AUDIT_-_KECURANGAN.docx

BAB I PENDAHULUAN

1.1

Latar Belakang

Skandal kecurangan dalam pelaporan keuangan di awal abad ke 21 telah membuka mata dunia tentangbetapa besarnya kerugian yang diderita para investor yang selama ini mengandalkan keputusan yang diambil berdasarkan informasi dalam laporan keuangan auditan. Hal ini mendorong profesi pengauditan untuk meninjau ulang berbagai standard dan ketentuan yang dipandang sudah tidak memadai. Sebenarnya kecurangan semacam ini sudah sering terjadi jauh sebelumnya. Contoh klasik adalah kecurangan pada mckesson-Robbins yang melukiskan bahwa kecurangan pelaporan keuangan bukan kejadian yang yan g baru terjadi akhir-akhir akhir-akh ir ini saja. Setelah

kasus

itu

terjadi,

profesi

auditing

di

Amerika

Serikat

menanggapinya dengan membuat standar yang formal untuk prosedur pengauditan. Sebagai tanggapan atas kasus-kasus kecurangan yang terjadi di Amerika Serikat, Congress AS menerbitkan Sarbanas Oxley Act tahun 2002 dan AICPA menetapkan standar standar auditing khusus yang berkaitan dengan penilaian dan pendeteksian risiko kecurangan. Standar audit internasional yang diadopsi oleh IAPI juga mengatur tentang hal yang sama (SAS 240 -

Tanggungjawab Auditor Terkait dengan Kecurangan dalam

Suatu Audit atas Laporan Keuangan), yang menjadi acuan utama makalah

ini. Pada makalah ini akan dibahas tanggungjawab auditor untuk menilai risiko kecurangan, dan mendeteksi kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan dan menggambarkan daerah-daerah yang rentan terhadap kecurangan.

Mempertimbangkan Risiko Kecurangan

1

1.2

Rumusan Masalah

1.

Jelaskan Jenis-Jenis Kecurangan?

2.

Jelaskan Kondisi yang Menyebabkan Kecurangan?

3.

Jelaskan Faktor-faktor Risiko untuk Kecurangan dalam Laporan Keuangan?

1.3

4.

Jelaskan Faktor-Faktor Risiko untuk Penyalahgunaan Aset?

5.

Jelaskan Bagaimana Cara Menilai Risiko Kecurangan?

6.

Jelaskan Sumber Informasi untuk Menilai Risiko Kecurangan?

7.

Jelaskan Bagaimana Merespon Risiko Kecurangan?

8.

Jelaskan Bagaimana Memutahirkan Proses Penilaian Risiko?

9.

Jelaskan Area Risiko Kecurangan Spesifik?

Tujuan Penulisan

1.

Mengetahui Jenis-Jenis Kecurangan

2.

Mengetahui Kondisi yang Menyebabkan Kecurangan

3.

Mengetahui Faktor-faktor Risiko untuk Kecurangan dalam Laporan Keuangan

1.4

4.

Mengetahui Faktor-Faktor Risiko untuk Penyalahgunaan Aset

5.

Mengetahui Cara Menilai Risiko Kecurangan

6.

Mengetahui Sumber Informasi untuk Menilai Risiko Kecurangan

7.

Mengetahui Cara Merespon Risiko Kecurangan

8.

Mengetahui Cara Memutahirkan Proses Penilaian Risiko

9.

Mengetahui Area Risiko Kecurangan Spesifik

Manfaat Penulisan

Penulisan makalah ini diharapkan dapat memberikan manfaat untuk menambah wawasan mahasiswa dan umum dalam memahami sebuah studi mengenai mata kuliah Pengauditan I khususnya pada materi Mempertimbangkan Risiko Kecurangan.


2

BAB II PEMBAHASAN

2.1

Jenis-Jenis Kecurangan

Sebagai suatu konsep hukum yang luas, kecurangan merupakan setiap ketidakjujuran yang disengaja untuk merampas hak atau kepemilikan orang atau pihak lain. Dalam konteks audit atas laporan keuangan, kecurangan didefinisikan sebagai salah saji dalam laporan keuangan yang dilakukan dengan sengaja. Dua kategori utama kecurangan adalah kecurangan dalam laporan keuangan dan penyalahgunaan aset. 

Kecurangan dalam Laporan Keuangan

Kecurangan

dalam

laporan

keuangan

merupakan

salah

saji

atau

penghapusan terhadap jumlah atau pun pengungkapan yang disengaja dilakukan dengan tujuan untuk mengelabui para penggunanya. Sebagian besar kasus melibatkan salah saji terhadap jumlah yang dilaporkan dibandingkan terhadap pengungkapan. Sebagai contoh, WorldCom yang dilaporkan telah mengapitalisasi jutaan dolar pengeluaran sebagai aset tetap, yang semestinya harus dibebankan. Penghapusan terhadap jumlah yang dilaporkan merupakan kasus yang kurang umum ditemukan, namun sebuah perusahaan dapat melebihsajikan pendapatan dengan menghapus utang dagang dan liabilitas lainnya. Sementara dalam sebagian besar kasus kecurangan dalam laporan keuangan melibatkan sebuah usaha untuk melebihsajikan pendapatan-apakah dengan cara melebihsajikan aset dan pendapatan atau pun dengan menghapus liabilitas dan beban-beban, perusahaan-perusahaan juga dengan sengaja mengurangsajikan laba. Pada perusahaan-perusahaan nonpublik, hal tersebut mungkin dilakukan dengan tujuan untuk mengurangi pajak penghasilan. Perusahaan-perusahaan

juga

dapat

dengan

sengaja

mengurangsajikan

pendapatan ketika labanya tinggi dengan menciptakan cadangan laba atau sebagai ‘celengan’, yang dapat digunakan untuk menaikkan laba di kemudian


3

hari. Manajemen laba (earning management) melibatkan tindakan-tindakan manajemen yang sengaja dilakukan untuk memenuhi target laba. Perataan laba (income smoothing) merupakan salah satu bentuk manajemen laba dimana pendapatam-pendapatan dan beban-beban dipindahkan di antara beberapa periode untuk mengurangi fluktuasi laba. Salah satu teknik untuk memuluskan laba adalah dengan mengurangi nilai persediaan dan aset lainnya yang diperoleh perusahaan pada saat akuisisinya, yang mengakibatkan laba yang lebih tinggi ketika aset tersebut dijual di kemudian hari. Perusahaan perusahaan juga dapat dengan sengaja melebihsajikan cadangan keusangan persediaan dan penyisihan piutang tak tertagih untuk mengurangi laba yang lebih tinggi. Meskipun jarang ditemukan, beberapa kasus penting terkait kecurangan dalam laporan keuangan melibatkan pengungkapan yang tidak memadai. Sebagai contoh, masalah utama dalam kasus Enron adalah apakah perusahaan telah mengakui kewajiban terhadap perusahaan afiliasi yang terkenal denan entitas bertujuan khusus ( special special purpose entities) secara memadai. E.F Hutton, perusahaan pialang yang saat ini sudah tidak ada lagi, telah di hukum karena dengan sengaja telah melakukan kelebihan penarikan uang di beberapa rekening bank dengan tujuan untuk menaikkan pembayaran bunga. Kelebihan penarikan tersebut dimasukkan sebagai liabilitas dalam neraca, namun deskripsi dineraca mengenai kewajiban tersebut tidak jelas.



Penyalahgunaan Penyalahgunaan Aset

Penyalahgunaan aset merupakan kecurangan yang melibatkan pencurian atas aset milik suatu entitas. Dalam banyak kasus, namun tidak semuanya, jumlah nominal yang terlibat tidak material terhadap laporan keuangan. Namun demikian, pencurian aset perusahaan sering kali menjadi perhatian penting manajemen, tanpa melihat tingkat materialitasnya, karena pencurian pencurian kecil dapat dengan d engan mudah meningkat ukurannya u kurannya setiap saat. Istilah penyalahgunaan aset seringkali digunakan untuk mengacu pada pencurian yang dilakukan oleh pegawai dan pihak-pihak internal lainnya di


4

dalam suatu organisasi. Menurut perkiraan Association of Certified Fraud Examiners, rata-rata perusahan merugi 6 persen dari pendapatannya disebabkan oleh kecurangan, meskipun sebagian besar dari pencurian tersebut melibatkan pihak-pihak eksternal, seperti pengutilan yang dilakukan oleh pelanggan dan penipuan yang dilakukan oleh pemasok. Biasanya pelaku penyalahgunaan aset berada di tingkat hirarki organisasi yang lebih rendah. Namun demikian, dalam beberapa kasus penting, manajemen puncak terkadang terlibat dalam pencurian aset perusahaan. Karena otoritas manajemen yang lebih besar serta kendali terhadap aset-aset perusahaan,

penggelapan

yang melibatkan

manajemen puncak dapat

melibatkan jumlah yang signifikan. Hasil survei mengenai kecurangan yang diselenggarakan oleh Association of certified Fraud Examiners, menemukan bahwa rata-rata jumlah kerugian yang disebabkan oleh kasus-kasus kecurangan yang melibatkan manajemen puncak tiga kali lebih besar daripada kecurangan yang melibatkan pegawai lainnya.

2.2

Kondisi yang Menyebabkan Terjadinya Kecurangan

Terdapat tiga kondisi yang menyebabkan terjadinya kecurangan dalam laporan keuangan dan penyalahgunaan aset sebagaimana dijelaskan dalam PSA 70 (SA 316). Terdapat 3 kondisi yang menyebabkan kecurangan, yang dinamakan segitiga kecurangan (fraud triangle). 1. Insentif/tekanan. Manajemen atau pegawai lainnya memilik insentif atau tekanan untuk melakukan kecurangan. 2. Kesempatan. Situasi yang memberikan kesempatan bagi manajemen atau pegawai untuk melakukan kecurangan. 3. Sikap/rasionalisasi. Adanya suatu sikap, karakter, atau seperangkat nilainilai etika yang memungkinkan menajemen atau pegawai untuk melakukan tindakan yang tidak jujur, atau mereka berada dalam suatu lingkungan yang memberikan mereka tekanan yang cukup besar sehingga


5

mengakibatkan mereka membenarkan melakukan perilaku yang tidak jujur tersebut. Segitiga kecurangan (The Fraud Triangle)

Insentif/Tekanan

Kesempatan

2.3

Sikap / Rasionalisasi

Faktor-faktor Risiko untuk Kecurangan dalam Laporan Keuangan

Sebuah pertimbangan penting bagi auditor dalam membongkar kecurangan adalah mengidentifikasi faktor-faktor yang dapat meningkatkan risiko kecurangan. Dalam segitiga kecurangan, kecurangan dalam laporan keuangan dan penyalahgunaan aset memiliki tiga kondisi yang sama namun faktor risikonya berbeda. Berikut ini adalah tiga kondisi kecurangan 1. Insentif / Tekanan Sebuah insentif yang umum bagi perusahaan untuk memanipulasi laporan keuangan adalah adanya penurunan dalam prospek keuangan perusahaan. Sebagai contoh, penurunan dalam laba dapat mengancam kemampuan perusahaan dalam mendapatkan pendanaan. Perusahaan mungkin juga melakukan manipulasi laba untuk memenuhi proyeksi para analis pasar, atau untuk menggelembungkan harga saham. Dalam beberapa kasus, manajemen dapat memanipulasi laba hanya untuk menjaga reputasi mereka. Mempertimbangkan Risiko Kecurangan

