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AUDI TOR ÍA I CPC José Paredes Soldevilla

PROESAD

Título :

AUDITORÍA I

Autor:CPC José Paredes Soldevilla

Diseño interior: Josué Bautista Huancahuari Diseño de tapa: Edward Alarcón Rojas

El contenido de esta publicación (texto, imágenes y diseño), no podrá reproducirse total ni parcialmente por ningún medio mecánico, fotográfico, electrónico (escáner y/o fotocopia) sin la autorización escrita del autor. UNIVERSIDAD PERUANA UNIÓN - Facultad de Ciencias Empresariales Centro de Producción de Materiales Académicos CEPMA-PROESAD Sede Central - UPeU Carretera Central km 19 Ñaña-Lima / Tel. Tel. (01) 618-6336 / 618-6300 / Anexo: 3084 www.upeu.edu.pe e-mail: [email protected] http://proesad.upeu.edu.pe Este libro se terminó de imprimir en los talleres gráficos del Centro de Aplicación Editorial Imprenta Unión de la Universidad Peruana Unión, Km 19 Carretera Central, Ñaña, Lima-Perú Tel.: 618-6301, Telefax: 618-6339 JOB 17117-14 UNIÓN® E-mail: [email protected] Hecho el depósito legal en la Biblioteca Nacional del Perú Nº 2014-03752 IMPRESO EN EL PERÚ PRINTED IN PERU

Presentación El presente módulo, del Curso de “Auditoría Financiera I”, establece los lineamientos generales y fundamentos de Auditoría Financiera, como son las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGAs), Normas Internacionales de Auditoría (NIAs), cuya aplicación es efectuada con la adaptación necesaria en nuestro país, sin embargo, difícilmente podrá satisfacer las situaciones y circunstancias que puede encontrar el auditor en el desempeño de su trabajo. El dictamen, como resultado formal de trabajo, conocimiento y capacidad del auditor, resulta arriesgado pretender presentar el pensamiento profesional sobre un aspecto tan subjetivo como la “opinión personal”, por lo que la práctica profesional del auditor requiere de una infraestructura de formatos, programas, circulares de confirmación, cartas, comunicaciones, etc. Corresponde a los auditores independientes dar al inversionista potencial, a los accionistas y a los directores una opinión autorizada sobre si la información financiera está está presentada imparcialmente, imparcialmente, expresamente sobre la razonabilidad de los estados financieros, como base en la toma de decisiones. El fraude, la ilegalidad y la falta de eficiencia no solo es un inconveniente en el sector privado, sino también del sector público, en la mayoría de los casos surge o se originan por la escasez de controles internos y la desatención por parte de la administración de las organizaciones, requiriendo establecer directrices de control interno, para el logro de los objetivos propuestos y esperados. El desarrollo económico, de las últimas décadas, d écadas, ha generado manifestaciones de cambio, transformación de conceptos que regían la problemática económica, financiera y contable, no ha sido ajeno nuestro país a este fenómeno, reconociéndose que la contabilidad adquiere, adquiere, en en las empresas, empresas, un papel importante y desde esta perspectiva la auditoría a los estados financieros con singular dimensión, al permitir que, a través de la opinión de un profesional independiente, se pueda conocer la situación financiera y los resultados de las operaciones de una empresa. CPC José Paredes Soldevilla

ÍNDICE Presentación .................................................................................................................................................. 3 Sumilla ..............................................................................................................................................................9

UNIDAD I LA AUDITORÍA, SUS NORMAS Y PRINCIPIOS .................................................................................13 SESIÓN N.º 1 GENERALIDADES ...........................................................................................................15 1.1. LA CONTABILIDAD Y LA AUDITORÍA FINANCIERA ................................................15 1.2. LA AUDITORÍA MODERNA ................................................................................................15 1.3. TIPOS DE AUDITORÍA .........................................................................................................17 1.3.1. DESDE EL PUNTO DE VISTA DE SUS OBJETIVOS Y ALCANCE .............................17 1.3.1.1. AUDITORÍA FINANCIERA ...................................................................................................17 1.3.1.2. AUDITORÍA ADMINISTRATIVA .........................................................................................18 1.3.1.3. AUDITORÍA GUBERNAMENTAL .......................................................................................20 1.3.1.4. AUDITORÍA TRIBUTARIA ....................................................................................................22 1.3.1.5. AUDITORÍA INFORMÁTICA ...............................................................................................22 1.3.1.6. AUDITORÍA AMBIENTAL ....................................................................................................23 1.3.2. EN CUANTO A LA FORMA DE APLICACIÓN ...............................................................24 1.3.2.1. AUDITORÍA EXTERNA .........................................................................................................24 1.3.2.2. AUDITORÍA INTERNA ...........................................................................................................24 AUTOEVALUACIÓN ..............................................................................................................25

SESIÓN N.º 2 PRONUNCIAMIENTOS EMITIDOS POR EL CONSEJO DE NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y ASEGURAMIENTO � CNIAA ......................................27 2.1. 2.1.1. 2.1.2. 2.1.3. 2.1.4. 2.1.5. 2.1.6. 2.1.7. 2.1.8.

PRONUNCIAMIENTOS DE AUDITORÍA Y ASEGURAMIENTO, DEPENDIENTES DE LA FEDERACIÓN INTERNACIONAL DE CONTADORES .............27 FEDERACIÓN INTERNACIONAL DE CONTADORES .................................................27 MISIÓN DE LA IFAC ..............................................................................................................32 ORGANIZACIÓN DE LA IFAC ............................................................................................32 CONSEJO DE NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y ASEGURAMIENTO � CNIAA ...............................................................................................32 FUNCIONES DEL CNIAA.....................................................................................................33 ESTRUCTURA DE PRONUNCIAMIENTOS DEL CNIAA.............................................33 RESPONSABILIDAD DE LA EMPRESA AUDITADA SOBRE SUS ESTADOS FINANCIEROS Y EL AUDITOR SOBRE SU DICTAMEN ..............................................36 GLOSARIO DE TÉRMINOS..................................................................................................37 AUTOEVALUACIÓN ..............................................................................................................41

SESIÓN N.º 3 NORMAS DE AUDITORÍA GENERALMENTE ACEPTADAS � NAGAS .................43

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Auditoría I

3.1. 3.1.1. 3.1.2. 3.1.3.

DEFINICIÓN ........................................................................................................................... 43 NORMAS GENERALES O PERSONALES ........................................................................44 NORMAS DE EJECUCIÓN DE TRABAJO .......................................................................46 NORMAS DE PREPARACIÓN DEL INFORME ...............................................................48 EJERCICIO PROPUESTO .....................................................................................................51 AUTOEVALUACIÓN ..............................................................................................................52

UNIDAD II FASES DE AUDITORÍA, SUS TÉCNICAS, PROCEDIMIENTOS, E VIDENCIA Y MUESTREO ESTADÍSTICO ..................................................................................................................53 SESIÓN N.º 4 FASES DE AUDITORÍA ................................................................................................... 55 4.1. PROCESO DE AUDITORÍA ................................................................................................. 55 4.1.1. PLANEAMIENTO .................................................................................................................. 55 4.1.2. EJECUCIÓN O TRABAJO DE CAMPO............................................................................ 56 4.1.3. ELABORACIÓN DEL INFORME ........................................................................................ 56 AUTOEVALUACIÓN ............................................................................................................. 59 SESIÓN N.º 5 TÉCNICAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA ................................................ 61 5.1. TÉCNICAS DE AUDITORÍA ................................................................................................ 61 5.1.1. DEFINICIÓN ........................................................................................................................... 61 5.1.2. TIPOS DE TÉCNICAS ........................................................................................................... 61 5.2. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA ............................................................................... 65 5.2.1. DEFINICIÓN ........................................................................................................................... 65 5.2.2. NATURALEZA DE LOS PROCEDIMIENTOS ................................................................. 66 5.2.3. EXTENSIÓN DE LOS PROCEDIMIENTOS ..................................................................... 67 5.2.4. AUDITORÍA EN UN AMBIENTE DE SISTEMA DE INFORMACIÓN POR COMPUTADORA .................................................................................................................. 68 5.2.5. CLASES DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA ....................................................... 68 5.2.6. OPORTUNIDAD DE APLICAR LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA................ 73 5.2.7. PROCEDIMIENTOS ALTERNATIVOS ............................................................................. 74 AUTOEVALUACIÓN ............................................................................................................. 74 SESIÓN N.º 6 EVIDENCIA Y MUESTREO DE AUDITORÍA ............................................................. 75 6.1. DEFINICIÓN DE EVIDENCIA............................................................................................. 75 6.2. ATRIBUTOS O DETERMINANTES DE LA EVIDENCIA .............................................. 75 6.3. UTILIZACIÓN DE LAS ASEVERACIONES EN LA OBTENCIÓN DE EVIDENCIAS ........................................................................................................................... 76 6.4. EL ENFOQUE DE LOS PROGRAMAS DE AUDITORÍA FRENTE A LAS AFIRMACIONES .................................................................................................................... 78 6.5. PROCESO DE OBTENCIÓN DE EVIDENCIAS .............................................................. 80 6.6. CLASES DE EVIDENCIAS ................................................................................................... 81

Unidad I

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6.7. 6.8. 6.9.

MUESTREO EN AUDITORÍA.............................................................................................. 81 SELECCIÓN DE PRUEBAS PARA OBTENER EVIDENCIA DE AUDITORÍA ............................................................................................................................. 82 MUESTREO ESTADÍSTICO Y NO ESTADÍSTICO ......................................................... 83 AUTOEVALUACIÓN ............................................................................................................. 85

UNIDAD III EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO, PAPELES DE TRABAJO E INFORME DE AUDITORÍA ....................... 87 SESIÓN N.º 7 CONTROL INTERNO ...................................................................................................... 89 7.1. DEFINICIÓN DE CONTROL ............................................................................................... 89 7.2. POR QUÉ Y PARA QUÉ SE CONTROLA ......................................................................... 90 7.3. OBJETIVOS DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO �SCI� ...................................... 91 7.4. CARACTERÍSTICAS DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO �SCI�....................... 92 7.5. ESTRUCTURA DEL PROCESO DE CONTROL.............................................................. 93 7.6. ELEMENTOS DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO �SCI�.................................... 94 7.7. OBJETIVOS Y PLANES PERFECTAMENTE DEFINIDOS ........................................... 95 7.8. ESTRUCTURA SÓLIDA DE LA ORGANIZACIÓN ....................................................... 95 7.9. PROCEDIMIENTOS EFECTIVOS Y DOCUMENTADOS ............................................. 95 7.10. PERSONAL COMPETENTE ................................................................................................ 96 7.11. SISTEMA DE REVISIÓN DE LOS CONTROLES Y DE LAS OPERACIONES ............... 96 7.12. SISTEMA PROTECTOR DE ACTIVOS ............................................................................. 96 7.13. SISTEMA DE INFORMACIÓN ÚTIL Y PERIÓDICA ..................................................... 96 7.14. OTROS ELEMENTOS ........................................................................................................... 96 7.15. PRINCIPIOS DEL CONTROL INTERNO .......................................................................... 97 7.16. PROCEDIMIENTOS GENERALMENTE ACEPTADOS PARA MANTENER UN BUEN CONTROL ........................................................................................................... 98 7.17. RESPONSABILIDAD DEL CONTROL INTERNO .......................................................... 98 7.18. RESPONSABILIDADES ESPECÍFICAS ............................................................................ 99 AUTOEVALUACIÓN .......................................................................................................... 100 SESIÓN N.º 8 DISEÑO, IMPLEMENTACIÓN Y FORTALECIMIENTO DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO ......................................................................................................... 101 8.1 DISEÑO DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO .................................................... 101 8.2 ORGANIZACIÓN DE LA FUNCIÓN DE CONTROL INTERNO ............................. 102 8.3 PLAN DE DESARROLLO DE LA FUNCIÓN DE CONTROL INTERNO ............... 102 8.4 PLAN DE TRABAJO PARA LA DOCUMENTACIÓN Y FORMALIZACIÓN DE PROCESOS Y PROCEDIMIENTOS ................................................................................ 102 8.5 MECANISMOS E INSTRUMENTOS DE CONTROL INTERNO.............................. 103 8.6 MECANISMOS E INSTRUMENTOS DE SEGUIMIENTO Y REPORTE ................. 104 8.7 MANUALES O GUÍAS DE CONTROL INTERNO ...................................................... 104 8.8 EL CONTROL Y EL PROCESO ADMINISTRATIVO ................................................... 104

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Auditoría I

8.9. 8.9.1. 8.9.2. 8.9.3.

PARÁMETROS GENERALES EN LA REDACCIÓN DE MANUALES .................... 109 SIMBOLOGÍA DE FLUJOGRAMACIÓN ...................................................................... 110 CÓMO SE HACE UN MANUAL...................................................................................... 110 TIPOS DE CONTROL ........................................................................................................ 110 AUTOEVALUACIÓN ......................................................................................................... 116

SESIÓN N.º 9 PAPELES DE TRABAJO Y MARCAS DE AUDITORÍA ......................................... 117 9.1. DEFINICIÓN DE PAPELES DE TRABAJO.................................................................... 117 9.1.1. RECOMENDACIONES ...................................................................................................... 118 9.1.2. UTILIDAD DE LOS PAPELES DE TRABAJO ............................................................... 118 9.1.3. LA PREPARACIÓN DE LOS PAPELES DE TRABAJO ............................................... 118 9.1.4. SISTEMA DE ORDENAMIENTO DE LOS PAPELES DE TRABAJO ...................... 121 9.1.5. REFERENCIACIÓN DE LOS PAPELES DE TRABAJO ............................................... 123 9.2. MARCAS ESTÁNDAR DE AUDITORÍA ........................................................................ 132 9.2.1. MODELOS DE MARCAS A UTILIZARSE ......................................................................133 AUTOEVALUACIÓN .......................................................................................................... 135 SESIÓN N.º 10 INFORME DE AUDITORÍA ...................................................................................... 137 10.1. DEFINICIÓN ........................................................................................................................ 137 10.2. CLASES DE INFORME ...................................................................................................... 138 10.3. TIPOS DE DICTAMEN ...................................................................................................... 145 10.4. INFORME LARGO .............................................................................................................. 153 AUTOEVALUACIÓN .......................................................................................................... 154 BIBLIOGRAFÍA.................................................................................................................... 155

Unidad I

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SUMILLA La asignatura es de carácter teórico-práctica y pertenece al área de formación profesional especializada, el propósito es analizar e investigar la planeación, supervisión y control de calidad del proceso de la auditoría de los estados financieros incidiendo en la teoría, normas y principios, despertando el interés hacia el manejo adecuado de las técnicas y procedimientos de auditoría que conducen a la elaboración de la carta de control interno, así como los dictámenes de auditoría y establecer un valor agregado real dentro del trabajo del auditor que debe ser oportuno en su emisión y actuar con certeza en sus afirmaciones. Los contenidos básicos son: Conocimientos generales. De los objetivos, fines y ámbito de la auditoría financiera. Normas, procedimientos y técnicas más usuales para desarrollar la auditoría financiera. El dictamen.

ORIENTACIONES METODOLÓGICAS CÓMO ESTUDIAR LOS MÓDULOS DIDÁCTICOS O TEXTOS AUTOINSTRUCTIVOS MÉTODO A2D El método A2D para autodidactas, de Raúl Paredes Morales, es un método de fácil aplicación para la mayoría de los estudiantes, inclusive para los no autodidactas. Si el estudiante aplica este método, su trabajo intelectual será más rápido y eficaz. A2D responde a las letras iniciales de los 3 pasos, que se propone para la lectura de un módulo didáctico o cualquier otro texto.

A2D

Antes de la lectura Durante la lectura Después de la lectura

ANTES DE LA LECTURA Consiste en la exploración preliminar y se debe: a. Echar un vistazo general empezando por el índice, reconociendo unidades y lecciones que se van explicando en el módulo didáctico. b. Anotar tus dudas que van surgiendo durante el vistazo general, para esclarecerlas durante la lectura o después de ella. c. Adoptar una actitud positiva.

DURANTE LA LECTURA Esta es la fase más importante del método, el ritmo de lectura lo pone cada lector. Debes tener presente los siguientes aspectos: a. Mantén una actitud positiva. b. Participa activamente en la lectura: Tomando apuntes, subrayando, resumiendo y esquematizando. c. Si no entiendes lo que lees o encuentras una palabra desconocida, consulta con tu profesor, tutor o un diccionario.

DESPUÉS DE LA LECTURA Esta fase va a afianzar tu lectura, mejorando tu comprensión lectora. Para ello debes tener en cuenta lo siguiente: a. Repasa los apuntes tomados durante la lectura. b. Organiza el trabajo y planifica el horario de estudio. Trata de que sea siempre a la misma hora. c. Realiza los trabajos diariamente. No dejes que se te acumulen las tareas. d. Procura ampliar las lecciones con lecturas complementarias. e. Al final de cada capítulo, haz un cuadro sinóptico o mapa conceptual. f. Elabora tu propio resumen.

Enriquece tu vocabulario para entender mejor las próximas lecturas.

Unidad I

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UNIDAD I LA AUDITORÍA, SUS NORMAS Y PRINCIPIOS

SESIÓN N.° 1:

Generalidades

SESIÓN N.° 2:

Pronunciamientos emitidos por el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento – CNIAA

SESIÓN N.° 3:

Normas de Auditoría generalmente aceptadas- NAGAs

RESULTADO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al término de la Unidad I, el estudiante podrá identificar, asignar y calcular los costos que se deben aplicar a los productos de una empresa para determinar objetivamente sus precios de venta, aplicando diversas metodologías basadas en la contabilidad de costos.

COMPETENCIAS CONCEPTUALES

PROCEDIMENTALES

ACTITUDINALES

Conoce los aspectos teórico y fundamentales de la auditoría financiera, sus normas y principios que la rigen en forma armonizada, que permiten brindar servicios de calidad al público en general.

Investiga la importancia de la auditoría financiera, los tipos de auditoría y la auditoría interna y externa.

Valora la importancia de los pronunciamientos emitidos por el Consejo de Normas.

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Sesión

Generalidades

1.1. LA CONTABILIDAD Y LA AUDITORÍA FINANCIERA La forma de comprender el concepto de auditoría financiera es comparando o estableciendo su diferencia con la contabilidad. Entonces veamos: Contabilidad El contador recolecta información, clasifica, codifica y registra operaciones financieras en los libros de contabilidad y, al finalizar el proceso, produce los estados financieros con sus notas y anexos, todo ello enmarcándose dentro de los principios contables, Normas Internacionales de Contabilidad (NICs) y Normas Internacionales de Información Financiera (NIIFs). Auditoría El auditor comienza del producto final del contador, que son los estados financieros, los examina aplicando técnicas de auditoría para obtener evidencia de su confiabilidad, produciendo finalmente el dictamen de auditoría - informe, donde expresa si los estados financieros son confiables o no. Su labor la enmarca dentro de las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas, Normas Internacionales de Auditoría y otros pronunciamientos de la profesión contable a nivel nacional e internacional.

