coteos

Los distintos criterios de costeo Un aspecto crítico para las empresas manufactureras es el cálculo del costo de los productos fabricados, ya que éste constituye un elemento clave en la determinación del precio de venta y consecuentemente de la utilidad. En tu curso de contabilidad de costos estudiaste los distintos sistemas que pueden aplicarse para asignar los costos de producción a los artículos fabricados por una empresa, partiendo de que en principio todos los costos de producción deben ser absorbidos por los productos.

¿uáles son los dos criterios o métodos contables de costeo!

"in embargo, ante la pregunta de cuál es el costo de producción que debe cargarse a las unidades fabricadas, la contabilidad ofrece dos respuestas o criterios distintos, que se conocen ba#o los nombres de costeo absorbente y costeo directo. Es impor importan tante te resalt resaltar ar que estos estos dos criter criterios ios son distin distintos tos entre entre sí en lo que respec respecta ta e$clus e$clusiv ivame amente nte al tratamiento que debe dársele a los costos de producción, pero e$iste una coincidencia total en lo referente al mane#o de los otros costos distintos a los de producción, como los gastos de venta y de administración, en los cuales cuales ambos están de acuerdo que son gastos del periodo que como tales deben llevarse llevarse a resultados, resultados, y que consecuentemente no son inventariables, es decir, no forman parte del costo de los inventarios.  osteo absorbente

%a#o este criterio o método, a los artículos fabricados por una empresa se les debe cargar el total de costos de producción producción en que se incurrió incurrió durante su proceso proceso de manufactur manufactura, a, independie independienteme ntemente nte de si estos costos son fi#os o variable se consideran gastos del periodo.

211

&or e#emplo, supongamos que 'ábricas (eptuno, ".). produ#o *,+++ unidades, de las cuales vendió ,+++ y le quedaron en el inventario -,+++, incurriendo en un costo total de producción de  */+,+++. 0el costo anterior  /1+,+++ es fi#o y 2*+,+++ variable. )dicionalmente, la empresa tuvo  -2+,+++ de gastos de venta 3incluyen una comisión a vendedores de 4+5 sobre las ventas6 y  -+,+++ de gastos de administración 3todos son fi#os6. La administración de la empresa desea saber cuál es el costo de su inventario y cuál es el costo de lo vendido. &ara responder a esas preguntas, primero se determina el costo de producción unitario promedio7  */+,+++ osto 8otal de &roducción 999999999999999 :  4+/.;1 *,+++ unidades, producción total on base en este costo de producción unitario promedio se calcula el costo del inventario y el costo de lo vendido7
osto 8otal de &roducción  */+,+++

-,+++ unida des

*,+++ unida des


osto de >entas  --,1++ ,+++ unida des

osteo absorbente. %a#o el método de costeo absorbente, a los productos se les debe asignar el total de costos de producción. osteo directo

El método de costeo directo, conocido también como costeo variable, sigue el criterio de asignar a las unidad unidades es produc producida idas s e$clus e$clusiv ivame amente nte aquell aquellos os costos costos de produc producció ción n que son variab variables les en relaci relación ón precisamente con la actividad de producción, y los costos fi#os se llevan directamente como gastos del periodo. &ara evitar una posible confusión es necesario aclarar acerca de los dos nombres anteriores. "e le da el nombre nombre de directo directo porque sólo considera considera como inventariabl inventariables es aquellos aquellos costos costos de producción producción que varían varían directamente con el volumen, esto es, los costos variables, y no porque incluya los costos directos de producción

212

3en el inciso ./ de esta unidad se ?ace referencia al ?ec?o ?istórico que acu@ó el término de AdirectoB6. Un costo directo no necesariamente es un costo variable. omo ya sabes, un costo directo 3en oposición a un costo indirecto6 es aquél que fácilmente se puede identificar con un producto, con una actividad o con un departamento, y un costo variable 3en oposición a un costo fi#o6 es aquél cuyo monto está su#eto a los niveles de la actividad que lo genera. 8enemos por e#emplo el caso de la mano de obra directa, el cual frecuentemente es un costo directo fi#o. &or todo lo anterior podemos concluir que técnicamente es más correcto el nombre de costeo variable. "in embargo, debido a que en la práctica se le conoce más como costeo directo, en este libro se usarán los dos nombres. Empleando los mismos datos de 'ábricas (eptuno, ".)., veamos cuál es el costo de producción de los inventarios, así como el costo de lo vendido. 0e los  */+,+++ de costos de producción, de acuerdo con la información que se proporcionó,  /1+,+++ son fi#os y  2*+,+++ son variables. on esta información podemos determinar el costo de producción unitario promedio7 ostos >ariables de &roducción  2*+,+++ 99999999999999999 :  + Unidades &roducidas *,+++ on base en este costo de producción unitario promedio se calcula el costo del inventario y el costo de lo vendido7
osto 8otal de &roducción  */+,+++

ost o >aria ble de &rod ucció n  2*+, +++

ost o 'i#o de &rod ucció n  /1+, +++

213

entas  /+,+++

Cesultados del &eriodo

'igura .-. osteo directo.

%a#o el método de costeo directo a los productos se les asignan sólo los costos variables de producción. Los costos fi#os de producción

214

D(8)%)

.-. 'ormulación del Estado de Cesultados ba#o el enfoque de costeo absorbente El estado de resultados ba#o el método de costeo absorbente sigue el enfoque tradicional, es decir, los gastos se presentan agrupados segFn la función de la empresa en que se originan7 Gastos de >enta, Gastos de  )dministración, Gastos 'inancieros, etc. "u característica principal, además de que en el osto de >entas incluye una parte fi#a de los costos de producción, es que no ?ace distingo alguno de los costos en lo que respecta a su comportamiento con relación al volumen de actividad, esto es, no los separa en sus partes fi#as y variable.

¿uáles son las principales caracteH rísticas del estado de resultados ba#o el enfoque de costeo absorbente!