6

2. Kesempatan Meskipun laporan keuangan dari semua perusahaan potensial dapat terjadi manipulasi, risikonya menjadi lebih besar untuk perusahaan yang bergerak dalam industri yang melibatkan penilaian subjektif dan estimasi yang signifikan. Sebagai contoh, terdapat kemungkinan salah saji dalam persediaan bagi perusahaan-perusahaan yang memiliki persediaan yang terletak di beberapa tempat yang berbeda. Risiko salah saji persediaan lebih meningkat jika terdapat kemungkinan keusangan persediaan. Pergantian pegawai di bagian akuntansi atau kelemahan lainnya dalam proses akuntansi dan informasi yang menyebabkan munculnya kesempatan terjadinya salah saji. Banyak kasus kecurangan dalam laporan keuangan yang disebabkan oleh komite audit dan dewan direksi yang tidak efektif dalam melakukan pengawasan terhadap pelaporan keuangan. 3. Sikap / rasionalisasi Sikap manajemen puncak terhadap laporan keuangan merupakan faktor risiko penting dalam menilai kemungkinan adanya kecurangan dalam laporan keuangan. Jika CEO atau manajer puncak lainnya menunjukkan dominasi terhadap proses penyusunan laporan keuangan, seperti terus menerus mengeluarkan proyeksi yang terlalu optimis atau mereka terlalu khawatir untuk memenuhi proyeksi laba para analis pasar, kemungkinan terjadinya kecurangan dalam laporan keuangan menjadi lebih besar. Karakter manajemen atau seperangkat nilai etika juga dapat membuat manajemen lebih mudah dalam membenarkan perilaku kecurangan.

Contoh faktor-faktor risiko untuk pelaporan keuangan yang mengandung kecurangan TIGA KONDISI KECURANGAN Insentif/Tekanan

Manajemen karyawan

Kesempatan

Sikap/Rasionalisasi

atau Keadaan menciptakan Suatu perilaku, karakter, yang

lain suatu

peluang

bagi atau ada perangkat nilai


7

memiliki insentif atau manajemen tekanan

atau etis

untuk karyawan

melakukan

untuk memungkinkan

pelaporan membuat

keuangan

laporan manajemen

yang keuangan

mengandung

atau

yang karyawan

mengandung

kecurangan

yang

dengan

sengaja

secara kecurangan

melakukan

perbuatan

material

atau

tidak

mereka

jujur, berada

dalam lingkungan yang memberi cukup tekanan yang

menyebabkan

mereka

membenarkan

tindakan tidak jujur Contoh faktor risiko

Kestabilan

Contoh faktor risiko

atau Estimasi

Contoh faktor risiko

akuntansi Komunikasi yang tidak

profitabilitas keuangan signifikan

yang efektif atau tidak tepat

terancam oleh kondisi menyangkut

dan

ekonomi, industri atau pertimbangan

dukungan

dan entitas.

operasi entitas. Sebagai ketidak pastian yang Mengetahui contoh: penurunan dari

terjadi sulit diverifikasi. permintaan Tidak

pelanggan

meningkatnya

nilai

sejarah

pelanggaran

atas

efektifnya Undang-Undang

dan dewan komisaris dan sekuritas atau Undangkomite

audit undang

dan

peraturan

kegagalan bisnis baik mengawasi pelaporan lainnya. dalam lingkup industri keuangan. maupun

Manajemen

ekonomi Turnover yang tinggi peramalan yang sangat

secara

keseluruhan. atau tidak efektifnya agresif

Tekanan

yang

terhadap

melakukan

besar staf

akuntansi

atau

tidak

audit realistis kepada analisis,

manajemen internal atau teknologi kreditur,

untuk melunasi utang informasi.

dan

pihak

ketiga lainnya.

atau untuk memenuhi Pengendalian internal


8

prasyarat

pinjaman lemah

lainnya. Kesejahteraan Transaksi

dengan

pribadi manajemen atau pihak berelasi Dewan

Komisaris signifikan

terancam material

yang

secara oleh

kinerja

keuangan entitas

2.4

Faktor-Faktor Risiko untuk Penyalahgunaan Aset

Tiga kondisi yang sama juga berlaku untuk penyalahgunaan aset. Namun demikian, dalam melakukan penilaian risiko, penekanan yang lebih besar diberikan insentif dan kesempatan pribadi untuk melakukan pencurian 1. Insentif / tekanan Tekanan keuangan

merupakan insentif umum bagi pegawai yang

menyalahgunakan aset. Pegawai yang memiliki utang yang sangat banyak, atau mereka yang terlibat dalam masalah kecanduan narkotika dan perjudian, dapat mencuri untuk memenuhi kebutuhan pribadi mereka. Dalam kasus lain, pegawai yang tidak puas dapat melakukan pencurian hanya untuk menunjukkan kehebatan mereka atau untuk menyerang perusahaan. 2. Kesempatan Kesempatan untuk melakukan pencurian ada pada semua perusahaan. Namun, kesempatan tersebut lebih besar pada perusahaan yang akses terhadap

kasnya sangat mudah, atau pada perusahaan yang memiliki

persediaan atau aset berharga lainnya, khusunya jika ukuran aset tersebut kecil dan mudah dipindah- pindahkan. Sebagai contoh, kasino-kasino yang menangani sejumlah besar uang kas dengan pencatatan formal yang sangat kecil atas penerimaan kas. Demikian pula pencurian laptop lebih sering terjadi dibandingkan dengan pencurian terhadap komputer.


9

Kelemahan dalam pengendalian internal menciptakan kesempatan terjadinya pencurian. Pemisahan tugas yang tidak memadai hampir dipastikan menjadi lisensi bagi para pegawai untuk melakukan pencurian. Jika para karyawan menangani atau bahkan memiliki akses sementara terhadap aset dan juga melakukan pembukuan untuk aset tersebut, maka muncul terjadinya pencurian. Jika pegawai di bagian gudang persediaan juga bertugas untuk melakukan pencatatan persediaan dan menutupi pencurian tersebut dengan menyesuaikan dengan catatan akuntansinya. Kecurangan menjadi lebih besar di perusahaan yang lebih kecil dan organisasi nirlaba karena lebih sulit bagi entitas untuk melakukan pemisahan tugas. Namun demikian, bahkan perusahaan yang lebih besarpun dapat tidak melakukan pemisahan tugas yang memadai dibagian bagian penting. Contohnya barings bank yang bangkrut di tahun 1995 yang mengalami kerugian lebih dari $1 miliar dari aktivitas salah satu trade-nya yang disebabkaan oleh pemisahan tugas yang tidak memadai. 3. Sikap / rasionalisasi Sikap manajemen terhadap pengendalian dan kode etik dapat menyebakan karyawan dan manajer membenarkan pencurian terhadap aset. Jika manajemen mencurangi para pelangagannya dengan menetapkan harga yang sangat tinggi untuk barang-barang atau terlibat dalam taktik penjualan bertekanan tinggi, para pegawai dapat merasa mereka juga dibenarkan untuk berbuat yang serupa dengan memalsukan pengeluaran atau memalsukan laporan waktu kerja.

Contoh Faktor-Faktor Penyalahgunaan Aset TIGA KONDISI KECURANGAN Insentif/Tekanan

Manajemen

Peluang

atau Keadaan

karyawan yang lain suatu

Sikap/rasionalisasi

menciptakan Suatu peluang

perilaku,

bagi karakter,

atau

ada

memiliki insentif atau manajemen atau karyawan peragkat

nilai

etis


10

tekanan

untuk untuk

memperlakukan yang

memungkinkan

memperlakukan aset aset tidak semestinya

manajemen

tidak semestinya

karyawan sengaja

atau dengan melakukan

perbuatan tidak jujur, atau

mereka

dalam

berada

lingkungan

yang memberi cukup tekanan

yang

menyebabkan mereka membenarkan tindakan tidak jujur Contoh Faktor

Contoh Faktor Risiko

Contoh Faktor

Risiko

Risiko

Kewajiban keuangan Adanya kas dalam jumlah Tidak peduli dengan pribadi

menciptakan besar atau persediaan yang kebutuhan

tekanan

kepada kecil

mereka yang meiliki mahal

bentuknya

tapi memonitor

harganya,

atau mengurangi

akses atas aset rentan banyak diminta. terhadap pencurian.

Lemahnya

untuk atau

risikopencurian aset.

pengendalian Tidak peduli dengan

Hubungan yang tidak internal atas aset karena pengendalian internal harmonis

antara adanya kelemahan dalam dengan

manajemen

dan hal-hal berikut:

karyawan

yang

-

melanggar

pengendalian yang ada gagal

untuk

pemeriksaan memperbaiki

definisi

Pemisahan

tugas atau

memiliki akses atas

atau

aset

independen

pengendalian internal

Daftarpemasok

yang telah diketahui

yang

rentan

memotivasi karyawan

-

untuk menggelapkan

untuk

aset tersebut.

pemasok

Sebagai contoh:

tidak terotorisasi

mendeteksi yang


11

Promosi, kompensasi

-

Penyaringan calon

atau penghargaan lain

pegawai

yang

yang

memiliki

akses

tidak

sesuai

dengan harapan

terhadap aset

-

Wajib

cuti

bagi

pegawai

yang

memiliki

akses

terhadap aset

2.5

Menilai Risiko Kecurangan

Standar audit (SA 240) memberi pedoman bagi auditor untuk menilai risiko kecurangan. Auditor harus menjaga tingkat skeptisisme profesional ketika ia mempertimbangkan sejumlah informasi, termasuk faktor-faktor risiko kecurangan untuk mengidentifikasi dan merespons risiko kecurangan. Auditor bertanggung jawab untuk merespons risiko kecurangan dengan merencanakan dan melaksanakan audit untuk mendapatkan keyakinan memadai bahwa kesalahan penyajian material, baik yang disebabkan oleh kesalahan maupun kecurangan bisa terdeteksi. 