1.2. LA AUDITORÍA MODERNA Antecedentes En nuestro país, hace aproximadamente 30 años, se recurría a una auditoría cuando el cliente

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Auditoría I

Universidad Peruana Unión

o los directivos de una entidad sentían la necesidad de revisar las cuentas para detectar fraudes o errores graves, que les permitiera aplicar sanciones o medidas correctivas; por lo que el auditor, en ese entonces, orientaba su trabajo para cumplir estos objetivos. En tal sentido, el auditor adoptaba una postura policiaca y algunas veces premeditada y prepotente, convirtiéndose en un perseguidor implacable para cumplir con su misión. Su presencia causaba temor a los empleados y sus métodos de obtener la evidencia, también de corte policiaco, incomodaban a los empleados de las entidades examinadas y valoraban más su trabajo cuando mayor era el monto de las irregularidades detectadas en el manejo de recursos materiales y financieros. En la actualidad Con el desarrollo de la ciencia y tecnología en los diferentes campos de la producción, comercio, servicios, etc. que producen un crecimiento vertiginoso de la actividad empresarial del Estado y sector privado, con sus complejas formas de organización en el mundo de los negocios, se descubre la importancia del control interno y la necesidad de reorientar el enfoque de la auditoría hacia la determinación de la razonabilidad de la situación financiera y resultado de operaciones del ejercicio examinado, cuya revisión tomará como base la confiabilidad del control interno y los riesgos. Por esta razón, el avance técnico de la auditoría debe marchar al ritmo del desarrollo y complejidad del mundo de los negocios, para que el servicio que proporcione el auditor resulte realmente útil al usuario y no solo se limite a opinar sobre la confiabilidad de los estados financieros. La auditoría, con el transcurrir del tiempo, ha desarrollado una nueva metodología de trabajo, que va primero por un cambio de mentalidad y actitud del auditor. Por ello, en la actualidad se habla de la auditoría a medida, planeamiento estratégico, de arriba hacia abajo, riesgos, controles claves, etc.; todo con el propósito de hacer más eficiente, eficaz y económico el trabajo del auditor frente a los retos de complejidad de las organizaciones, globalización de la economía y los negocios, los avances insospechables de la informática, volumen de operaciones, etc. Por lo tanto, para lograr con mayor eficacia los objetivos de la auditoría financiera de “examinar los estados financieros para emitir una opinión sobre si estos presentan o no razonablemente la situación financiera y resultados de operaciones”, es necesario tener en consideración lo siguiente: ◊ Obtener un conocimiento integral de la empresa a examinar, tales como actividades básicas, productos que elabora o comercializa, proceso productivo, política de ventas, situación patrimonial, fuentes de financiamientos y problemas de la alta dirección (de arriba hacia abajo). ◊ Poner mayor atención a la etapa del planeamiento (planeamiento estratégico), contemplando el grado de los riesgos de auditoría. ◊ Dar preferencia, en el examen, a los componentes y transacciones más importantes, considerando la materialidad de acuerdo a las actividades que realiza la

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Facultad de Ciencias Empresariales

empresa (rubros o cuentas de mayor significancia, operaciones importantes, etc.). ◊ Evaluar el control interno con procedimientos más eficaces, incidiendo en los controles claves para la aplicación de las pruebas de cumplimiento. ◊ Evaluar el plan de riesgos de la empresa. ◊ Contemplar los cambios sustanciales que ha experimentado la informática en el proceso de información y papeleo (eliminado) por la conexión electrónica, que requiere considerar en los enfoques de revisión y control. ◊ En los casos de auditorías recurrentes, utilizar al máximo la información acumulada en papeles de trabajo. ◊ Recomendaciones a la Gerencia para mejorar la eficiencia de las operaciones y del negocio. ◊ Satisfacer las expectativas de la gerencia para la adopción de medidas correctivas en cuanto a controles y aplicación de normas tributarias. De otro lado, una auditoría interna, que oriente sus esfuerzos a la evaluación de los controles internos (incluso el plan de riesgos), de los métodos y procedimientos de operaciones, las políticas y normas y a los resultados de la gestión empresarial, formulando recomendaciones para incrementar la eficiencia y productividad. Algo muy importante, la prevención de errores y anormalidades. En resumen, su función puede sintetizarse en “control y asesoramiento”.

1.3. TIPOS DE AUDITORÍA No obstante que el término “Auditoría” es muy amplio, e incluye, de hecho, los diversos campos de evaluación que abarca esta actividad profesional del contador público, es necesario precisar el propósito principal de los diferentes tipos de auditoría que realiza el auditor. 1.3.1. Desde el punto de vista de sus objetivos y alcance ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Auditoría financiera. Auditoría administrativa, operativa, gestión, etc. Auditoría gubernamental. Auditoría tributaria. Auditoría de informática. Auditoría ambiental.

1.3.1.1. Auditoría financiera Generalmente, se usa el término de “Auditoria Financiera” para relacionarlo con el examen a estados financieros que, en nuestro país para el caso de empresas, lo conforman el balance general, estado de ganancias y pérdidas, estado de cambios en el patrimonio neto y estado de flujos en efectivo.

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Auditoría I


Por consiguiente, el objetivo principal de una auditoría financiera es examinar los estados financieros en su conjunto para expresar una opinión, acerca de si estos presentan o no razonablemente la situación financiera, resultados de operaciones y los flujos de efectivo, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados y normas internacionales: de contabilidad. Esto significa que el auditor, mediante la aplicación de sus técnicas de auditoría, deberá obtener la certeza de que los registros contables y documentos sustentatorios respaldan en forma suficiente los datos contenidos en los estados financieros; pero es pertinente manifestar que el auditor, en su revisión, va más allá de los registros contables. En la práctica, esto no resulta muy fácil por cuanto, en primer lugar, se requiere que el auditor, además de poseer el título profesional de contador público, cuente con entrenamiento y capacidad como auditor, se encuadre dentro de normas de auditoría generalmente aceptadas por la profesión y realice su trabajo a través de las diferentes fases del proceso de la auditoría (planeamiento, trabajo de campo y elaboración del informe), observando también las normas internacionales de auditoría (NIAs) y las disposiciones legales propios del país. En consecuencia, todo su esfuerzo, ya sea planificando, evaluando el control interno y riesgos, examinando todas y cada una de las cuentas de los estados financieros, será con el propósito de emitir una opinión sobre la confiabilidad de los estados financieros, respecto a la situación financiera y resultados de operaciones. Esta opinión se expresa a través de un informe corto llamado “Dictamen”, evacuando también una carta de control interno, que es otro informe conteniendo una relación de observaciones (deficiencias), con sus respectivas recomendaciones para superarlas. Al respecto, cabe destacar lo mencionado en la NÍA 200 “Objetivos y Principios Generales” que rigen la Auditoría de Estados Financieros, cuando señala: “El objetivo de una auditoría de estados financieros es permitir que el auditor exprese una opinión sobre si los estados financieros han sido preparados, en todos sus aspectos significativos, de conformidad con un marco identificado para la presentación de la información financiera” Principios Generales de la Auditoría Esta NIA señala, como principios generales, lo siguiente: ◊ Cumplir con el Código de Ética (Independencia, Integridad, objetividad, competencia profesional y debido cuidado, confidencialidad, conducta profesional y normas técnicas). ◊ Enmarcarse dentro de las NIAs. ◊ Planificar y ejecutar una auditoría con una actitud de escepticismo profesional. ◊ Alcance de la auditoría. ◊ Seguridad razonable. ◊ Responsabilidad de los estados financieros. 1.3.1.2. Auditoría administrativa También, en la práctica, se le denomina auditoría operativa, auditoría gerencial, auditoría

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operacional, auditoría de desempeño, auditoría de gestión, auditoría de rendimiento, auditoría integral, etc. Este tipo de auditoría se introduce en Estados Unidos de Norteamérica a fines de la década del 50, en Canadá y en Inglaterra con mayor énfasis en los años 1977 y 1978 por intermedio de la auditoría gubernamental y auditoría interna. En el Perú, se acoge con mayor énfasis dentro del control gubernamental en el año 1971, con la dación de la Ley del Sistema Nacional de Control (DL 19039, y su Reglamento, después sustituida por el D. Ley 26162 y hoy por la Ley N.º 27785 del 03.07.2002). Muchos auditores han escrito sobre este tipo de auditoría, pero cada auditor la define en cuanto a su enfoque de diferentes maneras, como se aprecia a continuación: William P. Leonard en la “Auditoría administrativa” “La Auditoría Administrativa es el examen comprensivo y constructivo de una empresa, de una institución, de una rama del gobierno, o de cualquier parte de un organismo, como una división o departamento, respecto a sus planes y objetivos, sus métodos de control, su forma de operación y el uso de sus recursos físicos y humanos”. Edward F. Norbeck en “Auditoría administrativa” “La Auditoría de Operaciones o Administrativa ha sido definida como una nueva disciplina de control, para evaluar la efectividad de los procedimientos operativos y los controles internos”. Se ha establecido, de manera general, que la auditoría administrativa es la evaluación y la revisión objetiva de los siguientes elementos importantes de la administración: 1. La política de la compañía, incluyendo una determinación de la suficiencia, la amplitud o la existencia de direcciones e instrucciones para las áreas funcionales importantes; deben determinarse los efectos que deja la política o la falta de política. 2. Los controles administrativos que significan, en este contexto, los poderes de la gerencia para dirigir, guiar o restringir las operaciones de la empresa. Debe tomarse una determinación acerca de cuán adecuados son estos controles administrativos u operativos, desde el punto de vista de su relación con los objetivos de obtención de utilidades, los grados de cumplimiento y la coordinación de los controles operativos, con los mandatos de la política de la compañía. James P. Wesberry en la obra “Auditoría operacional, instrumento de gerencia dinámica” Es el examen y evaluación de las actividades realizadas en una entidad para establecer y aumentar el grado de eficiencia, efectividad y economía de su planificación, organización, dirección y control interno”. D. Ley N.º 27785 “Ley Orgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República”, en la novena Disposición Transitoria define al Control de Gestión” así: “Es la evaluación de gestión en función de los objetivos trazados y los resultados obtenidos

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con relación a los recursos asignados y al cumplimiento de los programas y planes de la entidad examinada”. Como se aprecia, estos y muchos otros conceptos vertidos a través de la historia de la auditoría administrativa coinciden en que sus objetivos son distintos a la de la auditoría financiera, pero que, en la práctica, utilizan las mismas técnicas de auditoría. De todo lo expuesto, se puede decir que la auditoría administrativa persigue los objetivos siguientes: a. Determinar el grado de eficiencia, eficacia y economía con que se realiza las actividades básicas de la empresa. b. Recomendar mejoras significativas en las operaciones (actividades básicas). c. Determinar el grado de confiabilidad del control gerencial (control interno) de los recursos humanos, materiales y financieros. d. Comprobar la adhesión a las políticas, normas y procedimientos prescritos, al perseguir el logro de los objetivos y metas. e. Averiguar el logro de los objetivos y metas programados. Determinar las causas, de no lograrlos. f. Evaluar el rendimiento y/o productividad de las unidades y servidores. g. Determinar si los objetivos, metas, planes, políticas, estrategias, normas y procedimientos son adecuados. h. Establecer el grado de utilidad de la información gerencial al proceso de toma de decisiones. i. Identificar duplicidad de esfuerzos y falta de coordinación. j. Averiguar el uso ineficiente o antieconómico de equipos u otros recursos. k. Divulgar procedimientos ineficaces o de costo injustificable. l. Determinar exceso o insuficiencia de personal, etc. 1.3.1.3. Auditoría gubernamental En nuestro país, la auditoría gubernamental se puede conceptuar como el examen de operaciones financieras, administrativas y presupuestales, así como la evaluación de la gestión a las entidades gubernamentales, efectuada con posterioridad a su ejecución, con la finalidad de emitir un informe largo y los correspondientes dictámenes. También en la auditoría gubernamental se realiza exámenes especiales orientados a la revisión específica de determinados aspectos de las actividades de las entidades públicas, tales como la evaluación de obras públicas, donaciones, adquisición de bienes y servicios, pero en todos los casos siempre es necesaria la evaluación de la funcionabilidad de los controles internos y riesgos. En ese sentido, los objetivos que persigue la auditoría financiera, de gestión, examen especial, auditoría del patrimonio cultural y auditoría ambiental son los siguientes: La auditoría financiera. Tiene como objetivo principal determinar si los estados financieros preparados por la entidad presentan razonablemente la situación financiera, los resultados de sus operaciones y flujo de efectivo, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. La auditoría de gestión. Tiene como propósito evaluar la gestión de la entidad en el cum-

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plimiento de metas y objetivos previstos y resultados esperados, de acuerdo a los planes operativos aprobados por la alta dirección. Examen especial. Tiene como objetivo verificar el cumplimiento de funciones, legislación y normatividad gubernamental, de los procesos licitarios y de los contratos de la gestión gubernamental, e investigar denuncias de diversas índoles que comprometa a funcionarios, involucrados en la gestión de entidades gubernamentales. El fin fundamental de esta auditoría gubernamental es lo reglamentario, verifica que los servidores y funcionarios públicos cumplan las normas que le son aplicables; así como determinar la ejecución de la delegación de las responsabilidades sectoriales, de conformidad con el marco jurídico nacional. Auditoría del patrimonio cultural. Tiene como objetivo evaluar los procesos de custodia y conservación; así como los resultados alcanzados por las entidades gubernamentales en la gestión del Patrimonio Cultural de la Nación. Comprende la evaluación del riesgo del patrimonio cultural, mediante las actividades de inventario y catalogación. Asimismo, esta auditoría involucra los aspectos del patrimonio arqueológico, histórico / colonial y de la cultura viva (manifestaciones culturales), Así como aquella relativa al patrimonio natural–cultural (paisajes culturales), previstos en la legislación nacional y en las convenciones internacionales. Auditoría ambiental. Tiene como objetivo evaluar los resultados alcanzados por las entidades gubernamentales, mediante la gestión ambiental de los recursos naturales. Comprende la evaluación sistemática de las acciones y actividades relativas a la conservación del medio ambiente, por medio de la prevención del deterioro o de la depredación ambiental y la reparación de la misma. Esta auditoría gubernamental, por definición de la INTOSAI (La Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores), comprende a su vez, un conjunto de auditorías, según el objeto de la misma; de gestión ambiental, de cumplimiento (examen especial) y de gestión. Cabe señalar que, la auditoría gubernamental en el Perú, es regulada por la Contraloría General de la República, de conformidad a las facultades conferidas en la Ley N.º 27785 “Ley Orgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República”, en cuyo artículo 6.° señala que: “El control gubernamental consiste en la supervisión, vigilancia y verificación de los actos y resultados de la gestión pública, en atención al grado de eficiencia, eficacia, transparencia y economía en el uso y destino de los recursos y bienes del Estado, así como el cumplimiento de las normas legales y de los lineamientos de políticas y planes de acción, evaluando las actividades administrativas, gerenciales y de control con fines de mejoramiento, a través de la adopción de medidas preventivas y correctivas pertinentes. El control gubernamental es interno y externo, y su desarrollo constituye un proceso integral y permanente”. La auditoría a las entidades gubernamentales es ejercida por los auditores de la Contraloría General de la República, los auditores de los órganos de control institucional de las entidades gubernamentales (auditoría interna) y las sociedades de auditorías

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Auditoría I


privadas cuando son seleccionadas por la Contraloría. Estas compañías seleccionadas, para todo el proceso de la auditoría, se someten a las leyes y normas que regula la auditoría gubernamental, conjuntamente con las normas de auditoría generalmente aceptadas y las normas internacionales de auditoría. 1.3.1.4. Auditoría tributaria Podría conceptualizarse la auditoría tributaria como el examen fiscalizador que realiza un auditor fiscal o independiente para determinar la veracidad de los resultados de operaciones y situación financiera declarados por la empresa (contribuyente), a través de su información financiera u otros medios. En tal sentido, el enfoque de estos exámenes se orienta a: ◊ Descubrir errores importantes en la información financiera que incidan en los resultados económicos. ◊ Descubrir posibles fraudes tributarios. ◊ Determinar la correcta aplicación de normas tributarias. ◊ Determinar la materia imponible afecta a impuesto. ◊ Determinar el incumplimiento oportuno de los pagos de impuestos. El trabajo del auditor se orienta, con mayor énfasis, a las cuentas del estado de ganancias y pérdidas, enlazando sus procedimientos de revisión con algunas cuentas del balance, vinculadas directamente con las cuentas de resultados. En nuestro país, esta labor la ejercen principalmente los auditores de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), quienes son capacitados y entrenados por dicho organismo para el mejor cumplimiento de su misión. En los últimos años, las empresas que contratan auditores independientes para fines de la auditoría financiera, también se muestran interesados en que el alcance del examen ponga énfasis en los aspectos tributarios, para su corrección oportuna. 1.3.1.5. Auditoría informática El desarrollo acelerado de los sistemas computarizados, en los últimos años, ha generado un impacto en los métodos de registro de las operaciones y de la información general que producen las empresas. Ya no llama la atención encontrar una computadora en los negocios pequeños, en las medianas y grandes empresas con hardware sofisticado o uso masivo de servicios-computadoras, donde el auditor efectúa las consultas y verificaciones por pantalla y trabaja con la ayuda del computador; para su revisión recibe diversos reportes o listados, donde tiene que adecuar su metodología para obtener la evidencia suficiente, en su opinión, sobre la cuenta o rubro examinado. Pero, no olvidemos que el área de cómputo o unidad afín de una empresa, no solo procesa información financiera, sino también información de operaciones, de evaluación de metas físicas y económicas, etc., por lo que, para el examen de esta área se hace necesario un experto en cómputo, quien oriente su labor a efectuar una auditoría operativa, contemplando entre otros aspectos los siguientes:

Unidad I

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◊ Evaluación de la organización del centro de procesamiento de datos, en relación con las diferentes áreas usuarias de la empresa, tratando de determinar si tiene la independencia administrativa y funcional suficiente. ◊ Revisión y evaluación de la solidez del control interno y riesgos, que permita asegurar la confiabilidad de las operaciones registradas. Incluye la evaluación de su seguridad física, mantenimiento del hardware y software, funciones de desarrollo y mantenimiento de los sistemas, administración de la base de datos, etc. ◊ Revisión y evaluación de los controles en las áreas que proporcionan los datos de entrada (integridad y autenticidad), asegurándose su adecuada transacción (intacta) a las unidades de proceso. ◊ Revisión de los controles en el desarrollo y uso de los programas. ◊ Revisión de los procedimientos de control de datos recibidos, registro y corrección de errores durante el procesamiento de información. ◊ Revisión de los procedimientos de protección a los métodos utilizados por el encargado de cómputo, no permitiendo el acceso a sus registros, archivos y programas a personal ajeno al centro. Sin embargo, cabe señalar que si bien es cierto el desarrollo vertiginoso de la informática ha originado cambios sustanciales en los controles y procedimientos de revisión, para un auditor financiero se mantiene invariable el propósito de la auditoría financiera y, por consiguiente, los objetivos específicos en la revisión de cada cuenta o rubro de los estados financieros. En todo caso, lo que cambia es la metodología de revisión. Independientemente de lo antes mencionado, las empresas cada día sienten la necesidad de practicar la auditoría operativa a su centro de cómputo y/o programas aplicativos, lo que en el mercado ocupacional se llama auditoría de sistemas o informática. Este tipo de auditoría tiene como propósito principal evaluar la funcionabilidad del sistema computarizado, en cuanto si opera con eficiencia, eficacia y economicidad, proporcionando información confiable, oportuna y útil para la toma de decisiones. Es oportuno y pertinente reconocer que el Contador Público de hoy, y del mañana, tiene un gran reto, de capacitarse y mantenerse actualizado en los avances tecnológicos de la informática, lo contrario significaría encaminarse hacia la obsolescencia. 1.3.1.6. Auditoría ambiental En la actualidad la auditoría ambiental ha tomado suma importancia, porque sus objetivos conlleva a proteger la vida de todo ser viviente, entre ellos la vida humana. Es así que muchos estudios científicos, a nivel mundial, han puesto en evidencia el peligro a que está expuesta la humanidad (su destrucción por el uso sin control de los recursos naturales en las actividades productivas) por la contaminación del medio ambiente. El ámbito del medio ambiente puede ser a nivel global, regional y nacional, y tiene relación con la naturaleza, esto es la tierra, los bosques, la diversidad biológica, el agua dulce y de mar, el aire y los desastres. Entre los objetivos generales que cumple la auditoría ambiental puede considerarse:

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Auditoría I


◊ Asegura el cumplimiento de los requisitos normativos y de las directivas emanadas de la Corporación. ◊ Reducir los riesgos y responsabilidades ambientales, permitiendo reducir los riesgos potenciales del ambiente. ◊ Asegurar la aplicación de las prácticas de mejor gestión ambiental. 1.3.2. En cuanto a la forma de su aplicación ◊ Auditoría interna ◊ Auditoría externa 1.3.2.1. Auditoría externa Se denomina así cuando los contadores públicos ejercen la auditoría en forma independiente, ya sea en forma individual o asociada pero, en todos los casos, se requiere que tengan capacidad, entrenamiento y experiencia como auditores. En nuestro país, las mejores organizadas son las Sociedades de Auditoría, quienes principalmente brindan servicios de auditoría financiera y operativa; sin embargo, también desde hace varios años vienen incursionado en servicios de consultoría y ot ros. Las entidades del Estado, cuando requieren servicios de auditoría, recurren a las Sociedades de Auditoría por intermedio de la Contraloría General de la República (Órgano Superior de Control para las entidades del Estado), quien convoca a concursos de méritos a las compañías de auditores inscritas en el Registro de la Contraloría. El enfoque de la auditoría abarca tanto la auditoría financiera como la auditoría operativa, etc. En todos los casos, los objetivos y alcances de los servicios de auditoría externa, se sujeta a lo estipulado en las bases y contrato suscrito por ambas partes. 1.3.2.2. Auditoría interna Existen un gran número de contadores públicos que ejercen la auditoría como auditores internos, ya sea en las empresas privadas o estatales. En el Perú, en los últimos 35 años el aparato estatal creció significativamente, sobredimensionando la actividad empresarial del Estado, por lo que fue necesario sistematizar el control en el sector público creando la Ley del Sistema Nacional de Control. A partir de la vigencia de dicha Ley, se obligó a las entidades públicas crear una Oficina de Auditoría Interna dentro de la organización, actualmente denominadas OCI (Oficina de Control Institucional). Estos órganos de control, con motivo de la dación de la Ley N.º 27785 del 23 de Julio del 2002, tienen dependencia administrativa y funcional de la Contraloría General de la República, como parte integrante del Sistema Nacional de Control y sus informes que evacúan son remitidos simultáneamente al titular de sus entidades y Contraloría General. La función de la auditoría interna podría conceptuarse como la evaluación independiente de operaciones financieras, administrativas y presupuestales, así como de gestión y sobre todo los controles internos, con el propósito de emitir un informe con sus comentarios, observaciones y recomendaciones. La auditoría interna constituye el control de los controles y cumple una invalorable función