&ara e#emplificar lo anterior supongamos que cada uno de los artículos que produce 'ábricas (eptuno 3el e#emplo que se mane#ó en el apartado anterior6 se vende en -++. El Estado de Cesultados, ba#o el enfoque de costeo absorbente es7 'ábricas (eptuno, ".). Estado de Cesultados 3osteo absorbente6 8rimestre que termina el /4 de marIo de -+J/ >entas 3,+++ =  osto de >entas Utilidad %ruta Gastos de >enta Gastos Utilidad (eta

 K

1;;,1 de

 -2+,+++ -+,+++

1 

215

D(8)%)

Los gastos de venta y los gastos de administración, como ya se sabe, se llevan directamente a los resultados del periodo y no se asocian con los inventarios. En el método de costeo absorbente el costo de ventas incluye la parte proporcional de los costos fi#os de producción que le ?a sido asignada a los artículos que se vendieron. )dicionalmente, no se ?ace separación alguna entre costos fi#os y costos variables.

E#ercicio &itos y 'lautas, ".). fabricó durante el periodo actual -+,+++ unidades, de las cuales le quedan en e$istencia 2+,+++. El costo total de producción fue  /+K*++,+++, de los cuales  K+++,+++ son fi#os. Los gastos de venta fueron  4+K+++,+++, de los cuales  -K+++,+++ fueron fi#os. )dicionalmente incurrió en  42K+++,+++ de gastos de administración. El precio de venta es de  4++ cada a rtículo. "e pide7 'ormular el Estado de Cesultados ba#o el método de costeo absorbente. ./. 'ormulación del Estado de Cesultados ba#o el enfoque de costeo directo onat?an Marris 4, considerado ?istóricamente el iniciador del costeo directo, al describir las prácticas que en materia de contabilidad de costos seguía la empresa en la que él prestaba sus servicios, e$plicaba este método de costeo en los siguientes términos7  )l total de los costos de producción estándar le restamos los costos indirectos con el fin de lograr un Estado de &érdidas y Ganancias mensual que muestre un aumento en las utilidades cuando las ventas se incrementan, y una disminución en las utilidades cuando ba#an las ventas, independientemente de la actividad de producción. Es pertinente aclarar que la cita anterior corresponde a la realidad de las empresas norteamericanas de la década de los a@os treinta, ya que en Estados Unidos, de los tres elementos del costo de producción 3material directo, mano de obra directa y costos indirectos6, los dos primeros son variables, y en aquélla época la mayoría de los costos indirectos de producción eran costos fi#os. En pocas palabras, cuando Marris dice que elimina los costos indirectos de producción, debemos entender que se están eliminando los costos fi#os de producción. 0entro de este conte$to, el estado de resultados elaborado ba#o el ¿uál es la enfoque de costeo directo o costeo variable, tal y como ya se e$plicó, característica esencial incluye en el costo de ventas sólo los costos variables de producción. del estado de resultados  )dicionalmente, lo más relevante en cuanto a su forma es presentar los formulado costos agrupados en su categoría de variables y fi#os, así como ba#o el enfoque de también reportar el margen de contribución. costeo directo!

4 Marris, onat?an, AN?at did Oe earn last mont?!B, ()) %ulletin, vol. 4;, no.4+, citado por ?arles Neber, 8?e Evolution of 0irect osting, enter for
216

U(<0)0  D"8ED 0
Es importante se@alar que en nuestro país la mano de obra directa normalmente es un costo f i#o, ya que su monto no está en función del volumen de producción. onsecuentemente, al aplicar el método de costeo directo, las empresas me$icanas incluirían sólo el material directo, alguna parte de la mano de obra directa en caso de e$istir un componente de ésta que fuera variable y los costos indirectos variables.  ) continuación se presenta, a vía de e#emplo, el Estado de Cesultados de 'ábricas (eptuno ba#o el método de costeo directo. Cecordando, los datos eran7 produ#o *,+++ unidades de las cuales vendió ,+++ y le quedaron en el inventario -,+++, incurriendo en un costo total de producción  */+,+++. 0el costo anterior   /1+,+++ es fi#o y  2*+,+++ variable. )dicionalmente la empresa tuvo  -2+,+++ de gastos de venta 3incluyen una comisión a vendedores de 4+5 sobre las ventas6 y  -+,+++ de gastos de administración 3todos son fi#os6. El precio de venta es de  -++ cada artículo. 'ábricas (eptuno, ".). Estado de Cesultados 8rimestre que termina el /4 de marIo de -+J/ >entas ostos >ariables7 osto de producción 3+Q = ,+++6  /+,+++ omisiones 34+5 = 4K-++,+++6 4-+,+++ argen de ontribución ostos 'i#os7 0e producción /1+,+++ Gastos de >enta 4-+,+++ QQ Gastos de )dministración -+,+++ &érdida (eta

 4K-++,+++ 2*+,+++ ;-+,+++

;/+,+++ 3 4+,+++6

Q Los costos variables totales de producción entre volumen de producción7  2*+,+++ R *,+++ QQ Gastos de >enta totales menos Gastos de >enta >ariables7  -2+,+++ S 34+5 =  4K-++,+++6 %a#o costeo directo, en el estado de resultados se agrupan los costos fi#os y variables y se reporta el margen de contribución. Los costos fi#os de producción se llevan en su totalidad a resultados.

E#ercicio /

&itos y 'lautas, ".). fabricó durante el periodo actual -+,+++ unidades, de las cuales le quedan en e$istencia 2+,+++. El costo total de producción fue  /+K*++,+++, de los cuales  K+++,+++ son fi#os. Los gastos de venta fueron  4+K+++,+++, de los cuales  -K+++,+++ fueron fi#os. )dicionalmente incurrió en  42K+++,+++ de gastos de administración 3todos son fi#os6. El precio de venta es de  4++ cada artículo. "e pide7 'ormular el Estado de Cesultados ba#o el método de costeo directo.

217

D(8)%)

.2. ontroversia contable entre los dos criterios de costeo En sentido estricto los métodos de costeo absorbente y de costeo directo no se deben ver como si fueran procedimientos alternativos que producen más o menos los mismos efectos sobre los resultados del e#ercicio y sobre la valuación de inventarios. "e trata de una verdadera controversia contable, ya que las cifras que se obtienen tanto de inventarios como de utilidad o de pérdida pueden ser muy diferentes.

¿uál es la controverH sia fundamental entre el costeo absorbente y el costeo directo!

