts sont divers : -le reporting financier, car c’est la finalité même de la réforme, mais aussi la comptabilité et le contrôle de gestion. Cela se traduit par une augmentation de la charge de travail de la fonction comptable (compte en IFRS en plus des comptes sociaux actuels), une réduction des délais de production des états réglementaires et donc, une nécessaire réflexion d’organisation sur le rôle de la comptabilité générale, analytique et du contrôle de gestion, 144


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La mise en place de nouvelles normes, en supplément des normes locales, la publication d’informations financières détaillées décrivant, suivant différentes règles d’évaluation et de présentation, l’activité de l’entreprise rendent capitale, la fiabilisation de l’alimentation en informations des filières comptables et de reporting financier. La vérification d’exhaustivité, la traçabilité, la documentation, la cohérence et " l’équilibrage " des données transmises entre les différentes applications de restitution sont capitales pour sécuriser l’ensemble du dispositif opérationnel.

Le reporting présente un intérêt croissant, mais il devient également difficile du fait des structures de groupes à entités multiples, de l'évolution des réglementations comptables nationale (PCG) et internationale (IFRS) et de la nécessité d'organiser le reporting interne et la communication financière externe. Toutes les dimensions du reporting doivent être dominées : comptabilité, finance et gestion.

1.2 Préalable humain L’adoption d’un nouveau référentiel comptable requiert une formation adéquate du personnel concerné, en effet Le succès d'un projet dépend notamment de la capacité technique du personnel en poste à exécuter toutes les activités prévues II est essentiel que le personnel du projet soit formé aux tâches qui l'attendent. L'évaluation des besoins en formation du personnel pour exécution d’un projet est une étape préliminaire à la mise en œuvre des activités, certes il faut identifier tous ces besoins en début de projet dans le cadre d'un processus de concertation et de planification. La formation est la première étape vers la constitution d'équipes pluridisciplinaires appelées à travailler ensemble vers l'objectif commun. C'est alors que les agents techniques se retrouvent pour harmoniser leurs connaissances et leurs expériences, comprendre le rôle des uns et des autres, intégrer leurs interventions.

La formation du personnel impliqué dans un projet a pour objectif général l'acquisition ou le renforcement des connaissances et des pratiques dans un domaine technique donné. 145


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Les objectifs spécifiques (d'apprentissage) sont définis sur la base des besoins relevés auprès des participants. Les connaissances et les aptitudes acquises au cours d'une formation constituent un capital, ce dernier risque d’être perdu avec le temps si on ne met pas à la disposition des gens formés une documentation pratique qui leur servira de revue en cas de besoin. Il est à noter que nous sommes en train de vivre des mutations rapides en termes de réglementation que se soit nationale ou internationale de ce fait l'apprentissage est considéré comme un processus continu qui a besoin de suivi et de mises à jour périodiques. La formation du personnel constitue ainsi un facteur clé de succès pour la réussite du projet de passage à la norme internationale vu la spécificité et la nouveauté introduite par cette dernière. Il faut que les dirigeants soient conscients de l’importance de cet acte dont il faut investir autant que possible et surement cet investissement sera récupéré ultérieurement tout au long du processus de passage. La formation du personnel présente en fait un atout pour la société en effet La réussite de l’implantation du changement que vous voulez opérer peut être sérieusement compromise si une partie du personnel ne possède pas les compétences de base pour s’adapter à ce changement. L’échec d’une implantation technologique se traduira par des coûts financiers importants et déstabilisants induisant à : •

une revue de la stratégie;

•

accumulation sans doute des retards dans le développement ;

•

La réticence du personnel qui deviendra sceptique et plus réfractaire à l’annonce

de tout autre changement. Ainsi des coûts directs et indirects seront reliés à la formation technique non réussie en raison du manque de compétences de base d’une partie de votre personnel Alors qu’en optant pour la formation sur les compétences de base on peut constater :

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• des économies de temps, l’information écrite (formulaires, rapports, etc.) étant traitée plus rapidement; • une amélioration de la qualité des out put • une réduction du taux d’erreurs; • une meilleure capacité de décision du personnel; • une plus grande souplesse dans l’acceptation de nouvelles tâches; •Une meilleure adaptation aux postes • une amélioration des relations avec le personnel (car en investissant dans la formation de base de vos employés, leur situation devient meilleure); • une fidélisation de votre clientèle car les membres de votre personnel deviennentt de meilleurs communicateurs au profit de votre entreprise. Il est impératif de préciser que la formation continue constitue un avantage compétitif. L’entreprise d’aujourd’hui doit être et dotée d’un système de Veil flexible, lui permettant d’assurer continuité et modernité, dans sa production. Nul n’est excusé à notre ère de méconnaître la valeur de la ressource humaine et son rôle dans le développement et l’épanouissement d’une entreprise quelle qu’elle soit de service ou d’industrie. Pour continuer à vivre et à maintenir sa présence avec force, sur le marché globalement mondialisé avec l’ouverture des frontières, l’entreprise est tenue de mettre à jour les capacités et les compétences de son personnel, pour pouvoir faire face à la concurrence. En conséquence l’organisation de la formation continue, en permanence, au profit du personnel, n’est plus un concept, mais un avantage compétitif et que l’entreprise doit assurer avec beaucoup d’attention et de suivi rigoureux. Les professionnels, doivent instaurer un système de mesure des progrès et d’avancement dans l’exécution, avec efficacité, des tâches assignées aux différents acteurs dans la société, pour assurer

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un recyclage nécessaire et permanent et maintenir le niveau souhaité par la direction et personnel lui même. Beaucoup de raisons peuvent expliquer pourquoi les gestionnaires et les employés de petites entreprises bénéficient peu de formation. Parmi celles-ci : •

Le manque de temps : On gère les crises les plus urgentes. La formation n’est

donc pas une activité prioritaire, alors qu’elle pourrait peut-être aider à l’optimisation des pratiques; •

Le haut taux de roulement : « À quoi ça sert d’investir dans la formation du

personnel, de toute façon, il va être remplacé … ». Alors que, des employés et des gestionnaires formés de façon continue peuvent permettre à une entreprise de demeurer compétitive. Certes que pour faire réussir le processus de transitions au référentiel international il faudrait une formation intensive du personnel sur le plan de la norme internationale. Dans le but d’optimiser leurs efforts et de rentabiliser leur investissement, les sociétés devraient envisager le recours à de spécialistes reconnus en IFRS, ou encore s’associer à de tels spécialistes et ainsi évaluer la qualité et la pertinence des programmes de formation qui sont offerts par les cabinets de consultation. Pour être utile, la formation devrait, non seulement porter sur des éléments techniques et théoriques, mais elle devrait également couvrir des aspects pratiques de la transition. Le passage aux IFRS offre une occasion unique de prévoir les besoins de l’entreprise et de concevoir un plan de conversion qui intègre les changements dans toute l’organisation, normalise les processus, les contrôles, et les conventions comptables et crée une structure organisationnelle plus efficiente. Les modifications que les IFRS supposent apporter aux systèmes et processus doivent amener les entreprises à évaluer les risques liées à l’information financière et les contrôles qui en découlent, mettre à jour leurs programmes de contrôles internes en conséquence. La conception et la mise ne ouvre de nouveaux contrôles sera requis.

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En effet le basculement vers les normes internationales permet de voir la façon dont les systèmes informatiques, les processus et contrôles fonctionnent et permettre ainsi d’évaluer si l’organisation peut accroitre l’efficacité du fonctionnement et du contrôle, ca serait alors l’occasion pour les entreprises de modifier les systèmes connexes et mettre à jour par exemple leur plan comptable de façon à assurer l’uniformité de l’information présentée et d’améliorer cette information. Le traitement de différentes modifications peut permettre aux entreprises à long terme de réaliser des économies et de gagner du temps.

Section 2 : Enjeux de la première application du nouveau référentiel 2.1 Incidence sur les états financiers Lors de la première application des ifrs plusieurs questions vont être posées par les entreprises concernant la préparation et la présentation des états financiers. Dans ce sens l’IASB a publié ifrs 1-1 – First Time Adoption of IFRS. Les choix et options facultatives ou obligatoires lors du passage aux normes IFRS ont des conséquences majeures sur les capitaux propres du bilan d’ouverture IFRS. L’analyse et la simulation de ces modalités sont donc primordiales pour appliquer avec pertinence les normes IFRS par la suite, période appelée de régime de croisière. De ce fait il est demandé des sociétés de bien comprendre la démarche de passage aux IFRS , de connaitre et maîtriser la normal IFRS1 et finalement savoir anticiper les conséquences de la première application. Les enjeux de cette première application se trouvent au niveau de la méthodologie adoptée pour assurer la transaction vers le nouveau système et le chiffrage de l’impact sur les comptes suite à ce changement.



Impact sur les états financiers

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-Bilan : 1 Actif : Avec le principe de prédominance du fond sur la forme il ya eu changement de la définition de actif, en effet l’actif n’est plus tout simplement un élément du patrimoine ayant une valeur économique pour entreprise, mais une notion de contrôle est introduite, il s’agit en fait d’une ressource contrôlée dont on estime récupérer des avantages économiques futurs. C’est le cas des biens qui étaient auparavant non immobilisés et maintenant ils le sont dans le souci de coller à une réalité économique, c’est le cas notamment des biens pris en crédit-bail. Aussi la notion de juste valeur qui couvre le champ de la valorisation des biens et de leurs conditions de dépréciation. Une nouveauté au niveau des immobilisations incorporelles est que l’écart d’acquisition est devenu non amortissable. 2 Capitaux propres : L’évolution des capitaux propres résulte de plusieurs facteurs dont une baisse liée à la comptabilisation étendue des engagements de départ en retraite et une hausse liée à l’accroissement sensible du résultat net et à la revalorisation des actifs Le haut du bilan est fortement affecté par les nouvelles dispositions : immobilisation, endettements financiers, et ce sont les capitaux propres les plus affectés. En effet les retraitements entraînent un impact sur les capitaux propres soit par une variation du résultat, soit par une variation des réserves pour la partie concernant les corrections sur les exercices antérieures. -Compte de résultat : Outre le changement de présentation d’autres variations sont à noter telleque la notion du chiffre d’affaire qui est englobée dans le concept de produits des activités ordinaires.

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Le passage aux IFRS entraîne la constatation d’une charge nouvelle dans le compte de résultat. Le résultat peut être impacté à la hausse comme à la baisse par les retraitements qui seront effectués Certes le résultat net s’accroît suite à la suppression de l’amortissement de l’écart d’acquisition. Parmi d’autres sources d’augmentation du résultat on peut citer : -La capitalisation des dépenses de recherches développement -L’actualisation des provisions -La capitalisation des dépenses pour grosses réparations -L a révision des plans d’amortissements La baisse peut résulter de -Impact du test d’impairment sur les immobilisations -Obligation de constituer des provisions actualisées -L e coût des avantages sociaux Certes que les exemples ne manquent pas car le passage vers les IFRS entrainera une multitude de traitements et de changements. C’est au niveau de la section 35 intitulée « Transitions vers IFRS « qui sont traités les différentes modalités de passage. La section n°35 de la norme IFRS PME définit également le champ d’application, ainsi que la notion de transition et les obligations requise par la norme lors du passage au référentiel IFRS PME. Ainsi : 151


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-Une entité ne peut être considérée comme première adoptante de norme IFRS PME qu’une seule fois ainsi si entité arrête de les utiliser après un premier choix pour une période ou choisit de les réutiliser plus tard elle sera privée des exonérations spéciales des simplifications du présent article - Les premiers états financiers établis conformément à cette norme contiennent une déclaration explicite et sans réserve de l’entité concernant cette conformité -Les états financiers d’une entité sont considérés préparés pour la première fois en conformité avec cette présente norme si par exemple l’entité *ne présente pas les états financiers des périodes antérieures ; *a présenté ses plus récents états financiers antérieurs en vertu d’un droit national, exigences qui ne sont pas compatibles avec les exigences de cette présente norme à tout égard *a présenté ses plus récents états financiers antérieurs en conformité avec le plein ifrs. Il est à signaler que la date de transition d’une entité aux IFRS PME est le début de la première période pour laquelle l’entité présente une information comparative dans ses états financiers conformément a cette présente norme. Paragraphe 3.14(présentation des états financiers) Ce paragraphe énonce ce qui suit : Une entité devrait divulguer des informations comparatives au titre de la période correspondante, précédentes pour tous les montants présentés dans les états financiers au titre de la période en cours. Une entité doit comprendre des informations comparatives pour la narration et l'information descriptive lorsqu’elle est pertinente à la compréhension des états financiers de la période courante. -Un jeu complet d’états financiers doit être préparé par l’entité et doit comprendre : (a)-un état de la situation financière à la date de déclaration 152


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(b)-soit: * une déclaration unique d'éléments du résultat étendu pour la période considérée affichant tous les éléments de revenu et de charges comptabilisés au cours de la période, y compris ceux des éléments comptabilisés dans la détermination du bénéfice ou de perte

(qui

est

un

sous-total

dans

la

déclaration

de

revenu

global)

et

éléments du autre résultat étendu, ou * une déclaration de revenu, distincte et une déclaration séparée de Résultat étendu. Si une entité choisit de présenter à la fois un compte de résultat et un état du résultat global, l’état du résultat global commence par le résultat et affiche alors les éléments du résultat étendu.

(c)-un état des variations des capitaux propres pour la période considérée (d)- un état des flux de trésorerie pour la période considérée (e)- des billets, comprenant un sommaire des principales conventions comptables et les autres explicatives de l'information. Si les seuls changements à l'équité durant les périodes pour lesquelles des états financiers sont présentés proviennent de profit ou la perte, le paiement des dividendes, des corrections d'exercices antérieurs erreurs d'une période, et des changements de convention comptable, l'entité peut présenter un seul état des recettes et des bénéfices non répartis à la place de l'état des le résultat étendu et tableau de variation des capitaux propres . Le paragraphe 6.4 de la section déclaration de la variation des capitaux propres et compte de résultat et de bénéfices non répartis énonce que L'état des recettes et des bénéfices non répartis présente profit ou de la perte d'une entité et l'évolution des bénéfices non répartis pour une période de déclaration. Le Paragraphe3.18 permet une entité à présenter un état des revenus et des bénéfices non répartis au lieu d'un état du résultat étendu et d'un état des variations des capitaux propres si les seules des modifications à ses capitaux propres au cours des périodes pour lesquelles les 153


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états financiers sont présentés proviennent de profit ou la perte, le paiement des dividendes, des corrections d'exercices antérieurs erreurs d'une période, et les changements de méthode comptable. Informations à présenter dans la déclaration de revenus et Bénéfices non répartis. Une entité doit présenter, dans l'état des recettes et des bénéfices non répartis, les éléments suivants en plus des informations requises par l'article 5 de la Déclaration Résultat étendu et compte de résultat: (a)

bénéfices

non

répartis

au

début

de

la

période

considérée.