Skeptisisme Profesional

Berdasarkan

SA

200,

auditor

harus

mempertahankan

skeptisisme

profesional sepanjang audit, menyadari kemungkinan bahwa kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan dapat terjadi, walaupun pengalaman masa lalu auditor menunjukkan adanya kejujuran dan integritas manajemen entitas dan pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola. Untuk mempertahankan skeptisisme profesional diperlukan pengajuan pertanyaan secara berkelanjutan tentang apakah informasi dan bukti audit yang telah diperoleh memberi petunjuk bahwa kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan mungkin terjadi. Hal tersebut meliputi


12

mempertimbangkan keandalan informasi yang akan digunakan sebagai bukti audit dan pengendalian atas penyiapan dan pemeliharaannya, jika relevan. Oleh karena karakteristik kecurangan tersebut, sikap skeptisisme profesional auditor menjadi penting terutama ketika mempertimbangkan risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. Walaupun auditor tidak dapat diharapkan untuk mengabaikan pengalaman masa lalu

tentang kejujuran dan integritas manajemen dan pihak yang

bertanggung jawab atas tata kelola, skeptisisme profesional auditor penting terutama dalam mempertimbangkan risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan, karena kondisi mungkin sudah berubah. 

Penilaian Kritis atau Bukti Audit

Ketika menemukan informasi atau kondisi lain yang mengindikasikan adanya kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan, auditor harus dengan cermat menanggapi permasalahannya, meminta tambahan bukti yang diperlukan dan berkonsultasi dengan anggota tim yang lain. Auditor harus hati-hati untuk tidak membenarkan ataupun berasumsi bahwa suatu kesalahan penyajian adalah suatu kejadian terisolasi. Sebagai contoh, misalkan seorang auditor menemukan suatu penjualan tahun ini yang seharusnya mencerminkan suatu penjualan di tahun yang akan datang. Auditor harus mengevaluasi alasan kesalahan penyajian ini, menentukan apakah hal itu terjadi karena disengaja ataukah merupakan suatu kecurangan dan perimbangan pula apalakah terjadi juga kesalahan penyajian lain semacam itu. Suatu audit yang dilaksanakan berdasarkan Standar Audit jarang mencakup pembuktian keaslian dokumen, karena auditor tidak terlatih atau diharapkan dapat menjadi ahli dalam pembuktian keaslian seperti itu. Namun, ketika auditor mengidentifikasi kondisi yang menyebakan auditor percaya bahwa sebuah dokumen mungkin tidak asli atau hal-hal lain dalam dokumen tersebut telah dimodifikasi tetapi tidak diungkapkan kepada auditor, maka


13

prosedur mungkin dilaksanakan untuk menginvetigasi lebih lanjut hal tersebut dalam meliputi:

2.6

o

Mengonfirmasi secara langsung kepada pihak ketiga

o

Menggunakan tenaga ahli untuk menilai keaslian dokumen.

Sumber Informasi untuk Menilai Risiko Kecurangan

1. Pembahasan di antara Tim Perikatan (Tim Audit) Mendiskusikan kerentanan adanya kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan dalam laporan keuangan entitas dengan perikatan 

Memberikan kesempatan bagi anggota tim perikatan yang lebih berpengalaman untuk berbagi wawasan mereka tentang bagaimana dan diarea mana laporan keuangan mungkin rentan terjadi kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan.



Memungkinkan auditor untuk mempertimbangkan respons yang tepat terhadap kerentanan tersebut dan untuk menentukan anggota tim perikatan yang akan melaksanakan prosedur audit tertentu



Memperkenankan auditor untuk menentukan bagaimana hasil prosedur audit akan dibagi diantara tim perikatan dan bagaimana merespon dugaan kecurangan yang mungkin menjadi perhatian auditor

Diskusi tersebut dapat meliputi hal-hal sebagai berikut: 1. Bagaimana mereka meyakini bahwa laporan keuangan entitas rentan terhadap

kesalahan

penyajian

material

yang

diakibatkan

oleh

kecurangan. Hal ini mencakup pertimbangan-pertimbangan tentang faktor-faktor eksternal maupun internal yang diketahui mempengaruhi entitas sehingga bisa: 

Menciptakan

suatu insentif atau tekanan bagi manajemen untuk

melakukan kecurangan. 

Memberi peluang untuk melakukan kecurangan


14



Mengindikasikan suatu kultur atau lingkungan yang memungkinkan manajemen membenarkan kecurangan

2. Bagaimana

manajemen

bisa

melakukan

dan

menyembunyikan

pelaporan keuangan yang mengandung kecurangan 3. Bagaimana seseorangan bisa memperlakukan tidak semestinya terhadap aset entitas. 4. Bagaimana auditor bisa merespons terhadap kerentanan kesalahan penyajian material yang diakibatkan kecurangan

2. Meminta Keterangan dari Manajemen Standar audit (SA 240. 17) mewajibkan auditor untuk meminta keterangan secara khusus tentang kecurangan pada setiap audit, yang meliputi: a) Penilaian manajemen tentang risiko bahwa kemungkinan terjadi kesalahan penyajian material dalam laporan keuangan yang diakibatkan oleh kecurangan, termasuk sifat, saat, luas, dan frekuensi dari penilaian risiko tersebut. Manajemen menerima tanggung jawab atas pengendalian internal dan atas penyusunan laporan keuangan entitas. Oleh karena itu, selayaknya auditor mewawancarai manajemen terkait penilaian risiko kecurangan dan pengendalian yang diterapkan untuk mecegah dan mendeteksi kecurangan tersebut. Sifat, luas dan frekuensi penilaian risiko dan pengendalian tersebut oleh manajemen mungkin berbeda di antara suatu entitas dengan entitas yang lainnya. Di beberapa entitas, manajemen mungkin melakukan penilaian secara rinci setiap tahun atau sebagai bagian dari pemantauan berkelanjutan. Di entitas-entitas lain, penilaian manajemen adalah relevan bagi pemahaman auditor terhadap lingkungan pengendalian entitas. Sebagai contoh, dalam kondisi tertentu, fakta bahwa manajemen belum melakukan penilaian risiko


15

kecurangan,

dapat

menunjukkan

bahwa

manajemen

meanggap

pengendalian internal tidak penting. Dalam beberapa entitas, terutama entitaas yang lebih kecil, fokus penilaian manajemen mungkin terletak pada risiko kecurangan yang dilakukan oleh karyawan atau penyalahgunaan aset b) Proses yang dilakukan oleh manajemen untuk entitas, termasuk setiap risiko spesifik atas kecurangan yang telah di identifikasi oleh manajemen atau yang telah menjadi perhatiannya, atau golongan transaksi, saldo akun, atau pengungkapan yang untuknya mungkin terjadi risiko kecurangan. Dalam kasus entitas yang memiliki berbagai lokasi, proses yang dilakukan oleh manajemen dapat meliputi berbagai tingkat pemantauan yang berbeda0beda terhadap lokasi operasi atau segmen bisnis. Manajemen mungkin juga telah mengidentifikasi lokasi operasi atau segmen bisnis tertentu yang risiko kecurangannya lebih tinggi. c) Komunikasi manajemen, jika ada, kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola tentang proses untuk mengidentikasi dan merespons risiko kecurangan dalam entitas d) Komunikasi manajemen, jika ada, kepada karyawan tentang pandangan manajemen terhadap praktik bisnis dan perilaku etika.

3. Meminta Keterangan dari Pihak-pihak Lain dalam Entitas Auditor juga harus meminta keterangan dari manajemen, dan pihak lain dalam entitas jika dipandang tepat, untuk menentukan apakah mereka memiliki pengetahuan mengenai setiap kecurangan yang aktual, di duga, atau di curigai yang berdampak pada entitas. Permintaan

keterangan

oleh

auditor

kepada

manajemen

dapat

menyediakan informasi yang berguna mengenai risiko kesalahan penyajian material dalam laporan keuangan yang di akibatkan oleh kecurangan yang di lakukan oleh karyawan. Namun, permintaan keterangan semacam itu


16

tidak dapat menyediakan informasi yang berguna mengenai risiko kesalahan penyajian material dalam laporan keuangan yang diakibatkan oleh kecurangan yang di lakukan oleh manajemen. Permintaan keterangan kepada pihak-pihak lain dalam entitas dapat memberikan kesempatan kepada individu-individu untuk menyampaikan informasi kepada auditor yang mungkin tidak dapat dilakukan dengan cara lain. Beberapa contoh pihak-pihak lain dalam entitas yang dapat diminta keterangan secara langsung oleh auditor mengenai keberadaan atau adanya dugaan kecurangan mencakup: 

Personel operasi yang tidak terlibat langsung dalam proses pelaporan keuangan



Karyawan dengan tingkat wewenangyang berbeda



Karyawan yang terlibat dalam inisiasi, pemrosesan atau pencatatan transaksi yang rumit atau tidak biasa dan pihak yang mengawasi atau memantau karyawan tersebut



Penasehat hukum internal entitas



Direktur etika dan pihak yang setara



Pihak-pihak yang bertanggung jawab dalam menghadapi dugaan kecurangan.

4. Minta Keterangan dari Auditor Internal Untuk entitas yang memiliki fungsi audit internal, auditor harus meminta keterangan dari bagian audit internal untuk meminta keterangan apakah mereka memiliki pengetahuan mengenai setiap kecurangan yang aktual, diduga, atau dicurigai yang berdampak pada entitas, dan untuk memperoleh pandangan mereka tentang risiko kecurangan. SA 315 dan SA 610 menetapkan ketentuan dan menyediakan panduan dalam mengaudit entitas-entitas yang memiliki fungsi audit internal. Dalam melaksanakan ketentuan tersebut, dalam konteks kecurangan,


17

auditor dapat meminta keterangan tentang aktivitas spesifik audit internal yang mencakup, sebagai contoh: 

Prosedur yang dilakukan, jika ada, oleh auditor internal sepanjang tahun untuk mendeteksi kecurangan



Apakah manajemen telah merespons secara memuaskan atas temuantemuan dari prosedur tersebut.

5. Pemahaman tentang Pihak yang Bertanggung jawab atas Tata Kelola Kecuali apabila semua pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola terlibat dalam pengelolaan entitas, auditor harus memperoleh pemahaman tentang bagaimana pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola melakukan pengawasan terhadap proses yang diterapkan manajemen dalam mengidentifikasi dan merespons risiko kecurangan dalam entitas dan pengendalian internal yang telah ditetapkan oleh manajemen untuk mengurangi risiko tersebut. Pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola bertugas mengawasi sistem entitas untuk memantau risiko, mengendalikan keuangan, dan kepatuhan terhadap hukum. Di beberapa entitas, praktek tata kelola telah dikembangkan dengan baik dan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola berperan aktif dalam mengawasi penilaian risiko kecurangan serta pengendalian internal yang relevan oleh entitas. Oleh karena tanggung jawab pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dan manajemen mungkin berbeda di antara entitas , maka auditor harus memahami tanggung jawab mereka masing-masing, agar auditor memperoleh pemahaman tentang apa yang dilakukan oleh individu yang tepat. Pemahaman atas pengawasan yang dilakukan oleh pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dapat menyediakan wawasan tentang kerentanan adanya kecurangan dalam entitas yang dilakukan oleh manajemen, kecukupan pengendalian internal atas risiko kecurangan, dan


18

kompetensi serta intergritas manajemen,. Auditor dapat memperoleh pemahaman ini dengan berbagai cara , seperti menghadiri rapat yang membahas kecurangan, membaca ringkasan hasil rapat yang bersangkutan, atau mewawancarai pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola. 6. Risiko Kecurangan Auditor harus mengevaluasi apakah informasi yang diperoleh dari prosedur penilaian risiko lain dan aktivitas terkait yang telah dilaksanakan mengindikasikan bahwa terdapat satu atau lebih faktor risiko kecurangan. Meskipun faktor risiko kecurangan belum tentu mengindikasikan adanya kecurangan, faktor tersebut sering ada di dalam kondisi yang di dalamnya telah terjadi kecurangan dan oleh karena itu dapat mengindikasikan adanya risiko kesalahan penyajian material yang di akibatkan oleh kecurangan. Fakta bahwa kecurangan biasanya disembunyikan dapat membuat hal ini

makin

sulit

di

deteksi.