 ) continuación se presenta un cuadro resumen comparando las cifras que se determinaron en el e#emplo de 'ábricas (eptuno, ".) 3ver apartados .4.4 y .4.-, así como el .- y ./67 osteo absorbente

osteo directo


 -+;,1++

 4-+,+++

osto de lo

 --,1++

 /+,+++

Utilidad

 ;;,1++

3 4+,+++6

omo se puede observar, las diferencias en las cantidades de cada uno de los conceptos son muy importantesT de ?ec?o, daría la impresión que se trata de dos compa@ías distintas. 8anto el inventario como el costo de lo vendido son mayores ba#o costeo absorbente. En el caso de los resultados del e#ercicio, ba#o costeo directo la empresa obtiene una pérdida de  4+,+++, en cambio, ba#o el otro método logra una utilidad bastante satisfactoria de  ;;,1++. En resumen, el mensa#e que se está trasmitiendo a los lectores de los reportes contables no es el mismo. (o se trata de un problema de la forma en que se presenta la información, la situación es más profunda, ya que se refiere al contenido mismo de la información. Los resultados de operación de una empresa y el costo de sus inventarios no deberían verse aumentados o disminuidos en una forma tan significativa simplemente por un procedimiento contable. ediante un e#emplo muy sencillo veamos cuál es el centro de esta controversia entre los dos métodos de costeo. "upongamos que una empresa presenta los siguientes datos relativos a sus actividades de producción y de ventas7 &eriodo 4 Unidades

2++

&eriodo 2++

Unidades >endidas

+

++

&eriodo / -++

&eriod o2 ++

2++

2++

ada uno de los artículos se vendió en *+. El costo de producción es  -+ por cada unidad más  4-,+++ en cada periodo. Los Gastos de >enta y )dministración son de  2,+++ cada periodo. Enseguida se presenta el Estado de Cesultados para cada uno de estos periodos ba#o el método de costeo absorbente.

218

U(<0)0  D"8ED 0
&eriod >entas osto de >entas Utilidad %ruta Gastos de >enta y )dmón. Utilidad (eta
&eriodo

&eriodo

&eriodo 2

+







+ 

/+ 4*,+ 2,++ 42

-, ,++ 2,++ -,++

4,+ 4,++ 2,+++ 4-,+

3  -+,+++ Q

 4+,+++ 3a6

+ 3b6

 *,+++ 3c6

Q osto 8otal de &roducción &eriodo 4 :  4-,+++  3 -+ = 2++6 :  -+,+++ osto Unitario :  -+,+++R2++ :  1+ osto 8otal de &roducción &eriodo - :  4-,+++  3 -+ =  2++6 :  -+,+++ osto Unitario :  1+ osto de >entas : ++ =  1+ :  /+,+++ 3a6 3Unidades producidas en periodo 4  unidades producidas en periodo - 6 S Unidades >endidas : Unidades entas  4+,+++  V 4-,+++  3-++ =  -+6W S + :  -,+++ 3b6 Unidades en entas7 2++ unidades =  2+ :  4,+++ 3c6 ++ unidades producidas S 2++ unidades vendidas : -++ unidades entas ostos >ariablesQ argen de ostos 'i#osQQ Utilidad (eta
&eriodo -

&erio do /

+

&eriodo 2  /-,+++

+ +  4,+++ 34,+++6

4-,+++ /,+++ 4,+++  -+,+++

*, -2,++ 4,+ 

*,+++ -2,+++ 4,+++  *,+++

 *,+++ 3a6



+

 2,+++ 3c6

2,+++

Q Unidades vendidas = costos variables de producción 3 -+6 QQ  4-,+++ 3costos de producción6   2,+++ 3Gastos de >enta y )dministración6 3a6 2++ unidades =  -+ 3b6 -++ unidades =  -+ 3c6 -++ unidades =  -+

219

D(8)%)

0iferencias entre los dos métodos omparando la información ba#o cada uno de los métodos podemos observar lo siguiente7 4. El precio de ventas por unidad, el costo variable unitario y los costos fi#os se mantuvieron uniformes en los cuatro periodos. -. El monto más alto de ventas fue en el periodo -. %a#o costeo directo, en ese periodo también la utilidad es la más alta. %a#o costeo absorbente en ese periodo las utilidades son las de mayor monto, sin embargo, son inferiores a las reportadas ba#o costeo directo. /. En los periodos / y 2 las ventas fueron iguales, sin embargo, ba#o costeo absorbente en el periodo / la utilidad reportada es de  -,+++ y en el cuatro es de  4-,+++. %a#o costeo directo, a un mismo nivel de ventas corresponde un mismo monto de utilidad 3cuando se dan las condiciones se@aladas en el punto primero6.  ) manera de conclusión se puede afirmar que el costeo directo va más en línea con lo que pudiéramos esperar aplicando el sentido comFn. Esto es, si una empresa vende lo mismo al mismo precio y tiene los mismos costos, esperaríamos la misma utilidad. 0el mismo modo, si una compa@ía incrementa sus ventas manteniendo sus costos y precio de ventas iguales, se esperaría que la utilidad también se incrementara. Drigen de las diferencias &ara entender el porqué de los distintos efectos sobre el costo del inventario y sobre la utilidad, primero veamos los montos de las diferencias en el cuadro siguiente7 Utilidad costeo absorben

Utilidad costeo directo

0iferenci a



0iferenci a

&erio

3 2,+++6

3

3

 -+,+++

 *,+++

3

&erio

 42,+++

 -+,+++

 ,+++

 4+,+++

 2,+++

3 ,+++6

&erio

 -,+++

 *,+++

 ,+++

+

+

+

&erio

 4-,+++

 *,+++

3 2,+++6

 *,+++

 2,+++

3 2,+++6

En el periodo 4 la pérdida con base en costeo directo es mayor en  4-,+++ que ba#o costeo absorbente, en cambio, el inventario final ba#o costeo directo es inferior en  4-,+++ comparado con la misma cifra determinada ba#o costeo absorbente. En el periodo - la utilidad ba#o costeo directo e$cedió en  ,+++ a la utilidad ba#o costeo absorbenteT por  el contrario, el inventario final ba#o costeo absorbente es superior en  ,+++ sobre el calculado aplicando costeo directo. En el periodo / la utilidad ba#o costeo directo es superior en  ,+++ a este mismo concepto calculado de acuerdo con el costeo absorbente. En este periodo el costo del inventario final fue de  + ba#o los dos métodos de costeo, ya que no ?abía unidades en e$istencia. &or Fltimo, en el periodo 2 la utilidad ba#o costeo directo fue inferior en  2,+++ comparada contra este mismo concepto determinado aplicando costeo absorbente. El inventario por co steo directo es inferior en  2,+++.