(b) les dividendes déclarés et payés ou payables pendant la période. (c) Retraitements des bénéfices non répartis pour les corrections d'erreurs de la période précédente (d) les redressements des bénéfices non répartis pour les changements de méthode comptable (e) bénéfices non répartis à la fin de la période considérée -Une société doit à la date de transition à la norme IFRS PME dans son ouverture à l’état de situation financière *comptabiliser tous les actifs et passifs dont la reconnaissance est requise par les normes IFRS pour les PME * La non reconnaissance comme actifs ou passifs si la présente norme ne permet pas une telle reconnaissance (c) reclasser les éléments qu'elle a reconnus en vertu de ses rapports financiers antérieurs comme un type d'actif, de passif ou de composante des capitaux propres, mais représente autre type d'actif, de passif ou de composante des capitaux propres en vertu de la présente norme ,et (d) appliquer la présente norme IFRS pour évaluer tous les actifs et passifs comptabilisés. Ses dispositions sont valables sauf pour les cas prévus au parag 35.9 et 35.11

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Une entité peut utiliser un ou plusieurs des exemptions suivantes dans la préparation de ses premier états financiers conformément à la présente Norme: (a)- Regroupements d'entreprises : Un premier adoptant peut choisir de ne pas appliquer la Section 19 Regroupements d'entreprises et écarts d'acquisition aux regroupements d'entreprises qui ont été effectués avant la date de transition à la présente Norme. Toutefois, si une première fois l’adoptant réaffirme tout regroupement d'entreprises pour se conformer à la section 19, il doit retraiter tous les regroupements d'entreprises plus tard. (b)- Share-based Payment Systems: Un premier adoptant n'est pas tenu d’appliquer. l'article 26, Paiement fondé sur des instruments de capitaux propres qui ont été accordés avant la date de transition à la présente norme, ou pour les passifs découlant de Share-based Payment Systems qui ont été réglés avant la date de passage à la présente Norme (c)- Juste valeur utilisée comme coût présumé : Un premier adoptant peut décider d'évaluer une Point de terrains, bâtiments et équipements, un immeuble de placement ou un actif incorporel à la date de transition aux IFRS à présent sa juste valeur et que l'utilisation de la juste valeur comme coût présumé à cette date. (d)- de réévaluation utilisée comme coût présumé : Un premier adoptant peut choisir d'utiliser une précédente réévaluation selon PCGR d'un élément des immobilisations corporelles, un investissement immobilier, ou une immobilisation incorporelle à, ou avant la date de transition vers ce référentiel IFRS , tel que coût présumé à la date de réévaluation. (e)- les écarts de conversion cumulés : L'article 30 Conversion des devises étrangères impose à une entité de classer certaines différences de conversion comme une composante séparée des capitaux propres. Un premier adoptant peut choisir de considérer que les écarts de conversion cumulés pour toutes les opérations de change devant être nulles à la date de transition aux IFRS pour les PME (à savoir un «nouveau départ»). (f) Des états financiers distincts : Si une entité prépare des états financiers distincts, déclarations, le paragraphe 9.26 l’oblige à rendre compte de ses investissements dans filiales, entreprises associées et des entités contrôlées conjointement, soit: (i)

au coût diminué des pertes, ou

(ii)

à la juste valeur et les variations de juste valeur comptabilisées en résultat. 155


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Si un premier adoptant de telles mesures, un investissement au prix coûtant, il doit mesurer cet 'investissement dans l'un des montants suivants dans son ouverture séparée état de la situation financière préparée en conformité avec la présente norme: (i) le coût établi conformément à l'article 9 états financiers consolidés et individuels , ou (ii) coût présumé, qui doit être soit la juste valeur à la date de transition aux IFRS pour les PME ou le référentiel comptable antérieur valeur comptable à cette date.

(g)- Instruments financiers composés : Le paragraphe 22.13 exige qu'une entité divise un instrument financier composé, dans sa responsabilité et d’équité, des composants à la date d’émission. Pour un premier adoptant il ne faut pas séparer ces deux éléments si la composante passif n'est pas en circulation à la date de transition à la présente Norme. (h)- Impôts différés sur le revenu : Un premier adoptant n'est pas tenu de reconnaître, à la date de transition aux IFRS pour les PME, les actifs d'impôt différé ou l'impôt différé (i)- les modalités de concession de services : Un premier adoptant n'est pas tenu d’appliquer les paragraphes 34.12-34.16 au service des accords de concession conclu avant la date de transition à la présente Norme. (La section 34 relève des activités spécialisées). (j)- les activités extractives : Un premier adoptant utilisant une comptabilité analytique complète en vertu du référentiel comptable antérieur peut décider d'évaluer des actifs pétroliers et de gaz (ceux utilisés dans l'exploration, l'évaluation, le développement ou la production de pétrole et de gaz) à date de transition aux IFRS pour les PME au montant déterminé en vertu du Précédent PCGR. L'entité doit tester ces actifs pour dépréciation à la date de transition aux IFRS en ce conformément à l'article 27 Dépréciation d'actifs. (k)- Dispositions contenant un bail : Un premier adoptant peut choisir de déterminer si un accord existant à la date de transition à la norme IFRS pour les PME contient une location (voir paragraphe 20.3) sur la base de faits et de circonstances existant à cette date, plutôt que lorsque l'accord a été conclu.

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(l)- Les engagements de démantèlement inclus dans le coût des immobilisations corporelles et équipements : Le paragraphe 17.10 (c) stipule que le coût d'une immobilisation corporelle comprend l'estimation initiale des coûts de démontage et enlèvement de l'immobilisation et de restauration du site sur lequel il est situé, l'obligation pour laquelle une entité encourt soit lorsque l'élément est acquis ou comme conséquence d'avoir utilisé l'objet lors d'une particulière période à des fins autres que la production de stocks au cours de cette période. Un premier adoptant peut

décider d'évaluer cette composante du coût d'un

Point de terrains, bâtiments et des équipements à la date de transition aux IFRS pour les PME, plutôt qu’à la date (s) où l'obligation a pris naissance.

2.2 Coût du passage : Le coût du passage peut être subi à travers l’impact de la nouvelle norme sur le système d’information au sein de la société et à travers la nécessité de préparation et de la formation du personnel pour pouvoir réussir le processus de transition Projet de changement ou ajustement du système d’information :

-Un changement même partiel de son système d’information, c’est toujours une aventure et un investissement important. Il faut donc en retirer un maximum d’avantages… Les logiciels comptables et financiers sont le maillon de toute une chaine L’évolution de l’un d’entre eux ne peut donc se faire efficacement sans une vision d’ensemble du système d’information, dans son état actuel et futur. Le changement du processus comptable doit être organisé comme un projet informatique en l’adaptant bien à la taille et au métier de l’entreprise. Dans beaucoup de PME, une évolution du système d’information est considérée comme un projet technique seulement, C’est une erreur car l’évolution des systèmes informatisés, comptable ou autre,

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ne se ramène pas à l’acquisition d’un ensemble de matériels et logiciels. Il doit être l’occasion d’une modification en profondeur des processus de gestion de l’entreprise. La décision de mettre en place un nouveau logiciel comptable et financier peut avoir des origines multiples tellesque obsolescence des solutions utilisées, développement de l’entreprise, fusion création d’une nouvelle activité, volonté d’améliorer la productivité des processus, etc… outre que le changement de référentiel, il faut procéder à une analyse approfondie de tous les domaines où cet investissement peut avoir un impact et fixer des objectifs : Réduire les délais d’encaissements clients, suivre la trésorerie et les positions en devises, obtenir des indicateurs pertinents, des situations comptables rapides et fiables, gérer les écarts budgétaires, réduire les coûts, gérer les stocks, optimiser le besoin en fonds de roulement, développer le gestion prévisionnelle, etc… Ces objectifs auront un impact sur le choix du logiciel, son périmètre d’application, son paramétrage. Dans beaucoup d’entreprises et en particulier dans les PME, l’outil comptable et ses dérivés sont sous-utilisés. Il en résulte que : •

La productivité du travail administratif pourrait être améliorée.

•

Les informations pour piloter l’entreprise sont insuffisantes.

Il est à noter que le contenu opérationnel du système comptabilité- gestion doit être maitrisé c.a.d bien préparer le changement du logiciel comptable. C’est en fait avoir une vision précise de ses différentes utilisations dans l’entreprise. Des objectifs insuffisamment ambitieux lors du changement du logiciel comptable obligeront l’entreprise plus tard à faire des investissements séparés et coûteux pour construire le budget, émettre les reporting exigés, gérer et prévoir la trésorerie, suivre les investissements, etc.… Pour tous les domaines, recueillir les besoins et remarques des collaborateurs concernés (contrôleur de gestion, trésorier, comptable fournisseur, crédit manager) est important. Il en résultera une meilleure adaptation de l’outil et une meilleure motivation du personnel, deux facteurs de productivité. La bonne intégration du système d’information est un point essentiel ayant un triple but : - Eviter les doubles saisis et simplifier les processus - Obtenir la cohérence des résultats 158


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- Faciliter le croisement des bases de données. La bonne solution en matière d’intégration des différents outils logiciels n’est pas simple.

- Un excès d’intégration : sera coûteux à mettre en œuvre mais aussi à maintenir. - Une insuffisance d’intégration : entraînera un manque de productivité et de rapidité pour obtenir les informations. Il est à signaler que le coût complet d’installation du logiciel est bien supérieur à son ‘prix d’achat Les coûts récurrents ultérieurs (licence, maintenance, hot line,..) sont également à prendre en compte. C’est un investissement couteux pour les PME, en plus de la présence et la supervision des dirigeants - Le management du projet doit être clairement organisé : Notamment, les actions de planification, de contrôle La répartition des différentes responsabilités (maîtrise d’oeuvre, maîtrise d’ouvrage,…) et la stabilité de l’équipe en charge du projet sont également importantes. Une préparation insuffisante du projet, sera ultérieurement des délais et des coûts supplémentaires pour la société. En fait le projet de passage va entrainer des coûts pour les PME mais vu sous un autre angle ce dernier va améliorer aussi la maîtrise au niveau du système d’information tout en réduisant ainsi les coûts, le caractère mondial du standard IFRS pour les PME devrait inciter les éditeurs informatiques à présenter un produit uniforme quelque soit le pays alors il en découle deux conséquences : 1-Une augmentation au niveau de l’offre de logiciels dans chaque pays, avec une augmentation simultanée de la concurrence par suite une baisse des coûts pour les entreprises ; 2-Une baisse des coûts de développement informatique et d’adaptation des produits en fonction du marché géographique pour les éditeurs, grâce à l’uniformisation des règles comptables devant être respectées. 159


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Ainsi l’existence de produits uniques dans différents pays devrait faciliter le processus de mise en place des systèmes de gestion de groupe ainsi que de leurs maintenances tout en évitant les surcoûts. L’existence d’un langage XBRL (Extensible Business Reporting Language) vise à simplifier la communication, l’analyse, la comparaison des états financiers et les échanges d’informations financières. La mise en place d’outils identiques dans toutes les filiales, associée à l’utilisation d’un langage informatique adapté à la production de données financières et compréhensibles par tous les acteurs sur le plan mondial. Cette pratique sera à la fois source d’économie pour le groupe ainsi que source de sécurité et de maitrise dans le processus de production de l’information financière Certes que l’information produite par l’entreprise à travers un référentiel unique (IFRS PME), un système comptable homogène et un langage de présentation unique (XBRL) ne peuvent qu’accroitre la qualité de l’information financière produite, ainsi que la sécurité et le contrôle pour un coût maitrisé. XBRL est considère de nos jours comme le meilleur système de transport de l’information, il apporte rapidité, fiabilité, sécurité, par suite les gains d’efficiences sont à la portée pour les PME. Pour les entreprises XBRL apporte un potentiel de : -Réduction du coût du reporting financier -Réduction des délais de clôture et d’augmentation de la qualité de la production des comptes -Permettre la comparaison des performances des entreprises dans leurs secteurs -Meilleure maîtrise de la communication financière par le marché Certes que le projet de passage à l’application du référentiel international est difficile à mettre en œuvre et le processus de reporting financier est en général assez complexe et coûteux, mais aussi ses bienfaits peuvent être décelés aux nivaux des filiales de groupes internationaux.

160


ISCAE

En pratique chaque filiale installée dans un pays doit à la fois produire des comptes pour les besoins locaux et pour les besoins du groupe, en appliquant souvent des règles et normes comptables différentes. Ces filiales souhaiteront certes avoir plus de connexion entre leurs comptes individuels et leurs reporting consolidés. L’existence des retraitements entre les différents comptes est source de coûts supplémentaires pour l’entreprise, au niveau de la production comme du contrôle des comptes. L’utilisation d’IFRS pour les PME ,référentiel s’appliquant indifféremment aux comptes individuels et aux comptes consolidés, devraient permettre aux groupes de simplifier leurs processus de production comptable, en éliminant les différences entre comptes ,et par la même en diminuer à la fois le coût et les délais d’établissement En effet l’existence d’un jeu unique de comptes, serait sûrement source de simplification au niveau du contrôle des comptes. Préparation et formation du personnel Nul n’est censé ignorer l’importance du facteur humain dans les entités, certes que le personnel est mot clé pour la réussite de toute stratégie au sein de la société, de ce fait une importance radicale doit être adressée à ce facteur. La formation continue constitue un facteur clé de succès, un puissant levier pour développer les compétences de l'entreprise. Il faut concevoir et mettre en œuvre un dispositif de formation, des actions de formations doivent être mise en œuvre dans le but de développement des compétences des entreprises. Les PME sont de plus en plus sensibles aux problématiques de ressources humaines, vu qu’elle ont un taux de rotation assez important, ou n’ayant pas de stratégie de maintien du personnel Les ressources humaines contribuent à l’efficacité globale de l’organisation. Leurs natures et leurs complexités sont telles qu’elles ne peuvent être mises sur le même plan que les autres ressources, matérielles et financières. 161


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Elle résulte en fait de décision d’organisation et de négociations entre partenaires sociaux L’entreprise utilise des facteurs de production (facteur travail et facteur capital) Pour assurer sa fonction de production l'entreprise, mais elle doit aussi mettre en place des procédures de gestion de ces ressources internes pour assurer la convergence entre d'une part, ses besoins en facteurs de production définis par son plan d'action stratégique, et d'autre part ses ressources disponibles à un moment donné. Le manque de connaissances du personnel est l’obstacle majeur à la réussite dans l’innovation. Tous les collaborateurs doivent être impliqués activement et avoir l’esprit tourné vers l’innovation. L’investissement dans la formation profitera à la longue à l’entreprise en diminuant le temps nécessaire à la détermination de débouchés nouveaux et en augmentant le degré de certitude dans la solution choisie. Il existe cinq points pour lesquels la formation est essentielle: stimuler la créativité, évaluer les options novatrices, concentrer son attention sur le client, concevoir de nouveaux services et mettre en place le changement.

1-Stimuler la créativité La créativité est la capacité de faire des associations inattendues et de réordonner des idées suivant de nouvelles relations. La pensée créative est une faculté essentielle au processus novateur (avec la capacité de gérer le changement) et présume l’aptitude à la pensée divergente. Trois aspects de la créativité sont directement associés à l’innovation: • Ouvrir une nouvelle voie, soit la capacité de penser en dehors des hypothèses habituelles ou traditionnelles. Cette aptitude repose sur le principe qu’il n’existe pas qu’une seule bonne réponse. • La pensée latérale, soit la capacité d’établir des liens entre des domaines apparemment sans rapport.

162


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Cette faculté se fonde sur le principe de synergie, qui suppose que les connaissances dans un domaine peuvent servir pour un autre. La méthode la plus courante pour stimuler la pensée latérale comprend l’examen de différents concepts et de s’attacher à déterminer des liens entre eux Ainsi, la pénurie de cadres supérieurs et la pratique courante de les engager sur la base de contrats de deux ou trois ans ont fait apparaître les agents de carrière, qui recherchent et négocient les contrats de ces personnes. . • Les options multiples, soit la capacité d’aller au-delà des idées de départ évidentes. Cette aptitude a pour origine le principe selon lequel il n’existe pas qu’une réponse juste, mais un éventail de possibilités.