Meskipun

demikian,

auditor

dapat

mengidentifikasi peristiwa atau kondisi-kondisi yang dpaat menunjukkan adanya insentif atau tekanan untuk melakukan kecurangan atau kondisi yang memberikan peluang untuk melakukan kecurangan (faktor risiko kecurangan). Sebagai contoh: 

Kebutuhan untuk memenuhi harapan pihak ketiga untuk mendapatkan tambahan ekuitas dapat menimbulkan tekanan untuk melakukan kecurangan



Pemberian bonus signifikan jika target laba yang tidak realistis dapat dipenuhi akan mendorong terjadinya kecurangan



Lingkungan pengendalian yang tidak efektif dapat menciptakan peluang untuk melakukan kecurangan

Faktor-faktor risiko kecurangan tidak dapat secara mudah dibuat peringkat berdasarkan tingkat pentingnya. Signifikannya faktor-faktor risiko kecurangan bervariasi dangat luas. Beberapa faktor ini terjadi di


19

dalam entitas yang di dalamnya kondisi spesifik tidak menggambarkan adanya risiko kesalahan penyajian material. Oleh karena itu, penilaian apakah terdapat faktor risiko kecurangan dan apakah faktor tersebut dipertimbangkan dengan penentuan risiko kesalahan penyajian material laporan

keuangan

yang

disebabkan

oleh

kecurangan,

menuntut

penggunaan pertimbangan profesional. Ukuran, kerumitan, dan karakteristik kepemilikan entitas berdampak signifikan terhadap pertimbangan atas faktor-faktor risiko kecurangan relevan. Sebagai contoh, dalam kasus di entitas besar, mungkin terdapat faktor-faktor yang secara umum membatasi manajemen untuk berlaku tidak semestinya, seperti: 

Pengawasan yang efektif oleh pihak yang berwenang dalam tata kelola



Suatu audit internal yang efektif



Adanya dan penegakan etika tertulis Selain itu, faktor-faktor risiko kecurangan yang dipertimbangkan pada

tingkat segmen operasi dapat menyediakan wawasan yang berbeda bila dibandingkan dengan yang diperoleh ketika mempertimbangkan faktor risiko kecurangan di tingkat entitas secara luas. 7. Prosedur Analitis Auditor harus mengevaluasi apakah prosedur analitis yang dilaksanakan berdekatan dengan akhir audit, ketika membentuk kesimpulan secara keseluruhan

tentang

apakah

laporan

keuangan

konsisten

dengan

pemahaman auditor atas entitas, mengindikasikan risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan yang tidak disadari sebelumnya. Penentuan

kecenderungan

tertentu

dan

keterkaitannya

dapat

mengindikasikan risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan memerlukan pertimbangan profesional. Hubungan yang tidak biasa terkait dengan pendapatan dan penghasilan khususnya pada


20

akhir tahun adalah relevan. Hal ini dapat mencakup, sebagai contoh: penghasilan dalam jumlah besar yang tidak biasa dilaporkan dalam beberapa minggu terakhir periode pelaporan atau transaksi tidak biasa, atau pendapatan yang tidak konsisten dengan kecenderungan arus kas operasi. 8. Informasi Lain Auditor harus mempertimbangkan apakah informasi lain yang diperoleh auditor mengindikasikan risiko-risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. Diskusi diantara anggota tim mungkin menyediakan informasi yang dapat membantu mengidentifikasi risikorisiko tersebut. Disamping itu, informasi yang diperoleh dari klien, serta pengalaman yang diperoleh dari perikatan lainnya dengan entitas tersebut, sebagai contoh perikatan untuk mereview informasi keuangan interim, mungkin relevan dalam mengidentifikasi risiko-risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. 2.7

Merespon Risiko Kecurangan

Standar Audit (SA 330) menetapkan sebagai berikut: “Auditor harus menentukan respons keseluruhan terhadap hasil penilaian

risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan pada tingkat laporan keuangan.”

Apabila risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan teridentifikasi, auditor pertama-tama harus mendiskusikan temuan tersebut dengan manajemen tentang potensi kecurangan dan adanya rancangan

pengendalian

untuk

mencegah

dan

mendeteksi

kesalahan

penyajian material. Seperti telah disinggung di atas, manajemen seyogyanya memiliki program yang dirancang untuk mencegah, menghalangi dan mendeteksi kecurangan, begitu pula pengendalian yang dirancang untuk memitigasi

risiko

spesifik

kecurangan.

Selanjutnya

auditor


harus

21

mempertimbangkan apakah program inti kecurangan dan pengendalian tersebut memitigasi risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan kecurangan yang teridentifikasi atau apakah pengendalian tidak dapat mengurangi meningkatnya risiko kecurangan. Respons auditor terhadap terhadap risiko kecurangan hal-hal berikut: 1. Menentukan respons keseluruhan. 2. Merancang dan melaksanakan prosedur audit yang responsive terhadap penilaian risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. 3. Merancang dan melaksanakan prosedur audit yang responsive terhadap risiko yang terkait dengan pengabaian pengendalian oleh manajemen.



Menentukan Respon Keseluruhan

Menentukan respon keseluruhan untuk menanggapi hasil penilaian risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan pada umumnya

mencakup

pertimbangan

tentang

bagaimana

pelaksanaan

keseluruhan audit dapat mencerminkan peningkatan skeptisisme professional. Dalam menentukan respon keseluruhan untuk menanggapi hasil penilaian risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan pada tingkat laporan keuangan, auditor dapat memilih di antara respons-respons berikut: a. Apabila risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan meningkat, auditor harus menugasi dan mengawasi personel dengan mempertimbangkan pengetahuan, keahlian dan kemampuan individual mereka untuk diberi tanggung jawab perikatan signifikan dan penilaian auditor atas risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan untuk perikatan tersebut. Dalam kasus tertentu, spesialis kecurangan bisa dlibatkan menjadi anggota tim audit.


22

b. Pelaku kecurangan seringkali individu yang mengerti tentang prosedur audit. Oleh karena itu standar audit mengharuskan auditor untuk memasukkan unsur tidak dapat diprediksi dalam pemilihan sifat, saat, dan luas prosedur audit yang akan dilakukan merupakan hal penting karena individu-individu dalam entitas yang terbiasa dengan prosedur audit yang umumnya dilakukan dalam suatu perikatan mungkin lebih dapat menyembunyikan pelaporan keuangan yang mengandung kecurangan. Sebagai contoh, hal ini dapat diperoleh dari:

-

Melaksanakan prosedur substantive terhadap saldo akun dan asersiasersi yang tidak terpilih untuk dilakukan pengujian berdasarkan materialitas atau risiko.

-

Melakukan perubahan waktu pelaksanaan prosedur audit dari yang diperkirakan.

-

Menggunakan metode sampling yang berbeda.

-

Melakukan prosedur audit di lokasi berbeda atau pada lokasi yang tidak diberitahukan sebelumnya.



Merancang dan Melaksanakan Prosedur Audit yang Responsif Terhadap Penilaian Risiko Kesalahan Penyajian Material yang Diakibatkan oleh Kecurangan pada Tingkat Asersi

Sesuai dengan SA 330, auditor harus merancang dan melaksanakan prosedur audit lanjutan yang sifat, saat, dan luasnya responsif terhadap penilaian risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan pada tingkat asersi. Respon auditor terhadap hasil penilaian risiko terhadap kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan pada tingkat asersi mencakup perubahan sifat, saat, dan luas prosedur dalam beberapa cara di bawah ini:


23



Sifat prosedur audit yang dilakukan mungkin membutuhkan perubahan dalam memperoleh bukti audit yang lebih dapat diandalkan dan relevan atau untuk memperoleh informasi tambahan yang dapat menguatkan. Hal ini berdampak pada tipe prosedur audit yang akan dilakukan dan kombinasi diantara keduanya.



Waktu pelaksanaan prosedur substantif mungkin perlu dimodifikasi. Auditor dapat menyimpulkan bahwa pelaksanaan pengujian substantif di akhir periode atau mendekati akhir periode lebih baik dalam menanggapi hasil penilaian risiko atas kesalahan penyajian material karena kecurangan.



Luasnya prosedur yang diterapkan mencerminkan penilaian risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. Sebagai contoh, peningkatan ukuran sampel, atau melakukan prosedur analitis secara lebih rinci dapat lebih tepat. Jika auditor mengidentifikasi risiko kesalahan penyajian material karena

kecurangan yang berdampak terhadap kuantitas persediaan, dengan menguji catatan persediaan entitas dapat membantu untuk mengidentifikasi lokasi atau jenis persediaan yang membutuhkan perhatian spesifik selama atau setelah perhitungan fisik persediaan. Penelaahan tersebut dapat menuntun kepada suatu keputusan untuk melakukan observasi perhitungan fisik persediaan pada beberapa lokasi dengan cara yang tidak diumumkan atau melakukan perhitungan persediaan di seluruh lokasi pada tanggal yang sama. Auditor dapat mengidentifikasi kesalahan penyajian material karena kecurangan yang berdampak pada beberapa akun dan asersi. Hal ini mencakup penilaian asset, estimasi yang terkait dengan transaksi spesifik (seperti akuisisi, restrukturisasi, atau pelepasan segmen bisnis), dan kewajiban akrual lainnya (seperti pensiun dan kewajiban imbalan pasca kerja lainnya, atau liabilitas pemulihan lingkungan). Risiko ini juga dapat berkaitan dengan perubahan signifikan dalam asumsi yang berkaitan dengan estimasi yang sudah ada.