220

U(<0)0  D"8ED 0
Efectos sobre el monto de la utilidad En el e#emplo anterior se puede observar que en la no coincidencia de utilidades entre los dos métodos de costeo #uegan un papel muy importante, en el caso del costeo absorbente, los niveles de producción. En cambio, ba#o costeo directo los niveles de producción no tienen efecto alguno sobre el monto de las utilidades.

Situación

Costeo absorbente

Costeo directo

&roducción X >entas 3unidades6

La utilidad será mayor 

La utilidad será menor 

&roducción : >entas 3unidades6

Utilidad igual a la de costeo directo

Utilidad igual a la de costeo absorbente

&roducción Y >entas 3unidades6

La utilidad es menor 

La utilidad es mayor 

'igura ./. omparación del efecto sobre las utilidades de las diferencias entre las unidades producidas y las unidades vendidas ba#o los dos métodos de costeo. uando el volumen de producción es superior al de ventas, la utilidad ba#o costeo absorbente es mayor  que la que se determinaría ba#o costeo directo, debido a que parte de los costos fi#os de producción se quedan formando parte del inventario. En cambio, ba#o el segundo enfoque, por lo menos todos los costos fi#os de producción en que incurrió la empresa en el periodo se llevan a resultados. >er el periodo 2 del e#emplo anterior. uando el volumen de producción es igual a las ventas, la cifra de utilidad neta ba#o ambos métodos de costeo es la misma. Esto se debe a que en los dos casos los costos fi#os de producción en que incurrió la empresa se llevan a resultadosT ba#o costeo absorbente formando parte del costo de ventas y ba#o costeo directo como un elemento adicional de los costos fi#os del periodo. "upongamos, a manera de e#emplo, que en el periodo 4 se vendieran las 2++ unidades que se fabricaron en ese periodo y veamos en el cuadro que se presenta a continuación que la utilidad neta a la cual se llega es la misma. osteo absorbente

osteo directo

>entas

>entas

osto de >entas Utilidad %ruta Gastos de >enta Utilidad

y

-+,+++ 4-,+++ 2,+++  *,+++

ostos >ariables argen de ontribución ostos 'i#os Utilidad

*,++ -2,+++ 4,+++  *,+++

uando el volumen de producción es menor al volumen de ventas, la utilidad ba#o costeo absorbente es menor que la que se obtiene ba#o costeo directo. Esto se debe a que, ba#o el primer enfoque, parte de los costos fi#os de producción de periodos anteriores que se ?abían quedado formando parte del costo del inventario están pasando a ser parte del costo de ventas de este periodo, #unto con los costos fi#os de producción incurridos en el periodo actual. En cambio, ba#o costeo directo, sólo los costos fi#os de producción del periodo actual se están llevando a resultados. >er periodos - y / del e#emplo.

221

D(8)%)

ontroversia 0e las comparaciones anteriores se puede llegar a la conclusión de que el costeo directo y el costeo absorbente mane#an una idea totalmente distinta respecto a la naturaleIa de los costos fi#os de producción. El costeo directo los considera como un gasto del periodo y como tal se deben llevar directamente a resultados sin pasar por los inventarios. Los que sostienen este punto de vista afirman que se incurre en los costos fi#os de producción en función del transcurso del tiempo y no porque se fabriquen muc?as o pocas unidadesT es decir, estos costos no tienen nada que ver con la cantidad de unidades producidas.
osteo absorbente

osteo directo

ostos fi#os de producción

ostos fi#os de producción


osto de ventas

Gastos del periodo

&érdidas y ganancias

&érdidas y ganancias

Los costos fi#os de producción forman parte 'igura .2. ontroversia entre el costeo absorbente y el costeo directo.

- &ara una mayor amplitud en relación con este tema se recomienda leer Green, 0avid, ) oral to 0irect osting ontroversy!, en Zeller, 222

8?omas y "tep?en [eff, 'inancial )ccounting 8?eory, cGraOHMill.

223

U(<0)0  D"8ED 0
La controversia fundamental entre el costeo directo y el costeo absorbente reside en la concepción que tiene cada uno de estos métodos del costo fi#o de producción. %a#o costeo absorbente se considera un activo, en cambio, ba#o costeo directo se considera un gasto del e#ercicio.

E#ercicio 2

4. &roductores Unidos, ".). presenta a continuación una estadística de su producción y sus ventas de los Fltimos tres periodos, así como ciertos datos relativos a sus costos y precio de venta.

&eriodo 4

&eriodo -

&eriodo /

Unidades producidas

4

4

4

Unidades vendidas

+

-

4

ada artículo se vende en  ++. Los costos de producción son7 variables  41+ por unidad y  -++ por  periodo. Los gastos de venta y administración son  4++ por periodo. "e pide7 a 6 Utilidad de cada uno de los periodos ba#o costeo absorbente b6 Utilidad de cada uno de los periodos ba#o costeo directo. c 6 osto del inventario final en cada uno de los periodos ba#o costeo absorbente. d6 osto del inventario final en cada uno de los periodos ba#o costeo directo. e 6 0iferencia de utilidad en cada uno de los periodos. f 6 0iferencia del inventario final en cada uno de los periodos. g6 ontrastar el volumen de producción y el volumen de ventas en cada uno de los periodos y se@alar la forma en que se vio afectada la utilidad, tanto por costeo absorbente como por costeo directo. .1. Los principios de contabilidad me$icanos y el costeo directo  omo ya sa be mo s, la pr ob le mát ic a d e lo s p ri nc ipi os de contabilidad pertenece al ámbito de la contabilidad financiera y no al de la contabilidad administrativa. "in embargo consideramos oportuno presentar en forma general la situación que guarda el costeo directo con los principios de contabilidad me$icanos.

223

¿uál es la situación del costeo directo frente a los principios de contabilidad de nuestro país!