2-Évaluer les options novatrices Il faut évaluer l’adéquation et la faisabilité des idées nouvelles. Cela exige des qualités opposées à celles requises pour la créativité, c’est-à-dire la capacité de converger, de se mettre d’accord sur un choix unique. Les méthodes pour y parvenir sont notamment: • Déterminer le pour et le contre de chaque idée, puis choisir une option qui comporte plus de points positifs que d’aspects négatifs. • Déterminer grâce à une analyse fouillée s’il y a des solutions aux problèmes. • Comparer chaque option par rapport à toutes les autres, de sorte qu’un groupe peut les noter et déterminer la solution obtenant le meilleur résultat.

3-Concentrer son attention sur le client Les innovations se réalisent uniquement si vos clients les acceptent. Répondre aux besoins des clients : Savoir déterminer les nécessités du client est une faculté essentielle chez les prestataires de services.

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4-Concevoir de nouveaux services Trois types de capacités sont particulièrement nécessaires: Analyser sa propre expérience, Extrapoler, Et comprendre le flux du service.

5-Mettre en place le changement Au fond, l’innovation consiste en un processus de changement. Savoir gérer ou non le changement va déterminer la réussite ou l’échec. Pour s’assurer de la réussite, il faut prendre la peine de suivre ces étapes

164


ISCAE

PARTIE EMPIRIQUE : -Présentation générale de l’enquête : Notre enquête a pour objectif de recenser l’appréciation des professionnels de la comptabilité ainsi que les responsables administratifs et financiers des entreprises sur les perspectives et voies de développements de la norme IFRS PME en Tunisie. Nous avons procédé à l’élaboration d’un questionnaire qui présente en fait deux parties -Une première comprenant des questions d’ordre conceptuelles ayant pour but d’évaluer le référentiel local actuel en application et d’en démontrer jusqu’à quel niveau il peut satisfaire le besoin en information des utilisateurs externes nationaux ainsi qu’internationaux

1- En effet le questionnaire essaye de ressortir si les états financiers établis conformément au système comptable des entreprises 1996 sont suffisants pour évaluer la performance des entreprises et aider à la prise de décision économique, et d’en dégager ainsi si l’information financière qui en ressort en Tunisie est satisfaisante pour les utilisateurs nationaux et internationaux. (Question 1 ,2).

2- Le questionnaire s’interroge aussi sur le positionnement du système comptable par rapport au référentiel international. (Question 3,4)

3- On a essayé de savoir à travers de ce questionnaire si la comptabilité peut être défiscalisée un Jour et si le système comptable nécessite une réforme majeure (Question 5,6)

4- Le questionnaire essaye de ressortir à travers l’avis des répondants la situation actuelle des PME face à l’obligation de divulgation des informations financières requises tout en s’interrogeant sur l’utilité de la norme IFRS PME pour ces entreprises. (Question 7,8,9,10,11)

165


ISCAE

-Une deuxième partie comprenant des questions ayant pour objectifs de savoir si nos PME Tunisiennes sont prêtes de point de vue matériel et humain pour adopter la norme internationale spécifique aux PME

En évoquant le volet matériel, à part l’assise financière on attire attention sur la structure et l’organisation actuelle de nos PME c.a.d système de contrôle de gestion, système d’information … En évoquant le volet humain, on se demande sur le niveau de qualification et de formation du personnel pour assurer le passage à la norme internationale puisque tout un processus de planification de cette opération doit être mis en œuvre

1-on a voulu savoir si l’organisation au niveau des sociétés permet l’adoption de la nouvelle norme internationale vu qu’elle requiert certain préalable organisationnel pour faire réussir le projet d’implantation. (Questions 12,13,14)

2-Par le biais de ces questions nous voulons connaître l’opinion des personnes interrogées sur l’organisation situation actuelle tout en recherchant des solutions (Question15,16,17)

3-On s’intéresse à savoir le niveau de qualification et de formation du personnels au niveau des PME , c.a.d le niveau de présence du personnel pour assurer l’adoption. (Question 18,19) 4-On se demande aussi à travers ce questionnaire sur l’opportunité de la norme IFRS PME pour le contexte de la Tunisie. (Question 20,21,22,23)

E t finalement, nous avons essayé de savoir selon les personnes interrogées si la norme IFRS PME deviendra un jour le langage comptable de nos PME. NB : Pour le questionnaire adressé aux responsables financiers et comptables des entreprises on a ajouté la possibilité de réponse « Je ne sais pas » au niveau de questions suivantes (8,9,10,11,12,16,17,23,24) Nous présentons dans ce qui suit et en premier lieu notre méthodologie de recherche, nous analysons par la suite les résultats obtenus afin de tirer les principales conclusions à notre problématique. 166


ISCAE

I‐Méthodologie de recherche :

La définition de notre méthodologie de recherche à trait aux aspects suivants de notre étude empirique *La préparation du questionnaire *La définition des variables qui en découlent *La sélection de l’échantillon *La collecte des données *Et enfin les outils statistiques utilisés. I-I La préparation du questionnaire Une enquête sur le terrain nous a semblé nécessaire afin de voir la réaction des différents intervenants qui sont présentés par les experts comptables d’une part et les professionnels d’autre part qui sont soit les directeurs financiers des sociétés ou tout autre cadre responsable de la préparation des états financiers, face à la publication de la nouvelle norme spécifique au PME et d’en cerner comment cette dernière est perçue dans l’état actuel des choses et dans le contexte présent. Il est à signaler que qu’au niveau de la Tunisie nous nous heurtons à la rareté de données publiques relatives aux PME. C’est pour cette raison que nous avons eu recours à une enquête par questionnaire qui semble constituer étant donné notre problématique la méthodologie de recherche la plus appropriée et satisfaisante ,dans la mesure ou elle va nous permettre de situer notre référentiel comptable Tunisien par rapport au référentiel international, d’en explorer certaines caractéristiques de l’information comptable et financière des PMPE en Tunisie et d’en présenter finalement la position de la Tunisie face à cette nouvelle norme dans l’état actuel de nos sociétés. Cette méthodologie s’adapte bien avec les notions qualitatives de notre travail. Nous avons recherché à intégrer dans ce questionnaire les différents axes de notre travail de recherche comme indiqué ci-dessus dans la partie présentation de l’enquête I-II La définition des variables L’outil de collecte de données consiste pour nous dans notre cas de travail au questionnaire, la réalisation d’une étude empirique nécessite également la définition d’un ensemble de variables sur lesquelles nous allons travailler afin de pouvoir aboutir à nos objectifs recherchés comme indiqués cidessus. Ces variables sont définis à partir du questionnaire élaboré, en effet le détail est le suivant : 167


ISCAE

-degré de réponse du SCT32 aux besoins des utilisateurs nationaux - degré de réponse du SCT aux besoins des utilisateurs internationaux -Qualification du SCT par rapport au référentiel international -degré de divergences et limites du SCT par rapport aux normes internationales -Position des PME Tunisienne par rapport aux exigences du SCT -Position des concernés par rapport à l’adoption de la norme IFRS PME -Degré de possibilité d’application de la norme IFRS/PME dans le cadre tunisien -Impact de l’application de norme IFRS/PME sur la préparation et la présentation des états financier -présences des PME Tunisiennes pour l’application de la norme internationale -Fréquence d’existence de système de contrôle de gestion et de comptabilité analytique au sein des PME Tunisiennes -Degré de performance du système d’information comptable au sein des PME Tunisienne -Impact de l’adoption de la norme IFRS/PME sur le processus de contrôle interne -Impact du passage à la norme IFRS/PME sur l’organisation au sein des PME Tunisiennes -Degré de présence et compétence du personnel présent pour assurer la transition vers la norme IFRS/PME et intégrer les changements -Changement du manuel de procédure conformément aux exigences de la norme IFRS/PME -Qualification de l’équilibre avantage /coût suite au passage à la norme IFRS/PME en Tunisie -Position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME Les variables de notre étude sont des variables qualitatives. Une variable est dite qualitative lorsqu’elle prend des modalités non numériques, c.a.d lorsqu’elle est non mesurable. Ces modalités peuvent être nominales, on parle alors de variables qualitatives nominales, pour ce type de variable les fréquences peuvent être calculées. Les modalités d’une variable qualitative peuvent être également ordonnées, on parle alors de la variable qualitative ordinale lorsqu’il ya l’existence d’une échelle et d’un ordre de classement, pour ce type de variable peuvent être calculées les fréquences, et la moyenne.

32

Système comptable des entreprises tunisienne 1996 168


ISCAE

I-III La sélection de l’échantillon L’enquête que nous menons va nous permettre de savoir dans quelle mesure cette nouvelle norme peut elle être appliquée ? Et dans quelle mesure pourra-t-elle contribuer à l’amélioration de la qualité de l’information financière requise pour les utilisateurs externes. De ce fait notre questionnaire est adressé à un échantillon d’experts comptables qui sont toujours prés de toute nouveauté et développement enrichi du point de vue

théorique ainsi que

pratique Pour connaitre leurs appréciations concernant les perspectives d’application de la norme IFRS pour les PME en Tunisie et les conséquences qui en découlent et un échantillon d’entreprise qui sont les premières concernées par ces changements conceptuels et référentiels. Notre choix de définition de la PME a retenu le critère de la responsabilité publique, comme distinctif, en d’autres termes est considéré comme PME, toute entité n’ayant pas de responsabilité publique mais dont les états financiers peuvent être utilisés par des tiers (prêteurs, fournisseurs, agence de notation) La notion s'oppose ainsi aux sociétés cotées ou aux institutions financières essentiellement. Les indicateurs présumant du caractère public de l’entité selon IASB sont les suivants : •

L’entité est cotée, ou est en cours de dépôt de ses états financiers auprès d’un

régulateur boursier ou tout autre régulateur dans le but d’émettre n’importe quel type d’instruments sur un marché public ; •

L’entité détient des actifs en sa capacité de fiduciaire (administrateur de biens) pour

un large groupe de personnes extérieures à l’entité, par exemple des entreprises de banques, d’assurances, courtiers/sociétés de bourse, fond de pension, fond commun ou intermédiaire de placement ; •

L’entité est une entreprise de service public ou une entité similaire qui fournit un

service public essentiel ; ou •

L’entité a une importance significative dans son pays d’origine sur la base de

critères tels que le total des actifs, le total du chiffre d’affaires, le nombre de salariés, le degré de prédominance sur le marché, la nature et l’étendue de l’endettement externe. 169


ISCAE

Pour résumer le critère de responsabilité publique, qui permet de distinguer les PME des grandes sociétés suppose que : -L’entrepris est coté ou en cours de cotation -ou qu’elle détient des actifs, en sa capacité de fiduciaire, pour un large groupe de personnes extérieures à l’entité, comme c’est le cas des banques et des assurances *Pour l’échantillon d’experts comptables nous nous sommes adressés au site de l’ordre des experts comptables où on a pris les coordonnées des personnes concernées, certains ont été adressés par e-mail et pour d’autres on a fait des entretiens *Concernant les petites et moyennes entreprises l’échantillon a été effectué d’une manière aléatoire et nous nous sommes déplacés auprès des responsables pour pouvoir avoir l’information dont on a besoin. Nous avons rencontré des difficultés au niveau de disponibilité des responsables et au niveau de communication d’information, mais vu que le tissu économique Tunisien est composé d’une majorité de PME , nous avons postulé la participation d’un ensemble varié d’entreprises en terme de nature d’activité et de taille. Nous nous sommes intéressés à des entreprises de différents secteurs :le secteur industriel principalement . Notre échantillon se caractérise aussi par la diversité en termes de taille des PME sélectionnées. Il est à signaler que nous nous sommes intéressés au plus au PME faisant parties des groupes étrangers et ayant l’obligation de faire des reporting car selon notre considération ils sont les plus intéressés par le référentiel international dans le cas actuel, donc ils font part de la majorité dans notre échantillon sélectionné. Nous avons rencontré certaines difficultés dans la collecte de données ayant trait aux spécificités culturelles de contexte Tunisien. Dirigeants tout le temps indisponibles et réticence au niveau de la communication de l’information même si cette dernière n’a aucun lien avec le principe de confidentialité, ce qui nous a conduits à réduire la taille de notre échantillon. Pour les sociétés nous avons procédé dans la majorité des cas à faire des entretiens directs ( porte à porte) Pour les experts comptables nous avons adressé des e-mails et nous nous sommes aussi déplacés Notre échantillon est composé comme suit : 170


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*55 expert comptables *51 sociétés I-IV Outils statistiques Nous avons eu recours pour le besoin de notre travail empirique à l’outil de statistique descriptive Les principales statistiques descriptives consistent dans le calcul des fréquences, des indicateurs de tendance centrale, et des indicateurs de dispersion. La moyenne constitue un indicateur de tendance centrale utilisé le plus souvent, quant aux caractéristiques de dispersions, il s’agit principalement de la variance et l’écart type qui mesurent les écarts des différentes observations par rapport à la moyenne. Ces outils statistiques ont été exploités sous Excel, et sous le logiciel statistique SPSS version 17 Nous présentons nos résultats aux moyens de schémas représentatifs sous forme de camemberts et d’histogrammes qui permettront de mieux visualiser les résultats

171


ISCAE

II –Analyse des résultats Tableau de fréquences relatif à l’échantillon des PME Tunisiennes 1-Pensez-vous que le sys tème comp table des entr eprises 1996 est en train de répondre aux besoins des u tilisateurs nationaux ?

Valide

Oui

Fréquence 36

Pour cent 70.6

Pourcentage valide 70.6

Non

15

29.4

29.4

Total

51

100.0

100.0

Pourcentage cumulé 70.6 100.0

La figure suivante illustre les résultats obtenus ci-haut :

Non 15.00 / 29.4%

Oui 36.00 / 70.6%

Nous constatons qu’une majorité de 70.6% des répondants estiment que les états financiers tels que préparés par le système comptables des entreprises de 1996 répondent aux besoins des utilisateurs nationaux c.a.d sont suffisants pour évaluer la performance des entreprises et aider à la prise de décision économique. 2-Pensez-vous que le sys tème com ptable des entr eprises 1996 peut répondre aux attentes des utilisateurs internationaux?

Valide

Oui

Fréquence 19

Pour cent 37.3


Non

32

62.7

62.7

Total

51

100.0

100.0


La figure suivante illustre les résultats obtenus ci-haut : 172


ISCAE

Oui 19.00 / 37.3%

Non 32.00 / 62.7%

A l’inverse de la première question une majorité de 62.7% voient que le SCT ne répond pas aux besoins et aux attentes des utilisateurs internationaux. Lors de nos entretiens avec les responsables de préparation des états financiers et de préparation de reportings destinés à être envoyés à l’étranger pour le responsable du groupe, on nous a affirmé l’existence de retraitements de l’information comptable préparé selon notre référentiel local pour les besoins de conformités avec les exigences du groupe.

3-Comment po uvez-vous qualifi er le système comptabl e des entrepr ises 1996 par rappor t au référentiel international?

Fréquence Valide

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Il existe des divergences importante entre le système Comptable et le réferentiel

15

29.4

29.4

29.4

Le système comptable est en harmonie

36

70.6

70.6

100.0

Total

51

100.0

100.0

173


ISCAE


Il existe des diverg 15.00 / 29.4%

Le système comptable 36.00 / 70.6%

Une majorité de 70.6% des répondants sont consentants que la SCT est en harmonie avec la logique du référentiel international, mais ce dernier est resté inachevé ou incomplet sur certaines questions comptables ce qui crée la persistance des divergences actuelles. En effet le référentiel comptable national est largement inspiré des normes IAS

4-Jugez-vous que les limites du système comptable des entreprises 1996 et ses divergences avec les norm es internati onales puiss ent être surmontées ?