24



Merancang dan Melaksanakan Prosedur Audit yang Responsif Terhadap Risiko yang Terkait dengan Pengabaian Pengendalian oleh Manajemen

Risiko manajemen melakukan pengabaian pengendalian ada hampir pada setiap audit. Manajemen berada pada posisi yang unik untuk melakukan kecurangan karena kemampuan manajemen untuk memanipulasi catatan akuntansi dan menyusun laporan keuangan yang mengandung kecurangan melalui pengabaian pengendalian yang seharusnya berjalan secara efektif. Meskipun tingkat risiko pengabaian pengendalian oleh manajemen berbeda antara entitas yang satu dengan entitas yang lain, risiko tersebut akan selalu ada pada semua entitas. Mengingat tidak dapat diprediksi terjadinya pengabaian pengendalian oleh manajemen, maka hal ini merupakan risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan dan oleh karena itu, merupakan risiko signifikan. Ada 3 (tiga) prosedur yang harus dilakukan pada setiap audit seperti diuraikan di bawah ini. 1. Menguji ketepatan entri jurnal yang tercatat dalam buku besar dan penyesuaian lain yang dibuat dalam penyusunan laporan keuangan. Dalam merancang dan melaksanakan prosedur audit untuk pengujian tersebut, auditor harus: a. Mewawancarai individu yang terlibat dalam proses pelaporan keuangan mengenai aktivitas yang tidak semestinya atau tidak biasa yang terkait dengan pemrosesan entri jurnal dan penyesuaian lain.

Kesalahan penyajian material dalam laporan keuangan yang diakibatkan oleh kecurangan sering melibatkan manipulasi proses pelaporan keuangan dengan mencatat entri jurnal yang tidak tepat atau yang tidak diotorisasi. Hal ini dapat terjadi sepanjang tahun atau pada akhir periode, atau melalui penyesuaian yang dilakukan oleh manajemen terhadap jumlah yang dilaporkan dalam laporan keuangan


25

yang tidak dicerminkan dalam entri jurnal, seperti melalui penyesuaian dan reklasifikasi konsolidasi. b. Memilih entri jurnal dan penyesuaian lain yang dibuat pada akhir periode pelaporan.

Pertimbangan auditor atas risiko kesalahan penyajian material yang terkait dengan pengabaian pengendalian yang tidak semestinya terhadap entri jurnal adalah penting, sebab proses dan pengendalian otomatis dapat mengurangi risiko kekeliruan yang tidak disengaja, tetapi tidak dapat mengatasi risiko bahwa individu dapat mengabaikan proses otomatis tersebut dengan tidak semestinya, sebagai contoh melalui perubahan jumlah yang secara otomatis dibukukan ke buku besar atau ke sistem pelaporan keuangan. c. Mempertimbangkan apakah perlu dilakukan pengujian terhadap entri jurnal dan penyesuaian lain sepanjang periode laporan keuangan.

Ketika melakukan pengidentifikasian dan pemilihan entri jurnal dan penyesuaian lain untuk menguji dan menentukan metode yang tepat atas pengujian pendukung yang mendasari entri yang dipilih, hal-hal berikut ini relevan: 

Penilaian risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan: keberadaan faktor risiko kecurangan dan

informasi lain yang diperoleh selama penilaian auditor atas risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan dapat membantu auditor untuk mengidentifikasi kelompok spesifik dari entri jurnal dan penyesuaian lain untuk dilakukan pengujian. 

Pengendalian yang telah diimplementasikan terhadap entri jurnal dan penyesuaian lainnya : pengendalian efektif terhadap

penyiapan dan pembukuan entri jurnal dan penyesuaian lainnya dapat mengurangi luas pengujian substantif yang diperlukan, selama auditor telah menguji efektivitas operasi pengendalian tersebut.


26



Proses pelaporan keuangan entitas dan sifat bukti yang dapat diperoleh: bagi kebanyakan entitas, proses rutin transaksi

melibatkan suatu kombinasi tahapan dan prosedur manual dan otomatis. Sama halnya, proses entri dan jurnal penyesuaian lainnya dapat melibatkan prosedur dan pengendalian manual dan otomatis. Ketika teknologi informasi digunakan dalam proses pelaporan keuangan, entri jurnal dan penyesuaian lainnya hanya tersedia dalam bentuk elektronik. 

Karakteristik entri jurnal dan penyesuaian lainnya yang mengandung kecurangan : Entri jurnal atau penyesuaian lainnya

yang tidak semestinya sering memiliki karakteristik yang unik untuk diidentifikasi, Karakteristik tersebut dapat mencakup entri yang: (a) dibuat kea kun yang tidak terkait, tidak biasa atau jarang digunakan, (b) dibuat oleh individu yang umumnya tidak melakukan entri jurnal, (c) dicatat pada akhir periode atau sebagai entri pasca penutupan yang memiliki sedikit atau tanpa penjelasan atau uraian, (d) dibuat baik sebelum atau selama penyiapan laporan keuangan yang tidak memiliki nomor akun, atau (e) mengandung jumlah yang bulat atau angka akhir yang konsisten. 

Sifat dan kompleksitas akun : entri jurnal atau penyesuaian

lainnya yang tidak semestinya mungkin diterapkan pada akun yang: (a) mengandung transaksi yang bersifat komples atau tidak biasa

sifatnya,

(b)

mengandung

estimasi

signifikan

dan

penyesuaian akhir periode, (c) telah terbukti terjadi kesalahan penyajian di masa lalu, (d) belum direkonsiliasi secara tepat waktu atau mengandung perbedaan yang tidak terekonsiliasi, (e) mengandung transaksi antar perusahaan yang berelasi atau (f) terkait dengan risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. Dalam mengaudit entitas yang memiliki

beberapa

lokasi

atau

kompenen,

pertimbangan


27

diberikan atas kebutuhan untuk memilih entri jurnal dari berbagai lokasi. 

Entri jurnal atau penyesuaian yang lainnya yang diproses di luar kegiatan bisnis normal . Entri jurnal yang tidak standar

mungkin tidak terkena pengendalian internal yang sama dengan entri jurnal yang digunakan secara berulang untuk mencatat transaksi seperti penjualan, pembelian, dan pengeluaran kas bulanan.

2. Menelaah estimasi akuntansi untuk menemukan hal bias dan mengevaluasi apakah kondisi yang menyebabkan hal bias tersebut, merupakan kesalahan penyajian material yang diakibatkan kecurangan. Dalam melaksanakan penelaahan tersebut, auditor harus: a. Mengevaluasi apakah pertimbangan dan keputusan yang dibuat oleh manajemen dalam memasukkan estimasi akuntansi tersebut dalam laporan keuangan, meskipun jika estimasi akuntansi tersebut masuk akan secara individu, mengindikasikan suatu hal bias yang mungkin terjadi pada manajemen entitas yang mungkin merupakan kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. Jika demikian auditor harus mengevaluasi kembali estimasi akuntansi secara keseluruhan.

Penyusunan laporan keuangan, mensyaratkan manajemen untuk membuat sejumlah pertimbangan atau asumsi yang memengaruhi estimasi akuntansi signifikan dan untuk memantau kelayakan estimasi tersebut secara berkelanjutan. Pelaporan keuangan yang mengandung kecurangan sering dicapai melalui kesalahan penyajian estimasi akuntansi yang disengaja. Sebagai contoh: hal ini dapat dicapai dengan menyajikan secara lebih rendah atau lebih tinggi seluruh provisi atau cadangan yang dirancang untuk baik meratakan pendapatan selama dua atau lebih periode akuntansi, atau untuk mencapai suatu tingkat pendapatan yang ditargetkan untuk menyesatkan pengguna laporan


28

keuangan dengan cara memengaruhi persepsi mereka atas kinerja dan probabilitas entitas. b. Melakukan penelaahan retrospektif atas pertimbangan dan asumsi manajemen yang terkait dengan estimasi akuntansi signifikan yang tercermin dalam laporan keuangan tahun lalu.

Tujuan pelaksanaan penelaahan retrospektif terhadap pertimbangan dan asumsi manajemen yang terkait dengan estimasi akuntansi signifikan yang tercermin dalam laporan keuangan periode lalu adalah untuk menentukan apakah terdapat indikasi terjadinya kemungkinan penyimpangan yang dilakukan oleh manajemen. Hal ini tidak dimaksudkan

untuk

mempertanyakan

pertimbangan

professional

auditor pada tahun lalu yang dibuat berdasarkan informasi yang tersedia pada saat itu.

3. Mengevaluasi dasar bisnis untuk transaksi signifikan yang tidak biasa. Bagi transaksi signifikan di luar aktivitas bisnis normal entitas, atau sebaliknya terlihat tidak biasa berdasarkan pemahaman auditor atas entitas dan lingkungannya serta informasi lain yang diperoleh selama audit, auditor harus mengevaluasi apakah dasar bisnis yang ada (atau yang kurang atau tidak ada) atas transaksi tersebut menunjukkan bahwa transaksi tersebut mungkin telah dilakukan dengan tujuan untuk melaksanakan

kecurangan

dalam

pelaporan

keuangan

atau

untuk

menyembunyikan terjadinya penyalahgunaan asset. Indikator yang dapat menunjukkan adanya transaksi signifikan di luar kegiatan normal entitas, atau yang nampaknya tidak biasa, yang mungkin telah dilakukan dengan tujuan untuk melakukan pelaporan keuangan yang mengandung kecurangan atau untuk menyembunyikan penyalahgunaan aset, mencakup: 

Bentuk transaksi yang terlihat terlalu kompleks (sebagai contoh, transaksi melibatjab berbagai entitas dalam suatu kelompok entitas yang dikonsolidasi atau berbagai pihak ketiga yang tidak terkait).


29



Manajemen belum mendiskusikan sifat dan perlakuan akuntansi untuk transaksi tersebut dengan pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola entitas, dan tidak terdapat pendokumentasian yang memadai.



Manajemen lebih menekankan pada kebutuhan perlakuan akuntansi tertentu daripada substansi ekonomi yang mendasari transaksi tersebut.



Transaksi yang melibatkan pihak berelasi yang tidak dikonsolidasi, termasuk entitas bertujuan khusus, belum ditelaah atau disetujui secara tepat oleh pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola entitas.



Transaksi yang melibatkan pihak berelasi yang tidak teridentifikasi sebelumnya atau pihak yang tidak memiliki substansi atau kekuatan keuangan untuk mendukung transaksi tersebut tanpa bantuan dari entitas yang sedang diaudit.