Unidad I

24


dentro de una empresa, siendo necesario siempre que se le garantice su independencia y reconozca su noble e importante misión por los ejecutivos de una entidad, propiciando un ambiente de control. La corriente moderna se orienta, cada día, a vincular al auditor interno más con la auditoría operativa, es decir, la evaluación de la eficiencia y eficacia de las operaciones, así como los resultados del comportamiento empresarial o gestión. AUTOEVALUACIÓN CONCEPTUALES 1. Defina Ud. ¿qué es auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Cuál es la diferencia entre la contabilidad y la auditoría financiera? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Qué significa razonabilidad? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Cuáles son los tipos de auditorías? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. ¿Cuál es la diferencia entre la auditoría interna y externa? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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Auditoría I


Unidad I

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2

Sesión

Pronunciamientos emitidos por el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento - CNIAA

2.1. PRONUNCIAMIENTOS DE AUDITORÍA Y ASEGURAMIENTO, DEPEDIENTES DE LA FEDERACIÓN INTERNACIONAL DE CONTADORES (IFAC) 2.1.1. Federación Internacional de Contadores Es la organización global de la profesión de la contaduría. Trabaja con sus 158 miembros y asociados en 123 países para proteger el interés público al fomentar prácticas de alta calidad por parte de los contadores del mundo. Los miembros y asociados de IFAC, que son principalmente organismos profesionales nacionales de contaduría, representan a 2.5 millones de contadores que prestan sus servicios en el sector público, en la industria y el comercio, en el gobierno y en el entorno académico. Miembros: 1) 2)

4)

17)

ARGENTINA 3) Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas

18) The Bahamas Institute of Chartered Accountants

19) BAHRAIN 20)

AUSTRALIA

21) BahrainAccountantsAssociation(BAA)

22) BANGLADESH

5)

6) CPA Australia

23)

7)

8) The Institute of Chartered Accountants in Australia

24) The Institue of Cost and Management Accountants of Bangladesh

25)

10) National Institute of Accountants in Australia

26) The Institute of Cost and Management Accountants of Bangladesh

27) BARBADOS

9)

11) AUSTRIA 12) 14)

28)

29) The Institute of Chartered Accountants of Barbados

13) Institut österreichischer Wirtschaftsprüfer

30) BELGIUM

15) Kammer der Wirtschaftstreuhänder

31)

16) BAHAMAS

27

32) Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux

Auditoría I


33)

34) Institut des Reviseurs d´ Entreprises

85) DENMARK

35) BOLIVIA 36)

40) Botswana Institute of Accountants

42)

43) Instituto dos Auditores Independentes do Brasil- IBRACON

44)

45) Conselho Federal de Contabilidade ( CFC)

47)

50)

94)

48) Institute of Certified Public Accountants of Bulgaria

97)

55)

56) The Canadian Institute of Chartered Accountants

57)

58) Certified General Accountant´s Associatión of Canada

100)

61) Colegio de Contadores de Chile (Suspended)

104) KHT-yhdistys-Föreningen CGR ry

105)

106) HTM -tilintarkastajat ry - GRM- revisorer rf

108)

109) Compagnie Nationale des Comissaires aux Comptes

110)

111) Conseil Supérieur de IÓrdre des Experts-Comptables

70) Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia

116)

117) Institut der Wirtschaftspruefer in Deutschland e.V.

118)

119) Wirtschaftsprüferkammer

120) GHANA 121)

73) Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica

122) The Institute of Chartered Accountants (Ghana)

123) GREECE 124

74) CROATIA 76) Croatian Association of Accountants and Financial Experts

125) Institute of Certified Public Accountants (SOEL)

of

Greece

126) GUATEMALA

77) CYPRUS

127)

79) The Institute of Certified Public Accountants of Cyprus

128) Instituto Guatemalteco de Contadores Públicos y Auditores

129) GUYANA

80) CZECH REPUBLIC

130)

82) Chamber of Auditors of the Czech Republic

131) The Institute of Chartered Accountants of Guyana

132) HAITI 133)

Unidad I

114) Georgian Federation of Professional Accountants and Auditors

115) GERMANY

67) Federation of CPA Associations of Chinese Taiwan

71) COSTA RICA

81)

103)

113)

68) COLOMBIA

78)

101) Fiji Institute of Accountants

112) GEORGIA

64) The Chinese Institute of Certified Public Accountants (CICPA)

65) CHINESE TAIWAN

75)

Auditing

107) FRANCE

62) CHINA

72)

(Estonian

102) FINLAND

59) CHILE

69

98) Audiitorkogu Board)

99) FIJI

52) CANADA 54) CMA Canada

95) The Egyptian Society of Accountants & Auditors

96) ESTONIA

51) The Institute of Chartered Accountants of Cameroon

53)

92) Instituto de Contadores Públicos Autorizados de la República Dominicana

93) EGYPT

49) CAMEROON

66)

89) Foreningen Registrerede Revisorer FRR

91)

46) BULGARIA

63)

88)

90) DOMINICAN REPUBLIC

41) BRASIL

60)

87) Foreningen af Statsautorisede Revisorer

37) Colegio de Auditores de Bolivia

38) BOTSWANA 39)

86)

28

134) Ordre des Comptables sionels Afrees d´Haiti

Profes-


135) HONDURAS 136)

186)

137) Colegio de Peritos Mercantiles y Contadores Públicos

188) KAZAKHSTAN

138) HONG KONG 139)

189)

140) Hong Kong Institute of Certified Public Accountants

190) Chamber of Auditors of the Republic of Kazakhstan

191) KENYA

141) HUNGARY 142)

187) Arab Society of Certified Accountants

192)

143) Chamber of Hungarian Auditors

193) Institute of Certified Public Accountants of Kenya

144) ICELAND

194) KOREA

145)

195)

146) Felag loggiltra endurskooenda (FLE)

147) INDIA 148)

149) The Institute of Chartered Accountants of India

150)

151) The Institute of Cost and Works Accountants of India

197 KUWAIT 198)

201)

154) Indonesian Institute of Accountants

204)

157) The Institute of Certified Accountants

205) Lesotho Intitute of Accountants

206) LIBERIA 207)

158) IRAQ 159)

202) Lebanese Association of Cetified Public Accountants

203) LESOTHO

155) IRAN 156)

199) Kuwait Association of Accountants and Auditors

200) LEBANON

152) INDONESIA 153)

196) Korean Institute of Certified Public Accountants

208) The liberian Intitute of Accountants

209) LUXEMBOURG

160) Iraqi Union of Accountants and Auditors

210)

211) Institut des Réviseurs dÉntreprises

161) IRELAND

212) MADAGASCAR

162)

163) The Institute of Certified Public Accountants in Ireland

213)

164)

165) The Institute of Chartered Accountants in Ireland

215) MALAWI 216)

166) ISRAEL 167)

172)

171) Consiglio Nazionale dei Commercialisti

220) Malaysian Institute of Accountants

221)

222) The Malasian Institute of Certified Public Accountants

223) MALTA

173) Consiglio Nazionale dei Ragionieri e Periti Commerciali

224)

225) The Malta Institute of Accountants

226) MÉXICO 227)

176) Ordre des Experts Comptables et Comptables Agréés de cote d´voire

228) Instituto Mexicano de Contadores Públicos, A.C.

229) MOLDOVA (REPUBLIC OF)

177) JAMAICA 178)

219)

Dottori

174) IVORY COAST 175)

217) The Society of Accountants in Malawi

218) MALAYSIA

168) Institute of Certified Public Accountants in Israel

169) ITALY 170)

214) Ordre des Experts Comptables et Financiers de Madagascar

230)

179) The Institute of Chartered Accountants of Jamaica

231) Association of Professional Accountants and Auditors of the Republic of Moldova

180) JAPAN

232) MOROCCO

181)

233)

182) The Japanese Institute of Certified Public Accountants

183) JORDAN 184)

185) Jordanian Association of Certified Public Accountants

29

234) Ordre des Experts Comptables du Royaume du Maroc ( Morocco) (Certified Public Accountants Association)

Auditoría I


235) NAMIBIA

284) SAUDI ARABIA

236)

285)

237) Institute of Chartered Accountants of Namibia

286) Saudi Organization for Certified Public Accountants

238) NETHERLANDS

287) SERBIA (REPUBLIC OF)

239)

288)

240) Kninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants ( Royal NIVRA)

289) Serbian Association of Accountans and Auditors

241) NEW ZEALAND

290) SIERRA LEONE

242)

291)

243) New Zealand Institute of Chartered Accountants

292) The Institute of Chartered Accountants of Sierra Leone, (ICASL)

244) NICARAGUA

293) SINGAPORE

245)

294)

246) Colegio de Contadores Públicos de Nicaragua

295) Institute of Certified Public Accountants of Singapore

247) NIGERIA

296) SLOVAKIA

248)

297)

249 The Institute of Chartered Accountants of Nigeria

298) Slovenska Komora Auditorov

299) SLOVENIA

250) NORWAY

300)

251)

302) SOUTH AFRICA

252) Den norske Revisorforening (DnR)

253) PAKISTAN 254) 256)

303)

255) Institute of Cost and Management Accountants of Pakistan

304) The South African Institute of Chartered Accountants

305)

257) The Institute of Chartered Accountants of Pakistan

306) The South African Institute of Professional Accountants

307) SPAIN

258) PANAMA 259)

308)

260) Colegio de Contadores Públicos Autorizados de Panamá

311)

263) Colegio de Contadores de Paraguay (Suspended)

314) 266 Junta de Decanos de Colegios de Contadores Públicos del Perú

315) Swaziland Institute of Accountants

316) SWEDEN 317)

267) PHILIPPINES 268)

312) The Institute of Chartered Accountants of Sri Lanka

313) SWAZILAND

264) PERÚ 265)

309) Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España

310) SRI LANKA

261) PARAGUAY 262)

301) The Slovenian Institute of Auditors

318) FAR SRS

319) SWITZERLAND

269) Philippine Institute of Certified Public Accountants

320)

270) POLAND

321) Treuhand - Kammer - Swiss Institute of Certified Accountants and Tax Consultants

271)

272) Accountants Association in Poland

322) TANZANIA

273)

274) National Chamber of Statutory Auditors

323)

324) National Board of Accountants and Auditors (NBAA) Tanzania

275) PORTUGAL

325) THAILAND

276)

326)

277) Ordem dos Revisores Oficiais de Contas

327) Federation of Accounting Professions

278) ROMANIA

328) TRINIDAD AND TOBAGO

279)

329)

280) Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania ( CECCAR)/The Body of Expert and Licensed Accountants of Romania

331) TUNISIA 332)

281) RUSIA 282)

Unidad I

330) The Institute of Chartered Accountants of Trinidad & Tobago

283) The Institute of Professional Accountants of Russia ( IPAR)

30

333) Ordre des Experts Comptables de Tunisie


334) TURKEY

381) AZERBAIJAN REPUBLIC

335)

336) Expert Accountants Association of Turkey

382)

337)

338) Union of Chambers of Certified Public Accountants of Turkey (TÜRMOB)

384) BOSNIA AND HERZEGOVINA 385)

383) The Chamber of Auditors of Azerbaijan Republic 386) Association of Accountants and Auditors of Republika Srpska

339) UGANDA

387) GRAND CAYMAN

340)

388)

341) Institute of Certified Public Accountants of Uganda

389) Cayman Islands Society of Professional Accountants

342) UNITED KINGDOM

390) IRAN

343)

344) The Chartered Institute of Management Accountants (CIMA)

391)

345)

346) The Institute of Chartered Accountants in England & Wales

393) IRELAND

347)

348) Chartered Institute of Public Finance and Accountancy

349)

350) The Association of Chartered Accountants of Scotland

394)

355) Institute of Management Accountants

356)

357) American Institute of Certified Public Accountants

358)

359) National Association Boards of Accountancy

of

395) The Institute of Accountants and Auditors in Ireland

396) KOSOVO (UNMIK) 397)

353) UNITED STATES 354)

392) Iranian Asociation of Certified Public Accountants

398) Society of Certified Accountants and Auditors of Kosovo (SCAAK)

399) KYRGYZSTAN 400)

401) Union of Accountants and Auditors of kyrgyzstan

402) LATVIA 403)

State

404) Latvian Association of Certified Auditors

360) URUGUAY

405) LITHUANIA

361)

406)

362) Colegio de Contadores, Economistas y Administradores del Uruguay

408) MAURITIUS

363) VENEZUELA 364)

409)

365) Federacion de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (Suspended)

412)

368) Vietnam Accounting Association

415)

371) Zambia Institute of Chartered Public Accountants

416) Institute of Accountants and Auditors of Montenegro

417) NEPAL

372) ZIMBABWE 373)

413) Mongolian Institute of Certified Public Accountants (MonICPA)

414) MONTENEGRO (REPUBLIC OF)

369) ZAMBIA 370)

410) Mauritius Institute of Professional Accountants

411) MONGOLIA

366) VIETNAM 367)

407) Lithuanian Chamber of Auditors

418)

374) The Institute of Chartered Accountants of Zimbabwe

419) The Institute of Chartered Accountants of Nepal

420) PAKISTAN 421)

Asociados:

422) Pakistan Institute of Public Finance Accountants

423) PAPUA NEW GUINEA 424)

375) ALBANIA 376)

377) Institute of Authorized Chartered Autors of Albania (IEKA)

Accountants

426) ROMANIA 427)

378) ARMENIA (REPUBLIC OF) 379)

425) Certified Practising Papua New Guinea

380) Association of Accountants and Auditors in Armenia

428) The Chamber of Financial Auditors of Romania

429) RUSSIA

31

Auditoría I


430)

431) Russian Collegium Aditors Afiliados:

432) SENEGAL 433)

434) Ordre National des Experts Comptables et Comptables

447) BAHARAIN

435) SRI LANKA 436)

448)

437) Association of Accounting Technicians of Sri Lanka

450) FRANCE

438) UKRAINE 439)

451)

440) Ukrainian Federation of Professional Accountants and Auditors

454)

443) Association of Accounting Technicians (AAT)

455) Nederlandse Orde van EDP- Auditors (NOREA)

Register

456) UNITED STATES

444) UZBEKISTAN 445)

452) Fédération Internationale des Experts Compatables Francophones

453) NETHERLANDS

441) UNITED KINGDOM 442)

449) Accounting and Auditing Organizaton for Islamic Financial Institutions

446) National Associtaion of Professional Accountants and Auditors of Uzbekistan

457)

458) Information Systems Audit & Control Association

459)

460) The Institute of Internal Auditors

2.1.2. Misión de la IFAC La misión de la Federación Internacional de Contadores (IFAC) es el desarrollo mundial y fortalecimiento de la profesión contable con normas armonizadas que coadyuven a proporcionar servicios de alta calidad y consistencia al público en general. 2.1.3. Organización de la IFAC Su organización tiene a su cargo, entre otros, al Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (CNIC), quienes emiten las Normas Internacionales de Contabilidad - NICs y las Normas Internacionales de Información Financiera NIIFs, el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (CNIAA) que emite las Normas Internacionales de Auditoría - NIAs y otros pronunciamientos y el Comité de Normas Internacionales de Educación que emite las normas para formación del profesional contable denominadas Normas Internacionales de Educación - NIEs, esto, entre otras dependencias. 2.1.4. Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (CNIAA) Entidad creada en abril del 2002 en reemplazo del Comité Internacional sobre Prácticas de Auditoría (IAPC) de la Federación Internacional de Contadores (IFAC), ha emitido el Manual Internacional de Pronunciamientos de Auditoría y Aseguramiento y Ética, el cual ha sido traducido y aprobado por la Junta de Decanos del Colegio de Contadores Públicos del Perú, con vigencia a partir del 01.01.2005. Dicho manual contiene la actualización efectuada por el CNIAA, lo cual era sumamente necesario para ponerse acorde con la globalización de la economía y los negocios, así como a los cambios en la tecnología de la información y comunicaciones y por los escándalos financieros internacionales producidos en los últimos años; conllevando a reordenar, promover y desarrollar nuevas normas y declaraciones que no solo alcanza al desempeño de la auditoría, sino también a otras actividades afines que realiza los profesionales contables. Todo esto para satisfacer la creciente demanda de credibilidad del público en general que utiliza los servicios del contador público.

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Por consiguiente, es obligación de los contadores públicos de nuestro país que ejercen la especialidad de auditoría, y demás servicios contemplados en el manual, enmarcar su desempeño dentro de lo contenido en estos pronunciamientos, a fin de garantizar calidad del servicio profesional a los usuarios, ya sea a nivel nacional e internacional. 2.1.5. Funciones del Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (CNIAA) El Directorio de la IFAC, para cumplir con su misión, ha creado al Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (CNIAA), cuya función es establecer normas de auditoría de alta calidad y declaraciones para la auditoría de estados financieros, que son generalmente aceptados y reconocidos por los inversionistas, auditores, gobierno y otros entes reguladores de la banca, títulos y valores y otros en todo el mundo. También establece normas para el control de calidad de los servicios que se proporciona al usuario, sobre el papel que cumplen y las responsabilidades que asumen el profesional contable. Igualmente, establece normas y declaraciones para otro tipo de servicios de aseguramiento en temas financieros y no financieros y otros para servicios afines. 2.1.6. Estructura de los pronunciamientos emitidos por el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (CNIAA) En el primer nivel de pronunciamientos se encuentra el Código de Ética para profesionales contables emitidos por la IFAC. que regula su conducta funcional. El siguiente nivel lo constituye las Normas Internacionales sobre Control de Calidad, encontrándose en la actualidad en proceso de revisión la NÍA 220 - Control de Calidad del trabajo de Auditoría para cubrir el amplio campo de la auditoría, aseguramiento y servicios afines, mientras tanto esta norma internacional se encuentra vigente. El ámbito que abarca los pronunciamientos del CNIAA, se clasifica en: 1. Pronunciamientos sobre Auditorías y Revisiones de Información Financiera Histórica. En este grupo, tenemos los siguientes: ◊ ◊ ◊ ◊

Normas Internacionales de Auditoría (NIAs). Declaraciones Internacionales sobre Prácticas de Auditoría (DIPAs). Normas Internacionales sobre Compromisos de Revisión (NICRs). Reservada para Declaraciones Internacionales sobre Prácticas de Compromisos (DIPCRs).

2. Pronunciamientos sobre otros Compromisos de Aseguramiento que no son Auditorías o Revisiones de Información Financiera Histórica. En este grupo tenemos los siguientes: ◊ Normas Internacionales sobre Compromisos de Aseguramiento (NICAs). ◊ Reservada para Declaraciones Internacionales sobre Prácticas para Compromisos de Aseguramiento (DIPCAs).

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3. Pronunciamientos sobre servicios afines. Tenemos: ◊ Normas Internacionales sobre Servicios Afines (NISAs). ◊ Reservada para Declaraciones Internacionales sobre Prácticas para Servicios Afines (DIPSAs). 1. Pronunciamientos sobre Auditorías y Revisiones de Información Financiera Histórica ◊ Normas Internacionales de Auditoría (NIAs) Estas normas contienen los principios básicos y los procedimientos esenciales que deben aplicarse en la Auditoría a los Estados Financieros. Su aplicación es obligatoria en el Perú cuando se aprueban por la Junta de Decanos en los Congresos Nacionales de Contadores Públicos. Las NIAs contenidas, en el Manual, fueron aprobadas en el Perú por la Junta de Decanos del Colegio de Contadores Públicos del Perú con fecha 31.12.2004 y son las siguientes: 200-299 Principios Generales y Responsabilidades. 200 Objetivo y Principios Generales que rigen la Auditoría de Estados Financieros. 210 Términos de Compromisos de Auditoría. 220 Control de Calidad del Trabajo de Auditoría. 230 Documentación. 240 Responsabilidad del Auditor de considerar el Fraude y Error en una Auditoría de Estados Financieros. 250 Consideraciones de Leyes y Reglamentos en la Auditoría de Estados Financieros. 260 Comunicación de Asuntos de Auditoría a Aquellos con Jerarquía plena de la Entidad. 300-499 Evaluación de Riesgos y Respuesta a los Riesgos Evaluados. 300 Planeamiento. 310 Conocimiento del Negocio. 315 Entendiendo la Organización y su Ambiente y Evaluando los Riesgos de Imprecisiones o Errores. Significativos. 320 Materialidad. 330 Los procedimientos del Auditor frente a los Riesgos Evaluados. 400 Evaluación de Riesgos y Control Interno. 401 Auditoría en un Ambiente de Sistemas de Información por computadora. 402 Consideraciones de Auditoría Relativa a Entidades que utilizan Organizaciones de Servicios. 500-599 Evidencia de Auditoría. 500 Evidencia de Auditoría. 500R Evidencia de Auditoría (Revisada). 501 Evidencia dé Auditoría - Consideraciones Adicionales para Partidas Específicas. 505 Confirmaciones Externas. 510 Trabajos Iniciales, Balances de Apertura. 520 Procedimientos Analíticos. 530 Muestreo en la Auditoría y Otros Pronunciamientos de Pruebas Selectivas. 540 Auditoría de Estimaciones Contables.