Valide

Oui

Fréquence 45

Pour cent 88.2


Non

6

11.8

11.8

51

100.0

100.0

Total


174


ISCAE


Non 6.00 / 11.8%

Oui 45.00 / 88.2%

Ce n’est que 11.8% des répondants qui estiment que les divergences et les limites au niveau du SCT ne peuvent pas être surmontés, il est à signaler qu’en l’état actuel nos états financiers font fois et sont reconnus à l’échelle internationale juste le responsable est amené à faire un travail supplémentaire d’ajustement et de retraitement de l’information produite pour s’aligner aux besoins internationaux ceci peut être considéré comme une dissipation du temps 6-Jugez-vous n écessaire une réforme majeure du système compt able des entrepris es 1996 ?

Fréquence Valide

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Oui

21

41.2

41.2

41.2

Non

30

58.8

58.8

100.0

Total

51

100.0

100.0


Oui 21.00 / 41.2%

Non 30.00 / 58.8%

175


ISCAE

Plus que 50% des concernés jugent que le SCT ne nécessite pas une réforme majeur, partant du fait que ceci est en harmonie avec la logique du référentiel international sauf absence de mise à jour 7-Pensez-vous qu e les PME Tunis iennes souf frent des lo urdeurs des obligations de préparation et de divulgation des informations financières requises?

Valide

Oui

Fréquence 16

Pour cent 31.4


Non

35

68.6

68.6

Total

51

100.0

100.0


Le graphique suivant illustre les résultats obtenus ci-haut 80

60

40

20

Pour-cent

0 Oui

Non

7-Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs des obligations de

Les résultats ci-dessus indiqués montrent avec une majorité de 68.6% que les PME Tunisiennes ne souffrent pas des lourdeurs des obligations de préparation et de divulgation des informations requises, de même le SCT est en train de satisfaire le besoin en information des utilisateurs nationaux selon les résultats de l’enquête.

176


ISCAE

8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME ?

Fréquence Valide

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Existence de telle norme est obligatoire en Tunisie

3

5.9

5.9

5.9

Existence de telle norme est profitable à la Tunisie

41

80.4

80.4

86.3

Existence de telle norme est inutile à la Tunisie

7

13.7

13.7

100.0

51

100.0

100.0

Total

Le graphique suivant illustre les résultats obtenus ci-haut

100

80

60

40

20 Pour-cent

0 Existence de telle n

Existence de telle n


8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME ?

Une majorité écrasante de 80.4% estiment que la présence de la norme IFRS /PME est profitable pour la Tunisie contre une minorité de 13.7% jugeant que l’existence de cette dernière est inutile pour nos PME. Ceci ne peut que consolider l’idée de réduction des divergences entre le SCT et le référentiel international.

177


ISCAE

9-Pensez-vous qu'un r éférentiel pour l es PME est :

Valide

Fréquence 23

Pour cent 45.1


Choix

28

54.9

54.9

Total

51

100.0

100.0

Nécessité



50

40

30

20

Pour-cent 10

0 Nécessité

Choix

9-Pensez-vous qu'un référentiel pour les PME est : Nécessité ou choix

54.9% de répondants contre 45.1% de répondants voient qu’un référentiel spécifique pour les PME est un choix, les pourcentages sont assez proches et la question reste toujours à poser.

10-A votr e avis la nor me internatio nale spécifiqu e aux PME peut être appliqu ée dans le cadre Tunisien?

Valide

Oui

Fréquence 49

Pour cent 96.1


Non

2

3.9

3.9

51

100.0

100.0

Total


178


ISCAE


100

80

60

40

Pour-cent 20

0 Oui

Non

10-A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut être appliquée dans le cadre Tunisien ?

Presque à l’unanimité 96.1% déclarent que la norme IFRS/PME peut être appliquée dans le cadre Tunisien

1-Pensez-vous q ue l'applic ation de la no rme IFRS pour l es PME en Tunisie aura un impact énorme sur la préparation et la présentation des états financiers ?

Valide

Oui

Fréquence 29

Pour cent 56.9


Non

22

43.1

43.1

Total

51

100.0

100.0


179


ISCAE


50

40

30

20

Pour-cent 10

0 Oui

Non

11-Pensez-vous que l'application de la norme IFRS pour les PME enTunisie aura un impact énorme sur la présentation des états financiers ?

56.9% des répondants contre 43.1% affirment que l’application de la norme IFRS/PME aura un impact sur la présentation des états financiers vu les divergences qui peuvent exister au niveau des traitements et vu l’obligation de se conformer aux règles de passages de la première application de la nouvelle norme

12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes so nt prêtes po ur l'application de la norme internationale?

Valide

Oui

Fréquence 7

Pour cent 13.7


Pourcentage cumulé 13.7

Non

44

86.3

86.3

100.0

Total

51

100.0

100.0

180


ISCAE


100

80

60

40

20

Pour-cent 0 Oui

Non

12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour l'application de la norme internationale

?

Nous constatons que la majorité des responsables ont soutenu le fait que les PME Tunisiennes ne sont pas encore prêtes pour l’application de la norme IFRS/PME, bien qu’ils ont confirmé avec une majorité écrasante au niveau de la question 10 de la possibilité d’application de cette dernière.

13-Quelle est la fréquence de l'existence d'un sy stème de contrô le de gestion et de comp tabilit é analytiq ue au sein des PME Tunis iennes ?

Valide

Fréquence 9

Pour cent 17.6


Fréquence moyenne

42

82.4

82.4

Total

51

100.0

100.0

Absence


181


ISCAE


Absence 9.00 / 17.6%

Fréquence moyenne 42.00 / 82.4%

D’après les réponses recueillies le système de contrôle de gestion semble avoir une fréquence moyenne au sein des PME Tunisiennes. 14-Jugez-vous que le système d'information comptable au sein des PME est performant ?

Fréquence Valide

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Oui

20

39.2

39.2

39.2

Non

31

60.8

60.8

100.0

Total

51

100.0

100.0

La figure suivante illustre les résultats obtenus ci-haut

Oui 20.00 / 39.2%

Non 31.00 / 60.8%

182


ISCAE

La majorité est pour que le système d’information au sein des PME est non performant, ceci découle du fait que ce dernier souffre de certaines faiblesses en matière de reporting, en effet ce système ne permet pas parfois d’extraire les informations nécessaires pour le besoin d’analyse commerciale, ou les indicateurs de performance, en fait la structure d’analyse en manque, mais ceci n’empêche pas de déclarer que la structure actuelle répond aussi aux besoins internes et locales et que les PME Tunisiennes sont de plus en plus conscientes de l’importance de l’information comptable et des systèmes à mettre en place pour avoir un suivi efficace et à temps C’est pour des raisons de compression de coûts que ces derniers ne peuvent pas investir en système d’information complet. La question de volonté de transparence des dirigeants a été aussi évoquée. 16-A votre avis l' adoptio n de la norm e IFRS/PME aura un imp act sur le processus de contrôle interne ?

Valide

Oui

Fréquence 41

Pour cent 80.4


Non

10

19.6

19.6

Total

51

100.0

100.0


La figure suivante illustre les résultats obtenus ci-haut

Non 10.00 / 19.6%

Oui 41.00 / 80.4%

80.4% des répondants estiment que l’adoption de la norme IFRSPME aura un impact sur le processus de contrôle interne ceci découle du fait de l’existence de beaucoup de contrôles préalables à l’établissement de

183


ISCAE

la comptabilité et des nouvelles exigences qui seront requises lors de la production de l’information financière nécessitant ainsi la restructuration des systèmes d’informations.

17-Le 17-Le passage à la no rme IFRS/PM IFRS/PME E impl ique-t-il u ne véritable réorganisation de l'entreprise et changement de la perception de l'information financière? financière?

Valide

Oui

Fré Fréquence 41

Pour ce cent 80.4


Non

10

19.6

19.6

Total

51

100.0

100.0


La figure figure suivante illustre illustre les résultats obtenus obtenus ci-haut :

Non 10.00 / 19.6%

Oui 41.00 / 80.4%

On remarque d’après les pourcentages le consentement consentement des répondants sur le fait fait de la nécessité nécessité de la réorganisation des PME ,en fait une restructuration au niveau du système d’information est requise, mais le coût d’investissement d’investissement reste la majeure majeure contrainte contrainte des des PME. PME. L’imp L’implant lantati ation on d’une telle telle norme requiert requiert sûrement sûrement la mobil mobilisat isation ion de de moyens moyens financiers, financiers, humains humains et et techniques que les PME Tunisiennes ne possèdent pas. 184


ISCAE

18-Pe 18-Pensez-vous nsez-vous que le pers onnel actu ellement présent au sein des PME possède les les compétences et et formations n écessaires écessaires pour assurer assurer la transition vers la norme internationale et intégrer les changements ?

Valide

Oui

Fré Fréquence 3

Pour ce cent 5.9


Non

48

94.1

94.1

Total

51

100.0

100.0



100

80

60

40

t n e c r u o P

20

0 Oui

Non

18-Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein de

Les résultats illustrent que 94.1% des réponses montrent que le personnel actuellement présent au sein des PME n’est pas présent et ne peut pas assurer la transition vers la norme internationale, ceci dénote que ce passage ne peut être accompli qu’au moyen d’un temps d’apprentissage. Beaucoup Beaucoup estime estiment nt que le personnel n’est probablement probablement pas prêt techniquem techniquement ent et que des programmes de formations sont les meilleures solutions pour faire sensibiliser et participer tous les intervenants et créer l’esprit du changement et de collaboration

185


ISCAE

19- A votre avis est que c'est facile de procéder au changement de manuel de proc édure comp table s'il exist exist e conf ormément au référentiel internati onal destin é aux aux PME ?

Valide

Oui

Fré Fréquence 32

Pour ce cent 62.7


Non

19

37.3

37.3

Total

51

100.0

100.0



60

50

40

30

20

Pour-cent 10

0 Oui

Non

19- A votre avis est que c'est facile de procéder au changement de manuel manuel de procédure comptable s’il existe conformément au référentiel international destiné aux PME ?

La possibilité du changement du manuel de procédure selon les exigences des procédures, des contrôles et des pré- requis de la norme internationale est affirmé par 62.7% de réponses donc il suffit d’en vouloir le faire.

186


ISCAE

20-Comment 20-Comment voy ez-vous ez-vous l 'équil ibre avantage/coût suit e au passage à la norm e IFRS IFRS/PM /PME E en Tunisie ?

Pour ce cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

4

7.8

7.8

7.8

Strictement dépendant des avantages qu'on espère récupérer

47

92.2

92.2

100.0

Total

51

100.0

100.0

Fréquence Valide

Défavorable


80

60

40

20 Pour-cent

0 Défavorable

Strictement dépendan

20-Comment voyez-vous l'équilibre avantage/coût suite au passage à la norme IFRS/PME en Tunisie ?

Certes que l’adoption l’adoption et l’applicat l’application ion de la norme norme IFRS PME PME est est strict strictem ement ent dépendante dépendante des avantages que la société société en espère récupérer, récupérer, effect effectivement ivement 92.2% 92.2% des réponses le confirment. confirment.

187


ISCAE

3-Comment jugez -vous la position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale spécifi que aux PME ?

Valide

Fréquence

Pour ce cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

La Tunisie n'est pas prête pour transiter vers la nouvelle r

1

2.0

2.0

2.0

La Tunisie doit planifier la transition vers la norme intern

49

96.1

96.1

98.0

La Tunisie n'est pas intéressée à la transition vers la nor

1

2.0

2.0

100.0

51

100.0

100.0

Total

La figure figure suivante illustre illustre les résult résultats ats obtenus obtenus ci-haut

La Tunisie n'est pas 1.00 / 2.0%


La Tunisie doit plan 49.00 / 96.1%

96.1% des répondan répondants ts voient que que la Tunisie Tunisie doit planifier la transition transiti on vers la nouvelle nouvelle norme norme internationale, vu les obstacles présents matériels et humains, les responsables doivent travailler à améliorer l’existant, à faire participer tout le personnel, à créer l’esprit de collaboration et la volonté de transparence.

188


ISCAE

24-Voyez-vous la nor me IFRS pour les PME appli quée en Tunisi e dans un avenir

Fréquence Valide

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Proche

9

17.6

17.6

17.6

Lointain

42

82.4

82.4

100.0

Total

51

100.0

100.0

Proche 9.00 / 17.6%

Lointain 42.00 / 82.4%

82.4% des répondants estiment que l’application de la norme IFRS PME sera pour un avenir lointain, on peut expliquer ce résultat par le fait qu’actuellement les PME peuvent ne pas éprouver un besoin urgent de l’adoption de la nouvelle norme vu qu’elles sont en train de répondre aux attentes des besoins des utilisateurs internationaux à travers les moyens existants et les différents retraitements.

Etat comparatif des résultats de l’enquête entre les deux échantillons relatifs aux experts comptables et aux sociétés Questions 1-Pensez-vous que le SCT

Résultat en pourcentage Expert comptable

sociétés

Oui

Oui

72.7%

70.6%

(1996) est en train de répondre aux besoins des utilisateurs

189


ISCAE

nationaux. 2- Pensez-vous que le SCT

Non

Non

74.5%

62.7%

65.5%

70.6%

Oui

Oui

96.4%

88.2%

Non

Non

58.2%

58.2%

Non

Non

70.9%

68.6%

81.8%

80.4%

(1996) peut répondre aux attentes des utilisateurs internationaux 3-Comment pouvez-vous qualifier le SCT(1996) par rapport au référentiel international ? *Le SCT est en harmonie avec la

logique

du

référentiel

international sauf absence de mise à jour 4-Jugez-vous que les limites du SCT(1996) et ses divergences avec les normes internationales puissent être surmontées ? 6-Jugez-vous

une

réforme

majeure du SCT(1996) 7-Pensez-vous que les PME Tunisiennes

souffrent

des

lourdeurs des obligations de préparation et de divulgation des informations financières requises ? 8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME ? *Existence de telle norme est profitable à la Tunisie

190


ISCAE

9-Pensez-vous qu’un référentiel pour les PME est : Une nécessité

50.9% Un choix

54.9% 10-A votre avis la norme

Oui

Oui

85.5%

96.1%

Non

Oui

60%

56.9%

Non

Non

76.4%

86.3%

56.4%

82.4%

Non

Non

72.2%

60.8%

Oui

Oui

83.6%

80.8%

internationale spécifique aux PME peut elle être appliquée dans le cadre Tunisien ? 11-Pensez-vous que l’application de la norme IFRS pour les PME en Tunisie aura un impact énorme sur la préparation et la présentation des états financiers ? 12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour l’application de la norme internationale ? 13-Qu’elle est la fréquence de l’existence d’un système de contrôle de gestion et de comptabilité analytique au sein des PME Tunisiennes ? *Fréquence moyenne 14-Jugez-vous que le système d’information comptable au sein des PME est performant ? 16- A votre avis l’adoption de la norme IFRS PME aura un

191


ISCAE

impact sur le processus de contrôle interne ? 17-Le passage à la norme

Oui

Oui

92.7%

80.4%

Non

Non

78.2%

94.1%

Oui

Oui

61.8%

62.7%

70.9%

92.2%

IFRSPME implique-t-il une véritable réorganisation de l’entreprise et changement de la perception de l’information financière ? 18-Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein des PME possède les compétences et informations nécessaires pour assurer la transition vers la norme internationale et intégrer les changements ? 19-A votre avis est ce que c’est facile de procéder au changement de manuel de procédure comptable s’il existe conformément au référentiel international destiné aux PME ? 20-Comment voyez-vous l’équilibre avantage /coût suite au passage à la norme IFRSPME en Tunisie ? *Strictement dépendant des avantages qu’on espère récupérer de l’adoption de la norme internationale 23-Comment jugez-vous la position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale 192


ISCAE

spécifique aux PME ? *La Tunisie doit planifier la transition

vers

la

norme

internationale.