2.8

Memutahirkan Proses Penilaian Risiko

Jika auditor mengidentifikasi suatu kesalahan penyajian, auditor harus mengevaluasi apakah kesalahan penyajian tersebut mengindikasikan suatu kecurangan. Jika ada indikasi seperti itu, auditor harus mengevaluasi dampak kesalahan penyajian tersebut dalam kaitannya dengan aspek-aspek audit lainnya, terutama terhadap keandalan representasi manajemen, dengan menyadari bahwa kecurangan tidaklah mungkin merupakan suatu kejadian yang berdiri sendiri. Oleh karena kecurangan melibatkan insentif atau tekanan untuk melakukan kecurangan, kesempatan untuk melakukan hal tersebut atau beberapa pembenaran atas tindakan tersebut, maka suatu kejadian kecurangan tidak mungkin merupakan suatu kejadian yang terisolasi. Dengan demikian, kesalahan penyajian sepeti sejumlah kesalahan penyajian pada suatu lokasi tertentu walaupun efek kumulatifnya tidak material, dapat merupakan indikasi risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan. Jika auditor mengidentifikasi adanya kesalahan penyajian, baik material maupun tidak, dan auditor memiliki alasan untuk memercayai bahwa itu tidak


30

mungkin merupakan suatu akibat dari kecurangan dan bahwa manajemen (terutama manajemen senior) terlibat di dalamnya, maka auditor harus mengevaluasi ulang penilaian risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan dan dampaknya terhadap sifat, saat, dan luas prosedur audit untuk merespons risiko yang telah ditentukan tersebut. Auditor juga harus mempertimbangkan apakah keadaan atau kondisi mengindikasikan adanya kemungkinan kolusi yang melibatkan karyawan, manajemen, atau pihak ketiga ketika mempertimbangkan kembali keandalan bukti yang sebelumnya diperoleh. Implikasi dari kecurangan yang teridentifikasi tergantung dari kondisi. Sebagai contoh, suatu kecurangan yang tidak signifikan dapat menjadi signifikan, bila kecurangan tersebut melibatkan manajemen senior. Dalam kondisi tersebut, keandalan bukti yang diperoleh sebelumnya dapat dipertanyakan, karena mungkin terdapat keraguan terhadap kelengkapan dan kebenaran representasi yang dibuat serta keaslian catatan dan dokumentasi akuntansi. Jika auditor menginformasikan bahwa, atau tidak dapat menyimpulkan tentang apakah, laporan keuangan mengandung kesalahan penyajian secara material yang diakibatkan oleh kecurangan, maka auditor harus mengevaluasi dampaknya terhadap audit, SA 450 dan SA 700 menetapkan ketentuan dan menyediakan panduan atas evaluasi dan tindak lanjut (disposition) kesalahan penyajian, serta dampaknya terhadap opini auditor dalam laporan auditor. 

Auditor Tidak Dapat Melanjutkan Perikatan

Jika sebagai akibat kesalahan penyajian yang diakibatkan oleh kecurangan atau dugaan kecurangan, auditor menghadapi keadaan luar biasa yang menyebabkan kemampuan auditor untuk melanjutkan pelaksanaan audit dipertanyakan, maka auditor harus: a. Menentukan tanggungjawab profesional dan hukum yang dapat berlaku dalam kondisi tersebut, termasuk apakah ada ketentuan bagi auditor untuk


31

melapor kepada individu atau kelompok individu yang membuat perjanjian audit atau, dalam beberapa kasus kepada badan pengatur. b. Mempetimbangkan apakah sudah tepat menarik diri dari perikatan, jika penarikan diri dimungkinkan oleh perundang-undangan yang berlaku; dan c. Jika auditor menarik diri dari perikatan, auditor harus:

- Membahas dengan tingkat manajemen yang tepat dan pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola tentang penarikan diri auditor dari perikatan dan alasan; dan

- Menentukan apakah ada ketentuan profesional atau hukum untuk melapor kepada individu atau kelompok individu yang membuat perjanjian audit atau, dalam beberapa kasus kepada badan pengatur tentang penarikan diri auditor dari perikatan dan alasannya. Contoh

kondisi

penyimpangan

yang

dapat

terjadi

dan

dapat

mempertanyakan kemampuan auditor untuk melanjutkan pelaksanaan audit mencakup: 

Entitas tidak melakukan tindakan yang tepat atas kecurangan yang dipandang perlu oleh auditor dalam kondisi tersebut, bahkan ketika kecurangan tersebut tidak material terhadap laporan keuangan.



Pertimbangan auditor atas risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan dan hasil pengujian audit mengindikasikan risiko signifikan atas kecurangan yang bersifat material dan berdampak luas.



Auditor memiliki kepedulian signifikan atas kompetensi atau integritas manajemen atau pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola. Dikarenakan beragamnya kondisi yang dapat timbul, tidak mungkin untuk

menjelaskan secara pasti kapan waktu yang tepat untuk menarik diri dari perikatan. Faktor yang memengaruhi kesimpulan auditor mencakup implikasi dari keterlibatan anggota manajemen atau yang bertanggung jawab atas tata


32

kelola (yang dapat mempengaruhi keandalan representasi manajemen) dan dampak keberlanjutan hubungan entitas bagi auditor. Auditor memiliki tanggung jawab profesional dan hukum dalam kondisi tersebut, dan tanggung jawab tersebut dapat bervariasi menurut yurisdikasi. Di beberapa negara, auditor berhak atas atau diwajibkan untuk membuat suatu pernyataan atau laporan kepada pihak yang melakukan penunjukan audit, atau dalam beberapa kasus, kepada badan pengatur. Mengingat sifat kondisi yang menyimpang dan kebutuhan untuk mempertimbangkan ketentuan hukum, auditor dapat mempertimbangkan bahwa mencari advis hukum merupakan hal yang tepat ketika memutuskan apakah akan menarik diri dari perikatan dan dalam menentukan tindakan yang tepat, termasuk kemungkinan untuk melaporkannya kepada pemegang saham, regulator, atau pihak lainnya.



Representasi Tertulis

Dikarenakan sifat kecurangan dan kesulitan yang dihadapi oleh auditor dalam mendeteksi kesalahan penyajian material dalam laporan keuangan yang berasal dari kecurangan, adalah penting bagi auditor untuk mendapatkan representasi tertulis dari manajemen, dan jika relevan, pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola, yang menyatakan bahwa mereka telah mengungkapkan kepada auditor hal-hal sebagai berikut: a. Hasil penilaian manajemen tentang risiko bahwa terdapat kesalahan penyajian material dalam laporan keuangan yang diakibatkan oleh kecurangan, dan b. Pengetahuan mereka tentang kecurangan yang aktual, diduga, atau dicurigai yang memengaruhi entitas.


33

Standar Audit (SA 230.39) menegaskan secara lebih rinci bahwa auditor harus memperoleh representasi tertulis dari manajemen dan jika relevan, pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola bahwa: a. Mereka

menyatakan

tanggungjawab

mereka

untuk

merancang,

mengimplementasikan dan memelihara pengendalian internal untuk mencegah dan mendeteksi kecurangan, b. Mereka telah mengungkapkan kepada auditor, hasil penilaian manajemen atas risiko laporan keuangan mengandung kesalah penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan, c. Mereka telah mengungkapkan kepada auditor pengetahuan mereka mengenai kecurangan atau dugaan kecurangan yang memengaruhi entitas yang melibatkan:

- Manajemen - Karyawan yang memiliki peran signifikan dalam pengendalian internal, atau

- Karyawan lainnya yang bisa membuat kecurangan mungkin berdampak material terhadap laporan keuangan, dan d. Mereka telah mengungkapkan kepada auditor pengetahuan mereka mengenai adanya dugaan kecurigaan, yang berdampak terhadap laporan keuangan entitas, yang dikomunikasikan oleh karyawan, mantan karyawan, analisi, badan pengatur atau pihak-pihak lainnya.



Komunikasi Kepada Manajemen dan Pihak yang Bertanggungjawab atas Tata Kelola

1. Komunikasi kepada manajemen Jika auditor telah mengidentifikasi adanya kecurangan atau telah memperoleh informasi yang mengindikasikan kemungkinan adanya kecurangan, maka auditor harus mengomunikasikan dengan segera hal tersebut kepada tingkat manajemen yang tepat, dengan tujuan untuk menginformasikan kepada pihak yang memiliki tanggungjawab utama


34

untuk mencegah dan mendeteksi kecurangan tentang hal-hal relevan dengan tanggung jawab mereka. Hal ini dilakukan bahkan jika hal yang ingin disampaikan tersebut tidak berdampak (sebagai contoh: pencurian kecil yang dilakukan oleh seorang karyawan tingkat rendah dalam organisasi entilitas). Penentuan atas tingkatan manajemen yang tepat merupakan pertimbangan profesional dan dipengaruhi oleh faktor-faktor seperti kemungknan kolusi serta sifat dan besaran kecurangan yang diduga. Pada umumnya tingkatan manajemen yang tepat paling tidak adalah satu tingkat di atas individu yang tampaknya terlibat dalam kecurangan yang diduga.

2. Komunikasi dengan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola Kecuali semua pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola terlibat dalam pengelolaan entitas, dalam hal auditor telah mengidentifikasi atau menduga adanya kecurangan yang melibatkan: a. Manajemen b. Karyawan yang memiliki peran penting dalam pengendalian internal, atau c. Karyawan lainnya yang bisa membuat kecurangan mungkin berdampak material terhadap laporan keuangan. Maka auditor harus mengomunikasikan secara tepat waktu hal tersebut kepada pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola. Jika auditor menduga manajemen terlibat dalam kecurangan, maka auditor akan mengomunikasikan dugaan ini kepada pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola dan membahas dengan mereka tentang sifat, saat, dan luas prosedur audit yang diperlukan untuk menyelesaikan audit. Komunikasi auditor dengan pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola dapat dilakukan secara lisan atau tertulis. SA 260 mengidentifikasi faktor-faktor yang dipertimbangkan oleh auditor dalam menentukan apakah komunikasi dilakukan secara lisan atau tertulis.


35

Dalam beberapa kasus, auditor dapat menganggap tepat untuk berkomunikasi dengan pihak yang bertanggungjawab dengan tata kelola ketika auditor menyadari adanya kecurangan yang melibatkan karyawan selain manajemen yang tidak mengakibatkan kesalahan penyajian material. Sama halnya, pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola dapat mengharapkan untuk diinformasikan kondisi tersebut. Proses komunikasi tersebut dibantu bila auditor dan pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola menyetujui pada tahap awal audit mengenai sifat dan luas komunikasi auditor dalam hal ini. Dalam kondisi luar biasa, yaitu ketika auditor memiliki keraguan atas integritas atau kejujuran manajemen atau pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola, auditor dapat menganggap tepat untuk meminta advis hukum untuk membantunya dalam menentukan tindakan yang tepat. 3. Komunikasi kepada badan pengatur dan penegak hukum Jika auditor telah mengidentifikasi atau menduga adanya suatu kecurangan, maka auditor harus menentukan apakah ada tanggungjawab auditor harus melaporkan kejadian atau dugaan tersebut kepada pihak di luar

entitas.

Meskipun

tugas

profesional

auditor

untuk

menjaga

kerahasiaan informasi klien mungkin menghalangi pelaporan tersebut, tanggungjawab hukum auditor dapat mengabaikan tugas menjaga kerahasiaan tersebut dalam beberapa kondisi. Di beberapa negara, auditor suatu institusi keuangan memiliki tanggungjawab untuk melaporkan kecurangan kepada badan pengawas. Selain itu, di beberapa negara auditor memiliki tanggungjawab untuk melaporkan kesalahan penyajian kepada badan yang berwenang atas hal tersebut ketika manajemen dan pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola gagal untuk melakukan perbaikan.