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545 Auditando Mediciones y Revelaciones del Valor Razonable. 550 Partes Vinculadas. 560 Hechos Posteriores. 570 Empresa en Marcha. 580 Representaciones de la Administración. 600-699 Uso del Trabajo de Otros 600 Utilización del trabajo de otro Auditor. 610 Consideración del trabajo de Auditoría Interna. 620 Utilización del trabajo de un Experto. 700-799 Dictámenes y Conclusiones de Auditoría 700 El Dictamen del Auditor sobre los Estados Financieros. 710 Comparativos. 720 Otra información en Documentos que contienen Estados Financieros Auditados. 800-899 Áreas Especializadas. 800 Dictamen del Auditor sobre compromisos de Auditoría con fines especiales. ◊ Declaraciones Internacionales sobre Prácticas de Auditoría (DIPAs) Estas declaraciones proporcionan una mayor guía sobre interpretación y asistencia práctica para aplicar las normas y promover la buena práctica (estas declaraciones se emiten después de recibir opiniones del grupo consultivo y asesor del CNIAA). Las DIPAs aprobadas son los siguientes: 1000 Procedimientos de Confirmación entre Bancos. 1001 Ambientes de TI-Microcomputadoras Independientes. 1002 Ambiente de TI-Sistemas de Computadoras en Línea. 1003 Ambiente de TI-Sistemas de Bases de Datos. 1004 La Relación entre Supervisores Bancarios y Auditores Externos de Bancos. 1005 Consideraciones Particulares en la Auditoría de Entidades Pequeñas. 1006 Auditoría de Estados Financieros de Bancos. 1008 Evaluación de Riesgos y Control Interno - Características y Consideraciones del CIS. 1009 Técnicas de Auditoría con Ayuda de Computadora. 1010 Consideración de Asuntos Ambientales en la Auditoría de Estados Financieros. 1012 Auditoría de Instrumentos Financieros Derivados. 1013 El Comercio Electrónico y su efecto sobre la Auditoría de los Estados Financieros. 1014 Reporte de los Auditores sobre cumplimiento con Normas Internacionales para la Presentación de Información Financiera. ◊ Normas Internacionales sobre Compromisos de Revisión (NICRs) El propósito de estas normas NICRs es establecer estándares y proporcionar lineamientos sobre las responsabilidades profesionales del auditor cuando lleva a cabo un compromiso de revisión de estados financieros y sobre la forma y contenido del informe que deberá emitir en relación a dicha revisión. La NICRs que trata sobre compromiso de revisión es la siguiente: 2400 Compromisos para la Revisión de Estados Financieros.

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2. Otros Compromisos de Aseguramiento que no son Auditorías o Revisiones de Información Financiera Histórica ◊ Normas Internacionales sobre Compromisos de Aseguramiento (NICAs) Se aplican a los compromisos de aseguramiento que tengan relación con otros temas que no sean información financiera histórica. Su objetivo es el de establecer los principios básicos, procedimientos esenciales y proveer orientación a los contadores para la ejecución de los compromisos de aseguramiento que no sean auditorías o revisiones de información financiera histórica cubiertas por las NIAs o las NICRs. Las NICAs que tratan sobre el Compromiso de Aseguramiento son las siguientes: 3000 Compromisos de Aseguramiento, vigente a partir del 01.01.2005. 3000 R Otros Compromisos de Aseguramiento que son Auditorias o Revisiones de Información Financiera Histórica. 3400 El examen de Información Financiera Prospectiva. 3. Servicios Afines Estas normas se aplican a los compromisos de compilación, compromisos para aplicar procedimientos previamente acordados y otros compromisos afines. Estas son las siguientes: 4400 Compromisos para realizar Procedimientos, Convenios en relación con información financiera. 4410 Compromisos para compilación de Información Financiera. 2.1.7. Responsabilidad de la empresa auditada sobre sus estados financieros y del auditor sobre su dictamen Es necesario distinguir la responsabilidad que alcanza a la empresa examinada sobre sus estados financieros antes y después de ser auditados. Al respecto, el párrafo 12 de la NIA 200 “Objetivos y Principios Generales que rigen la Auditoria a Estados Financieros”, señala: “Aunque el auditor es responsable de formarse una opinión y expresar la misma, sobre los estados financieros, la responsabilidad por la preparación y presentación de los estados financieros es de la administración de la organización. No es función del auditor de los estados financieros liberar a la administración de sus responsabilidades. De otro lado, se amplía mucho más la responsabilidad de los estados financieros en el párrafo 24, de las enmiendas a la NIA 200 en vigencia para auditoría a estados financieros cuyos períodos empiecen a partir del 15 de diciembre del 2004, donde se precisa: “Si el auditor es responsable de formarse y expresar una opinión sobre los estados financieros, la responsabilidad de preparar y presentar razonablemente los estados financieros de conformidad con el marco aplicable para la presentación de información financiera es de la administración de la organización, bajo la supervisión de aquellos a cargo del gobierno de la misma. El auditor de los estados financieros no libera de sus responsabilidades a la administración de la organización o aquellos encargados de su gobierno”.

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Al respecto también cabe mencionar el Pronunciamiento N.º 02, emitido por el Colegio de Contadores Públicos de Lima, relacionado con el Dictamen del Auditor Independiente, donde claramente menciona que la empresa examinada es responsable de la información presentada a través de sus estados financieros, esto, inclusive después de haber sido dictaminado por auditores independientes. Esta afirmación no es algo nuevo para los auditores, sino solamente la reafirmación de lo que siempre hemos sostenido, pero que es necesario precisar a la empresa examinada, para evitar el mal entendido de que al ser dictaminado los estados financieros, la empresa se libera de su responsabilidad y se la traslada al auditor. Al respecto, es pertinente recordar que los estados financieros constituyen el producto final de la contabilidad de la empresa, y por consiguiente la información que ellos expresan son revelaciones o afirmaciones que hace la empresa a los usuarios, enmarcándose en los principios de contabilidad generalmente aceptados, por lo tanto, es ella la responsable de su información. Sin embargo, el auditor inicia su examen tomando como base los estados financieros preparados por la empresa y encuadrándose dentro de las normas de auditoría generalmente aceptadas (NAGAs) y normas internacionales de auditoría (NIAs), realiza su trabajo aplicando los procedimientos de auditoría para formarse una opinión sobre su confiabilidad. Al finalizar su labor emite su dictamen llamado también informe corto, donde expresa su opinión si los estados financieros presentan o no razonablemente la posición financiera y resultados de operaciones, de conformidad a principios de contabilidad generalmente aceptados; en consecuencia, el auditor es responsable de su dictamen. Por tal razón, el dictamen trata de precisar estas responsabilidades, cuando en el párrafo introductorio se dice: “La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la administración de la empresa examinada. Nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros, en base a la auditoría que efectuamos”. 2.1.8. Glosario de términos Administración. La administración comprende a los funcionarios y otros que también desempeñan funciones de la administración. Administración incluye a los directores y al comité de auditoría, solo en aquellos casos cuando desempeñan dichas funciones. Alcance de una auditoría. El término “alcance de una auditoría” se refiere a los procedimientos de auditoría que se consideren necesarios en las circunstancias para lograr el objetivo de la auditoría. Ambiente de control. El ambiente de control comprende la actitud general, la conciencia junto con las acciones de los directores y la administración, respecto del sistema del control interno, así como su importancia en la organización. Ambiente de TI. Son las políticas y procedimientos mediante las cuales la organización implanta la infraestructura de TI (Hardware, sistema operativo, etc.) y los programas de aplicaciones que utiliza en el desarrollo de sus operaciones y el logro de su estrategia de negocios. Aseveraciones. Las aseveraciones son declaraciones de la administración, explícitas o de otro tipo, que están incorporadas en los Estados Financieros.

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Aseveraciones en los Estados Financieros. Las aseveraciones en los Estados Financieros son aseveraciones de la administración, explícitas o de otro tipo, que están incorporadas en los Estados Financieros y pueden ser categorizadas de la siguiente manera: a) Existencia: Existe un activo o pasivo en una fecha dada. b) Derechos y Obligaciones: Un activo o pasivo pertenece a la organización en una fecha dada. c) Ocurrencia: Una transacción o evento tuvo lugar y pertenece a una organización durante el período. d) Integridad: No hay activos, pasivos, transacciones o eventos sin registrar ni partidas sin revelar. e) Valuación o Asignación (bruta y neta): Un activo o pasivo se registra a un valor apropiado en libros. f) Cuantificación: Una transacción o evento se registra en un monto apropiado y el ingreso o gasto es asignado en el período apropiado. g) Presentación y Exposición: Una partida se revela, clasifica y describe de acuerdo al marco de referencia para informes financieros aplicables. Asociación del auditor. Un auditor está asociado con la información financiera cuando el auditor acompaña un informe a dicha información financiera o acepta que se use el nombre del auditor con alguna relación profesional. Auditor. El auditor es la persona que tiene la responsabilidad final en un compromiso de auditoría. Este término también se usa para hacer referencia a una firma de auditoría (para facilidad de referencia, se usa el término “auditor” en todas las NIAs al describir tanto a la auditoría como a los servicios relacionados que puedan prestarse. Esta referencia no pretende implicar que una persona que ejecute servicios relacionados, necesariamente tenga que ser el auditor de los Estados Financieros de la organización). Auditor continuo. El auditor continuo es el auditor que auditó y presentó su informe sobre los Estados Financieros del período anterior y sigue siendo el auditor del período actual. Auditor externo. Cuando sea apropiado se usan los términos “auditor externo” y “auditoría externa” para distinguir al auditor externo de un auditor interno y para distinguir la auditoría externa de las actividades de auditoría interna. Auditor entrante. El auditor entrante es del período actual y que no auditó los Estados Financieros del período anterior. Auditor predecesor. Es el auditor que fue anteriormente auditor de una organización y que ha sido reemplazado por el auditor entrante. Auditor principal. El auditor principal es el auditor que tiene la responsabilidad de presentar el informe sobre los Estados Financieros de una organización, cuando dichos Estados Financieros incluyan información financiera de uno o más componentes auditados por otro auditor. Auditoría. El objetivo de una auditoría de Estados Financieros es hacer posible al auditor expresar una opinión acerca de si los Estados Financieros están preparados, en todas sus

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aspectos significativos, de conformidad con un marco de referencia de información financiera. Las frases usadas para expresar la opinión del auditor son: “Son una imagen fiel” o “presentan, en forma razonable, todos los aspectos de importancia”, los cuales son términos equivalentes. Un objetivo similar se aplica a la auditoría de la información financiera o de otro tipo de información, preparada de acuerdo con criterios apropiados. Auditoría interna. La auditoría interna es una actividad de evaluación establecida dentro de una organización como un servicio a la entidad. Sus funciones incluyen, entre otras cosas, examinar, evaluar, monitorear la adecuación y la efectividad de los sistemas de contabilidad y del control interno. Base de datos. Es una recolección de datos que se comparte y usa por un número de diferentes usuarios, para diferentes propósitos. Base integral de contabilidad. Una base integral de contabilidad comprende un conjunto de criterios utilizados para preparar los Estado Financieros, la cual se aplica a todas las partidas de importancia relativa y tiene respaldo sustancial. Conocimiento del negocio. Es el conocimiento general del auditor sobre la economía y la industria sobre los cuales opera la organización y un conocimiento más particular de cómo opera la organización. Controles de calidad. Las políticas y procedimientos adoptados por una firma para proporcionar seguridad razonable de que todas las auditorías hechas por la firma se realizan de acuerdo con el objetivo y principios generales que gobiernan una auditoría de Estados Financieros, según se establece en la Norma Internacional de Auditoría 220, “Control de Calidad del Trabajo de Auditoría”. Documentación. Documentación es el material (papeles de trabajo) preparado por el auditor para obtener y conservar, él mismo, en relación con la ejecución de la auditoría. Empresas de negocio del gobierno. Empresas de negocios del gobierno son negocios que operan dentro del Sector Público general para cumplir con un objetivo de interés social y político. Por lo general, se requiere que operen comercialmente, es decir, que tengan ganancias o que recuperen por medio de cargos, a los usuarios, una proporción sustancial de sus costos de operación. Error. Un error es una impresición no intencional en los Estados Financieros. Estados Financieros. El Balance General, Estados de Resultados o Cuentas de Ganancias y Pérdidas, Estados de Cambios en la posición financiera (que pueden presentarse en una variedad de formas, por ejemplo, como un Estado de Flujos de Efectivo o Estado de Flujo de Fondos), notas y otros estados, así como material explicativo que se identifican como parte de los Estados Financieros. Evidencia de auditoría. Evidencia de auditoría es la información obtenida por el auditor

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para llegar a una conclusión sobre la cual se basa la opinión de auditoría. La evidencia de auditoría comprenderá los documentos fuente y registros contables que sustentan los Estados Financieros y corroboran la información de otras fuentes. Experto. Un experto es una persona o firma que posee habilidades, conocimiento y experiencia especial en un determinado campo distinto al de la contabilidad y auditoría. Firma de auditoría. Firma de auditoría es una firma u organización que proporciona servicios de auditoría, incluyendo, cuando sea apropiado, sus socios o a un profesional en ejercicio. Fraude. El término “fraude” se refiere a un acto intencional de uno o más individuos de la administración, empleados o terceras partes, que da como resultado una representación errónea de los Estados Financieros. Papeles de trabajo. Registro de la planificación del auditor; naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría aplicados y si tales procedimientos aplicados y las conclusiones obtenidas cuentan con la evidencia suficiente obtenida. Los papeles de trabajo pueden ser en forma de datos almacenados en papel, película, medios electrónicos u otros medios. Prácticas nacionales (de auditoría). Conjunto de lineamientos de auditoría que no tienen la autoridad de las normas, definidas por un órgano normativo autorizado a un nivel y generalmente aplicados por los auditores en la ejecución de una auditoría o servicios relacionados. Programa de auditoría. Expone la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría y planificación que se requiere para implantar el plan total de auditoría. El programa de auditoría sirve como un conjunto de instrucciones a los asistentes involucrados en la auditoría, como un medio para controlar la apropiada ejecución del trabajo. Representación errónea. Es una equivocación en la información financiera que se origina de errores y fraude. Riesgo de auditoría. Riesgo de que el auditor emita una opinión de auditoría inapropiada con respecto a que los Estados Financieros están expresados en una forma sustancialmente errónea. El riesgo de auditoría tiene tres componentes: riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de detección. Riesgo de control. Riesgo de que una declaración errónea que pudiera ocurrir en el saldo de una cuenta o clase de transacciones y que pudiera ser de importancia relativa, en forma individual o en agregado con otras declaraciones erróneas en otros saldos o clases, no se evite, se detecte o se corrija oportunamente por los sistemas de contabilidad y de control interno. Riesgo de detección. Riesgo de que los procedimientos sustantivos de un auditor no detecte una representación errónea que exista en el saldo de una cuenta o clase de transacciones, lo cual pudiera ser de importancia relativa, individualmente o en agregado en relación con declaraciones erróneas en otros saldos o clase de transacciones.

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Riesgo inherente. Cuando el saldo de una cuenta o clase de transacciones sea susceptible de una aseveración errónea que pudiera ser de importancia relativa, individualmente o agregado con representación errónea en otros saldos o clases de transacciones, asumiendo que no hubiera controles internos relacionados. Sistema de control Interno. Políticas y procedimientos (controles internos) adoptados por la administración de una organización para auxiliar en el logro del objetivo de la administración de asegurar, hasta donde sea factible, la conducción ordenada, eficiente de su negocio, incluyendo adhesión a las políticas de la administración, conservación de los activos, la prevención y detección de fraude y error, la integridad de los registros contables, así como la preparación oportuna de información financiera confiable. El sistema de control interno va más allá de estos asuntos que se relacionan directamente con las funciones del sistema contable. Técnicas de auditoría con ayuda de computadora (TCA). Las aplicaciones de procedimientos de auditoría, usando una computadora como una herramienta de auditoría, se conocen como Técnicas Computarizadas de Auditoría. AUTOEVALUACIÓN CONCEPTUALES 1. ¿Qué es la IFAC? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Qué es el CNIAA? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿El Perú es miembro de la IFAC?; ¿Qué papel desempeña? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Cuáles son las NIAs aplicables en el Perú? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. ¿Qué diferencia existe entre la definición de auditor continuo y auditor entrante? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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Normas de auditoría generalmente aceptadas - NAGAS 3.1. DEFINICIÓN Las normas de auditoría generalmente aceptadas (NAGAs) son los principios fundamentales de auditoría a los que debe enmarcar su desempeño los auditores, durante el proceso de la auditoría. El cumplimiento de estas normas garantiza la calidad de trabajo profesional el auditor. Las NAGAS tienen su origen en los boletines (Statement on Auditing Standards - SAS), emitidos por el Comité de Auditoría del Instituto Americano de Contadores Públicos de los Estados Unidos de Norteamérica del año 1948. En el Perú fueron aprobadas, en el mes de octubre de 1968, con motivo del Congreso de Contadores Públicos, llevado a cabo en la ciudad de Lima. Anteriormente, se ha ratificado su aplicación en el III Congreso Nacional de Contadores Públicos, llevado a cabo en el año 1971, en la ciudad de Arequipa. Por lo tanto, estas normas son de observancia obligatoria para los contadores públicos que ejercen la auditoría financiera en nuestro país, por cuanto, además, les servirá como parámetro de medición de su actuación profesional y para los estudiantes como guías orientadoras de conducta por donde tendrán que caminar cuando sean profesionales. En la actualidad, las NAGAs vigentes en nuestro país son 10, las mismas que constituyen los 10 mandamientos para el auditor. Normas generales o personales 1. Entrenamiento y capacidad profesional. 2. Independencia. 3. Cuidado o esmero profesional.

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Normas de ejecución del trabajo 4. Planeamiento y supervisión adecuada. 5. Estudio y evaluación del control interno. 6. Evidencia suficiente y relevante. Normas de preparación del informe 7. Aplicación de los principios de contabilidad generalmente aceptados (PCGA) 8. Consistencia. 9. Revelación suficiente. 10. Opinión del auditor. 3.1.1. Normas generales o personales Estas normas, por su carácter general, se aplican a todo el proceso del examen y se relacionan básicamente con la conducta funcional del auditor como persona humana, y regula los requisitos y aptitudes que debe reunir para actuar como auditor. La mayoría de este grupo de normas están contempladas también en los códigos de ética de otras profesiones. 1. Entrenamiento y capacidad profesional “La auditoría debe ser efectuada por personal que tiene el entrenamiento técnico adecuado y pericia como auditores”. Como se aprecia de esta norma, no solo basta ser Contador Público para ejercer la función de auditor, sino que, además, se requiere tener entrenamiento técnico adecuado y pericia como auditor. Es decir, además de los conocimientos obtenidos en los estudios universitarios, se requiere la aplicación práctica en el campo, con una buena dirección y supervisión. Este adiestramiento, capacitación y práctica constante, forma la madurez de juicio del auditor, a base de la experiencia acumulada en sus diferentes intervenciones, acreditándolo recién para ejercer la auditoría como especialidad. Lo contrario, sería negar su propia existencia, por cuanto no garantizará calidad profesional a los usuarios; esto, a pesar de que se multiplique las normas para regular su actuación. Ejemplos de contravención de la norma: a. Un auditor que no elabora cédulas de trabajo para el análisis de una cuenta. b. Un auditor que no obtiene la evidencia suficiente sobre la existencia de mercadería. 2. Independencia “En todos los asuntos relacionados con la auditoria, el auditor debe mantener independencia de criterio”.