76.4%

96.1%

58.2%

82.4%

24-Voyez-vous la norme IFRS pour les PME appliquée en Tunisie dans un avenir : Proche Lointain

D’après la lecture des tableaux de fréquences,relatifs aux deux échantillons celui des experts comptables comptables et celui des so sociét ciétés, és, on a pu remarquer remarquer que les résultats résultats statisti statistiques ques sont très proches et que les opinions émises ne divergent pas trop, ce n’est qu’au niveau de la question n°10 et 11 que les avis divergent. divergent. En effet effet 50.9% des experts experts comptables comptables voient au niveau de de la questi question on n° n°10 qu’un référentiel référentiel pour les PME est une nécessité alors que 54.9% des responsables aux niveaux des sociétés estiment que ce dernier reste un choix pour les PME. Les experts experts comptables comptables affir affirm ment à 60% 60% au ni niveau de la questi question on n°11 que l’applicat l’application ion de la norme norme IFRS pour les PME PME en Tunisi Tunisie e n’aura pas un impact impact énorme sur la la préparation préparation et la la présentation des états financiers alors que les dirigeants des sociétés confirment le contraire à 56.9%. Vu ce qui qui précèd précède e nous nous nous nous somm sommes lim limités ités à l’analyse de tableau de fréque fréquence nce relatif relatif à l’enquête adressée aux PME. A tra travers notre tre enquête menée au prés rés des PME Tunisie isien nnes et des experts rts comptab tables les, nous avons pu illust illustrer rer que notre notre système com comptable Tunisien est en train train de répondre aux aux besoins besoins en informations des utilisateurs nationaux, mais il s’avère que ce n’est pas le cas pour les utilisateurs internationaux 193


ISCAE

Ceci Ceci peut découler découler du fait fait de l’existence l’existence des des divergences divergences avec le référentiel référentiel internati international onal bien que le SCT est en harmonie avec la logique de ce dernier sauf les mises à jours continues qui en manquent. On a pu démontrer que la présence d’une norme spécifique aux PME est profitable pour les sociétés Tunisiennes à travers l’intérêt éprouvé par les sociétés ainsi que par les experts comptables, il reste à surmonter les obstacles tant qu’organisationnel et humain. En effet il s’avère d’après les statistiques que l’organisation des PME est appelée à être revue pour permettre permettre la la réussite au passag passage e à la norme internati internationale, onale, vu que que le système système d’informa d’informatition on actuel souffre de quelques faiblesses en matière de reporting et ne permet en fait de répondre à certaines exigences aux niveaux des informations demandées et requises par le groupe à l’échelle internationale, de plus le problème de formation de personnel surgit , la maitrise de certaines notions de normes IFRS ,on évoque toute une structure d’analyse . Il ne faut pas nier les efforts de l’Etat et les PME, pour être en harmonie avec les mutations réglementaires internationales. La contrainte de coût constitue un frein et un obstacle redoutable à la volonté de développement des structures, néanmoins tout le monde est consentant sur le fait de mener la réflexion et de planifier le passage vers la norme internationale pour faire face au phénomène de mondialisati ondialisation on et et sauvegarder sauvegarder le pouvoir pouvoir concurrentiel concurrentiel de nos nos PM PME. Concernant notre étude empirique, la méthode de l’enquête par questionnaire, ainsi que le nombre nombre restreint restreint des réponses, réponses, peuvent éventuellement influence influencerr quelque peu peu la robustesse de nos résultats et leur généralisation à l’ensemble des PME Tunisiennes.

194


ISCAE

Conclusion Conclusio n générale

Les petites et moyennes entreprises on été pour longtemps délaissées par les organes de normalisations internationales vu que ces dernières n’ont pas de lien direct avec les marchés de capitaux. Ce n’est qu’avec l’apparition de l’alternative-investisment-market à l’angleterre et l’alternex en France, conjuguée conjuguée avec le phénom phénomène ène de l’harmonisation com comptable ptable internati internationale onale qu’el qu’elles les ont eu de l’int l’intérêt érêt vu que que ces ces dernières présentent présentent partout dans le monde monde un facteur d’expansion d’expansion économ économique. ique. Prenant Prenant conscience de la complexi complexité té du référentiel référentiel internati international onal développé développé pour pour les grandes grandes entreprises, entreprises, le coût de de son son implantat implantation ion et son inadéquati inadéquation on avec avec les besoins besoins informationnels des petites petites et moyenn moyennes es entreprises, entreprises, l’IASB l’IASB a abouti abouti en juill juillet et 2009 2009 à la publication publication d’une norme norme internationale spécifique pour les PME. L’apparition L’apparition de cette norme norme n’a n’a fait fait que consoli consolider der et confi confirmer rmer l’existence l’existence de de la problémati problématique que de l’information comptable des PME. La versi version on IFRS PME PME décou découle le de l’IFRS l’IFRS complet complet (Int (Internati ernational onal Financial Reporti Reporting ng Standard) Standard) mais elle elle est sensiblement sensiblement plus plus simple, simple, il est à rappeler rappeler que l’IFRS l’IFRS est un ensem ensemble ble de règles pour pour le reporting financier qui permet de favoriser la comparaison internationale des résultats d’entreprises. L’objectif de la norme IFRS pour les PME est de répondre aux attentes relatives à une approche internationale des besoins des entités sans responsabilité publique, en matière de reporting financier Cette dernière a été conçue dans le but de : • Aligner l’information présentée en fonction des besoins spécifiques propres aux PME ; • Réduire le niveau de détail et, les coûts de mise en œuvre liés à la première application; • Améliorer la comparabilité des informations financières dans un contexte de marchés globalisés; • Ajuster l’information financière à un niveau requis par les créanciers, fournisseurs et autres utilisateurs externes; • Anticiper les problèmes de mise en œuvre par les PME liés à une convergence croissante vers les normes IFRS dans beaucoup de juridictions. 195


ISCAE

Un périmètre défini de la manière suivante :

La Norme définit les Entités Petites et Moyennes comme étant les entités sans responsabilité publique. Les entités ayant une responsabilité publique sont celles qui sont cotées ou qui détiennent, en leur capacité de fiduciaire, des actifs pour un large groupe de parties externes et il s’agit de l’une de leurs activités primaires. L’introducti L’introduction on d’une approche approche internati internationale onale de la com comptabilit ptabilité é au niveau des petites petites et moyennes oyennes entités entités devrait devrait apporter une ce certrtaine aine crédibilit crédibilité é à leurs états financ financier ierss puisque puisque les banque banquess et les autres institutions financières sont confortées par le fait qu’un jeu de normes reconnu internationalement internationalement soit appli appliqué qué.. Le contexte normatif international était le suivant :

196


ISCAE

Conscients de la rapidité des mutations aux niveaux des réglementations internationales, du phénomène de la globalisation et de la mondialisation, nous avons mené la réflexion sur les besoins en informa informatitions ons des petites petites et moyen moyennes nes entreprises entreprises Tunisiennes via le système système comptable comptable des des entreprises et via la nouvelle norme spécifique au PME. Le système système comptable comptable tunisien tunisien de 1996 1996 répond aux aux besoins besoins en informations informations et aux exigences exigences locales et internationales internationales à un un cert certain ain niveau, nous nous ne pouvons pouvons pas pas nier nier l’exi l’existence stence de certaines certaines divergences entre le traitement local et international qui sont jugées par certains comme énormes et par d’autres pouvant être dépassées. En se référant aux insuffisances aux niveaux de notre système comptable, des retraitements sont appelés à être opérés lors de l’application du référentiel international. Il faut reconnaitre que certains certains écarts écarts peuvent peuvent revenir à la mauva mauvaise ise application application du SCT SCT tellesque tellesque,, application application des taux d’amortissement fiscaux, l’application de valeur résiduelle nulle, absence de système de contrôle de gestion rigoureux, rigoureux, existence limit limitée ée de de manue manuell de procédures procédures comptables comptables etc, tous tous ces facteurs ont une incidence sur la valeur des actifs et impactant le résultat. Une mise à jour systématique systématique de notr notre e système comptabl comptable e sel selon une fréquence fréquence raisonnable raisonnable s’avère nécessaire nécessaire puisqu’i puisqu’ill était était établi à partir partir des normes normes IAS et non non suivi suivi au mêm même e rythm rythme e de développement des réglementations internationales.

197


ISCAE

D’autant plus une question se pose qu’en est –il de l’idée de l’adoption de la norme spécifique aux PME pour les sociétés Tunisiennes? Vu que cette dernière n’est qu’une copie simplifiée de normes IFRS et pouvant ainsi régler les différents qui peuvent en exister. Il est à rappeler que les PME sont généralement détenues par des structures familiales ou un nombre très limité d’actionnaires pouvant accéder aux informations financières et non financières et le coût d’implémentation d’un modèle comptable IAS/IFRS peut être disproportionné par rapport aux avantages escomptés. Cette réflexion et l’idée de l’adoption de la norme IFRS PME trouvent leur origine dans le fait d’existence d’un marché alternatif pour les PME et l’augmentation de nombre des multinationales en Tunisie et la politique d’attraction et encouragement des investissements étrangers. On est par la suite tenu d’être compétitif et à la hauteur de la demande mondiale, et l’adoption d’une telle norme ne fait que consolider notre position concurrentielle et approfondir la crédibilité des états financiers au vu des utilisateurs internationaux. S’agissant de cadre spécifique aux PME, les modifications et les simplifications concerneraient aussi bien lés règles de présentations, que les règles d’identifications et de mesures, en effet : En matière de règles de présentation et de divulgation : - Présentation de l’état de résultat et l’état de flux de trésorerie selon le modèle autorisé est encouragée. -Elimination des obligations en matière d’information financière intermédiaire IAS 34. -Simplification au niveau de préparation des états financiers consolidés ; -Allégement du contenu des notes aux états financiers, la non reprise du sujet de résultat par action ias 33 et information sectorielle IFRS 8 ; En matière de règle d’identification et de mesure : Les options suivantes33 n’ont pas été incluses dans cette norme : -Certaines options relatives aux instruments financiers IAS 39

33

Robert obert R.F.C 424 septembre 2009 198


ISCAE

- le modèle de la valeur réévaluée pour les immobilisations corporelles et incorporelles (IAS 16 et 38); -la consolidation proportionnelle dans les entités sous contrôle conjoint (IAS 31) ; -l’évaluation sur option entre le modèle du coût et celui de la juste valeur pour les immeubles de placement (IAS 40), la méthode retenue étant la juste valeur si celle-ci peut être déterminée avec fiabilité et sans coût ni effort démesuré ; - les options contenues dans la norme IAS 20 relative aux subventions publiques. Mise à part aux simplifications prévues tellesque : -Les règles applicables à la comptabilisation des opérations de couvertures ; - le goodwill et les autres actifs incorporels à durée indéterminée : ils seront toujours amortis (et non dépréciés) selon la durée estimée d’utilisation (dix ans si la durée ne peut être déterminée avec fiabilité) ; -Les coûts de recherches et développement ainsi que d’emprunts sont comptabilisés en charges ; - la valeur résiduelle, la durée d’utilisation et la dépréciation des immobilisations corporelles, les durées d’amortissements pour les immobilisations incorporelles ne sont revues qu’en cas de changement important ; -Simplification de la comptabilisation des avantages postérieures à l’emploi - Simplification des règles d’IAS12 -non distinction des actifs (ou groupe d’actifs) destinés à être cédés (IFRS 5) : néanmoins, la qualification est retenue comme critère de dépréciation (§ 27.9.f) ; - le modèle de la juste valeur est utilisable simplement si l’évaluation peut être effectuée sans effort ni coût pour actif biologique ; - une estimation peut être effectuée par la direction de l’entité si des cotations ne sont pas disponibles concernant les transactions dont le paiement est fondé sur des actions et qui sont réglées en instruments de capitaux propres.

199


ISCAE

Ce référentiel commun simplifié pour les PME devra, selon nous, tenir compte des coûts de mise en œuvre en réduisant notamment l'importance de la "juste valeur" et donner une place prépondérante à la mesure de la performance économique. A travers notre étude empirique et les entretiens effectués avec le responsable de l’établissement des états financiers et des reporting nous avons relevé l’existence des difficultés et des ambigüités que rencontrent ces derniers lors des retraitements qu’ils sont amenés à faire pour répondre aux exigences de joint venture. Il est à noter que les PME tunisiennes sont de plus en plus conscientes de l’importance de l’information comptable et des systèmes à mettre en place pour avoir un suivi efficace et à temps Une culture s’est développée au sein des sociétés depuis une dizaine d’années (à partir de l’entrée en vigueur du SCE 97, ajoutons à cela les exigences du programme de mise à niveau. mais ceci n’empêche d’attirer l’attention sur le fait que le système d’information souffre de certaines faiblesses en matière de reporting les données comptables ne sont pas suffisantes pour des besoins d’analyse commerciale, financière… de plus de part leur taille les PME n’investissent généralement pas dans les systèmes d’information et elles se suffisent à des logiciels de facturation et de saisie comptable. Plusieurs avis ont soutenu l’existence des difficultés organisationnelles que peuvent rencontrer les sociétés lors de l’application le la norme internationale et qui peuvent constituer un obstacle tellesque : -

La structure du capital qui est principalement familiale donc « aucune obligation

interne » de transparence de l’information financière ne pése. -

Les services comptables et financiers sont généralement réduits et ne peuvent pas

supporter le volume de travail et d’analyse exigés par la norme IFRS /PME -

La norme internationale va certainement améliorer la transparence des informations

financières, mais

son

élaboration nécessite tout un processus de flux d’informations

(dépréciation d’actif unité génératrice de trésorerie,etc). Par conséquent il faut mettre en œuvre tout un système de contrôle interne pour obtenir des flux d’informations fiables -

Implantation d’un système d’information performant ce qui nécessite la disposition de

moyens.

200


ISCAE

En conclusion l’adoption pourrait être envisagée du moment que les conditions suivantes sont remplies : -

Transparence des dirigeants

-

Mise en place de moyens matériels et humains nécessaires

-

Initiation et formation accrues du personnel à la nouvelle norme internationale

Le système fiscal Tunisien peut aussi causer des difficultés d’application vu que la logique des normes internationales est la production d’une information économique, et la déconnection entre la comptabilité et la fiscalité est encouragée pour faire réussir ce nouveau processus. Certes l’adoption de la norme IFRS PME va engendrer toute une réorganisation au niveau de l’entreprise, une restructuration du système d’information, une formation et initiation du personnel aux nouvelles exigences, d’autant plus nous seront amenés à faire face au contrainte avantage/coût vu que les PME ne possèdent pas suffisamment de moyens, toutefois nous voyons que l’adoption de la norme internationale peut être profitable pour les PME Tunisiennes surtout pour les filiales Tunisiennes faisant parties des groupes étrangers et qui sont tenues de préparer des reporting périodiques répondant aux exigences des dits groupes, sans écarter bien entendu notre système comptable. L’objectif de notre étude a été particulièrement d’attirer l’attention sur la nécessité de mener une réflexion quant à la position de la Tunisie face à l’apparition de cette nouvelle norme internationale, présente-t- elle un choix ou une nécessité pour nos PME ? A notre avis il faut étudier la stratégie pouvant être envisagée afin d’adopter ou adapter la norme IFRS /PME puisque le débat reste ouvert et les avis convergent vers une planification ultérieure pour le passage au référentiel international et surtout un effort qui doit être déployé pour surmonter les obstacles organisationnels et humains.