Dokumentasi


36

Standar Audit (SA 240. Para. 44-47) mengatur tentang dokumentasi yang harus dilakukan auditor sehubungan dengan kecurangan. 1. Berkaitan dengan pemahaman auditor atas entitas dan lingkungannya: Auditor harus memasukkan hal-hal berikut dalam dokumentasi audit tentang pemahaman auditor atas entitas dan lingkungannya serta penilaian risiko kesalahan penyajian material yang disyaratkan oleh SA 315: a. Keputusan signifikan yang dicapai selama pembahasan di antara tim perikatan terkait dengan dugaan kesalahan penyajian material dalam laporan keuangan entitas yang diakibatkan oleh kecurangan, dan b. Risiko kesalahan penyajian material yang telah diidentifikas dan ditentukan yang diakibatkan oleh kecurangan pada tingkat laporan keuangan dan asersi.

2. Berkaitan dengan respons auditor atas risiko: Auditor harus memasukkan hal berikut dalam dokumentasi audit tentang respons auditor atas risiko yang ditentukan atas kesalahan penyajian material, yang disyaratkan oleh SA 330: a. Respons keseluruhan terhadap risiko kesalahan penyajian material yang telah ditentukan yang diakibatkan oleh kecurangan pada tingkat laporan keuangan dan sifat, saat, dan luas prosedur audit, serta hubungan prosedur tersebut dengan risiko yang ditentukan atas kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan pada tingkat asersi, dan b. Hasil pelaksanaan prosedur audit tersebut, termasuk prosedur audit yang dirancang untuk merespons risiko pengabaian pengendalian oleh manajemen.

3. Berkaitan dengan pengomunikasian kecurangan Auditor harus memasukkan dalam dokumentasi audit, berkomunikasi tentang kecurangan yang telah dilakukan dengan manajemen, pihak yang


37

bertanggungjawab atas tata kelola, badan pengatur, dan pihak-pihak lainnya.

2.9

Area Risiko Kecurangan Spesifik 1. Risko Kecurangan Pendapatan Dan Piutang Usaha

Akun-akun pendapatan, dan piutang usaha yang bersangkutan, serta kas sangat rentan terhadap manipulasi dan pencurian. Suatu studi yang disponsori

oleh

Committee

Of

Sponsoring

Organization

(COSO)

menunjukkan bahwa 50% dari kecurangan pelaporan keuangan di Amerika Serikat menyangkut akun pendapatan dan piutang usaha. Demikian pula, karena penjualan sering kali dilakukan secara tunai atau segera bisa dikonversi ke kas, maka kas juga sangat rentan terhadap pencurian. Risiko Pelaporan Keuangan yang Mengandung Kecurangan untuk Pendapatan

Sebagai akibat dari tingginya frekuensi pelaporan keuangan yang mengandung kecurangan, IFRS menerbitkan pedoman untuk pengakuan pendapatan. Standar audit juga secara khusus mewajibkan auditor untuk mengidentifikasi pengakuan pendapatan sebagai risiko kecurangan pada kebanyakan audit. Ada sejumlah alasan yang membuat pendapatan rentan terhadap manipulasi. Paling utama adalah karena pendapatan hampir selalu merupakan akun terbesar dalam laporan laba-rugi, sehingga oleh karenanya suatu persentase yang kecil dalam kesalahan penyajian pendapatan masih dapat berpengaruh besar terhadap laba. Suatu pelaporan lebih saji pendapatan sering kali meningkatkan laba bersih dengan jumlah yang sama, karena harga pokok penjualan yang bersangkutan biasanya tidak

diakui

dalam

pengakuan

pendapatan

fiktif

atau

prematur.

Perkembangan pendapatan sering kali merupakan indikator kunci kinerja


38

bagi para analis dan investor, sehingga menjadi pendorong yang besar untuk menggelembungkan pendapatan. Alasan lain mengapa pendapatan rentan terhadap manipulasi adalah karena dalam banyak situasi terdapat kesulitan dalam penentuan saat yang tepat untuk mengakui pendapatan. Ada tiga tipe utama manipulasi pendapatan yaitu: 1. Pendapatan fiktif 2. Pengakuan pendapatan prematur 3. Manipulasi penyesuaian terhadap pendapatan Pendapatan Fiktif

Bentuk kecurangan pendapatan yang paling sering dijumpai adalah mencipakan pendapatan fiktif. Pendapatan fiktif adalah pencatatan pendapatan atas penjualan akibat transaksi fiktif. Pelaku kecurangan melibatkan banyak pihak untuk mendukung pendapatan fiktif. Sebagai contoh, aktivitas kecurangan pada Equity Funding Corp. Of America yang berlangsung antara 1964-1973, menyangkut penerbitan polis asuransi fiktif, dan melibatkan belasan karyawan. Pelaku kecurangan melibatkan bagian penanganan arsip untuk menciptakan polis asuransi fiktif. Pengakuan Pendapatan Prematur

Pengakuan pendapatan prematur adalah pengakuan pendapatan sebelum saat pengakuan pendapatan sebagaimana ditentukan dalam standar akuntansi. Hal ini berbeda dengan kesalahan pisah batas (cutoff error) yaitu karena kurang hati-hati, transaksi dicatat pada periode yang salah. Bentuk paling sederhana dari pengakuan pendapatan prematur adalah penjualan yang seharusnya dicatat tahun depan tetapi dicatat sebagai penjualan periode kini. Perusahaan sering mempercepat saat pengakuan pendapatan untuk memenuhi tujuan pencapaian laba atau memenuhi peramalan penjualan. Mempertimbangkan Risiko Kecurangan

39

Salah satu metode kecurangan melalui percepatan pendapatan adalah dengan melanggar aturan akuntansi dengan cara yang disebut penjualan “bill -and-hold”. Penjualan

tapi dalam penjualan

nominalnya diakui pada saat barang dikirim,

“bill -and-hold”

barang difaktur sebelum barang

dikirim. Jenis penjualan seperti ini bisa sah tergantung pada termin dalam perjanjian, tetapi bisa menjadi melanggar aturan akuntansi apabila tidak memenuhi termin yang telah diperjanjikan. Metode lain adalah dengan cara menerbitkan perjanjian ttambahan untuk memodifikasi syarat dalam transaksi penjualan. Sebagai contoh, pengakuan pendapatan kemungkinan besar tidak tepat apabila banyak pelanggan sepakat untuk “membeli” sejumlah besar perssediaan pada akhir

tahun, tetapi perjanjian tambahan memberi persetujuan harga yang lebih menguntungkan pembelidan retur barang tak terbatas apabila barang tersebut tidak berhasil dijual oleh si pembeli. Manipulasi Penyesuaian atas Pendapatan

Penyesuaian yang paling sering dilakukan terhadap pendapatan berkaitan dengan retur dan pengurangan harga penjualan. Perusahaan bisa menyembunyikan retur penjualan dari auditor sehingga dapat menaikkan penjualan bersih dan laba. Apabila barang yang dikembalikan dihitung sebagai bagian dari persediaan fisik, maka pengembalian tersebut akan menaikkan laba dalam laporan. Dalam hal ini, kenaikan aset diakui melalui perhitungan fisik persediaan, tetapi penurunan dalam akun piutang usaha yang bersangkutan tidak dilakukan. Perusahaan juga bisa mengecilkan jumlah beban kerugian piutang (bad debt expense), karena diperlukan pertimbangan yang signifikan untuk

menentukan jumlah yang benar. Perusahaan bisa berusaha untuk mengecilkan beban kerugian piutang dengan menggecilkan cadangan kerugian piutang. Karena besarnya cadangan yang diperlukan tergantung pada umur dan kualitas piutang usaha, banyak perusahaan yang mengubah


40

umur piutang usaha sehingga nampak umumnya lebih pendek dari yang sesungguhnya. Tanda Peringatan untuk Kecurangan Pendapatan

Banyak tanda peringatan potensial atau gejala menunjukkan adanya kecurangan pendapatan. Dua diantaranya yang paling berguna adalah prosedur analitis dan ketidakcocokan dokumen. Prosedur Analitis

Prosedur analitis sering memberi peringatan tentang adanya kecurangan pendapatan, terutama analisis persentase laba kotor dan kecepatan perputaran (turnover) piutang usaha. Pendapatan fiktif akan menaikkan besarnya persentase laba kotor, dan pengakuan pendapatan prematur juga akan menaikkan laba kotor apabila harga pokok penjualan yang bersangkutan tidak diakui. Pendapatan fiktif juga akan mengurangi kecepatan perputaran piutang usaha, karena pendapatan fiktif juga dimasukkan kedalam piutang tak tertagih. Dalam kecurangan tertentu, manajemen membuat pendapatan fiktif agar hasil prosedur analitis, misalnya laba kotor, sama dengan tahun sebelumnya. Dalam kecurangan semacam ini, prosedur analitis biasanya tidak bermanfaat untuk memberi peringatan adanya kecurangan. Ketidakcocokan Dokumen

Transaksi fiktif jarang memiliki bukti dokumen yang tingkat keabsahan yang sama dengan transaksi yang sah. Dalam kasus kecurangan ZZZZ Best yang terkenal, kontrak restorasi bernilai jutaan dollar didukung hanya dengan satu atau dua halaman perjanjian dan tidak ada dokumen pendukung detil lainnya, seperti misalnya izin membangun bangunan (IMB) dari pemerintah yang lazim diperlukan dalam kontrak semacam itu.