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La independencia puede concebirse como la libertad profesional que le asiste al auditor para expresar su opinión libre de presiones (políticas, religiosas, familiares, etc.) y sub jetividades (sentimientos personales e intereses de grupo). Se requiere, entonces, objetividad imparcial en su actuación profesional. Si bien es cierto, la independencia de criterio es una actitud mental, el auditor no solamente debe “serlo”, sino también “parecerlo”, es decir, cuidar su imagen ante los usuarios de su informe que no solamente es el cliente que lo contrató, sino también los demás interesados (bancos, proveedores, trabajadores, Estado, pueblo, etc.). En nuestro país se encuentran, en vigencia, una diversidad de normas que tratan de garantizar la independencia del auditor, así tenemos: ◊ Reglamento para la información financiera, aprobada por la Resolución CONASEV N.º 103-99-EF/94.10. ◊ Ley de profesionalización del Contador Público (Decreto Ley N.º 13253) y modificatoria. ◊ Código de Ética Profesional del Contador Público. ◊ Ley Orgánica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloría General de la República (Decreto Ley N.º 27785). ◊ Reglamento de Designación de Sociedades de Auditoría, aprobado por Resolución de Contraloría N.º 140-2003-CG. ◊ Normas de Auditoría Gubernamental - NAGU, aprobadas por Resolución de Contraloría N.º 162-95-CG y sus modificaciones y ampliatorias. ◊ Reglamento de los Órganos de Control Institucional, aprobado por Resolución de Contraloría Nº 114-2003-CG. ◊ Directiva N.º 003-2003-CG/AC “Normas de Transparencia en la conducta y desempeño de los funcionarios y servidores de la Contraloría General de la República y de los Órganos de Control Institucional, aprobado por Resolución de Contraloría N.º 362-2003-CG. ◊ Código de Ética del Auditor Gubernamental, aprobado pe Resolución N.º 077-99CG del 07.07.99. Ejemplos de contravención de la norma: 1. Que el auditor sea primo del gerente. 2. Que el auditor haya trabajado el año anterior como contador de la empresa. 3. Cuidado o esmero profesional “Debe ejercerse el esmero profesional en la ejecución de la auditoría y en la preparación del dictamen”. Esta norma es aplicable para todas las profesiones, ya que cualquier servicio que se proporcione al público debe hacerse con toda la diligencia del caso, lo contrario es la negligencia sancionable. Un profesional puede ser muy capaz, pero pierde totalmente su valor cuando actúa negligentemente. El esmero profesional, no solamente se aplica en el trabajo de campo y elaboración del

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informe sino en todas las fases del proceso de la auditoría, es decir, también en el planeamiento o planeamiento estratégico considerando la materialidad y el riesgo. Por consiguiente, el auditor siempre tendrá como propósito hacer las cosas bien, con toda integridad y responsabilidad en su desempeño, estableciendo una oportuna y adecuada supervisión a todo el proceso de la auditoría. Ejemplos de contravención a la norma: 1. En la confirmación de saldos a los clientes, el auditor no selecciona los saldos más importantes. 2. El auditor, al concluir la auditoría, no obtiene la carta de la gerencia de la empresa. 3.1.2. Normas de ejecución del trabajo Estas normas son más específicas y regulan la forma del trabajo del auditor durante el desarrollo de la auditoría en sus diferentes fases (planeamiento, trabajo de campo y elaboración del informe). Tal vez el propósito principal de este grupo de normas se orienta a que el auditor obtenga la evidencia suficiente y relevante en sus papeles de trabajo, para apoyar su opinión sobre la confiabilidad de los estados financieros, requiriéndose previamente un adecuado planeamiento estratégico y evaluación de los controles internos. En la actualidad, el dictamen pone énfasis de estos aspectos en el párrafo del alcance. 4. Planeamiento y supervisión adecuada “La auditoría debe ser planificada apropiadamente y el trabajo de los asistentes del auditor, si los hay, debe ser debidamente supervisado”. Por la gran importancia que se le ha dado al planeamiento en los últimos años, a nivel nacional e internacional, hoy se concibe al planeamiento estratégico como todo un proceso de trabajo al que se pone mucho énfasis, utilizando el enfoque de “arriba hacia abajo”, es decir, no deberá iniciarse revisando transacciones y saldos individuales, sino recolectando información de la alta dirección, tomando conocimiento y analizando las características del negocio: la organización, financiamiento, sistemas de producción, funciones de las áreas básicas y problemas importantes, cuyos efectos económicos podrían repercutir en forma importante sobre los estados financieros, materia de nuestro examen. Lógicamente, que el planeamiento termina con la preparación del memorando de planeamiento y del programa de auditoría. En el caso de una comisión de auditoría, la supervisión del trabajo debe efectuarse en forma oportuna en todas las fases del proceso, esto es, al planeamiento, trabajo de campo y elaboración del informe, permitiendo así garantizar su calidad profesional. En los papeles de trabajo debe dejarse constancia de esta supervisión. Ejemplos de la contravención a la norma: 1. El auditor obtiene insuficiente conocimiento del negocio para la planificación. 2. Falta de supervisión en el trabajo de campo, a la Comisión del Auditoría, por el Supervisor.

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5. Estudio y evaluación del control interno “Debe estudiarse y evaluarse apropiadamente la estructura del control interno de la empresa (cuyos estados financieros se encuentra sujetos a auditoría) como base para establecer el grado de confianza que merece y, consecuentemente, para determinar la naturaleza, el alcance y la oportunidad de los procedimientos de auditoría”. El estudio del control interno constituye la base para confiar o no en los registros contables y así poder determinar la naturaleza, el alcance y la oportunidad de los procedimientos de auditoría. En la actualidad, se ha puesto mucho énfasis en los controles internos y su estudio y evaluación conlleva a todo un proceso que comienza con una comprensión, continúa con una evaluación preliminar, pruebas de cumplimiento, revaluación de los controles, arribándose finalmente, de acuerdo a los resultados de su evaluación, a limitar o ampliar las pruebas sustantivas. En tal sentido, el control interno funciona como un termómetro para graduar el tamaño de las pruebas sustantivas. La concepción moderna del control interno incluye los componentes de ambiente de control, evaluación de riesgos, actividades de control, información, comunicación, los de supervisión y su respectivo seguimiento. Los métodos de evaluación, que generalmente se utilizan, son: descriptivo, cuestionarios y flujogramas. Ejemplo de contravención a la norma: 1. Inadecuada aplicación del método cuestionario, al no verificar algunas respuestas. 2. Inoportuna evaluación del control interno al no efectuarse al comienzo del examen de auditoría. 6. Evidencia suficiente y relevante “Debe obtenerse evidencia competente y relevante mediante la inspección, observación, indagación y confirmación para proveer una base razonable que permita la expresión de una opinión sobre los estados financieros sujetos a la auditoría”. Como se aprecia del enunciado de esta norma, el auditor, mediante la aplicación de las técnicas de auditoría, obtendrá evidencia suficiente y relevante. La evidencia es un conjunto de hechos comprobados, suficientes, competentes y pertinentes para sustentar una conclusión. La evidencia será suficiente, cuando los resultados de una o varias pruebas aseguran la certeza moral de que los hechos a probar o los criterios, cuya corrección se está juzgando, han quedado razonablemente comprobados. Los auditores también obtenemos la evidencia suficiente a través de la certeza absoluta, pero mayormente con la certeza moral.

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Es importante recordar que será la madurez de juicio del auditor (obtenido de la experiencia), que le permitirá lograr la certeza moral suficiente para determinar que el hecho ha sido razonablemente comprobado; de tal manera que en la medida que esta descienda (disminuya), a través de los diferentes niveles de experiencia de los auditores, la certeza moral será más pobre. Es por eso que se requiere la supervisión de los asistentes por auditores experimentados para lograr la evidencia suficiente. La evidencia es relevante, cuando se refiere a la medida de la calidad de evidencia de auditoría. Entre las clases de evidencia que obtiene el auditor, tenemos: ◊ Evidencia sobre el control interno y el sistema de contabilidad, porque ambos influyen en los saldos de los estados financieros. ◊ Evidencia física. ◊ Evidencia documentaría (originada dentro y fuera de la entidad). ◊ Libros diarios y mayores (incluye los registros procesados por computadora). ◊ Análisis global. ◊ Cálculos independientes (computación o cálculo). ◊ Evidencia circunstancial. ◊ Acontecimientos o hechos posteriores, etc. Ejemplos de contravención a la norma: 1. Insuficiente pruebas para obtener evidencia suficiente y relevante, sobre la integridad de las ventas, registradas en el período. 2. Inadecuada aplicación de procedimientos, en la obtención de evidencia, de las cuentas por cobrar. 3.1.3. Normas de preparación del informe Estas normas regulan la última fase del proceso de auditoría, es decir, la preparación del informe en el cual el auditor habrá acumulado, en grado suficiente, las evidencias debidamente respaldada en sus papeles de trabajo. Por tal motivo, este grupo de normas exige que el informe exponga la forma en que se presentan los estados financieros y el grado de responsabilidad que asume el auditor. 7. Aplicación de principios de contabilidad generalmente aceptadas (PCGA) “El dictamen debe expresar si los estados financieros están presentados de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados”. Los principios de contabilidad generalmente aceptadas son reglas generales adoptadas como guías y como fundamento en lo relacionado a la contabilidad, aprobadas como buenas y prevalecientes,o también podríamos conceptuarlos como leyes o verdades fundamentales aprobadas por la profesión contable. Sin embargo, merece aclarar que los PCGA no son principios de naturaleza, sino reglas de comportamiento profesional que no son inmutables, y por lo tanto, necesitan adecuarse

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para satisfacer las circunstancias cambiantes de la entidad donde se lleva la contabilidad. Los PCGA garantizan la razonabilidad de la información expresada a través de los estados financieros, y su observancia es de responsabilidad de la empresa examinada. En todo caso, corresponde al auditor revelar, en su informe, si la empresa se ha enmarcado dentro de los principies contables. Asimismo, las Normas Internacionales de Contabilidad - NICs según Ley N.º 26807 (Art. 223º) son aplicables a partir del 1º de enero de 1998, en el sentido de que los estados financieros de las empresas deben ser preparadas y presentadas de conformidad con dispositivos legales vigentes y con PCGA en el Perú, comprendiendo por extensión a las NICs y, por último, a las Normas internacionales de Información Financiera (NIIFs), emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (CNIC). Los PCGA y las NICs (NIIFs) garantizan la razonabilidad de la información financiera expresada en los estados financieros. Ejemplos de la contravención a la norma: 1. Inadecuada verificación del tratamiento de los devengados por la empresa examinada. 2. No se ha efectuado una revisión adecuada sobre la presentación general de los estados financieros. 8. Consistencia “El dictamen debe identificar aquellas circunstancias en las cuales tales principios no han sido observados uniformemente en los estados financieros examinados, en relación con los correspondientes al período anterior”. La interpretación de los estados financieros requiere de la comparabilidad de la situación financiera y resultados de operaciones en diferentes períodos, para lo cual se hace necesario la observancia uniforme de los principios de contabilidad, en relación con los períodos anteriores. El enunciado de la consistencia implica que, en el dictamen de 3 párrafos, se considera la uniformidad implícita en la opinión del auditor y, por lo tanto, no se debe mencionar, salvo que el auditor determine que no existe consistencia o se haya producido un cambio en la aplicación de los principios de contabilidad entre diversos períodos. En esta situación, si la violación de la consistencia es importante y no fuera revelado en notas de los estados financieros, el auditor lo mencionará en un párrafo por separado, pero después de la opinión, indicando el efecto que produce en la situación financiera y en los resultados de operaciones. Ejemplo de contravención a la norma: 1. El auditor no se cerciora de que la empresa examinada ha variado el método de la evaluación de las existencias de primeras entradas, primeras salidas (PEPS) al método promedio, generándose un efecto significativo en la evaluación que no se ha revelado en la nota de los estados financieros.

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9. Revelación suficiente “A menos que el dictamen lo indique de otra manera, se entenderá que los estados financieros presentan en forma razonablemente apropiada toda la información necesaria para presentarlos e interpretarlos correctamente”. Debe entenderse que los estados financieros contienen afirmaciones ciertas de la entidad examinada, salvo que el auditor diga lo contrario en su dictamen. En tal sentido, las empresas se encuentran obligadas a presentar información clara, comprensible e integral a través de sus estados financieros, revelando las explicaciones suficientes mediante notas a los estados financieros para interpretarlos correctamente. En el Perú, la preparación de la información financiera de las empresas se encuentra normada por el Reglamento de la CONASEV, aprobado por Resolución N.º 103-99EF/94.10. Ejemplos de contravención a la norma: 1. Activos fijos gravados con hipotecas, no revelados en nota a los estados financieros. 2. Contingencias significativas por procesos judiciales en contra de la empresa, no revelados en notas a los estados financieros. 10. Opinión del auditor “El dictamen debe contener la expresión de una opinión sobre los estados financieros tomados en su integridad, o la aseveración de que no puede expresarse una opinión. En este último caso, deben indicarse las razones que lo impiden. En todos los casos, en que el nombre de un auditor esté asociado con estados financieros, el dictamen debe contener una indicación clara de la naturaleza de la auditoría y el grado de responsabilidad que está tomando”. Recordemos que el propósito principal de la auditoría, a los estados financieros, es la de emitir una opinión sobre si estos presentan o no razonablemente la situación financiera, los resultados de operaciones y flujos en efectivo, pero puede presentarse el caso de que a pesar de todos los esfuerzos realizados por el auditor, se ha visto imposibilitado de formarse una opinión, entonces se verá obligado a abstenerse de opinar. Por consiguiente, el auditor tiene las siguientes alternativas de opinión para su dictamen: a. b. c. d.

Opinión limpia o sin salvedades. Opinión con salvedades o calificada. Opinión adversa o negativa. Abstención de opinar.

Ejemplo de contravención a la norma: 1. El auditor emite un dictamen con opinión limpia, no obstante que existe grandes distorsiones en los estados financieros que afectan su confiabilidad en forma material.

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EJERCICIO PROPUESTO Aplique las normas de Auditoría Generalmente Aceptadas en los siguientes enunciados, y establezca la contravención de estas: 1. Usted ha intervenido como auditor (encargado) de la SA “D” en el examen de auditoría de la Compañía ABC S.A., en dicha Compañía se ha producido la vacante de Contador General, cargo que le han propuesto a usted, pudiéndose incorporar después de presentado su informe en borrador al gerente encargado de la SA “D”. ¿Qué respondería usted? 2. Usted está efectuando la auditoría a la Empresa XYZ S.A., en el transcurso de su trabajo se produce una vacante, de la secretaria del gerente general. ¿Considera ético de su parte recomendar a su hermana para este puesto, que es una excelente secretaria y no tiene trabajo en ese momento? 3. Usted se encuentra auditando una empresa pública que abastece a la ciudad en donde vive, con alimento de primera necesidad, ofreciéndolo a usted a precio de costo y puesto a su domicilio. ¿Aceptaría usted? 4. Reynoso, un auditor independiente, ha llevado la auditoría de la Cía. “X”, S.A., durante varios años. Este año, debido a la presión de actividades, podrá invertir únicamente el tiempo indispensable para leer los estados financieros preparado por el contador de la Compañía. En vista de que durante los numerosos años de trabajo, para este cliente, no ha localizado fraudes o desfalco, él piensa que ello es suficiente para poder emitir un dictamen sin excepciones acerca de los estados financieros del año. ¿Es factible? 5. Frecuentemente el auditor efectúa labores de teneduría de libros, ajustes y preparación de estados financieros. Se pregunta: ¿Qué efecto tienen estas circunstancias en el informe y opinión del auditor, en el caso de que el cliente solicite la dictaminación de sus estados financieros? Qué información, en su caso, se tendrá que proporcionar al respecto? 6. Al acercarse la fecha para culminar la auditoría realizada a la Empresa “EI Sol” S.A.A. por el auditor Pepe Díaz, el supervisor del equipo de auditoría comprobó que no se había evaluado el sistema de control interno. ¿Es correcto? 7. Costa, auditor independiente al culminar la auditoría, se encuentra con la sorpresa que no contaba con los documentos que respalden el informe de auditoría a emitir. ¿Es correcto?

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AUTOEVALUACIÓN CONCEPTUALES 1. ¿Cuál es número de las NAGAs? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Cómo se clasifican las NAGAs? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿A qué se refiere las normas generales o personales? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 4. ¿A qué se refiere las normas de ejecución de trabajo? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. ¿A qué se refiere las normas de preparación del informe? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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UNIDAD II FASES DE AUDITORÍA, SUS TÉCNICAS, PROCEDIMIENTOS, EVIDENCIA Y MUESTREO ESTADÍSTICO SESIÓN N.° 4:

Fases de auditoría

SESIÓN N.° 5:

Técnicas y procedimientos de auditoría

SESIÓN N.° 6:

Evidencia y muestreo de auditoría


PROCEDIMENTALES

ACTITUDINALES

Identifica los aspectos teóricos y fundamentales del proceso de auditoría y su estrategia para el desempeño con eficiencia y eficacia del trabajo de auditoría, como la aplicación de las técnicas y procedimientos adecuados para la obtención de evidencia suficiente y relevante, que respalde la labor del auditor sobre la cual basa sus conclusiones.

Investiga el concepto de técnica de auditoría, de procedimiento y el concepto de muestreo en auditoría y muestreo estadístico y no estadístico.

Valora la importancia del proceso de auditoría en sus tres etapas de trabajo.

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Sesión

Fases de la auditoría

4.1. PROCESO DE AUDITORÍA Como sabemos, el proceso de la auditoría atraviesa por las fases de Planeamiento, Ejecución ó Trabajo de campo y Elaboración del Informe. La eficacia y eficiencia del trabajo depende principalmente de la estrategia y creatividad del auditor, basada en su capacidad y experiencia, así como del conocimiento que obtenga del negocio. Al respecto, la profesión a través de sus organismos nacionales e internacionales con el propósito de garantizar la calidad profesional del servicio de auditoría, ha aprobado y emitido diversas normas y procedimientos para las etapas del proceso de la auditoría, como se resume a continuación: 4.1.1. Planeamiento Esta primera fase es decisiva en el proceso del examen, por cuanto es donde el auditor plantea su estrategia a seguir, la cual se formula en función a los objetivos y alcances del examen, y en base al conocimiento de las actividades básicas que realiza la empresa, su organización y procedimientos de control. Esta fase concluye con la preparación del Memorando de Planeamiento y de los Programas de Auditoría, donde constan los procedimientos de auditoría predeterminados. Entre las normas de auditoría generalmente aceptados y normas internacionales de auditoría aplicable a la fase de planeamiento, tenemos: a. La primera NAGA de trabajo de campo denominada “Planeamiento y Supervisión”, que establece que la auditoría debe ser planificada apropiadamente y el trabajo de los asistentes del auditor, si los hay, debe ser debidamente supervisado. b. La NAGA “Estudio y Evaluación del Control Interno”, cuando dice: “Debe estudiarse y evaluarse apropiadamente la estructura de control interno, como base

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para establecer el grado de confianza que merece y, consecuentemente, para determinar la naturaleza, el alcance y la oportunidad de los procedimientos de auditoría”. c. De otro lado, las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs) aplicables, con mayor frecuencia en esta fase, son: NIA 210 Términos de los compromisos de auditoría. NIA 220 Control de calidad del trabajo de auditoría. NIA 250 Consideraciones de leyes y reglamentos en la auditoría de los estados financieros. NIA 300 Planeamiento. NIA 310 Conocimiento del negocio. NIA 315 Entendimiento de la organización y su ambiente y evaluando los riesgos de imprecisiones o errores significativos. NIA 320 Materialidad. NIA 330 Los procedimientos del auditor frente a los riesgos evaluados. 4.1.2. Ejecución o trabajo de campo Esta etapa se caracteriza, principalmente, por la aplicación de los procedimientos de auditoría planificados para obtener los elementos de juicio o evidencia de las afirmaciones que refleja los componentes de los estados financieros. En tal sentido, las evidencias se obtienen aplicando un conjunto de técnicas de auditoría (procedimientos), cuyos resultados se llevan a los papeles de trabajo que constituyen la información más importante que se obtiene o prepara el auditor durante esta fase, ya que se ampara en ellos para, posteriormente, preparar el informe de auditoría. Entre las normas de auditoría generalmente aceptados que regula esta fase es la relativa a “Evidencia suficiente y competente”, que señala: “Debe obtenerse evidencia competente y suficiente, mediante la inspección, observación, indagación y confirmación para proveer una base razonable que permita la expresión de una opinión sobre los estados financieros sujetos a la auditoría”. De otro lado, las normas internacionales de auditoría, que tiene relación con esta fase, son las siguientes: NIA 220 Control de calidad del trabajo de auditoría. NIA 230 Documentación. NIA 240 Responsabilidad del auditor de considerar el fraude y error en la auditoría de estados financieros. NIA 500 Evidencia de auditoría (revisada). NIA 501 Evidencia de auditoría - consideraciones adicionales para partidas específicas. NIA 505 Confirmaciones externas. NIA 510 Trabajos iniciales - balance de apertura. NIA 520 Procedimientos analíticos. NIA 530 Muestreo en la auditoría y otros procedimientos de pruebas selectivas. NIA 560 Hechos posteriores. 4.1.3. Elaboración del informe En esta fase se concluye el proceso de auditoría, donde el auditor, amparándose en los papeles de trabajo debidamente agrupados y referenciados, procede a elaborar el informe, pero previamente debe asegurarse de lo siguiente:

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◊ ◊ ◊ ◊

Cumplimiento del plan de trabajo y programa de auditoría. La correcta presentación de los estados financieros. La suficiencia de la evidencia obtenida sobre las excepciones detectadas. El efecto de las excepciones que pueden distorsionar, en forma importante, los estados financieros. ◊ Debe haberse evaluado las “Contingencias”, así como los “Hechos Posteriores” a la fecha del balance general. Las normas de auditoría generalmente aceptados, que regula la preparación del informe, son: a. b. c. d.