201


ISCAE

202


ISCAE

Annexe n°1 : Questionnaire

Monsieur, Madame, Nous avons l’honneur de vous adresser ce questionnaire relatif à notre mémoire d’expertise comptable intitulé : IFRS pour les PME : Applicabilité enjeux informationnels et organisationnels, en vue de faire appel à votre aimable collaboration pour répondre au questionnaire ci-joint, qui nous est extrêmement utile. Nous vous remercions d’avance et nous comptons sur votre aide qui nous sera précieuse. Veuillez agréer monsieur, dame nos salutations les plus distinguées

Cochez s’il vous plait la réponse qui vous semble la plus appropriée, Merci

1-

Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 est en train de répondre aux

besoins des utilisateurs nationaux ? Oui

2-

Non

Pensez-vous que le système comptable des entreprises 1996 peut répondre aux attentes des

utilisateurs internationaux? Oui

3-

Non

Comment pouvez-vous qualifier le système comptable des entreprises 1996 par rapport au

référentiel international? Le système comptable des entreprises 1996 est complètement différent du référentiel international

Il existe des divergences assez importantes entre le système comptable des entreprises 1996 et le référentiel international pour pouvoir les comparer

203


ISCAE

Le système comptable des entreprises 1996 est en harmonie avec la logique du référentiel international sauf absence de mise à jour.

Le système comptable des entreprises 1996 se trouve dépassé par rapport aux normes internationales

4-

Jugez-vous que les limites du système comptable des entreprises 1996 et ses divergences

avec les normes internationales puissent être surmontées ? Oui

5-

Non

Pensez-vous que la comptabilité en Tunisie peut être défiscalisée ? (Motiver votre réponse svp)

…………………………………………………………………...…………………………….

6-

Jugez-vous nécessaire une réforme majeure du système comptable des entreprises 1996 ? Oui

7-

Non

Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs des obligations de préparation

et de divulgation des informations financières requises? Oui

8-

Non

Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME ? Existence de telle norme est obligatoire en Tunisie



9-

Pensez-vous qu’un référentiel pour les PME est : 204


ISCAE

Une nécessité

Un choix

10-

A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut-elle- être appliquée dans le cadre

Tunisien? Oui

11-

Non

Pensez-vous que l’application de la norme IFRS pour les PME en Tunisie aura un impact

énorme sur la préparation et la présentation des états financiers ?

Oui

12-

Non

A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour l’application de la norme

internationale? Oui

Non

13- Quelle est la fréquence de l’existence d’un système de contrôle de gestion et de comptabilité analytique au sein des PME Tunisiennes ?

Absence

Fréquence moyenne Fréquence accrue

205


14-

ISCAE

Jugez-vous que le système d’information comptable au sein des PME est performant ?

Oui

Non

Veuillez motiver votre réponse svp …………………………………………………………………………………………………………

15-

Jugez-vous que l’organisation au sein des PME Tunisiennes permette l’adoption de la norme

internationale? (Motivez votre réponse svp) …………………………………………………………………………………………………

16‐ A votre avis l’adoption de la norme IFRS/PME aura un impact sur le processus de contrôle interne ?

Oui

Non

Veuillez motiver votre réponse svp …………………………………………………………………………………………………………

17‐Le passage à la norme IFRS/PME implique-t-il une véritable réorganisation de l’entreprise et changement de la perception de l’information financière? Oui

Non

18‐Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein des PME possède les compétences et formations nécessaires pour

assurer la transition vers la norme internationale et intégrer les

changements ? Oui

Non

206


ISCAE

19‐ A votre avis est que c’est facile de procéder au changement de manuel de procédure comptable s’il existe conformément au référentiel international destiné aux PME ? Oui

Non

20‐Comment voyez‐vous l’équilibre avantage/coût suite au passage à la norme IFRS/PME en Tunisie ?

Défavorable

Strictement dépendant des avantages qu’on espère récupérer de l’adoption de la norme internationale Favorable

21‐ A votre avis quels sont les obstacles qui peuvent surgir lors de l’application de la norme IFRS pour les PME dans le cadre Tunisien ? ………………………………………………………………………………………………

22‐ Quelles solutions proposeriez-vous ? ……………………………………………………………………………………………….

23‐Comment jugez –vous la position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale spécifique aux PME ? L a Tunisie n’est pas prête pour transiter vers la nouvelle norme internationale

L a Tunisie doit planifier la transition vers la norme internationale

207


ISCAE

La Tunisie n’est pas intéressée à la transition vers la norme internationale

24‐Voyez-vous la norme IFRS pour les PME appliquée en Tunisie dans un avenir

Proche

Lointain

208


ISCAE

Annexe 2 Liste de

l’échantillon

des

experts

comptables

Nom

e‐mail

HBAIEB Mounir

[email protected]

ZOUARI Makram

[email protected]

KCHAOU Zied

[email protected]

ZEKRI Anis

[email protected]

KRIAA Hamdi

[email protected]

KHEMILI Moez

[email protected]

ABDELLATIF Nabil

[email protected]

GARA Elyes

[email protected]

BOURAOUI Sami

[email protected]

AMMOUS Khalil

[email protected]

EL OGB Chekib

[email protected]

WAHABI Anis

[email protected]

JAMOUSSI Mohamed Amine

[email protected]

ZAHAF Tarek

[email protected]

HAJJI Noureddine

[email protected]

ZGHIDI Adnene

[email protected]

BEN AYED Mohamed Fakher

[email protected]

DERBEL Mohamed

[email protected]

ELLOUMI Mahmoud

[email protected]

M'HIRI Mohamed Zied

[email protected]

ZOUARI Tarek

[email protected]

BEN SALAH Walid

[email protected]

BESBES Amine

[email protected]

DRISS Kais

[email protected]

MARRAKCHI Nejib

[email protected]

SMAOUI EP MASMOUDI Rim

[email protected]

KARRAY Anis

[email protected]

ABID Enis

[email protected] 209


ISCAE

SAADA Ali

[email protected]

GABSI Abderrazek

[email protected]

ZARROUK Ridha

[email protected]

BOUASSIDA Sami

[email protected]

FAKHFAKH Saida

[email protected]

bacem grati

[email protected]

mahdi gargouri

[email protected]

ABBES Abdellatif

[email protected]

ABDELGHANI Hichem

[email protected]

ABDELHEDI Wajdi

contact@wab‐expert.com

ABDELLATIF Nabil

[email protected]

AKROUT Hamadi

[email protected]

ALOUINI Nizar

[email protected]

ALOULOU Riadh

[email protected]

AMAMOU Salah

[email protected]

AMMAR Zied

[email protected]

AMMOUS Walid

[email protected]

AMOR Walid

[email protected]

AMOUS Karim

[email protected]

AMOUS Mohamed

[email protected]

ARIBI Afef

[email protected]

ATTIA Makrem

[email protected]

BCHIR Leila

[email protected]

BEDOUI Nesrine

[email protected]

BEN ABDALLAH Mohamed Fares

[email protected]

BAHRI Brahim

[email protected]

BALI Insaf

[email protected]

BEN AMOR El Moez

[email protected]

BEN AMOR Jamel

benamor‐ [email protected]

BEN AMOR Hamadi

[email protected]

BEN AMOR Maher

[email protected]

BEN HAMADI Kais

[email protected]

BEN MAKHLOUF Imed

[email protected]

210


ISCAE

BEN MBAREK Lamjed

[email protected]

BEN OTHMAN Haithem

[email protected]

BEN RAYANA Ahmed

[email protected]

BEN SALAH Neder

[email protected]

BEN SAOUD Mohamed Nejib

[email protected]

BEN ZAIED Ridha

ridha‐[email protected]

BESBES Hichem

[email protected]

BESBES Abderraouf

[email protected]

BESGHAIER Jihed

[email protected]

BEZIOUICH Ridha

[email protected]

BOUASSIDA Faiez

[email protected]

BOUASSIDA

EPOUSE

GARGOURI

Najoua

[email protected]

BOUATTOUR Mohamed

[email protected]

BOUAZIZ Faida

[email protected]

BOUHAJJA Kais

[email protected]

BOUZAIENE Naceur

[email protected]

BOUZAYEN Dhia

[email protected]

CHAABOUNI Sonia

[email protected]

CHAABOUNI Bouassida Sonia

[email protected]

CHEFFI Imed

[email protected]

CHOUK Nejiba

[email protected]

CHOYAKH Faez

[email protected]

DAMAK Bacem

[email protected]

EL KOBBI Zied

[email protected]

ENNOURI Imed

[email protected]

GAIDA Maher

[email protected]

GARA Elyes

[email protected]

GUERMAZI Mahdi

[email protected]

GUIDARA Boutheyna

[email protected]

HACHICHA Mohamed

[email protected]

ISMAIL Raja

[email protected]

JAOUA Fadhel

[email protected]

KEFI Mohamed Salah

[email protected]

211


ISCAE

KRICHEN Souheil

[email protected]

MACHFAR Mohamed El Fathi

[email protected]

MARRAKCHI Taieb

[email protected]

MARRAKCHI Nejib

[email protected]

MIGAOU Mohamed

[email protected]

REKIK Wissem

[email protected]

TAIEB Moneim

[email protected]

GHODHBANE Nabil

[email protected]

GHORBEL EP BEN FRAJ Olfa

[email protected]

GHRAB Ahmed

[email protected]

GHRAB Ramzi

[email protected]

GOUIDER Mohamed Jamil

[email protected]

GRAIET Mohamed Salah

[email protected]

GRATI Nader

[email protected]

GRATI Bacem

[email protected]

GUEDDANA Slim

[email protected]

EL HZAMI Mohamed

[email protected]

EL KAFSI Ahmed

[email protected]

EL KOBBI Zied

[email protected]

EL YOUNSI Mehdi

[email protected]

FATHALLAH Hatem

[email protected]

FEKI Houcine

[email protected]

FEKI Mohamed Nadir

[email protected]

FEKIH Kais

[email protected]

FENDRI Thameur

[email protected]

FRADI Mohamed Mourad

[email protected]

GABSI Nizar

[email protected]

HAFSI Haithem

[email protected]

HALLEK Mahmoud

[email protected]

HAMROUNI Fethi

[email protected]

HAMROUNI Faycal

[email protected]

HARZALLAH Anis

anis.harzallah@mba‐associes.com

HASSAIRI MAALEJ Saoussen

[email protected]

KAABI Naim

[email protected]

212


ISCAE

SETHOM Malek Salem

Email : [email protected]

HAMROUNI Fethi


MARZOUKI EP FITOURI Awatef


HALLEK Mahmoud


SELLAMI Lotfi


BARKIA Nizar


MARRAKCHI Nejib


JEDIDI Mohamed

[email protected]

SELLAMI Moncef


ZAMOURI Abdallah

Email : [email protected] Email:

BOUGHARIOU Hassen

[email protected]

DRISS Kais


GHARBI Saber


GODDI Ali


Annexe 3 : Liste de l’échantillon des sociétés Dénomination

SMIP ETELEC TIGE ESCOM AGRISTARS 213


ISCAE

M.D.O PIA I.M.T.M SAMI HMO PROSID SGTM LE MEUBLE ANCI PHONIE PHARMAGREB COELEC POLYCLINIQUE MONTPLAISIR ENI TUNISIA B.V BRITISH GAZ KUFPEC TUNISIA ECUMED/CANDAX PIONNEER HTC/DIDON LTD (PA.RESOURCES) PERENCO TUNISIA COMPANY LUNDIN NETHERLAND B.V PETROCELTIC STORM Ventures international Inc NUMHYD arl AL Thani corporation CNPC International APEX RIGOOIL INTERDE CONFECTION RAINBOW FIRATEX ARGUYTEX C.M.S TUNISIE KALINKA G.R.S CONFECTION

214


ISCAE

FASHION TEAM LUMOTEX FASHION TUNISO‐FRANCAISE DE PRODUCTION GET SER BRUEL TUNIS INVEST ENI OIL LYBYA HINKIL TOTAL TUNISIE SANOFIE AVENTIS GROUPE TUNISIE GROUPE HP

Annexe 4 Tableau

de

fréquences

relatif

à

l’échantillon

d’expert

comptable

215


ISCAE

1-Pensez1-Pensez-vous vous que le sys tème comp table des entr eprises 1996 est est en train de répondre aux besoins des u tilisateurs nationaux ?

Valide

Oui

Fré Fréquence 40

Pour ce cent 72.7



Non

15

27.3

27.3

100.0

Total

55

100.0

100.0

Graphique illustrant les résultats :

Non 15.00 / 27.3%

Oui 40.00 / 72.7%

2-Pensez2-Pensez-vous vous que le sys tème com ptable des entr eprises 1996 peut répondre aux aux attentes attentes des utilisateurs internationaux? internationaux?

Valide

Oui

Fré Fréquence 14

Pour ce cent 25.5



Non

41

74.5

74.5

100.0

Total

55

100.0

100.0


216


ISCAE

Oui 14.00 / 25.5%

Non 41.00 / 74.5%

3-Comment 3-Comment po uvez-vous qualif ier le système comptabl e des entreprises 1996 par rapport au référentiel référentiel international?

Fréquence Valide

Pour ce cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Il existe des divergences importante entre le système compta

10

18.2

18.2

18.2

Le système comptable est en harmonie

36

65.5

65.5

83.6

Le système comptable se trouve dépassé

9

16.4

16.4

100.0

55

100.0

100.0

Total


217


Le système comptable

ISCAE

Il existe des diverg

9.00 / 16.4%

10.00 / 18.2%

Le système comptable 36.00 / 65.5%

4-Jugez-vous 4-Jugez-vous qu e les limites du sys tème comptabl e des entrepr entrepr ises 1996 et ses diverg ences avec les norm es int ernation ales puis sent être surmontées ?

Fréquence Valide

Pour ce cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Oui

53

96.4

96.4

96.4

Non

2

3.6

3.6

100.0

Total

55

100.0

100.0


218


ISCAE

Non 2.00 / 3.6%

Oui 53.00 / 96.4%

6-Jugez-vous 6-Jugez-vous nécessaire une réfor me majeure du système compt able des entrepris es 1996 ?

Fréquence Valide

Pour ce cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Oui

23

41.8

41.8

41.8

Non

32

58.2

58.2

100.0

Total

55

100.0

100.0


Oui 23.00 / 41.8%

Non 32.00 / 58.2%

219


ISCAE

7-Pensez7-Pensez-vous vous qu e les PME PME Tunis Tunis iennes souf frent des lo urdeurs des obligations de préparation et de divulgation des informations financières financières requises?

Valide

Oui

Fré Fréquence 16

Pour ce cent 29.1


Non

39

70.9

70.9

Total

55

100.0

100.0



80

60

40

20 t n e c r u o P

0 Oui

Non

7-Pensez-vous que les PME Tunisiennes souffrent des lourdeurs d

8-Quelle 8-Quelle est est votre posi tio n par rapport à la nou velle norm e intern ationale spécifiqu e aux PME

Fréquence Valide

Pour ce cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Existence de telle norme est obligatoire en Tunisie

3

5.5

5.5

5.5


45

81.8

81.8

87.3


7

12.7

12.7

100.0

55

100.0

100.0

Total

220


ISCAE

Graphique illustrant les résultats : 100

80

60

40

t n e c r u o P

20

0 Existence de telle n



8-Quelle est votre position par rapport à la nouvelle norme intern

9-Pensez-vous qu' un référentiel pour l es PME est :

Valide

Fréquence 28

Pour cent 50.9



Choix

27

49.1

49.1

100.0

Total

55

100.0

100.0

Nécessité


60

50

40

30

20

t n e c r u o P

10

0 Nécessité

Choix

9-Pensez-vous qu'un référentiel pour les PME est :

221


ISCAE

10-A votr e avis la nor me internatio nale spécifiqu e aux PME peut être appliqu ée dans le cadre Tunisien?