D(8)%)

El %oletín H2 se@ala te$tualmente7  )tendiendo a que en la técnica contable abundan las reglas de carácter alternativo y tomando en cuenta que segFn las circunstancias las empresas pueden obtener información más acorde a sus necesidades con tal o cual sistema, ?emos considerado que la valuación de las operaciones de inventarios puede ?acerse por medio de costeo absorbente o costeo directo\ / Esto quiere decir que en é$ico es válido que las empresas apliquen para fines e$ternos el enfoque de costeo absorbente o el de costeo directo. En la parte introductoria del mencionado boletín se presentan comentarios relativos tanto a lo controvertido del tema como a los criterios en que se basó la omisión de &rincipios de ontabilidad para #ustificar la aceptación de los dos métodos de costeo. ) este respecto dice7
/ %oletín H2
224

U(<0)0  D"8ED 0
E#ercicio 1

4. 0e acuerdo con los principios de contabilidad, en é$ico para costear los inventarios7 a 6 "ólo se puede aplicar costeo directo. b6 "ólo se puede aplicar costeo absorbente. c 6 "e pueden aplicar simultáneamente en una empresa costeo directo y costeo absorbente. d6 "e puede aplicar costeo absorbente o costeo directo segFn eli#a la empresa. -. Los principios de contabilidad me$icanos, a nivel internacional, son los Fnicos que7 a 6 )ceptan simultáneamente costeo absorbente y costeo directo. b6 (o aceptan el costeo directo. c 6 (o aceptan el costeo absorbente. d6 (o aceptan ni el costeo directo ni el costeo absorbente. /. )lgunas empresas me$icanas que cotiIan sus valores en bolsas internacionales7 a 6 Man tenido que abandonar la aplicación de costeo absorbente. b6 onvertir su información elaborada originalmente ba#o costeo directo a costeo absorbente. c 6 onvertir su información elaborada originalmente ba#o costeo absorbente a costeo directo. d6 Man tenido que seguir con la aplicación de costeo directo. 2. (umerosas empresas me$icanas grandes y medianas aplican la práctica siguiente7 a 6 &ara fines administrativos aplican costeo directo y para fines e$ternos costeo absorbente. b6 &ara fines administrativos aplican costeo absorbente y para fines e$ternos costeo directo. c 6 8anto para fines administrativos como para fines e$ternos aplican costeo directo. d6 8anto para fines administrativos como para fines e$ternos aplican costeo absorbente.

.. onversión del Estado de Cesultados de costeo directo a absorbente

omo se anotó en el apartado anterior, varias empresas de nuestro país aplican para fines administrativos, es decir en la información que está dirigida a sus administradores, el enfoque de costeo directo y en la información e$terna siguen el método de costeo absorbente. Esta dualidad e$iste porque, como ya se mencionó, la información ¿uál es una de elaborada con costeo directo está orientada a ayudar a la las raIones por la administración en sus tareas de planeación, control y toma de cual es necesario decisiones. "in embargo, para la información dirigida al usuario e$terno convertir  a la administración de la empresa, la cifras de inventarios y de costo de información ventas no representan completamente el valor que la empresa agrega a determiH nada con la materia prima que adquiere, lo cual sí se logra con el costeo base en costeo absorbente. directo a costeo absorbente!

225

D(8)%)

&or este motivo se ?ace necesario poder convertir las cifras de utilidad determinadas ba#o un método de costeo al otro. &ara ello debemos recordar que la diferencia fundamental reside en el tratamiento que se le da a los costos fi#os de producción7 en el costeo directo se consideran costos del periodo, mientras que en el absorbente se tratan como parte del costo de los inventarios. 8eniendo lo anterior en mente, la diferencia entre la utilidad neta determinada para cada uno de los métodos anteriores se debe a la parte de los costos fi#os de producción que están alo#ados en los inventarios. El costo fi#o de producción unitario se determina dividiendo el costo fi#o de producción total 3normalmente el presupuestado6 entre el volumen de producción 3normalmente estimado6. "i el costo fi#o de producción unitario no cambia de periodo a periodo, la diferencia entre la utilidad determinada ba#o costeo absorbente y la utilidad ba#o costeo directo se puede calcular en forma directa multiplicando el costo de producción fi#o unitario por la diferencia entre las unidades en el inventario inicial y el inventario final. 0iferencia en utilidad : en unidades


S


= osto fi#o de producción unitario

'igura .1. 0eterminación de la diferencia en utilidad ba#o los dos métodos de costeo. >eamos en un e#emplo la aplicación de la fórmula anterior. "upongamos que entas ostos >ariables argen de ontribución ostos 'i#os Utilidad

 2K+++,+++ -K2++,+++  4K++,+++ //+,+++  4K-;+,+++

La empresa desea conocer en forma directa qué monto de utilidad ?abría obtenido si ?ubiera aplicado costeo absorbente. &ara ello se debe calcular primero el costo de producción fi#o unitario7  -1+,+++ 9999S :  1 1+,+++ 0iferencia en utilidad : 3+ S 4+,+++6 =  1 :  1+,+++ La utilidad ba#o osteo )bsorbente es7  4K-;+,+++   1+,+++ :  4K/-+,+++ "abemos que la diferencia se debe sumar debido a que la producción es inferior a las ventas y consecuentemente parte del costo fi#o de producción está formando parte del inventario final.

226

U(<0)0  D"8ED 0
El costo fi#o de producción por unidad puede cambiar, ya sea porque el monto de los costos fi#os de producción total se incremente o debido a que el volumen de producción que se ?abía estimado originalmente no coincida con el volumen real. Esto conduce a la necesidad de determinar lo que se conoce como variación en presupuesto y la variación en volumen, las cuales se estudiarán en un curso posterior. &ara fines de esta unidad se parte del supuesto que estas dos variaciones son igual a cero. La diferencia en el monto de utilidad neta determinada ba#o cada uno de los métodos de costeo se debe a la parte fi#a de los costos de producción, que ba#o costeo absorbente se lleva a los inventarios. &ara convertir los inventarios que se costearon aplicando el método de costeo directo a costeo absorbente, se puede aplicar la fórmula siguiente7 &arte de los costos