Aplicación de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Consistencia. Revelación suficiente. Opinión del auditor.

Las normas internacionales de auditoría (NIAs), que se relaciona con esta fase, son: NIA 220 Control de calidad del trabajo de auditoría. NIA 580 Representaciones de la administración. NIA 700 Dictamen del auditor sobre los estados financieros. NIA 710 Comparativos. Además, existen otras normas internacionales de auditoría de aplicación general y a casos específicos que se enuncia a continuación: NIA 570 Empresa en marcha. NIA 600 Utilización del trabajo de otro auditor. NIA 610 Consideración del trabajo de auditoría interna. NIA 620 Utilización del trabajo de un experto. NIA 800 Dictamen del auditor sobre compromiso de auditoría con fines especiales, etc. En consecuencia, es muy importante mencionar que es decisivo, en la calidad del servicio de auditoría, el cumplimiento de las normas de auditoría generalmente aceptadas y de las normas internacionales de auditoría, por cuanto además de garantizar la calidad del trabajo del auditor, sirven de parámetro para medir su desempeño. En tal sentido, las normas personales de las NAGAs regulan la calidad humana del auditor, aplicable a todo el proceso de la auditoría y las normas de ejecución y elaboración del informe regulan los procedimientos del trabajo profesional del auditor en sus diversas fases. De otro lado, las normas internacionales de auditoría contienen los principios básicos y los procedimientos esenciales que deben aplicarse en la auditoría de estados financieros. Su observancia es obligatoria en nuestro país y, por lo tanto, deben ser interpretadas apropiadamente para su correcta aplicación. A continuación se presenta en el siguiente cuadro los objetivos, actividades y resultados que debería considerar el auditor, en cada una de las fases del proceso de auditoría.

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FASES DEL PROCESO DE LA AUDITORÍA

o v i t e j b O

Planeamiento

Ejecución o trabajo de campo

Preparación del Informe

Determinar la estrategia de la auditoría, predeterminando los procedimientos de auditoría.

Obtener elementos de juicio, Emitir opinión profesional somediante la aplicación de los bre los estados financieros toprocedimientos de auditoría mados en su conjunto. para apoyar la opinión sobre los estados financieros examinados.

✓ Envío de la Carta de Com- ✓ Aplicación del Programa de ✓ Asegurarse del cumplipromiso. Auditoría, preparando pamiento del Plan de Trabapeles de trabajo. jo, acorde con los objetivos del examen. Incidir en los ✓ Recolectar información bárubros más significativos y sica del negocio (verbal y ✓ Se puede ejecutar en varias visitas: de mayor riesgo. escrita). ✓ Estudio y revisión de la información recolectada ✓ Comprensión, estudio y evaluación preliminar del control interno de áreas básicas.

⁘

⁘

✓ Evaluación de la materialidad y riesgo de auditoría:

Visitas interinas (antes y ✓ Revisión global de la presentación de los estados durante el cierre del ejerfinancieros. cicio). Visita final, después del cierre del ejercicio al recepcionar los estados financieros.

✓ Revisar la correcta evaluación de los hallazgos detectados en los componentes (evidencia suficiente y competente).

Se aplican procedimien- ✓ Evaluar la suficiencia de las tos alternativos. evidencias obtenidas en las excepciones (observaciones) de auditoría, relaciona⁘ Énfasis en la supervisión da con trasgresiones a priny seguimiento del Plan cipios contables, NICs, NIIF; de Trabajo y Programa errores e irregularidades. de Auditoría. ⁘

Riesgo inherente. ⁘ Riesgo de control. ⁘ Riesgo de detección. ⁘

✓ Evaluación del riesgo global. ✓ Preparación de la hoja de decisiones tentativas de riesgo por componentes.

o v i t e j b O

Sustentar fehaciente- ✓ Evaluar el efecto de las excepciones para determinar mente los hallazgos que si distorsionaron significatiafecten la opinión, con✓ En caso de auditorías recuvamente los estados finansiderando fe evaluación rrentes, el auditor utiliza su cieros, relacionándolos con de las aclaraciones por experiencia y conocimiento la validez de las afirmaciolos responsables. acumulado de años anteriones, considerando su natures que consta en los paperaleza, causas e implican✓ Agrupar los papeles de trales de trabajo, actualizando cias y analizar la propuesta bajo en archivos, debidala información básica y de de recomendaciones. mente referenciados. control interno. ✓ Conferencia final con ejecu✓ En consecuencia, una vez ✓ Evaluación de las contingentivos. definido el enfoque para cias y hechos cada componente, se esta✓ Carta de gerencia. blecen los procedimientos de auditoría. ⁘

Memorando de Planeamiento Papeles de trabajo que susten- Informe de auditoría. y Programa de Auditoría. tan las evidencias obtenidas.

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AUTOEVALUACIÓN CONCEPTUALES 1. ¿Cuáles son las fases del proceso de auditoría financiera? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Cuáles son los aspectos más importantes en la fase del planeamiento? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Cuál es la característica más resaltante en la fase de ejecución o trabajo de campo? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 4. ¿Qué NIAs regulan la preparación del informe de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. ¿Cuáles son los lineamientos generales de la NIA 700 “Dictamen del auditor sobre los estados financieros”? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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1

Sesión

Técnicas y procedimientos de auditoría 5.1. TÉCNICAS DE AUDITORÍA 5.1.1. Definición Son herramientas o métodos prácticos de investigación que usa el auditor para obtener la evidencia y fundamentar su opinión en el informe. Es decir, son métodos prácticos de investigación y pruebas que el auditor utiliza para lograr información y comprobación necesaria para emitir una opinión profesional. Todo auditor debe conocer y saber utilizar sus herramientas de trabajo, de lo contrario estaría imposibilitado de ejecutar su examen técnicamente. Cabe recordar el enunciado de la NAGA relacionado con la evidencia suficiente y competente dice: “Debe obtenerse evidencia competente y suficiente mediante la inspección, observación, indagación y confirmación para proveer una base razonable que permita la expresión de una opinión sobre los estados financieros sujetos a auditoría”. 5.1.2. Tipos de técnicas Existen diferentes clases de técnicas, pero las más utilizadas son las siguientes: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Observación. Comparación. Revisión selectiva o pasar revista. Rastreo. Análisis. Indagación. Conciliación. Confirmación. Comprobación.

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◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Computación o cálculo. Totalización. Verificación. Inspección o recuento físico. Declaración o certificación.

Observación Consiste en cerciorarse, en forma ocular, de ciertos hechos o circunstancias, de reconocer la manera en que los servidores de una empresa aplican los procedimientos establecidos. Esta técnica se aplica generalmente en todas las fases de la auditoría. Ejemplos: - Observar la toma de inventarios físicos. - Observar pago de planillas. - Observar el proceso productivo. Comparación Es el estudio de los casos o hechos para descubrir igualdad o diferencias al examinar, con el fin de apreciar semejanzas. Ejemplo: Los gastos o las ventas, los comparamos mensualmente para averiguar en qué meses han habido variaciones importantes y descubrir por qué ocurren estas variaciones, por qué ba jaron las ventas o subieron los gastos. Revisión selectiva o pasar revista Consisten en un ligero examen ocular, con la finalidad de separar mentalmente las transacciones que no son típicas o normales. Ejemplos: - Revisar libro caja, mayor, bancos, aunque en forma ligera. - En ventas, revisar el paquete de facturas, si coincide con el importe cobrado. Rastreo Consiste en efectuar un seguimiento a una transacción o grupo de transacciones de un punto a otro, dentro del proceso contable, para determinar su correcto registro. Ejemplos: - El pase del asiento diario al mayor. - La liquidación de una cobranza, hasta el depósito al banco. Análisis Consiste en la clasificación o agrupación de los distintos elementos que forman una cuenta o un todo. El análisis aplicado a una cuenta debe ser de 2 clases:

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1. Análisis de saldo.- Cuando lo separamos, lo analizaremos mejor. Ejemplos: - Saldo de una cuenta de activo fijo. - Saldo de una cuenta por cobrar. 2. Análisis de movimiento.- Analizar los cargos y abonos de una cuenta que arroja acumulaciones (cuentas de ingresos o gastos). Indagación Consiste en obtener información verbal a través de averiguaciones y conversaciones. Las respuestas a muchas preguntas, que se relacionan entre sí, pueden suministrar elementos de juicio muy satisfactorio, si todo fuese razonable y muy consistente. Ejemplos: - Indagar sobre la pérdida de un activo fijo. - Indagar sobre los procedimientos de compras de bienes. Conciliación Consiste en hacer que concuerde 2 conjuntos de cifras relacionadas separadas e independientes. Ejemplo: - Conciliación bancaria. - Conciliación del inventario físico de mercadería con registros auxiliares de almacén. Confirmación Consiste en obtener una afirmación escrita de una fuente distinta a la entidad bajo examen. Ejemplo: - A clientes. - A bancos. - A proveedores. - A seguros. - A abogados, etc. Existen las siguientes clases de confirmación: - Positiva. - Negativa. Positiva a. Directa, cuando se envía el saldo y se solicita, al confirmante, respuesta sobre su conformidad o inconformidad. Se aplica cuando los montos son significativos. Ejemplo: Confirmación a clientes.

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b. Indirecta, cuando se solicita al confirmante que responda o comunique el saldo. Ejemplos: - Confirmación a proveedores. - Confirmación a bancos. Negativa Cuando se envía el saldo al confirmante y se le solicita respuesta solo en el caso de inconformidad. Este método se utiliza de acuerdo a las circunstancias que se presenten, es decir, cuando los saldos no sean muy significativos o los clientes sean numerosos. Comprobación Consiste básicamente en comprobar hechos a través de la documentación comprobatoria. En la revisión de la documentación sustentatoria de gastos o desembolsos, el auditor deberá tener en cuenta la legalidad, autoridad, propiedad y autenticidad del documento. ◊ La legalidad, se refiere a que toda operación se sustente con su respectivo documento que reúnan los requisitos legales de comprobantes de pago. Ejemplo: Factura. ◊ La autoridad, se refiere a que todo desembolso debe estar autorizado por las personas facultadas. ◊ La propiedad, se refiere a que el gasto o desembolso se relacione con la empresa examinada y no para uso de funcionarios o terceros. ◊ La autenticidad del documento, se refiere a que deben ser documentos verdaderos, auténticos, que no sean fraudulentos. Computación o cálculo, consiste en verificar la exactitud matemática de las operaciones o cálculos efectuados por la empresa. Ejemplos: - Pruebas de cálculo en los inventarios de existencias. - Pruebas en depreciación del activo fijo. - Pruebas en la contribución de leyes sociales. - Pruebas en la asignación de costos, etc. Totalización Consiste en verificar la exactitud de los subtotales y totales verticales y horizontales. Ejemplos: - Sumas vertical y/o sumas horizontal, de una planilla de sueldos y salarios. - La suma de una relación de saldo de proveedores, etc. Verificación Consiste en probar la veracidad o exactitud de un hecho o una cosa.

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Ejemplo: Verificar la afirmación de una respuesta dada a la aplicación del cuestionario de control interno. Inspección o recuento físico Consiste en examinar físicamente bienes, documentos y/o valores, con el objeto de demostrar su autenticidad. Ejemplo: Inspeccionar físicamente el estado operativo del activo fijo. Declaración o certificación Consiste en tomar declaraciones escritas, muchas veces, a los empleados o funcionarios de la misma empresa examinada. Esto con la finalidad de esclarecer hechos o cosas, pero aún deben tenerse en cuenta que una declaración no constituye definitivamente la evidencia, salvo excepciones. Muchas veces las declaraciones son medios para seguir buscando la evidencia. La certificación consiste en obtener informaciones escritas que afirmen o nieguen hechos o circunstancias. Ejemplo: - Declaración del custodio por faltantes o sobrantes en el arqueo de caja. - Certificación de productos recibidos en consignación.

5.2. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA 5.2.1. Definición Los procedimientos de auditoría son combinaciones de técnicas de auditoría o pasos a seguir en el desarrollo del examen. En la medida que mejor se combinen las técnicas en función al tipo de transacción, alcance y oportunidad, tendremos procedimientos más eficaces. El Comité de Normas y Procedimientos de Auditoría del Instituto Americano de Contadores Públicos, los define: “Como el conjunto de técnicas de investigación aplicables a una partida o a un grupo de hechos y circunstancias relativas a los estados financieros sujetos a examen, mediante las cuales el contador público obtiene las bases para fundamentar su opinión”. Es importante mencionar que los procedimientos se establecerán en fijación a la planificación del auditor y de la evaluación del riesgo de auditoría, de acuerdo a la evidencia que se desea obtener. Por consiguiente, en la determinación de la naturaleza, oportunidad y alcance de procedimientos, el auditor tendrá en consideración la naturaleza, materialidad y el nivel de riesgo.

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5.2.2. Naturaleza de los procedimientos La naturaleza de los procedimientos se refiere al diseño de procedimientos que decide aplicar el auditor, según las actividades que realiza la empresa y su enfoque (pruebas de control, sustantivas y analíticas) para obtener la evidencia suficiente y relevante sobre el tipo de transacciones, saldos de cuentas y revelación de información. Por ejemplo: La prueba de ventas que se aplica para comprobar la aseveración de la integridad de los ingresos, no será igual para la modalidad de ventas que realiza Tiendas Metro (autoservicio) de la que realiza HIRAOKA S.A. que vende artefactos (utiliza vendedores). Es importante recordar el enunciado de la segunda NAGA de ejecución del trabajo, relativa al “estudio y evaluación del control interno”. “Debe estudiarse y evaluarse apropiadamente la estructura del control interno como base para determinar el grado de confianza que merece y, consecuentemente, para determinar la naturaleza, el alcance y la oportunidad de los procedimientos de auditoría”. En tal sentido, una vez establecidos los objetivos de la auditoría, el auditor requiere fijar los procedimientos de auditoría, para lo cual necesita conocer el negocio, sus actividades, tamaño de sus operaciones, sistemas de información, importancia de las cuentas y, básicamente, la evaluación del control interno y riesgos. De otro lado, cabe mencionar que los procedimientos de auditoría se diseñan y desarrollan tanto para los componentes de los estados financieros como para las transacciones y revelaciones que se hayan o no evaluado el riesgo de auditoría o impresiones significativas. En cuanto a los riesgos evaluados, el párrafo 7 de la NIA 3.30 “Procedimientos de auditoría frente a los riesgos evaluados”, señala: “El auditor debe diseñar y desarrollar procedimientos de auditoría adicionales cuya naturaleza, oportunidad y extensión son la respuesta a los riesgos evaluados de imprecisiones o errores significativos, en el nivel de la aseveración. El propósito es establecer un vínculo entre la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría adicionales y la evaluación del riesgo”. En el diseño de los procedimientos de auditoría adicionales, el auditor considera temas como los siguientes: ◊ La importancia del riesgo. ◊ La probabilidad de que ocurra una imprecisión significativa. ◊ Las características de los tipos de transacciones, saldos de cuentas o las revelaciones de información correspondiente. ◊ La naturaleza de los controles específicos utilizados por la organización y, especialmente, si estos se realizan de forma manual o automática. ◊ Si el auditor espera obtener la evidencia de auditoría para determinar si los controles de la organización son efectivos en la prevención o detección y corrección de las imprecisiones o errores significativos.

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El párrafo 8 de la misma NIA establece: La evaluación que realiza el auditor, de los riesgos identificados en el nivel de aseveración, ofrece una base para la consideración de un enfoque apropiado de auditoría para el diseño y desarrollo de los procesos adicionales de auditoría. En algunos casos, el auditor puede determinar que solo desarrollando pruebas de control podría conseguir una respuesta efectiva para los riesgos evaluados de imprecisiones significativas para una aseveración particular. En otros casos, el auditor podrá determinar que solo desarrollando procesos sustantivos sería apropiado para una aseveración específica y, por lo tanto, excluye el efecto de los controles prevenientes de las evaluaciones de riesgo relevantes. Esto se podría deber a que los procesos de evaluación de riesgo, que el auditor realiza, no tiene identificado a ningún control efectivo relevante para la aseveración o porque la prueba de la efectividad operativa de los controles no podría ser eficiente. Sin embargo, el auditor necesita estar satisfecho sabiendo que solo con la ejecución de procedimientos sustantivos, para las aseveraciones relevantes, sería efectivos para reducción del riesgo de imprecisiones significativas en un nivel aceptablemente bajo. Frecuentemente, el auditor podría determinar que un enfoque combinado, usando ambas pruebas de efectividad operativa de los controles y procedimientos sustantivos, es un enfoque efectivo. Sin tener en cuenta el enfoque seleccionado, el auditor diseña y desarrolla procedimientos sustantivos para cada tipo importante de transacciones, saldos de cuentas y revelación de información. En los párrafos siguientes se menciona, entre otros aspectos: ◊ Algunos procedimientos de auditoría podrían ser más apropiados para algunas aseveraciones que otras. Ejemplo: En la revisión de ingreso, las pruebas de control serían más apropiadas para la aseveración sobre la integridad de ingresos, mientras que los procedimientos sustantivos podrían estar más acordes a los riesgos evaluados sobre imprecisiones en las aseveraciones sobre algún monto en particular. En la determinación de los procedimientos de auditoría, el auditor considera las razones para la evaluación del riesgo de imprecisiones significativas en el nivel de aseveración para cada tipo de transacción, balance de cuentas o revelación en información. 5.2.3. Extensión de los procedimientos La extensión de un procedimiento es la cantidad o volumen de procedimientos de auditoría específicos que se van a aplicar para obtener la evidencia suficiente y relevante, sobre saldos de cuentas y transacciones financieras. Para la determinación de la extensión de los procedimientos se tendrán en consideración la madurez de juicio del auditor (criterio) quien se apoyará básicamente en el

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conocimiento del negocio, la evaluación de los riesgos y la revisión del “control interno”, pero la concepción del control interno es tan amplia que el auditor opta por centrarse en los sistemas específicos (sistema de contabilidad, sistema de información, sistema de tesorería, etc.), es decir, incide principalmente en aquellos donde se procesa la información que será materia de su revisión. Por consiguiente, la confiabilidad del control interno influye en la selección del procedimiento de auditoría y el tamaño de la muestra (cantidad de evidencia que debe obtener). Por lo general, la forma de obtener mayor evidencia adicional para reducir el riesgo de detección es aumentando la extensión de los procedimientos de auditoría. Al respecto, cabe mencionar que los párrafos 19 y 20 de la NIA 330 contempla, entre otros aspectos: ◊ El uso de las técnicas asistidas por computadora pueden permitir pruebas más amplias de las transacciones electrónicas y archivos de las cuentas. Estas técnicas pueden ser utilizadas para seleccionar el muestreo de transacciones desde los archivos electrónicos claves, clasificar las transacciones con características específicas o probar un universo entero, en lugar de solo una muestra. ◊ Por lo general, se pueden obtener conclusiones válidas utilizando enfoques de muestreo, sin embargo, si la cantidad de muestras del total del universo es muy pequeña, el muestreo seleccionado del enfoque no será apropiado para alcanzar el objetivo de la auditoría. 5.2.4. Auditoría en un ambiente de sistema de información por computadora Por la gran importancia que tiene en estos tiempos la tecnología de información, no solamente en el control contable, sino también en las diferentes operaciones que realiza la empresa, lo cual conlleva a que el auditor tenga en consideración, necesariamente, las técnicas de auditoría para un sistema computarizado. 5.2.5. Clases de procedimientos de auditoría Los procedimientos de auditoría se pueden clasificar en: a) Pruebas de controles o procedimientos de cumplimiento Son aquellas que complementan la evaluación de los controles previamente evaluados mediante el método descriptivo, gráfico o cuestionarios. Estos procedimientos proporcionan evidencia de que realmente los controles claves existen y de que son aplicados con eficacia y en forma consistente, sirven también para confirmar la comprensión de los sistemas de la empresa examinada, tales como una prueba de ingresos revisando registros y documentación sustentatoria, prueba de compras, rastreándose selectivamente las diferentes fases del proceso de adquisiciones. En consecuencia el auditor, amparándose en los resultados de estos procedimientos, evalúa si los controles internos son o no confiables para apoyarse en estos.