Valide

Oui

Fréquence 47

Pour cent 85.5



Non

8

14.5

14.5

100.0

55

100.0

100.0

Total


80

60

40

t n e c r u o P

20

0 Oui

Non

10-A votre avis la norme internationale spécifique aux PME peut ê

11-Pensez-vous q ue l'appli cation de la norme IFRS pour les PME en Tunisi e aura un impact énorme sur la préparation et la présentation des états financiers ?

Fréquence Valide

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Oui

22

40.0

40.0

40.0

Non

33

60.0

60.0

100.0

Total

55

100.0

100.0


222


ISCAE

70

60

50

40

30

20 t n e c r u o P

10

0 Oui

Non

11-Pensez-vous que l'application de la norme IFRS pour les PME e

12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes so nt prêtes po ur l'application de la norme internationale?

Valide

Oui

Fréquence 13

Pour cent 23.6


Non

42

76.4

76.4

Total

55

100.0

100.0



60

40

20 t n e c r u o P

0 Oui

Non

12-A votre avis est ce que les PME Tunisiennes sont prêtes pour l'

223


ISCAE

13-Quelle est la fréquence de l'existence d'un sy stème de contrô le de gestion et de comp tabilit é analytiq ue au sein des PME Tunis iennes ?

Valide

Fréquence 24

Pour cent 43.6



Fréquence moyenne

31

56.4

56.4

100.0

Total

55

100.0

100.0

Absence


Absence 24.00 / 43.6%

Fréquence moyenne 31.00 / 56.4%

14-Jugez-vous que le système d'information comptable au sein des PME est performant ?

Fréquence Valide

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

Oui

15

27.3

27.3

27.3

Non

40

72.7

72.7

100.0

Total

55

100.0

100.0



ISCAE

Oui 15.00 / 27.3%

Non 40.00 / 72.7%

16-A votre avis l' adoptio n de la norm e IFRS/PME aura un imp act sur le processus de contrôle interne ?

Valide

Oui

Fréquence 46

Pour cent 83.6


Non

9

16.4

16.4

55

100.0

100.0

Total



Non 9.00 / 16.4%

Oui 46.00 / 83.6%

225


ISCAE

17-Le passage à la no rme IFRS/PME impl ique-t-il u ne véritable réorganisation de l'entreprise et changement de la perception de l'information financière?

Valide

Oui

Fréquence 51

Pour cent 92.7


Non

4

7.3

7.3

55

100.0

100.0

Total



Non 4.00 / 7.3%

Oui 51.00 / 92.7%

18-Pensez-vous que le perso nnel actu ellement présent au sein des PME possède les compétences et formations n écessaires pour assurer la transition vers la norme internationale et intégrer les changements ?

Valide

Oui

Fréquence 11

Pour cent 20.0


Non

44

80.0

80.0

Total

55

100.0

100.0


226


ISCAE

Graphique illustrant les résultats 100

80

60

40

t n e c r u o P

20

0 Oui

Non

3.00

18-Pensez-vous que le personnel actuellement présent au sein de

19- A votre avis est que c'est facile de procéder au changement de manuel de proc édure comp table s'il exist e conf ormément au référentiel internati onal destin é aux PME ?

Valide

Oui

Fréquence 34

Pour cent 61.8


Non

21

38.2

38.2

Total

55

100.0

100.0




ISCAE

70

60

50

40

30

20 t n e c r u o P

10

0 Oui

Non

19- A votre avis est que c'est facile de procéder au changement de

20-Comment voy ez-vous l 'équil ibre avantage/coût suit e au passage à la nor me IFRS/PME en Tunisie ?

Pour cent

Pourcentage valide

Pourcentage cumulé

9

16.4

16.4

16.4

39

70.9

70.9

87.3

7

12.7

12.7

100.0

55

100.0

100.0

Fréquence Valide

Défavorable Strictement dépendant des avantages qu'on espère récupérer Favorable Total


228


ISCAE

80

60

40

20 t n e c r u o P

0 Défavorable

Strictement dépendan

Favorable

20-Comment voyez-vous l'équilibre avantage/coût suite au passag

: 3-Comment jugez -vous la position de la Tunisie face à la nouvelle norme internationale spécifi que aux PME ?

Valide

Fréquence

Pour cent

Pourcentage valide

La Tunisie n'est pas prête pour transiter vers la nouvelle n

10

18.2

18.2

18.2

La Tunisie doit planifier la transition vers la norme inter

42

76.4

76.4

94.5

La Tunisie n'est pas intéressée à la transition vers la nor

3

5.5

5.5

100.0

55

100.0

100.0

Total

Pourcentage cumulé

Graphique illustrant les résultats


La Tunisie 10.00 / 18.2%

n'est pas prête pour 42.00 / 76.4%

229


ISCAE

24-Voyez-vous l a norme IFRS pour les PME appliqu ée en Tunisi e dans un avenir

Valide

Fréquence 23

Pour cent 41.8



Lointain

32

58.2

58.2

100.0

Total

55

100.0

100.0

Proche


Proche 23.00 / 41.8%

Lointain 32.00 / 58.2%

230


ISCAE

Annexe 5

Tableau de calcul statistique PME Annexe 6

Tableau de corrélation PME Annexe 7

Tableau de calcul statistique expert comptable Annexe 8

Tableau de corrélation expert comptable

231


ISCAE

Annexe 9 Liste des normes comptables tunisiennes en vigueur actuellement

Numéro

Libellé

NCT 1

L a norme comptable générale

NCT 2

Les capitaux propres

NCT 3

Les revenus

NCT 4

Les stocks

NCT 5

Les immobilisations corporelles

NCT 6

Les immobilisations incorporelles

NCT 7

Les placements

NCT 8

Le résultat net de l’exercice et élément extraordinaires

NCT 9

Les contrats de constructions

NCT 10

Les charges reportées

NCT 11

Les modifications comptables

NCT 12

Les subventions publiques

NCT 13

Les charges d’emprunts

NCT 14

Les éventualités et événements postérieurs à la date de clôture

NCT 15

Les opérations en monnaies étrangères 232


ISCAE

NCT 16

La présentation des états financiers des OPCVM

NCT 17

Portefeuille titre et autres opérations effectuées per les OPCVM

NCT 18

Contrôle interne et organisation comptable dans les OPCVM

NCT 19

Les états financiers intermédiaires

NCT 20

Les dépenses de recherche et développements

NCT 21

Présentation des états financiers des établissements bancaires

NCT 22

Le contrôle interne et l’organisation comptable dans les établissements bancaires

NCT 23

Les opérations en devises dans les établissements bancaires

NCT 24

Les engagements et revenus y afférents dans les établissements bancaires

NCT 25

Le porte feuille titre dans les établissements bancaires

NCT 26

Le portefeuille des états financiers des entreprises d’assurances et /ou de réassurance

NCT 27

Le contrôle interne et l’organisation comptable dans les entreprises d’assurances et /ou de réassurance

NCT 28

Les revenus dans les entreprises d’assurance et /ou de réassurance

NCT 29

Les provisions techniques dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance

NCT 30

Les charges techniques dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance

NCT 31

Les placements dans les entreprises d’assurance et /ou de réassurance

NCT 32

La présentation des états financiers des associations autorisées à accorder des micros‐crédits

NCT 33

Le contrôle

interne et l’organisation comptable dans les associations

autorisées à accorder des micros‐crédits NCT 34

Les micro‐crédits et revenus y afférents dans les associations autorisées à accorder des micros ‐crédits

NCT 35

Etats financiers consolidés

NCT 36

Participations dans les entreprises associées

NCT 37

Participation dans les coentreprises

NCT 38

Regroupement d’entreprises

NCT 39

Informations sur les parties liées

NCT40

Structures sportives privées

NCT 41


233


ISCAE

Annexe 10 Liste des normes IAS/IFRS en vigueur N° Norme

Libellé

IAS 1

Présentation des états financiers

IAS 2

Stocks

IAS 7

Tableaux des

IAS 8

Méthodes comptables, changements d'estimations et corrections d'erreurs

IAS 10

Evénements postérieurs à la date de clôture

IAS 11

Contrats de construction

IAS 12

Impôts sur le résultat

IAS 16

Immobilisations corporelles

IAS 17


IAS 18

Produits des activités ordinaires

IAS 19

Avantages du personnel

IAS 20

Comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir

IAS 21

Effets des variations des cours des monnaies étrangères

IAS 23

Coûts d'emprunt

IAS 24

Information relative aux parties liées

IAS 26

Comptabilité et reporting des engagements de retraite

234

IFRS pour les PME : Applicabilité, enjeux informationnels et organisationnels IAS 27

États financiers consolidés et individuels

IAS 28

Participations dans des entreprises associées

IAS 29

Information financière dans les économies hyperinflationnistes

IAS 31

Participations dans des coentreprises

IAS 32

Instruments financiers

IAS 33

Résultat par action

IAS 34

Information financière intermédiaire

IAS 36

Dépréciation d'actifs

IAS 37

Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels

IAS 38

Immobilisations incorporelles

IAS 39

Instruments financiers‐ Comptabilisation et évaluation

IAS 40

Immeubles de placement

IAS 41

Agriculture

IFRS 1

Première application des normes IFRS

IFRS 2

Paiement fondé sur des actions

IFRS 3

Regroupements d'entreprises

IFRS 4

Contrats d'assurance

IFRS 5

Actifs non courants destinés à être vendus et activités abandonnées

IFRS 6

Prospection et évaluation des ressources minérales

IFRS 7

Instruments financiers ‐ Information à fournir

IFRS 8

Secteurs opérationnels

IFRS 9

Instruments financiers

ISCAE

235


Libellé

ISCAE

Règle de mesure et d’évaluation

Annexe 11 : Règles de mesure et d’évaluation selon IFRS PME

236


ISCAE

Actifs incorporels et corporels

‐Comptabilisation au coût d’acquisition (inclut uniquement les coûts directes) ; ‐Evaluation au coût amorti ‐Dépréciation en charge si valeur recouvrable< valeur comptable ; ‐Frais de recherches et développement immédiatement en charge. Frais d’établissement ‐Activation interdite Good will ‐Amortissement normalement sur 10 ans ; ‐Déduction des réserves interdites ‐Goodwill négatif pris immédiatement en résultat Stocks ‐Détermination du coût de stocks sur la base de la méthode des prix moyens pondérés ou FiFo. La méthode LIFO est interdite ‐Le coût des stocks inclut le prix d’achat (y compris les frais accessoires)et les coût de conversions(directes et indirectes) ‐Les frais de distributions constituent des charges de l’exercice ‐Les stocks sont évalués au plus bas du coût et de prix de vente estimé diminuer des coûts d’achèvements et de vente Participations et entreprises ‐Influence notable présumée à partir de 20% des droits de liées vote ‐Evaluation soit au coût historique diminué des dépréciations, soit à la juste valeur par résultat Créances de l’actif circulant et ‐Evaluation au coût amorti dettes ‐Agio à amortir systématiquement sur la durée de vie de la dette (méthode actuarielle dite de l’intérêt effectif) ‐Dépréciation si le montant recouvrable devient< valeur comptable Valeurs mobilières ‐Evaluation à la valeur du marché pour les actions cotées ou susceptible d’une évaluation fiable ‐Evaluation au coût diminué des dépréciations pour les actions non cotées ‐Evaluation au coût amorti pour les instruments de dettes Provision pour risques et ‐Comptabilisation lorsque les critères suivants sont charges remplies : *Obligation actuelle résultant d’un événement passé *Une sortie de trésorerie est éteindre l’obligation est probable *Le montant de l’obligation peut être estimé de façon fiable ‐Evaluation à la meilleure estimation de l’obligation Plan de pension ‐Les plans de pension à prestation définie, y compris ceux qui sont externalisés, doivent être provisionnés ‐Les cotisations /primes payées constituent des avances sur le plan Consolidation ‐Filiales en intégration globale ‐Co‐entreprises et entreprises associées soit au coût moins dépréciation, soit mise en équivalence, soit à la juste valeur

237


ISCAE

Liste des abréviations : 238


ISCAE

BCT :

Banque centrale de Tunisie

CNPC :

Commission nationale du plan comptable

CSC/CNC :

Conseil supérieur de la comptabilité (Dénommé ultérieurement le conseil

national de la comptabilité :CNC)

BVMT :

Bourse des valeurs mobilières de Tunis

OECT :

Ordre des Experts Comptable de Tunisie

SCE :

Système comptable des entreprises

IFRS :

International Financial Reporting Standards

IAS :

International Accounting Standards

NCT :

Normes comptables Tunisiennes

PME :

Petites et Moyennes Entreprises

IS

Impôt sur les societies

:

OCDE :

Organisation de Coopération et de Développement Economiques

ISAR :

Intergovernmental Working Group of Expert on international standards

Accounting and Reporting

Groupe de travail intergouvernemental d’expert des normes international de comptabilité Et de publication

ICCA :

Institut Canadien des Comptables Agréés

IASB :

International Accounting Standards Board

239


IFAC :

International Federation of Accountants

IASC :

International Accounting Standard Committee

OICV :

Organisation international des commissions de valeurs mobiliéres

ISCAE

CNUCED : Conférence des Nations unies sur le commerce et le développement IOSCO :

International Organisation of Securities Commissions

RRNC :

Rapport sur le respect des normes et codes et recommandations de la banque

Mondiale

ISA :

International Standard of Audit

EFRAG : European Financial Reporting Advisory Group IFRIC

: International Financial Reporting Interpretation committee

US GAAP: United-States Generally Accepted Accounting Principles FASB : Financial Accounting Standards Boards EFRAG : European Financial Reporting Advisory Group

240


ISCAE

Les textes réglementaires et normes comp tables

-Cadre conceptuel : Décret n° 96-2459 du 30 décembre 1996, portant approbation du cadre conceptuel de la comptabilité -Cadre conceptuel comptable de IASB -Décision présidentielle du 07/11/2005 pour la mise en place d’un marché alternatif -Loi comptable : loi n°96-112 du 30 décembre 1996 relative au système comptable des entreprises -Manuel de ICCA

Les ouvrages

-BONNET François : La nouvelle comptabilité financière des PME aux normes IFRS ,2005 -CORPORATE REPORTING GROUP DE PWC TUNIS : Similarités et divergences: Une comparaison entre les normes comptables internationales(IFRS),Américaines(US GAAP)et Tunisiennes(NCT),première édition,2006 -DANDON Odile et DIDELOT Laurent: Maîtriser les IFRS, septembre2005 -DELOITTE :IFRS :La pratique édition 2007 -LEMAN Anne, MAILLET Catherine :Normes comptables internationales IAS-IFRS ,Foucher,23/01/2008 -LEFEBRE Francis Mémento IFRS 2008 , 19/03/2008 -MABKHOUT Abdessatar : Similarités et divergences (Une comparaison entre les normes comptables internationales, américaines et Tunisiennes, Price Waterhouse cooper,septembre 2004