41

Auditor harus waspada dengan tanda-tanda tak lazim dan perubahan dalam dokumen, dan sebaiknya mengandalkan pada dokumen asli, bukan pada dokumen duplikat. Karena pelaku kecurangan berusaha untuk menyembunyikan kecurangan-kecurangan, satu saja transaksi tidak bisa ditemukan dalam sampel harus dipandang sebagai indikasi potensi kecurangan yang harus diselidiki. Penggelapan Penerimaan Menyangkut Pendapatan

Meskipun penggelapan penerimaan kas jarang sematerial kecurangan pelaporan pendapatan, kecurangan semacam ini bisa sangat berarti bagi persahaan karena menimbulkan kerugian aset secara langsung. Suatu contoh tipikal penggelapan kas adalah dengan tidak mencatat penjualan atau piutang untuk menyembunyikan pencurian. Tidak Mencatat Penjualan

Salah satu kecurangan yang paling sulit ditemukan adalah apabila penjualan tidak dicatat dan penerimaan kas dari penjualan tersebut kemudian dicuri. Kecurigaan semacam ini akan lebih mudah dideteksi apabila barang dijual kepada konsumen secara kredit. Penelusuran dokumen pengiriman barang ke jurnal penjualan dan penghitungan semua dokumen pengiriman dapat digunakan untuk memeriksa apakah semua penjualan telah dicatat. Akan jauh lebih sulit untuk memeriksa apakah semua penjualan tunai telah dicatat, terutama apabila tidak digunakan dokumen pengiriman barang yang dapat digunakan untuk memeriksa kelengkapan penjualan, dan tidak ada catatan ke buku pembantu pelanggan yang mendukung penjualan. Dalam situasi semacam itu, jenis bukti dokumen dibutuhkan untuk memeriksa bahwa semua penjualan telah dicatat. Sebagai contoh, pada perusahaan yang menjual barang secara eceran, semua penjualan wajib dilakukan dengan melalui register kas. Penjualan menurut catatan selanjutnya bisa dibandingkan dengan total jumlah penjualan yang tercatat Mempertimbangkan Risiko Kecurangan

42

dalam pita kertas register kas. Apabila penjualan tidak dilakukan dengan melalui register kas, hampir tidak mungkin untuk mendeteksi kecurangan. Pencurian Penerimaan Kas setelah Penjualan Dicatat

Akan jauh lebih sulit untuk menyembunyikan pencurian penerimaan kas setelah penjualan dicatat. Apabila pembayaran konsumen dicuri, bagian penagihan akan dengan cepat menemukan kecurangan. Akibatnya, untuk menyembunyikan pencurian, pelaku kecurangan harus menurunkan jumlah dalam akun pelanggan dengan salah satu dari tiga cara berikut : 1. Mencatat suatu retur atau pengurangan harga penjualan. 2. Menghapus akun pada pelanggan. 3. Menerapkan pembayaran dari pelanggan yang satu ke akun pelanggan yang lain, yang biasa disebut lapping. Tanda Peringatan Penggelapan Pendapatan dan Penerimaan Kas

Relatif sedikit pencurian penjualan dan penerimaan kas terkait yang bisa dicegah dan dideteksi oleh pengendalian internal yang dirancang untuk meminimumkan biaya kesempatan kecurangan. Untuk mendeteksi kecurangan yang lebih beasr, prosedur analitis dan pembandingan lainnya dapat digunakan. 2. Risiko Kecurangan Persediaan

Pada banyak perusahaan, persediaan sering kali merupakan akun terbesar, dan auditor sering menghadapi masalah dalam memeriksa keberadaan dan penilaian persediaan. Akibatnya, persediaan menjadi rentan terhadap manipulasi oleh manajemen yang berkeinginan untuk mecapai suatu tujuan pelaporan tertentu. Selain itu, karena persediaan sering kali juga berbentuk barang yang siap dijual, maka perusahaan juga rentan terhadap penggelapan.


43

Risiko

Pelaporan

Keuangan

Mengandung

Kecurangan

untuk

Persediaan

Standar audit mewajibkan auditor untuk memeriksa keberadaan fisik persediaan yang dalam pelaksanaannya pengujian audit dilakukan atas dasar sampel, dan tidak pada persediaan disemua lokasi. Dalam beberapa kasus yang melibatkan persediaan fiktif, auditor memberi informasi di muka kepada klien tentang lokasi persediaan yang akan diuji. Akibatnya, menjadi mudah bagi klien untuk memindahkan barang ke lokasi yang akan diuji. Tanda Peringatan untuk Kecurangan Persediaan

Sama dengan kecurangan yang melibatkan piutang usaha, banyak tanda peringatan potensial atau gejala menunjuk pada kecurangan persediaan. Prosedur analitis adalah salah satu teknik yag berguana untuk mendeteksi kecurangan persediaan. Prosedur Analitis

Prosedur analitis, terutama persentase laba kotor dan kecepatan perputaran

(turnover)

persediaan,

sering

membantu

dalam

mengungkapkan kecurangan persediaan. Persediaan fiktif akan membuat harga pokok penjualan menjadi lebih rendah, dan akibatnya membuat laba kotor menjadi lebih tinggi. persediaan fiktif juga membuat kecepatan perputaran menjadi lebih rendah. 3. Risiko Kecurangan Pembelian Dan Utang Usaha

Pelaporan kurang saji utang usaha biasanya mengakibatkan pembelian dan harga pokok penjualan menjadi lebih rendah, dan laba bersih menjadi lebih tinggi. Kecuranga signifikan yang melibatkan pembelian dapat juga terjadi dalam bentuk pembayaran ke pemasok fiktif, dan juga melalui pengaturan-pengaturan melanggar hukum dengan pemasok.


44

Risiko Pelaporan Keuangan yang Mengandung Kecurangan untuk Utang Usaha

Perusahaan bisa saja melaporkan utang usaha lebih rendah dan melaporkan laba bersih tinggi. Hal ini bisa dicapai dengan tidak mencatat utang usaha hingga periode berikutnya atau dengan mencatat pengurangan fiktif atas utang usaha. Semua pembelian yang diterima sebelum akhir tahun harus dicatat sebagai liabilitas. Hal ini relatif mudah diperiksa apabila perusahaan memeriksa penggunaan laporan penerimaan barang yang bernomor urut tercatat (prenumbered). Namun apabila laporan penerimaan barang tidak bernomor urut tercetak, atau perusahaan secara sengaja menghilangkan laporan penerimaan barang dari catatan akuntansi, akan menjadi sulit bagi auditor untuk memeriksa apakah semua liabilitas telah dicatat. Dalam situasi semacam itu, bukti analitis, seperti misalnya perubahan rasio yang tidak biasa, bisa menjadi petunjuk bahwa utang usaha dilaporkan lebih rendah. Perusahaan sering kali memiliki kesepakatan yang kompleks dengan pemasok

yang

mengakibatkan

pengurangan

utang

usaha

untuk

pemasangan advertensi yang telah dilakukan perusahaan dan pengurangan pengurangan harga lainnya. Pengaturan-pengaturan ini sering kali tidak didokumentasikan sebaik transaksi pembelian. Sejumlah perusahaan menggunakan pengurangan fiktif atas utang usaha untuk membuat laba bersih menjadi lebih tinggi. Oleh karena itu, auditor harus membaca dengan cermat kesepakatan dengan pemasok apabila jumlahnya material dan memastikan bahwa laporan keuangan mencerminkan substansi dari kesepakatan tersebut. Kecurangan Dalam Siklus Pembelian dan Pembayaran

Kecurangan yang paling umum terjadi dalam bidang pembelian adalah si pelaku kecurangan melakukan pembayaran kepada pemasok fiktif dan Mempertimbangkan Risiko Kecurangan

45

menyetorkan kas ke akun fiktif. Kecurangan seperti ini bisa dicegah apabila pembayaran hanya dimungkinkan dilakukan kepada pemasok yang telah disetujui oleh perusahaan dan setelah dokumen pendukung pembelian diperiksa dengan teliti oleh petugas yang telah ditetapkan perusahaan setelah pembayaran dilakukan. Dalam kasus kecurangan lain, pegawai bagian utang usaha mecuri check yang akan dikirimkan ke pemasok yang sah. Dokumen-dokumen pendukung pembelian tersebut kemudian diajukan kembali untuk permohonan check yang akan dibayarkan kepada pemasok yang tadi. Kecurangan seperti ini bisa dicegah dengan cara memberi tanda (cap atau dipervorasi) pada dokumen pendukung agar tidak dapat digunakan kembali untuk dimintakan pembayaran ulang. 4. Area Lain Risiko Kecurangan

Meskipun sejumlah akun lebih rentan daripada akun lainnya, pada hakekatnya setiap akun bisa dimanipulasi. Berikut beberapa akun yang dengan risiko spesifik untuk terjadinya pelaporan yang mengandung kecurangan atau penyelewengan. 1. Aset Tetap

Aset tetap sering menjadi target manipulasi, terutama pada perusahaan-perusahaan yang tidak memiliki persediaan atau piutang usaha yang material. Sebagai contoh, perusahaan bisa mengkapitalisasi beban reparasi atau beban operasi lainnya sebagai aset tetap. Kecurangan semacam ini mudah terdeteksi apabila auditor memeriksa bukti pendukung penambahan aset tetap. Meskipun demikian, kasuskasus pelaporan keuangan yang mengandung kecurangan di masa lalu, seperti kasus WorldCom, ternayata telah melibatkan pengkapitalisasian aset yang tidak tepat. Karena nilainya yang tinggi dan kemudahan untuk dijual, aset tetap sering menjadi target pencurian. Hal seperti itu terjadi pada aset-aset Mempertimbangkan Risiko Kecurangan

46

tetap yang mudah diangkat (portable) seperti misalnya komputer laptop. Untuk mengurangi kemungkinan pencurian, jika memungkinan aset tetap harus dilindungi secara fisik, diberi label permanen, dan harus diperiksa keberadaan dan keadaannya secara periodik. 2. Beban Gaji

Perusahaan bisa melaporkan persediaan dan laba bersih dengan jumlah yang lebih tinggi dengan cara menambahkan beban gaji pada persediaan. Pegawai perusahaan juga kadang-kadang digunakan untuk mengkonstruksi aset tetap. Dalam situasi demikian, tambahan beban gaji atau upah bisa dikapitalisasi sebagai aset tetap. Tunjangantunjangan lain yang material bisa juga menjadi sasaran manipulasi. Kecurangan gaji yang melibatkan penyalahgunaan aset sering juga terjadi, tetap jumlahnya biasanya tidak material. Dua area kecurangan yang sering dijumpai adalah menciptakan karyawan fiktif dan menggelembungkan jam karyawan. Keberadaan karyawan fiktif biasanya bisa dicegah dengan menggadakan pemisahaan antara bagian SDM dengan fungsi penggajian. Penggelembungan jam kerja biasanya bisa dicegah dengan menggunakan mesin pencatat jam kerja atau pemberian persetujuan atas jam kerja.


47

BAB III PENUTUP

3.1

Kesimpulan

Dalam konteks audit atas laporan keuangan, kecurangan didefinisikan sebagai salah saji dalam laporan keuangan yang dilakukan dengan sengaja. Dua kategori utama kecurangan adalah kecurangan dalam laporan keuangan dan penyalahgunaan aset. Terdapat tiga kondisi yang menyebabkan terjadinya kecurangan dalam laporan keuangan dan penyalahgunaan aset sebagaimana dijelaskan dalam PSA 70 (SA 316). Terdapat 3 kondisi yang menyebabkan kecurangan, yang dinamakan segitiga kecurangan (fraud triangle) yaitu tekanan/insentif, kesempatan, dan sikap/rasionalisasi.

3.2

Saran

Apabila auditor mencurigai adanya kecurangan, penulis menyarankan agar auditor harus mengumpulkan bukti tambahan, seringkali dengan cara meminta keterangan, dan bertanggungjawab untuk melakukan sejumlah komunikasi tentang kecurangan yang dicurigai atau terdeteksi dengan manajemen senior dan pihak yang bertanggungjawab atas tata kelola.


48

AUDIT_-_KECURANGAN.docx

Recommend Documents