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Ejemplos de pruebas de controles: 1. Prueba de ventas, revisando una muestra, tanto en registros como documentación sustentatoria. 2. Pruebas de compras, rastreándose una porción de compras a las diferentes fases del proceso de adquisición, con su documentación sustentadora. Al respecto, los párrafos 22 y 23 de la NIA 330 “Procedimientos del auditor frente a los riesgos evaluados”, establece: “Se requiere que el auditor ejecute pruebas de control, cuando la evaluación del riesgo incluye una expectativa de la efectividad operativa de los controles, o cuando los procedimientos sustantivos independientes no brindan suficiente evidencia apropiada en el nivel de la aseveración”. “Cuando la evaluación de riesgos de imprecisiones significativas que realiza, el auditor incluye la expectativa de que los controles están operando en forma efectiva, el auditor debe desarrollar pruebas de control para obtener suficiente evidencia relevante, de auditoría, sobre si los controles están operando de forma efectiva en momentos relevantes, durante el proceso de la auditoría”. ¿Qué se entiende por pruebas sobre efectividad operativa de controles? El párrafo 26 de la NIA 330, antes mencionado, señala, entre otros aspectos, que estas pruebas son diferentes a la obtención de evidencias de auditoría sobre la implantación de controles. Después que ha efectuado la evaluación de riesgos, el auditor determina la existencia de los controles relevantes y claves en la organización, luego ejecuta las pruebas de efectividad operativa de los controles, hasta obtener evidencia de auditoría de que los controles operan efectivamente. Esto incluye: ◊ Obtener evidencia sobre ¿cómo los controles se aplican en momentos relevantes durante el período de ejecución? ◊ Verificar la consistencia de su aplicación. ◊ Apreciar quién o mediante qué medios se aplicaron. En el caso de que se haya utilizado controles sustanciales diferentes en diferentes momentos del período de auditoría, el auditor los considerará también en forma separada. Al respecto, de lo contemplado en los párrafos 22, 23, 25 y 26 de la NIA 330, se aprecia principalmente: a. Que las pruebas de efectividad operativa de los controles se aplica en aquellos controles en donde el auditor ha determinado que los controles están diseñados apropiadamente para la prevención o detección y corrección de una imprecisión o error significativo de una aseveración. b. Que estas pruebas de control se aplican necesariamente cuando el auditor ha determinado que no es posible reducir el riesgo a un nivel aceptable, mediante los procedimientos sustantivos.

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Ejemplo: Cuando una empresa tiene implementado un sistema computarizado a todo el ciclo de transacciones, y se desea obtener evidencia relevante de auditoría en el nivel de aseveración. En consecuencia, relacionando los procedimientos de auditoría frente a los riesgos evaluados y, específicamente, donde los procedimientos sustantivos no proporcionan suficiente evidencia relevante de auditoría por razones de que la empresa examinada tiene implementado un sistema computarizado a todo el ciclo de transacciones, el auditor podrá recurrir al apoyo de un experto en informática con quien aplicará las pruebas sobre la efectividad operativa de controles. Entre los procedimientos considerará los siguientes: ◊ Estudiar y analizar los manuales de usuario, del sistema y de operación. ◊ Identificar los factores críticos del sistema computarizado. ◊ Seleccionar una muestra de datos procesados, contrastando con los procedimientos establecidos y los reportes generados con anterioridad. Los resultados de estas pruebas le permitirá determinar la conformidad o inconformidad de los datos procesados. ◊ Comprobar la consistencia de la información a través de los programas fuentes. ◊ En la aplicación de estos procedimientos tendrá en consideración, necesariamente, las funciones de las personas que intervienen en el proceso computarizado y los medios que aplican. Extensión de las pruebas de controles En relación a la extensión de las pruebas de controles, la parte pertinente del párrafo 45 de la NIA 330 señala: Los asuntos que el auditor debe tener en consideración, cuando determina la extensión de las pruebas de controles, incluyen lo siguiente: ◊ La frecuencia de la ejecución del control por parte de la organización durante el período. ◊ El período de tiempo de duración del período de auditoría en los que el auditor confía en la efectividad operativa del control. ◊ La relevancia y la confiabilidad de la evidencia de auditoría, que será obtenida como sustento de que el control previene o detecta y corrige las imprecisiones significativa en el nivel de aseveración. ◊ En qué medida el auditor planea confiar en la efectividad operativa del control en la evaluación de los riesgos (y, por lo tanto, reducir los procedimientos sustantivos basados en la confiabilidad de dicho control). ◊ La desviación esperada del control. Como se aprecia, son varios los factores que determinan la extensión de las pruebas de controles, sin embargo, merece resaltar que la extensión se amplía en los casos: c. Cuando el auditor observa que la administración no tiene auditoría interna o ejerce poca supervisión de los controles claves. d. Cuando el auditor desea probar si el diseño del control permite prevenir, detectar y corregir las imprecisiones significativas de determinadas aseveraciones.

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e. Cuando el auditor, en la obtención de evidencias, desea apoyarse principalmente en la efectividad operativa del control en la evaluación de los riesgos (reducir o no es factible aplicar procedimientos sustantivos, por lo que desea apoyarse en la confiabilidad del control). f. Cuando detecta muchas desviaciones del control. b) Procedimientos sustantivos Los procedimientos sustantivos son aquellos que proporcionan evidencia directa sobre la validez de las transacciones y saldos reflejados en los registros contables o saldo de los estados financieros, considerando la revisión selectiva de la documentación sustentadora. A los procedimientos sustantivos también se le denomina pruebas detalladas y, dentro de ellos, se incluye a los procedimientos analíticos. Los procedimientos sustantivos siempre deben considerarse en la auditoría a estados financieros, incluso en aquellas transacciones y saldos de cuentas que no se hayan evaluado el riesgo de auditoría o de imprecisiones significativas. Ejemplos de procedimientos sustantivos: 1. Revisión de conciliaciones bancarias. 2. Confirmación selectiva de saldos a clientes Sobre procedimientos sustantivos el párrafo 48 de la NIA 330, establece: “Los procedimientos sustantivos se desarrollan con la finalidad de detectar imprecisiones significativas en nivel de aseveración e incluyen pruebas de los detalles de los tipos de transacciones, saldos de eventos y revelaciones de información y procedimientos analíticos sustantivos. El auditor planea y desarrolla los procedimientos sustantivos en respuesta a las evaluaciones relacionadas del riesgo de imprecisión significativo”. Asimismo, el párrafo 50 de la misma NIA establece: “Los procedimientos sustantivos del auditor deben incluir los siguientes procedimientos de auditoría, relacionados al proceso de cierre del estado financiero”: ◊ Que los estados financieros coincidan con los registros contables correspondientes, y ◊ El examen de las partidas significativas del diario y otros ajustes que fueron detectados durante el curso de la preparación de los estados financieros. Igualmente, el párrafo 51 de la NIA 330 señala, entre otros aspectos, que cuando el auditor ha determinado que un riesgo evaluado de imprecisión o error significativo en el nivel de aseveración es un riesgo significativo, el auditor deberá desarrollar procedimientos sustantivos que respondan específicamente a ese riesgo. Extensión de los procedimientos sustantivos En cuanto a la extensión, los párrafos 63 y 64 de la NIA 330 entre otros aspectos contemplan lo siguiente:

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a. Cuando mayor sea el riesgo de imprecisión significativa, más grande será la extensión de los procedimientos sustantivos. b. La extensión de los procedimientos sustantivos puede incrementarse frente a los resultados insatisfactorios de las pruebas realizadas sobre la efectividad operativa de los controles. c. En el diseño de las pruebas de detalle, la extensión de la evaluación es generalmente determinada en término de tamaño de la muestra, la cual es afectada por el riesgo de imprecisión o error significativo. También se puede estratificar el universo en subuniversos homogéneos para el muestreo. En consecuencia, se puede concluir que el tamaño de la muestra debe ser suficiente para reducir el riesgo de auditoría a un nivel bajo. c) Procedimientos analíticos Los procedimientos analíticos lo constituyen, principalmente, estudios y análisis de la información de los estados financieros mediante índices y tendencias. También en su forma más sencilla tenemos las comparaciones de rubros o cuentas de ingresos del año examinado como años anteriores, observando las diferencias significativas, análisis vertical y horizontal, así como también en sus formas más complejas se usan técnicas muy avanzadas como modelos matemáticos, específicamente el análisis de regresión múltiple que consiste en utilizar niveles estadísticos para cuantificar las expectativas de los auditores sobre una cifra o razón del estado financiero. En tal sentido, estos procedimientos comprenden: ◊ Comparaciones del período con períodos anteriores (ratios y/o análisis de la tendencia de estos índices). ◊ Comparación de los resultados esperados (lo presupuestado frente a lo ejecutado). ◊ Información del sector económico, comparando índices o ratios financieros de la empresa examinada con otras empresas de la misma actividad o del sector (ejemplo: ratios/ análisis financiero), para determinar si mantienen una relación coherente. Caso contrario, se efectuarán las investigaciones del caso, etc. Al respecto el párrafo 4 de la NIA 520 “Procedimientos Analíticos”, señala: “Los procedimientos analíticos incluyen la consideración de comparaciones de la información financiera de la organización, por ejemplo: ◊ Informes comparables de períodos anteriores. ◊ Resultados anticipados de la organización, tales como presupuestos o pronósticos, o expectativas del auditor, como una estimación de depreciación. ◊ Información similar de la industria, como una comparación de la proporción de las ventas de la organización con respecto a las cuentas por cobrar (período promedio de cobro), con promedios de la industria o con otras organizaciones de tamaño comparable que operen en la misma industria. Expectativas del auditor en la aplicación de procedimientos analíticos Bajo los procedimientos analíticos, los auditores desarrollan expectativas. Entre ellos, te-

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nemos el análisis de las tendencias, análisis de las razones financieras o ratios y el análisis vertical. El análisis horizontal comprende la revisión de los cambios del saldo de una cuenta en el tiempo (ejemplo las ventas de los últimos 3 años anteriores, lo cual ayuda a tener una expectativa de ventas en el último año materia del examen). El análisis de las razones o ratios permite hacer comparaciones de los estados financieros, tales como liquidez, rentabilidad, rotación de clientes por cobrar y rotación de inventarios, etc. El análisis vertical se establece en base a porcentaje de las cantidades de los componentes de los estados financieros. Confiabilidad de los procedimientos analíticos El grado de confiabilidad de los procedimientos analíticos depende de varios factores, entre ellos tenernos: 1. La exactitud y capacidad en que puede predecirse los resultados esperados mediante las relaciones y técnicas utilizadas. 2. La confiabilidad de la información financiera. 3. La importancia relativa de las partidas implicadas en el análisis. Ejemplo: Cuando el saldo de los inventarios es muy importante, el auditor no solamente confía en las pruebas analíticas, sin embargo, pueden apoyarse solo en pruebas analíticas cuando las partidas de ingresos y de gastos no sean individualmente de importancia relativa. 4. Cuando también se aplican otros tipos de procedimientos orientados al mismo objetivo que busca las pruebas analíticas (combinaciones de procedimientos). Ejemplo: En la revisión de cuentas incobrables, las pruebas analíticas en la comparación con el año anterior refleja grandes variaciones, así como el ratio de rotación de cobranza. Esto es combinado por el auditor con otros procedimientos como la revisión de cobros posteriores. 5.2.6. Oportunidad de aplicar los procedimientos de auditoría Se refiere a la época o momento en que los procedimientos se deben aplicar; en este aspecto también prima el criterio del auditor, ya que es él, quien tomando en cuenta las circunstancias del trabajo a realizar, decidirá la oportunidad en que se aplicarán los procedimientos durante el proceso de su examen. Ejemplos: - ¿En qué momento evalúa el control interno? - ¿En qué momento efectuaría el arqueo de caja? - ¿En qué momento se efectuaría la circularización de saldos a clientes o proveedores?

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-¿En qué momento aplica procedimientos para satisfacerse de la precisión de los inventarios? - ¿En qué momentos examina la validación de saldos de los activos fijos? 5.2.7. Procedimientos alternativos Un auditor debe saber que los procedimientos de auditoría no funcionan como una “receta de cocina”, donde se indica los ingredientes que debe considerarse para la preparación de un plato de comida y a los que tiene que sujetarse el “cheff”; sino que para obtener resultados eficaces en un examen de auditoría, no obstante de contemplar los procedimientos básicos o acostumbrados,el auditor muchas veces en la práctica necesita aplicar otros procedimientos no señalados en su programa de auditoría. En consecuencia, se denominan procedimientos de auditoría alternativos, cuando se presenta la imposibilidad de aplicar los procedimientos de auditoría originariamente programados; es decir, cuando las circunstancias o situaciones lo requiere. Ejemplos: - Cuando no es posible obtener la confirmación por escrito del cliente o confirmante. - Cuando no ha sido posible, para el auditor, participar en la observancia de la toma de inventarios. AUTOEVALUACIÓN CONCEPTUALES 1. ¿Qué son las técnicas de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Cuáles son los tipos de técnicas de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. Defina Ud., ¿Qué son los procedimientos de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ PROCEDIMENTALES 4. ¿Cuáles son las clases de procedimientos de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. ¿En qué casos se aplica los procedimientos de auditoría alternativos? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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Sesión

6 Evidencia y muestreo de auditoría 6.1. DEFINICIÓN DE EVIDENCIA En la auditoría, el término evidencia se relaciona con la información obtenida por el auditor, para llegar a conclusiones sobre las que basa la opinión de la auditoría. Esta evidencia básicamente la constituye la documentación sustentadora de transacciones realizadas y los registros contables que sustentan los estados financieros. En términos más amplios, se puede conceptuar como evidencia a cualquier información que utiliza el auditor para determinar si la información contable, que está examinando, se presenta de acuerdo a principios y normas contables que son parámetros que regula la contabilidad y presentación de los estados financieros. La evidencia se obtiene y se acumula mediante la aplicación de diversas técnicas de auditoría que va desde la indagación, declaraciones escritas, comunicaciones externas, análisis, etc. Al respecto, la NIA 500 “Evidencia de Auditoría” (revisada), en su párrafo 2.° establece: “La auditoría deberá obtener evidencia de auditoría suficiente y relevante para poder llegar a conclusiones adecuadas sobre las cuales se basará la opinión de auditoría”.

6.2. Atributos o determinantes de la evidencia Entre los atributos o determinantes de la evidencia, tenemos la suficiencia y relevancia. a) Suficiencia La suficiencia está dada por la cantidad de las evidencias obtenidas, lo cual se mide a través del tamaño de las muestras.

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Los factores que determinan el tamaño de la muestra son la eficacia del control interno y el grado de riesgo de auditoría, así como otros aspectos como la magnitud y complejidad de las operaciones. Por consiguiente, el auditor siente que ha obtenido evidencia suficiente cuando los resultados de la aplicación, de una o varias pruebas, obtiene la certeza de que los hechos a probar han quedado razonablemente comprobados. Esta certeza puede ser moral o absoluta. b) Relevancia La relevancia se refiere a la medida de calidad de la evidencia de auditoría, y que tiene relación en forma importante con el objetivo de la auditoría o responde al propósito de la revisión. En tal sentido, las evidencias pueden ser relevantes para un objetivo de la auditoría pero no para otro objetivo. Ejemplo: Si el auditor desea determinar que todas las ventas han sido facturadas y registradas correctamente (integridad), sería relevante si el cruce en el registro de ventas lo realiza con copias de facturas de un archivo independiente del que tiene contabilidad, sin embargo, no podría ser relevante relevante si se limita a revisar las facturas registradas por el departamento de contabilidad en el registro de ventas y se rastrea a libros principales de contabilidad. El otro aspecto importante es el grado de confiabilid confiabilidad ad de la evidencia, por cuanto de ello depende la solidez de la opinión que el auditor se forma sobre los estados financieros examinados. Al respecto la NIA 500 “Evidencia de Auditoría”, en el párrafo 9, entre otros aspectos relacionado con la confiabilidad menciona: ◊ La evidencia de auditoría es más confiable cuando se obtiene de una fuente independiente externa a la organización. ◊ La evidencia de auditoría, que se genera externamente, externamente, es más confiable cuando los controles relacionados impuestos por la organización son efectivos. ◊ La evidencia de auditoría, obtenida directamente por el auditor (por ejemplo, mediante la observación de la aplicación de un control), es más confiable que la evidencia de auditoría obtenida indirectamente o por deducción (por ejemplo, la indagación sobre la aplicación de un control). ◊ La evidencia de auditoría es más confiable cuando existen documentos, documentos, ya sean en papel, en formatos electrónicos o en cualquier otro tipo (por ejemplo, un registro contemporáneo escrito de una sesión es más confiable que una representación oral posterior de los asuntos tratados). ◊ La evidencia de auditoría, que cuenta con los documentos originales, originales, es más confiaconfiable que la que posee solo faxes o fotocopias.

6.3. UTILIZACIÓN DE LAS ASEVERACIONES EN LA OBTENCIÓN DE EVIDENCIAS La preparación de los estados financieros es de responsabilidad de la administración de la empresa, por lo que su contenido está dado por afirmaciones o aseveraciones que son

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declaraciones implícitas y explícitas sobre tipos de operaciones y cuentas expresadas con cifras en los estados financieros. Las afirmaciones son implícitas cuando se entienden que se encuentran incluidas en la información financiera y se denomina explícita cuando se expresa con claridad. Al respecto, los párrafos 16 y 17 de la NIA 500 “Evidencia de Auditoría” establecen lo siguiente: El auditor debe utilizar las aseveraciones para los tipos de transacciones y saldos contables. La presentación y la revelación de la información deben ser de forma muy detallada, con el fin de formar una base para la evaluación del riesgo de imprecisiones, errores significativos, diseño y ejecución de los procedimientos adicionales de auditoría. El auditor emplea las aseveraciones en las evaluaciones de los riesgos, considerando los diferentes tipos de posibles imprecisiones que puedan presentar y, de ese modo, designar procedimientos de auditoría en respuesta a los riesgos de la evaluación. Otras NIAs tratan sobre situaciones específicas, por lo que se requiere que el auditor obtenga evidencia de auditoría con un nivel de aseveración. Las aseveraciones de los estados financieros generalmente se relacionan con: a. b. c. d. e. f. g.

Ocurrencia y existencia. Integridad. Derechos y obligaciones. Valuación. Exactitud (precisión). Corte. Presentación y revelación.

A continuación se realiza el concepto de estas afirmaciones bajo el orden siguiente: a) Ocurrencia y existencia existencia Las afirmaciones de ocurrencia se refieren a que las operaciones registradas representan transacciones económicas realmente ocurridas durante el período examinado. Ejemplo: Compras de mercaderías durante el año. a ño. Las aseveraciones de existencias se refiere a que el activo, pasivo y los derechos de propiedad existen a una fecha determinada. Ejemplo: dinero, mercaderías, bienes de activo fijo, etc. b) Integridad Esta afirmación de la administración se refiere a que se incluyen todas las operaciones y cuentas que deberían reflejarse en los estados financieros, durante el período que cubre dichos estados. Ejemplo: La administración afirma que todas las ventas han sido registradas en el período. c) Derechos y obligaciones Se refiere que en el activo se representan los derechos y en el pasivo las obligaciones por pagar a una determinada fecha.

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Ejemplo: cuentas por cobrar a clientes (derechos) y cuentas por pagar a proveedores (obligaciones). d) Valuación Se refiere que las cuentas de los estados financieros están valorizadas a sus importes correctos, acorde con principios de contabilidad generalmente aceptados. Ejemplo: Los bienes de activos fijos en el activo están presentados a un valor neto, considerándola depreciación del año. e) Precisión o exactitud Se refiere a la corrección aritmética de las operaciones registradas apropiadamente. Ejemplo: Las cuentas por pagar a proveedores reflejan obligaciones, como compra de mercaderías a precios correctos. f) Corte Se refiere al registro contable en el período contable correcto. Ejemplo: Ventas del 01 de Enero al 31 de diciembre del 2007. g) Presentación y revelación Se refiere a la clasificación, descripción y revelación correcta de las cuentas que se reflejan en los estados financieros. Ejemplo: Las cuentas del activo clasificadas en activo corriente y no corriente.