Unidades en el

de producción que se debe incluir en el inventario final

inventario final 9999999999 = producción unidades producidas

:

ostos fi#os de

&or e#emplo, si una empresa fabrica *+,+++ unidades, tiene un inventario final de -+,2++ unidades y su costo fi#o de producción es  ;-+,+++ al ?aber aplicado costeo directo, ¿cuánto debe agregarle a los inventarios para costearlos por costeo absorbente! -+,2++  S9999 =  ;-+,+++ :  4*/,++ *+,+++ La diferencia en utilidad siempre será igual al monto que debe llevarse al inventario. on base en las dos fórmulas anteriores podemos convertir el estado de resultados formulado con costeo directo a uno formulado por costeo absorbente. >emos un e#emplo. &roductora orelos, ".). fabricó *,+++ artículos y vendió ,+++ a  41+ cada uno. "us costos de producción son de  -+ por unidad más  -2+,+++ por periodo, y sus gastos de venta y administración  +,+++ fi#os. )l iniciar el periodo no ?abía inventarios. "u Estado de Cesultados con el método de costeo directo es7 >entas ostos >ariables argen ostos 'i#os7 &roducción G. >enta Utilidad

 4de

y

  -2+,+++ +,+++

/+ 

0iferencia en Utilidad : 3+ S -,+++6 =  /+ :  +,+++ Utilidad con osteo )bsorbente :  2*+,+++   +,+++ :  12+,+++

227

D(8)%)

-,+++ onto de costos fi#os de producción que corresponde al inventario : SSSSSSS =  -2+,+++ :  +,+++ *,+++ on estas cifras podemos a?ora convertir el Estado de Cesultados a costeo absorbente, ya sea cambiando el formato o sólo a#ustando las cifras. ) continuación se presenta un cuadro con las dos versiones.

 )#ustando cifras

ambiando el formato

>entas

]+

>entas

]+

ostos >ariables argen de ostos 'i#os7 &roducción  )#uste
4;*

osto de >entas 34-+,+++  Utilidad %ruta

/+ +

Gastos Utilidad

 12

Gastos >enta. y Utilidad

-2+,+ 3+,+ 4*+,+ +,+

de

>enta

y

-2 12

E#ercicio  4. enta y )dministración  2+,+++, todos fi#os. 0urante el periodo vendió 4,+++ unidades y fabricó 4,-++. "e pide7 a 6 Estado de Cesultados ba#o costeo absorbente. b6 0eterminar en forma directa la utilidad ba#o costeo directo. c 6 Elaborar Estado de Cesultados ba#o costeo directo para el siguiente periodo suponiendo que se fabricaron 4,-++ unidades y se vendieron 4,4++. d6 alcular en forma directa la utilidad ba#o costeo absorbente. e6 alcular el costo del inventario en cada uno de los dos periodos ba#o costeo directo y convertirlos a costeo absorbente. .;. >enta#as y limitaciones del costeo directo sobre el absorbente ¿uáles son las principales venta#as que tiene el costeo directo sobre el absorbente!

La (ational )ssociation of ost )ccountants 3actualmente
1 ()) %ulletin, Cesearc? "eries no. -/, ^0irect osting^, (ational )ssociation of ost )ccountants. itado por oore, )nderson y aedic_e, anagerial )ccounting, "out? Nestern, incinnati, pp. /21 y /2. 228

U(<0)0  D"8ED 0
4. Los datos de la relación costoHvolumenHutilidad necesarios para fines de planeación se obtienen directamente de los reportes contables. onsecuentemente la administración no tiene que traba#ar con dos #uegos de datos. -. La utilidad del periodo no se ve afectada por los cambios en la absorción de los costos fi#os debidos a incrementos o disminuciones en inventarios. "i el precio de ventas, los costos y la meIcla de ventas permanecen constantes, la utilidad se incrementa o disminuye conforme las ventas aumentan o disminuyen. /. En términos generales, la información elaborada con costeo directo está más de acuerdo con la forma de pensar de los administradores y consecuentemente es más fácil de entender, interpretar y aplicar. 2. )l aplicar costeo directo se ?ace énfasis sobre el impacto de los costos fi#os en la utilidad, al aplicar el monto total de éstos a los resultados. 1. Los datos del margen de contribución facilitan la evaluación de líneas de productos, clientes, territorios y otros segmentos del negocio, al no verse distorsionadas estas cifras por la asignación de costos fi#os que son comunes a dos o más segmentos. . El costeo directo está íntimamente relacionado con ciertos conceptos de planeación y control como es el caso de presupuestos fle$ibles y costos estándar 3estos temas los estudiarás en otro curso6. ;. El costeo directo constituye un concepto de costos de inventarios que corresponde en forma importante a los costos desembolsables 3que implican uso de dinero6 necesarios para fabricar los artículos. 8odo lo anterior quiere decir que el concepto de costeo directo se debe ver no sólo como un método que se puede aplicar en la determinación de la utilidad, sino que su uso más importante es en la planeación, el control y la toma de decisiones. iertamente que el costeo directo no es un enfoque perfecto libre de limitaciones. 0entro de las más importantes se pueden se@alar las siguientes desventa#as7  4. La aplicación de costeo directo puede provocar una visión miope en la planeación al tomar sólo en cuenta los elementos relacionados con el corto plaIo. &or e#emplo, en una empresa puede ser redituable en el corto plaIo vender sus productos a un precio inferior a su costo total 3es decir, que el precio e$cede sólo los costos variables6. La empresa obtendrá utilidad en la medida en que el total de los costos fi#os se cubra con el margen de contribución total. Lo anterior quiere decir que la parte de costos fi#os que le corresponderían a ciertos productos que se venden a precios ba#os la están cubriendo otros productos que se venden a precios más altos. 8ambién una empresa, para aprovec?ar capacidad ociosa, puede vender sus productos en otros mercados a un precio inferior a su costo total. Las dos situaciones anteriores son válidas sólo a corto plaIo, ya que a largo plaIo se deben recuperar  todos los costos para poder tener un rendimiento sobre la inversión adecuado. Las líneas de productos que no absorben la parte de costos fi#os que les corresponde están afectando negativamente la utilidad total. En opinión de los autores mencionados, las líneas de productos con utilidades peque@as sólo se deben mantener como un servicio al cliente cuando éste sea el caso, y cuando no ocurra así, se deben eliminar para sustituirlas por otras que generen mayor utilidad. -. El costeo directo tiende a dar la impresión que primero se recuperan los costos variables, enseguida se recuperan los fi#os y por Fltimo se obtiene la utilidad. En realidad el ingreso generado por cada unidad vendida contiene una proporción de costos variables, costos fi#os y de utilidad. (ingFn costo tiene prioridad sobre otro y cada artículo gana una parte de la utilidad.