241


ISCAE

-MOUSSEL François : Quel impact fiscal suite à l’adoption des normes IFRS par l’union Européenne ?,2006 -OBERT Robert :Le petit IFRS 2008 :Normes internationales de comptabilité et d’information financière, Dunod,06/02/2008 -PRICE WATERHOUSE COOPER : Découvrir les IFRS, Francis Lefebre, juillet 2007 -PRICEWATERHOUSECOOPERS :Mémento

des

Normes

Internationales

d’information

financière(IFRS) :Positionnement des Normes Comptables Tunisiennes (NCT)-De la théorie à la pratique,06/02/2007 -SAADA Ali : Gestion fiscale ,modèle ifrs et analyse financière (images comptables et fiscales de la firme, modèles d’évaluation en ifrs, choix financiers et comptables),préface de patrick boisselier ,Edition 2009 -SALAMEH Elie :Les normes IFRS et PME,S.N.2006 -YAICH Raouf « manuel des principes comptables »,Edition 1999 -ZARROUK Ridha, :Compta-Cours I, Normes IFRS-Normes tunisiennes(NC),Edition 2007 -ZARROUK Ridha, :Compta-Cours II,Normes IFRS-Normes tunisiennes, Edition 2007

Les mémoires -ABDESSLEM mohamed wassim , La normalisation comptable Tunisienne face à l’enjeu de l’harmonisation, mémoire de fin d’étude maîtrise en science comptable ISCAE Tunis ,2005 -Ben Abdeljelil.j, Ben Mansour.S, “Respect et pratique des normes comptables internationales en Tunisie”, Mémoire de fin d’études, institut supérieur de comptabilité et d’administration des entreprises, 2006

-AMANN-KELHETTER Audrey,Passage aux IFRS dans une PME création d’un outil adapté et d’un guide pour l’expert comptable, mémoire d’expertise comptable ,Novembre 2004 -FILIATRE victor, L’applicabilité des normes IFRS aux PME, mémoire de fin d’études, Ecole supérieure des sciences commerciales d’Angers,31/10/2007 -GILLES.J, Les normes IFRS améliorent-elles la présentation des états financiers, exposé et publié le 24 /09/2008

242


ISCAE

-GUEYE Birae, L’impact des normes IFRS sur les entreprises françaises et leur information financière, mémoire de recherche master ISG finance spécialité audit et expertise, promotion 2008 -HUGUES Calvin TSAFACK Zafack, Mise sur pied d’un système formel d’information comptable et financier dans une PME, Université de Douala-Maîtrise professionnelle en comptabilité- finance -KOBBI Safa, CHOYAKH Hana, Perspectives et voies de l’application des normes internationales en Tunisie, mémoire de fin d’études, école supérieur de commerce 2007/2008 -Les états financiers des PME Tunisiennes selon les normes IFRS, écrit en 2008 -NEVEUX Maxime, l’influence et les conséquences de la mondialisation sur les normes comptables internationales, mémoire fin d’étude université reims,29/08/2006 Les séminaires -DERBEL Faycel & YAICH Abderraouf : Les normes internationales IAS-IFRS : L’impact fiscal des IFRS, OECT-Congrés2007 -MABKHOUT Abdessatar Associé PriceWaterHouseCoopers : IAS-IFRS Adoption ou Adaptation &impact sur les PME, congrès international 2007 FIDEF -Union des experts comptables : Adoption des normes comptables internationales (IAS/IFRS) : Avantages et contraintes d’applications Les articles -ANCR , COTTENCEAU Christian :Simplification des normes comptables pour les PME , Financium international publié 13/032007 -AUDINET : IFRS et normes comptables en Tunisie : Divergences à remédier publié 26.04.2007 (Source rapport de la banque mondiale) -AFFES Habib , CHABCHOUB Ahmed :le système d’information comptable les déterminants de ses caractéristiques son impact sur la performance financière des PME en Tunisie, la revue des sciences de gestion, direction et gestion n°224-225,Finance ,fiscalité et comptabilité -BARCELO Yan : Le blues de la sur normalisation, CA magazine mars 2007. -COUTON Christian -DCASPL , LEVROTTO Nadine et BAYON Denis -UMR8533-CNRS-IDHE-ENSCACHAN : Nouvelles normes comptables et PME . -CLEVENOT Jean paul, associé KPMG(Kpmg.fr) :IFRS en PME 243


ISCAE

-COLLOQUE IAS –Septembre 2004 : Normalisation comptable internationale bref historique -COLASSE Bernard : harmonisation comptable internationale (de la résistible ascension de l’ias/iasb),gérer et comprendre mars 2004 n°75 -Conférence AFIC-PWC entreprise 11 septembre 2007 :le projet SMEs de IASB (GRAVIER Laurent ,associé PWC, membre du groupe de travail du CNC ,IAS et PME) -CHOUCHANE Besma :vers un cadre de comptabilité et d’information financière différentielle pour les pme Tunisiennes,3eme conférence internationale de finance, IFC3, 3-5 mars 2005 Hammamet, Tunisie -CAPPELLETTI Laurent : étude des conséquences organisationnelles et managériales de la normalisation IAS-IFRS, la revue du financier n°168 -Comment réussir votre conversion aux ifrs, deloitte -DEMARIA Samira, TELLER Robert, CORMIER Denis :incidence des choix d’exemptions comptables sur la valorisation boursière des sociétés françaises lors de la première application du référentiel ifrs,la revue du financier mars-avril 2008 n°170 -DEMARIA Samira : IFRS et PME : où en est le projet de norme, Doctorante en sciences de gestions ADMEO/CNRS-Université de Nice sophia-Atipolis -EGBERT Mc Graw,phd,fcga, Exposé présenté à la journée IFRS ,14 septembre 2007 -FRIEDRICH Brian et Laura, norme comptable internationale ias1, présentation des états financiers, le reper cga , canada 2008 -FORGEARS Remi, CPA : transition to ifrs for smaller entities, August 24, 2009 -GABSI Abderrazak, expert comptable et enseignant universitaire :NCT et IFRS similitudes et divergences, RCF n°72 printemps 2006 -GREG Edwards : Des PCGR pour les sociétés fermées.CA magazine août 2007. -Grant thornton : nouveautés ifrs : impact sur l’arrêté des comptes 2007 (Emmanuelle Gyomard ,4 décembre 2007) -Grant Thornton :ifrs news, juillet 2009 -HARRY Everaert, PLOMTEUX Pierre, IFRS pour PME ? 19/09/2007,l’Echo.be

244


ISCAE

-HIGGINS Karen et GRENDLEY Clair , deloitte et touche llp :IFRS 1 :première adoption des ifrs 27 avril 2009 ,CA comptable agrée au canada (webinare) ptcifrs.com -IASB press release : IASB publishes draft IFRS for SMES 15 February 2007 -KLEIBOLD Thorsten et CHAPUIS Benjamin, Newsletter centre de compétence PME (12.04.2007) - Les recommandations de la banque mondiale au système comptable en Tunisie, Source rapport de la banque mondiale, article le 26.04.2007 -MIDDLEMISS Jim : Plusieurs croient que l’adhésion aux normes IFRS ne pouvaient avoir lieu à un meilleur moment, alors que d’autres s’en inquiètent.CA magazine juin 2006. -Mc SWEEN Pierre-Yves: Modernisée en 2004, la norme d’indépendance semble avoir touché davantage les CA dans les cabinets de petite et de moyenne taille, CA magazine décembre 2007. -MALCIU Liliana , avantage et difficulté sur l’application des normes ifrs pour les pme roumaines -OBERT Robert, diplômé d’expertise comptable, docteur en sciences de gestion, Des normes comptables pour les PME : L’expérience Britannique et Canadienne R.F.C 405, Décembre 2007 -OBERT Robert :la norme iasb « ifrs pour pme » ,R.F.C 424 Septembre 2009 -OUVRARD Stéphane, DEGOS Jean-Guy : l’influence des normes d’information financières sur la convergence des règles fiscales et comptables française, la revue du financier mais-juin 2007, n°165 -PRICEWATERHOUSECOOPERS : Lettre IFRS PME Numéro 7-Décembre 2007 -PAPER Xavier (associé, paper audit et conseil) :L’adaptation des normes IFRS aux PME Une opportunité pour les entreprises cotées ?, Juin 2007 -PIGNATEL Isabelle, OHANESSIAN Rober : normes ifrs et politique de communication financière vers un nouveau contenu informationnel, Euroned-Marseille, Ecole de management -PIGET Patrick : normes ifrs et analyse financière les nouveaux ratios, la revue du financier juillet-Août 2005 n°154 -RFC comptable la revue d’information au service de la fonction comptable, article paru 09/2007 -RFC comptable-n°338 article paru 04/2007 -RCF : Vision des comptables agrées du Canada,,n°79 hiver 2008 -RCF n°72 printemps 2006 245


ISCAE

-Réglt CE 1274/2008 modifié par les réglts CE 53/2009 et CE 70/2009, IAS1 présentation des états financiers (révisée en 2007) -ROMANO Simon, GREWAL Ramandeep : vers l’adoption des ifrs en 2011 présentation de l’information financière et autres questions d’ordre juridiques susceptible d’intéresser les entreprises canadiennes ,actualités –valeurs mobiliers de stikeman elliot, février 2009 -SUTER Daniel, associé bale, membre de la commission des swiss GAAP,RPC et du comité technique :que choisir les ifrs pour les pme ou les swiss GAAP RPC ?,disclose novembre 2007 -TCHOTOURIAN Ivan: Les PME ne veulent pas des normes IFRS, gouvernance 28 juin 2008 -TRIGUI Thouraya,DEA en comptabilité :Les pratiques comptables des dirigeants des PME en Tunisie :Un état des lieux, RCF n°63 premier trimestres 2004 -UEA PME (Union Européenne de l’artisanat et des petites et moyennes entreprises :les futures normes comptables internationales pour les PME - VILLACAMPA Francisco, Décision micro :IAS/IFRS s’adapte aux PME -XAVIER Paper, associé de paper Audit et conseil :y aura-t-il bientôt des normes ifrs pour les pme Entretien , reforme 2008 quels enjeux pour l’entreprise -XAVIER Paper : l’adaptation des normes ifrs aux pme, une opportunité pour les entreprises cotées, juin 2007 -YAICH Abderraouf :Les règles fiscales et la convergence vers les IFRS,RCF n°73 –été 2006 -YAICH Abderraouf :Intégrer le contrôle interne dans le modèle de gestion des PME :RCF n°78automne 2007 -ZANCANARO gille, DE GELING jacques :présentation de états financiers en IFRS :la fin annoncée du compte de résultat ,conférence ima France, mercredi 4 avril 2007 Les sites Web de référence -www.efrag.org -www.focus ifrs.com -www.iasb.org -www.ias plus.com 246


ISCAE

-www.icca.ca -www.procomptable.com -www.uec.com.tn -www.mazars.com Autres références -Base des conclusions sur l’Exposé-Sondage : Norme internationale D’information financière pour les petites et moyennes entités (Commentaires à recevoir au plus tard le 1er octobre 2007) -Exposé-Sondage, Norme internationale d’information financière pour les petites et moyennes entités (Commentaires à recevoir au plus tard le 1er octobre 2007) -Focus IFRS.com : Travaux de l’IASB IFRS pour les entités non cotées (IFRS et PME) -Guide d’application (projet), exemple d’états financiers et liste d’information à fournir, Exposé-Sondage Norme internationale D’information financière pour les petites et moyennes entités (Commentaires à recevoir au plus tard le 1er octobre 2007) -Guide de L’ICCA sur l’adoption des IFRS au canada -GELARD

gilbert

membre

de

IASB/Les

normes

comptables

internationales

(IAS-

IFRS) :Ojectif,Structure,Organisation :L’IASB et l’union Européenne normes actuelles et programme de travail la convergence,Fevrier 2003 -L’information financière des sociétés fermées préparée par le conseil des normes comptables -Rapport sur le respect des normes et codes RRNC , République Tunisienne (octobre 2006) -IFRS for SMEs , 9 july 2009

247


ISCAE

Table des matières Introduction générale ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 1 Première partie : Adéquation de la norme IASB « IFRS pour les PME » dans le contexte Tunisien ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 7 Chapitre I : Entre la nécessité ou le choix d’un référentiel comptable pour les entités qui n’exercent pas de responsabilité publique en Tunisie ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 8

Section 1 : Les utilisateurs et leurs besoins informationnels dans une PME ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 8 1.1 Qualité de l’information requise par les utilisateurs externes ---------------------------- 8 1.2 Utilité à la prise de décision interne et besoin de management ------------------------- 14 1.3 Compromis avantage /Coût ----------------------------------------------------------------- 16

Section 2 : Le système comptable des entreprises et le degré de réponse aux attentes des utilisateurs des entités privées ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 20 2.1 Aptitude et limites du système comptable Tunisien face aux besoins des utilisateurs externes --------------------------------------------------------------------------------------------- 20 2.2 Etat de divergence et convergence entre les normes Tunisiennes et la norme IFRS pour les PME --------------------------------------------------------------------------------------- 28 2.3 Les perspectives de développement du système comptable des entreprises face à la norme IFRS pour les PME ------------------------------------------------------------------------ 49

Section 3 : La pertinence d’un choix pour les PME Tunisiennes : La nouvelle norme IFRS face au référentiel comptable Tunisien ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 55 3.1 Harmonisation comptable internationale : ------------------------------------------------- 55 3.2 Rapport sur le respect des normes et codes et recommandations de la banque Mondiale (ROSC) --------------------------------------------------------------------------------- 63 3.3 IFRS pour les PME et full Ifrs --------------------------------------------------------------- 66 3.3.1 Degré de dépendance et de simplification par rapport au full ifrs ----------------- 66 3.3.2 Approche possible pour l’élaboration de normes comptables à l’intention des PME Tunisiennes ------------------------------------------------------------------------------- 70 Chapitre II : Impact de la nouvelle norme IFRS pour PME sur la présentation des états financiers ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 78

Section 1 : Changement sur la communication financière de l’entreprise ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 78 248


ISCAE

1.1 Incidences du changement du référentiel sur l a qualité de l’information produite --- 78 1.2 Impact sur la prise de décision--------------------------------------------------------------- 97

Section 2 : Modalité de perception du nouveau langage de la norme IFRS pour les PME 101 2.1 Difficultés engendrées au niveau de son application (1 er passage) ------------------- 101 2.2 Contraintes à respecter pour conserver la pertinence et la fiabilité de l’information financière : ---------------------------------------------------------------------------------------- 107 Deuxième Partie : Enjeux informationnels et organisationnels des IFRS pour les PME ‐‐‐‐109 Chapitre I : Impact de la norme IFRS pour PME sur le système d’information et la prise de décision ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 110

Section 1 : Incidence informationnelle du passage à la norme IFRS pour les PME ‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 110 1.1 Harmonisation du langage de communication------------------------------------------- 110 1.2 Consolidation des parts de marché et amélioration de leurs concurrences ---------- 123

Section 2 : Démarche d’application des IFRS pour les PME ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐127 2.1 Complexité et dépendance par rapport au full ifrs -------------------------------------- 127 2.2 Equilibre avantage /coûts ------------------------------------------------------------------ 135 Chapitre II : Implication du passage à la norme IFRS pour les PME sur l’organisation au sein de l’entreprise et sur la perception de l’information financière ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 138

Section 1 : Impact opérationnel et organisationnel ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 138 1.1 Préalable matériel --------------------------------------------------------------------------- 138 1.2 Préalable humain --------------------------------------------------------------------------- 145

Section 2 : Enjeux de la première application du nouveau référentiel ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐149 2.1 Incidence sur les états financiers ---------------------------------------------------------- 149 2.2 Coût du passage : ---------------------------------------------------------------------------- 157 PARTIE EMPIRIQUE : ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐165

‐Présentation générale de l’enquête : ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 165 I-Méthodologie de recherche : ----------------------------------------------------------------- 167 II –Analyse des résultats ------------------------------------------------------------------------ 172

Conclusion générale ‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 195 249

ias,ifrs

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