 >er oore, )nderson y eadic_e, op. cit., pp. /2 y /2;.

229

D(8)%)

/. En algunas empresas en que los montos de costos fi#os de producción son importantes y los costos variables son poco significativos, la aplicación del costeo directo no es Ftil, ya que la administración de la compa@ía debe estar orientada a identificar áreas de oportunidad para disminuir los costos fi#os. El costeo directo facilita las actividades de planeación, control y toma de decisiones de la administración.

Cesumen E$isten dos sistemas o criterios de costeo7 absorbente y directo o variable. %a#o el primero de ellos todos los costos de producción incurridos en un periodo son absorbidos por los artículos fabricados durante ese mismo periodo. En cambio, ba#o costeo directo o variable, a los artículos se les cargan sólo los costos variables de producción, ya que los costos fi#os de producción se tratan como un gasto que debe ir al periodo. Estos dos métodos no se deben ver como procedimientos alternos, ya que constituyen un tema de controversia que la contabilidad financiera no ?a resuelto aFn. El centro de esta controversia es la naturaleIa de los costos fi#os de producción. El costeo absorbente, al llevarlos como costo de los inventarios, toma la postura de que esta partida es un activo. &or el contrario, el costeo directo, al llevarlos a resultados a medida que se incurre en ellos, los considera como un gasto del periodo. La formulación del estado de resultados aplicando un método u otro arro#a cifras de utilidad neta distintas.  )dicionalmente, ba#o costeo absorbente se sigue el criterio tradicional de agrupar los gastos de acuerdo con la función con la cual se identifican7 producción, ventas, administración, finanIas. %a#o costeo directo el estado de resultados se elabora siguiendo el criterio de variabilidad, esto es, los gastos se agrupan en variables y en fi#os y además se determina el margen de contribución. uando las unidades producidas son mayores que las unidades vendidas, la utilidad es mayor ba#o costeo absorbente. uando la producción en unidades es igual que las ventas en unidades, la utilidad ba#o costeo directo y ba#o costeo absorbente es igual. uando las unidades producidas son menor que las vendidas, la utilidad ba#o costeo directo es mayor. 0e acuerdo con los principios de contabilidad me$icanos, en nuestro país las empresas pueden aplicar costeo directo o costeo absorbente, ya que ambos son válidos. Es importante se@alar que a nivel internacional, para fines de principios de contabilidad sólo se acepta el costeo absorbente. En la práctica varias empresas me$icanas aplican costeo directo para fines internos y costeo absorbente para fines e$ternos. &ara fines administrativos el enfoque de costeo directo posee más venta#as al proporcionar información con mayor grado de relevancia para las actividades de planeación, control y toma de decisiones.

 )ctividades sugeridas &or medio de
230

U(<0)0  D"8ED 0
 )utoevaluación

4. aderas de Da$aca, ".). presenta los siguientes datos relativos a su producción y ventas7 Unidades &roducidas7  )bril -+,+++ unidades ayo 4-,+++ unidades Unidades >endidas7  )bril 42,+++ unidades ayo 4*,+++ unidades ostos de &roducción7 >ariables  1+ por unidad 'i#os  2+,+++ al mes Gastos de >enta y )dministración7 >ariables 4+5 sobre monto de las ventas 'i#os  4+,+++ al mes &recio de >enta  *+ cada unidad "e pide7 a 6 Estado de Cesultados ba#o costeo absorbente para cada uno de los meses y para el bimestre. b6 Estado de Cesultados ba#o costeo directo para cada uno de los meses y para el bimestre. c6
231

D(8)%)

Cespuestas a los e#ercicios

E#. 4 4. c6 -. a6 /. b6 2. d6 1. c6 . d6 ;. a6 *. b6 E#. -

&itos y 'lautas, ".). Estado de Cesultados &or el a@o que termina el /4 de diciembre de -+J2 >entas 31*+,+++Q unidades =  4++6 osto de >entas 3 /+K*++,+++R-+,+++ unidades = 1*+,+++6 Utilidad %ruta Gastos de >enta  4+K+++,+++ Gastos de )dministración 42K+++,+++ Utilidad (eta

 1*K+++,+++ -*K*4-,]+/ -]K4*;,+]; -2K+++,+++  1K4*;,+];

Q -+,+++ unidades producidas S 2+,+++ en e$istencia E#. / álculos &reliminares7 Unidades >endidas : -+,+++ S 2+,+++ : 1*+,+++ unidades osto de producción variable unitario7 osto 8otal de producción  S ostos 'i#os de producción 9S9999 ostos >ariables 8otales de producción

 /+K*++,+++ K+++,+++ -2K*++,+++  -2K*++,+++ 9999999 :  2+ -+,+++ unidades

Gastos de >enta >ariables7 Gastos de >enta 8otales  S Gastos de >enta 'i#os  S99999 Gastos de >enta >ariables

 4+K+++,+++ -K+++,+++ *K+++,+++

232

U(<0)0  D"8ED 0
&itos y 'lautas, ".). Estado de Cesultados &or el a@o que termina el /4 de diciembre de -+=2 >entas 31*+,+++ unidades =  4++6

 K

ostos >ariables7 0e producción 31*+,+++ =  2+6 Gastos de >enta argen de ontribución ostos 'i#os7 &roducción Gastos de >enta Gastos de )dministración Utilidad (eta

 -/K-++,+++ *K+++,+++

/4K-++,+++ -K*++,+++

K+++,+++ -K+++,+++ 42K+++,+++

--K+++,+++ 2K*++,+++

E#. 2 4. a6 Utilidad osteo )bsorbente7 &eriodo 4

&eriodo -

&eriodo /

>entas

+

4,-++

++

osto de >entas

+

;++

/1+

Utilidad %ruta

+

1++

-1+

Gastos de >enta y )d.

4++

4++

4++

Utilidad

34++6

2++

41+

b6 Utilidad osteo 0irecto &eriodo 4

&eriodo -

&eriodo /

>entas

+

4,-++

++

ostos >ariables

+

/++

41+

argen de ontribución

+

]++

21+

ostos 'i#os

/++

/++

/++

Utilidad

3/++6

++

41+

&eriodo 4

&eriodo -

&eriodo /

c6
+

+

d6
+

+

c6 y d6

233

D(8)%)

e6

Periodo 1

Periodo 2

Periodo 3

Utilidad costeo absorbente

34++6

2++

41+

Utilidad costeo directo

3/++6

++

41+

Diferencia

(200)

200

0

f6

Periodo 1

Periodo 2

Periodo 3


/1+

+

+


41+

+

+

Diferencia

200

+

+

g6 Periodo 1

La pérdida ba#o costeo directo fue mayor en  -++ comparada con la de costeo absorbente. Esto se debe a que se están cargando en el periodo  -++ de costos fi#os de producción. En cambio, ba#o &roducción X >entas costeo absorbente, esos  -++ se llevaron al inventario. Lo anterior se puede ver en la comparación de inventariosT ba#o costeo absorbente, el costo es superior en  -++.

Periodo 2

%a#o costeo directo la utilidad es mayor, ya que ba#o costeo absorbente se está llevando como parte del costo de ventas &roducción Y >entas los  -++ de costos fi#os de producción del periodo 4 que ?abían

Periodo 3

La utilidad ba#o ambos sistemas de costeo es la misma. Esto se &roducción : >entas debe a que al no ?aber inventarios 3ni iniciales ni finales6 todos los costos de producción se están llevando al e#ercicio.

E#. 1 4. d6 -. a6 /. b6 2. a6

E#.  a6 Estado de Cesultados con costeo absorbente para el periodo uno. >entas 34,+++ artículos a  ;++6



osto de >entas 34,+++ =  1*+Q6 Utilidad %ruta Gastos de >enta y )dministración Utilidad (eta

1*+,+++  2+,+++  234

Q  ++,+++  SSSSSSS :  1++ 4,-++

 1++ fi#os   *+ variable :  1*+

235

U(<0)0  D"8ED 0
b6 Utilidad con osteo 0irecto. 0iferencia en utilidad : 3+ S -++6 =  1++ : S  4++,+++ Utilidad con osteo 0irecto :  *+,+++ S  4++,+++ : 3 -+,+++6 c6 Estado de Cesultados con osteo 0irecto en el periodo dos. >entas 34,4++ unidades =  ;++6



ostos >ariables 34,4++ =  *+6 argen de ontribución ostos 'i#os3 ++,+++   2+,+++6 Utilidad

**,+++  2+,+++  2-,+++

d6 Utilidad costeo absorbente. 0iferencia en inventarios :
0isponible para la venta

>entas

&eriodo



4

+

4,-++

4,-++

4,+++

-++ unidades

-

-++ unidades

4,-++

4,2++

4,4++

/++ unidades

osto del inventario con costeo directo7 &eriodo 4 -++ unidades =  *+ :  4,+++ &eriodo /++ unidades =  *+ :  -2,+++  )#uste para convertirlo a costeo absorbente7 -++ &eriodo 4 : S99 =  ++,+++ :  4++,+++ 4,-++ osto con costeo absorbente :  4,+++   4++,+++ :  44,+++ /++ &eriodo - : S99 =  ++,+++ :  41+,+++ 4,-++ osto con costeo absorbente :  -2,+++   41+,+++ :  4;2,+++

235

D(8)%)

Cespuestas a la autoevaluación 4. a6 Estado de Cesultados ba#o costeo absorbente  )bril

ayo

%imestre

>entas

 4`4-+,+++

 4K22+,+++

 -K1+,+++

osto de >entas

;-*,+++

]1-,+++

4K*+,+++

Utilidad %ruta

/]-,+++

2**,+++

**+,+++

Gastos de >enta y )dministración

4--,+++

412,+++

-;,+++

Utilidad (eta

 -;+,+++



 +2,+++

//2,+++

b6 Estado de Cesultados ba#o costeo directo  )bril

ayo

%imestre

>entas

 4K4-+,+++

 4K22+,+++

 -K1+,+++

ostos >ariables

*4-,+++

4K+22,+++

4K*1,+++

argen de ontribución

/+*,+++

/],+++

;+2,+++

ostos 'i#os

1+,+++

1+,+++

4++,+++

Utilidad (eta

-1*,+++

/2,+++

+2,+++

c6 endidas : -+,+++ S 42,+++ :,+++

Unidades
l

 2+,+++ osto 'i#o de &roducción unitario : SSSSSSSSS :  -+,+++ ,+++ unidades = 3 -   1+6 :  /4-,+++ d6
236

U(<0)0  D"8ED 0
f6 Utilidad costeo absorbente S Utilidad costeo directo : 0iferencia utilidad  //2,+++ S  /2,+++ : 3 4-,+++6 entas 3 41+ = /*+,+++ unidadesQ6

 1;K+++,+++

osto de >entas 3 2*QQ = /*+,+++6

4*K-2+,+++

Utilidad %ruta

/*K;+,+++

Gastos de >enta y )dministración

/K+++,+++

Utilidad (eta

/1K;+,+++

Q Unidades producidas /2+,+++ 
b6 Estado de Cesultados ba#o costeo directo >entas

 1;K+++,+++

ostos >ariables 3 2+ = /*+,+++ unidades6

41K-++,+++

argen de ontribución

24K*++,+++

ostos 'i#os 3 -K;-+,+++   /K+++,+++6

1K;-+,+++

Utilidad (eta

/K+*+,+++

c6 E$plicación diferencia en utilidad Utilidad (eta ba#o costeo directo Utilidad (eta ba#o costeo absorbente 0iferencia en utilidad

 /K+*+,+++ /1K;+,+++  /-+,+++

Las ventas fueron mayores a la producción en 2+,+++ unidades, por lo tanto los inventarios se redu#eron. Lo anterior trae por consecuencia que, mientras en costeo directo se llevaron a resultados por concepto de costos de producción fi#os sólo los  -K;-+,+++ incurridos durante el periodo, en costeo absorbente, además de la cantidad anterior, se llevó a resultados una parte correspondiente a la diferencia entre el inventario inicial y el inventario final. 0isminución en inventario 3unidades67
]+,+++ unidades
-/;