6.4. EL ENFOQUE DE LOS PROGRAMAS DE AUDITORÍA FRENTE A LAS AFIRMACIONES Es importante considerar la relación que tiene las afirmaciones contenidas en los estados financieros y los procedimientos de auditoría que prepara el auditor para satisfacerse de la validez de estas afirmaciones, sobre sus transacciones y saldos de los estados financieros a examinar examinar.. En tal sentido, los objetivos que los auditores fijamos en los programas de auditoría para el examen de las cuentas y que deseamos alcanzar, con los procedimientos de auditoría, tienen relación directa con las afirmaciones (aseveraciones) que contienen los estados financieros. Por lo que, una vez diseñados los objetivos y procedimientos, el auditor orienta sus esfuerzos a obtener la evidencia suficiente y relevante sobre la veracidad de las afirmaciones contenidas en las cuentas de los estados financieros, ya sea como transacciones financieras o saldos. A continuación se resume la clasificación de las aseveraciones en las categorías establecidas según la indicada NIA 500 “Evidencia “Evidencia de Auditoría” Auditoría”,, en su párrafo 17:

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Categorías

Ocurrencia

a)Transacciones y eventos para el X período b) Saldos de cuentas al final del período c) Presentación y X revelación

Existencia

X

Integridad

Precisión

Corte (períodico

Clasifc.

X

X

X

X

X X

X

X

Derecho y Obligación

Valuación

X

X

X

X

Enseguida, se describe la interpretación de cada una de estas aseveraciones, contempladas en la indicada norma internacional: a) Aseveraciones sobre los tipos de transacciones y eventos para el período de auditoría. ◊ OCURRENCIA.- Han ocurrido transacciones y eventos que han sido registrados oportunamente. Ejemplo: Compras de mercaderías. ◊ INTEGRIDAD.- Todas las transacciones y eventos programados se registraron adecuadamente. Ejemplo: ventas. ◊ PRECISIÓN.- Las cantidades y otra información relacionada a los registros de transacciones y eventos ocurridos han sido registrados apropiadamente. Ejemplo: Compras y ventas. ◊ CORTE.- Las transacciones y eventos ocurridos han sido registrados en el período contable correcto. Ejemplo: Las ventas del 1.° de enero a! 31 de diciembre del 2007. ◊ CLASIFICACIÓN.- Las transacciones y eventos ocurridos han sido registrados en las cuentas apropiadas. Ejemplo: Gastos financieros. b) Aseveraciones sobre los saldos de cuenta al final del período. ◊ EXISTENCIA.- Existen los activos, pasivos e intereses patrimoniales. Ejemplo: Mercaderías al final del período. ◊ INTEGRIDAD.- Todos los activos, pasivos e intereses patrimoniales que deben ser contabilizados, han sido contabilizados. Ejemplo: Gastos de personal del período. ◊ DERECHOS Y OBLIGACIONES.- La empresa maneja y controla los derechos sobre los activos y las obligaciones por los pasivos. Ejemplo: Cuentas por cobrar clientes (derechos). Ejemplo: Cuentas por pagar (obligaciones) ◊ VALUACIÓN.- Los estados financieros incluyen los activos, pasivos e intereses patrimoniales por sus importes adecuados, y otros han sido ajustados apropiadamente. Ejemplo: Capital Social. c) Aseveraciones sobre presentación y revelación. ◊ OCURRENCIA, DERECHOS Y OBLIGACIONES.- Los eventos y transacciones revelados se relacionan con la empresa.

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Ejemplo: Obligaciones con proveedores. ◊ INTEGRIDAD.- Todas las revelaciones que deben ser incluidas en los estados financieros, han sido consideradas. Ejemplo: Todas las existencias de mercaderías. ◊ CLASIFICACIÓN E INTELIGIBILIDAD.- La información financiera presentada y descrita apropiadamente han sido claramente revelada y expresada. Ejemplo: Activos fijos hipotecados. ◊ PRECISIÓN Y VALUACIÓN.- La información financiera y otros tipos de información han sido revelados de manera justa y por los importes adecuados. Ejemplos: Los productos terminados que forma parte del rubro de existencias.

6.5. PROCESO DE OBTENCIÓN DE EVIDENCIAS El auditor obtiene evidencia suficiente y relevante mediante la aplicación de pruebas, de control y procedimientos sustantivos, que permita fundamentar razonablemente su opinión sobre los estados financieros examinados. Es obvio que los procedimientos de auditoría se forman por combinaciones o conjunto de técnicas de auditoría. La NIA 500 “Evidencia de Auditoría” en el párrafo 19 contempla: El auditor obtiene evidencia de auditoría para llegar a las conclusiones adecuadas, en las cuales basa la opinión de auditoría al aplicar los procedimientos de auditoría: a. Obtener un entendimiento de la organización y de su ambiente, incluyendo el control interno, para evaluar los riesgos de imprecisiones significativas en los estados financieros y niveles de aseveración (los procedimientos de auditoría aplicados para este propósito están remitidos en la NIA como “procedimientos de evaluación de riesgo”. b. Realizar una prueba de prevención sobre la efectividad operativa de los controles o detectar y corregir las imprecisiones significativas en el nivel de las aseveraciones, cuando sea necesario o cuando el auditor lo determine. c. Detectar imprecisiones significativas en el nivel de la aseveración (los procedimientos de auditoría ejecutados para este propósito son llamados “procedimientos sustantivos”, en las NIAs se incluyen las pruebas de los detalles de los tipos de transacciones, saldo de cuenta, revelación de información y procedimientos analíticos significativos). La referida norma internacional de auditoría contempla, además, la necesidad de evaluar los riesgos a nivel de los estados financieros, los cuales se contempla con los procedimientos de auditoría de cumplimiento y sustantivos. Considera, asimismo, la planificación de la auditoría y la ejecución inevitable de los procedimientos sustantivos, cuya naturaleza, extensión y oportunidad de los procedimientos se aplica de acuerdo a las circunstancias.

Entre los procedimientos se tiene la inspección de registros, documentos y activos tangibles, la observación, indagación, confirmación, recálculo, re-ejecución, procedimientos analíticos, etc.

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6.6. CLASES DE EVIDENCIAS La evidencia de auditoría puede clasificarse en: a. Evidencia física.- Esta se obtiene mediante la inspección u observaciones directas de actividades, bienes, sucesos, etc. Ejemplo:

1.- Inspección de mercaderías, documentos, etc. 2.- Observar la toma de inventario de activos fijos.

b. Evidencia documental.- Se obtiene de información elaborada como: - Documentos sustentatorios (facturas, orden de compras, cheques, etc.). - Cartas (confirmaciones de clientes, proveedores). - Contratos (alquileres, servicios profesionales). - Registros de contabilidad (libros principales y auxiliares). c. Evidencia testimonial.- Se obtiene de: - Otras personas en forma de declaraciones o confirmaciones. - Deben tenerse presente que las declaraciones en sí todavía constituyen medios para seguir buscando evidencias con otras técnicas. d. Evidencias analíticas.- Consiste en realizar evaluaciones sobre información financiera, relaciones, comparaciones, análisis (ventas mensuales, gastos mensuales, aplicación de ratios).

6.7. MUESTREO EN AUDITORÍA Muestreo consiste en determinar una muestra representativa para su revisión, de cuyos resultados el auditor se formará una opinión sobre el universo de las transacciones y saldos. Esto se aplica tanto en los procedimientos de cumplimiento, como en los procedimientos sustantivos. AI respecto, el párrafo 3 de la NIA 530 “Muestreo en la auditoría y otros procedimientos de pruebas selectivas”, establece que el muestreo de auditoría implica la aplicación de procedimientos de auditoría a menos de 100% (universo) de las partidas incluidas en el saldo de una cuenta o clase de transacciones, de modo que todas las unidades del muestreo tengan una oportunidad de selección. El método de muestreo puede utilizar un enfoque estadístico o no estadístico. Asimismo, en los párrafos 6 y 7 de la mencionada NIA, establece que el “universo”, significa la fuente global de la información sobre la cual se extrae una muestra y sobre la cual el auditor pretende establecer una conclusión. Ejemplo: Todas las partidas del saldo de una cuenta o clase de transacciones constituyen un universo. Igualmente, la NIA considera que el “Riesgo de muestreo”, resulta de la posibilidad de

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que la conclusión del auditor, sobre la base de una muestra, pueda ser diferente a la conclusión obtenida si todo el universo fuera sometido al mismo procedimiento de auditoría. Existen dos tipos de riesgo de muestreo: a. El riesgo de que el auditor concluya (en el caso de una prueba de control) que el riesgo de control es inferior a lo que realmente es o, en caso de una prueba sustantiva, que no existe error material cuando en realidad sí existe. Este tipo de riesgo afecta a la efectividad de la auditoría y conlleva a una opinión de auditoría inapropiada. b. El riesgo de que el auditor concluya, en el caso de una prueba de control, que el riesgo de control es superior a lo que realmente es o, en caso de una prueba sustantiva, que existe error material cuando en realidad no existe. Este tipo de riesgo afecta la eficiencia de la auditoría, por cuanto conllevaría a trabajo adicional para establecer que las conclusiones iniciales fueron incorrectas.

6.8. SELECCIÓN DE PRUEBAS PARA OBTENER EVIDENCIA DE AUDITORÍA La NIA 530, en el párrafo 22 al 28, establece, entre otros, que al diseñar los procedimientos de auditoría, el auditor debe determinar los medios apropiados para la selección de partidas para la prueba. Los medios disponibles para el auditor son: a. Selección de todas las partidas (evaluación al 100%), b. Selección de partidas específicas y c. Muestreo de auditoría. a. Selección de todas las partidas El auditor podrá decidir si es más apropiado examinar todo el universo de partidas que componen el saldo de una cuenta o clase de transacciones, es más común para los procedimientos sustantivos. Por ejemplo: La evaluación, al 100%, puede ser apropiado cuando el universo constituye un pequeño número de partidas de gran valor o cuando el riesgo inherente y de control son altos. b. Selección de partidas específicas El auditor podrá decidir sobre la selección de partidas específicas, dentro del universo sobre la base de factores tales como: el conocimiento del negocio del cliente, evaluaciones preliminares del riesgo inherente y riesgo de control, y las características del universo evaluado. Las partidas específicas relacionadas pueden incluir: - Partidas de gran valor o partidas críticas.- Estas partidas específicas dentro del universo representa un gran valor o algunas otras características, por ejemplo:

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Partidas sospechosas, inusuales, particularmente sujetas a riesgo o con antecedente de error. - Todas las partidas que superan un determinado monto.- El auditor podrá examinar partidas cuyos valores exceden un cierto monto, con el fin de verificar una gran proporción del monto total de una cuenta o clase de transacciones. - Partidas para obtener información.- El auditor podrá examinar partidas con el fin de obtener información sobre aspectos tales como el negocio del cliente, naturaleza de las operaciones, sistemas de control interno y contable. - Partidas para evaluar procedimientos.- El auditor podrá utilizar un nivel de juicio para seleccionar y examinar partidas específicas, a fin de determinar si se está desarrollando un procedimiento en particular o no. Aunque la evaluación selectiva de las partidas específicas del saldo de una cuenta o clase de transacciones a menudo constituye un medio efectivo para la obtención de evidencia de auditoría, no constituye un muestreo de auditoría. Los resultados de los procedimientos aplicados a las partidas seleccionadas, de esta manera, no pueden proyectarse al universo. El auditor considera la necesidad de obtener evidencia de auditoría apropiada sobre el resto del universo, cuando esta es material. c. Muestreo de auditoría El auditor podrá decidir aplicar un muestreo de auditoría sobre el saldo de una cuenta o clase de transacciones. El muestreo de auditoría puede ser aplicado utilizando métodos de muestreo estadístico o métodos no estadísticos.

6.9. MUESTREO ESTADÍSTICO Y NO ESTADÍSTICO La decisión de optar por un muestreo estadístico o no estadístico es una cuestión que depende del juicio del auditor, con respecto a la manera más eficiente de obtener más evidencia de auditoría apropiada de acuerdo a circunstancias particulares o pruebas de control, el análisis que hace el auditor de la naturaleza y causa de los errores con frecuencia será más importante que el análisis estadístico sobre la simple existencia de errores. En tal situación, un muestreo no estadístico puede ser lo más apropiado. Al aplicar un método de muestreo estadístico, el tamaño de la muestra puede ser determinado, ya sea sobre la base de aleatoria de probabilidad o sobre base del juicio profesional. AI respecto la NIA 530, en sus párrafos 31, 35 y 36, establece que al diseñar la muestra de auditoría, el auditor debe considerar los objetivos de la prueba y los atributos del universo de la cual se extrae la muestra. ◊ Universo Es importante para el auditor confirmar que el universo sea:

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a. Apropiada.- De acuerdo al objetivo del procedimiento de muestreo, el cual incluirá la consideración de la dirección de la prueba. b. Completa.- El universo necesita incluir todas las partidas relevantes correspondientes al período completo. ◊ Estratificación La eficiencia de la auditoría puede mejorar si el auditor estratifica un universo individual en subpoblaciones discretas que tengan una característica identificadora. Un universo puede ser estratificado de acuerdo a una característica particular que indique un mayor riesgo de error, por ejemplo, al medir la valuación de las cuentas por cobrar, los saldos pueden ser estratificados, de acuerdo a su antigüedad. ◊ Tamaño de la muestra - Es la relación que guarda la cantidad de partidas individuales examinadas (muestra con el número de partidas que forman la partida total (universo). - Los factores determinantes del tamaño de la muestra son solidez de control interno, la materialidad, riesgo de auditoría, tamaño y complejidad del universo (partidas que lo conforman). MUESTRA DE LA CIRCULARIZACIÓN DE CUENTAS POR COBRAR Total cuentas por cobrar clientes S/. 1,000,000 (Universo)

Confirmaciones conforme S/. 600.000 Muestra

Circularizada 60 %

No circularizado 40%

Se da conforme al universo

Al determinar el tamaño de la muestra, el auditor debe considerar si el riesgo de muestreo se reduce a un nivel aceptablemente bajo. Cuanto menor sea el riesgo que el auditor desea aceptar, mayor será el tamaño de la muestra que necesita analizar. ◊ Selección de la muestra El auditor debe seleccionar las partidas de la muestra con la expectativa de que todas las unidades de muestreo del universo tengan oportunidad de selección.

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El muestreo estadístico requiere que las partidas de la muestra sean seleccionadas al azar, de modo que cada unidad de muestreo tenga una oportunidad de ser seleccionada. Con el muestreo no estadístico, el auditor utiliza su juicio profesional para seleccionar las partidas de la muestra. El propósito del muestreo es elaborar conclusiones sobre todo del universo. ◊ Evaluación de los resultados de la muestra El auditor debe evaluar los resultados de la muestra, a fin de determinar si se confirma la evaluación preliminar de las características relevantes del universo o si esta necesita alguna modificación. En el caso de un procedimiento sustantivo un margen de error inesperadamente alto, en una muestra, puede causar que el auditor considere que el saldo de una cuenta o clase de transacciones presente errores materiales, en ausencia de mayor evidencia que indique que no existe ningún error material de presentación. AUTOEVALUACIÓN 1. Defina Ud., ¿Qué es evidencia de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Cuáles son los atributos de la evidencia? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Cuál es el proceso de obtención de evidencias? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 4. ¿Cuáles son las clases de evidencias? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. ¿Qué es el muestreo estadístico y no estadístico? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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Auditoría I

UNIDAD III EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO, PAPELES DE TRABAJO E INFORME DE AUDITORÍA SESIÓN N.° 7:

Control interno

SESIÓN N.° 8:

Diseño, implementación y fortalecimiento del sistema de control interno

SESIÓN N.° 9:

Papeles de trabajo y marcas de auditoría

SESIÓN N.° 9:

Informe de auditoría


PROCEDIMENTALES

ACTITUDINALES

Conoce los aspectos teóricos y fundamentales sobre control interno, papeles de trabajo, marcas de auditoría y el informe de auditoría.

Investiga la importancia de la responsabilidad del control interno y los modelos de marcas de auditoría.

Asume responsabilidad en las tareas que debe realizar para cimentar sus conocimientos.

7

Sesión

Control interno

7.1. DEFINICIÓN DE CONTROL Control, según una de sus acepciones gramaticales, quiere decir comprobación, intervención o inspección. El propósito final del control es, en esencia, preservar la existencia de cualquier organización y apoyar su desarrollo; su objetivo es contribuir con los resultados esperados. El control interno incluye controles que se pueden considerar como contables o administrativos. Los controles contables comprenden el plan de organización y todos los métodos y procedimientos cuya misión es salvaguardar los activos y la fiabilidad de los registros financieros; y deben diseñarse de tal manera que brinden la seguridad razonable de que: 1. Las operaciones se realizan de acuerdo con autorizaciones de la administración. 2. Las operaciones se registran debidamente para: a. Facilitar la preparación de estados financieros, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados. b. Lograr salvaguardar los activos. 3. Poner a disposición información suficiente y oportuna para la toma de decisiones. 4. El acceso a los activos solo se permita de acuerdo con autorizaciones de la administración. 5. La existencia contable de los bienes se compare periódicamente con la existencia física y se tomen medidas oportunas, en caso de presentarse diferencias.

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Auditoría I


Los controles administrativos se relacionan con normas y procedimientos relativos a la eficiencia operativa y a la adhesión a las políticas prescritas por la administración. Estos controles solo influyen indirectamente en los registros contables. Se entiende por control interno el conjunto de planes, métodos y procedimientos adoptados por una organización, con el fin de asegurar que los activos están debidamente protegidos, que los registros contables son fidedignos y que la actividad de la entidad se desarrolla eficazmente de acuerdo con las políticas trazadas por la gerencia, en atención a las metas y los objetivos previstos. Debe tenerse en cuenta que el SCI no es una oficina, es una actitud, un compromiso de todas y cada una de las personas de la organización, desde la gerencia hasta el nivel organizacional más bajo. El SCI es un mecanismo de apoyo gerencial, orientado hacia una meta o fin; pero no es un objetivo o un fin en sí mismo. El SCI provee una garantía razonable del logro de los objetivos y las metas organizacionales, no una garantía absoluta. Un adecuado SCI podrá alertar oportunamente y reportar sobre el bajo rendimiento de una gestión, pero no podrá transformar o convertir una administración deficiente en una administración destacada. En este sentido, el control interno es solo uno de los componentes básicos de la labor gerencial. Las organizaciones deben hacer el máximo esfuerzo para asegurar que el SCI diseñe e implemente las políticas que se ajustan a su misión y genere efectivamente los resultados esperados. El ejercicio del control interno debe considerar los principios de igualdad, moralidad, eficiencia, economía, celeridad, imparcialidad, publicidad y valoración de costos ambientales. En consecuencia, se deberá concebir y organizar de tal manera que su ejercicio sea intrínseco al desarrollo de las funciones de todos los cargos existentes en la organización. El control interno se expresa a través de las políticas aprobadas por los niveles de dirección y administración de la empresa, mediante la elaboración y aplicación de técnicas de dirección, verificación y evaluación de regulaciones administrativas, de manuales de funciones y procedimientos, de sistemas de información y de programas de selección, inducción y capacitación de personal.

7.2. POR QUÉ Y PARA QUÉ SE CONTROLA Las diferentes administraciones, a través de sus actuaciones, comprometen intereses y patrimonios que no son personales, sino que pertenecen a la sociedad o a la organización para la cual prestan sus servicios. El deterioro del patrimonio público o privado no proviene solo de la ilegalidad de la inversión también se deriva de su inconveniencia. Así, la falta de planeación o programación, en muchos casos, puede producir gastos inútiles, aunque sean legales.

Unidad III

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Los conceptos anteriores modifican el enfoque del control; este no se debe limitar a vigilar la legalidad y la exactitud de las operaciones, sino que debe buscar un fin más amplio y adecuado a los cambios administrativos, presupuestales, operativos, etc. En tal sentido, también se debe analizar la utilidad de la inversión y la obtención del resultado previsto, es decir, la bondad de la gestión. Por años, los empleados, comenzando con los de primer nivel, se acostumbraron a que su paso por los cargos les permitiera ejercerlos sin necesidad de preocuparse por la calidad de la gestión. Partían sobre la base de que para verificarla existían los organismos de control, sin cuya refrendación previa no se daba paso alguno; lo cual explica buena parte de las prácticas que pervirtieron la gestión, entorpecieron las relaciones con los ciudadanos y, a menudo, la convirtieron en nido de burocracia o de corrupción. Había gerentes que planeaban, organizaban y administraban, pero que no controlaban, lo cual constituía un enfoque incompleto de la función gerencial. Las instituciones encargadas del control previo crecieron sin medida, con abultadas nóminas que concentraban un exorbitante y siempre creciente poder político y, cuanto más intervenían, menos transparencia se obtenía en el desempeño de las entidades vigiladas. No hay control interno eficiente si la organización no permite, entre otras cosas, una evaluación continua del personal y si no hay voluntad de realizar los ajustes que se requieran cuando los objetivos de la organización no se estén cumpliendo o se estén logrando con derroche, sin orden, ni transparencia, sin cumplir las normas legales o los principios de eficiencia. Hoy en día, el control interno compromete a todos los empleados con el mejoramiento de la calidad de la gestión. Este proceso de transformación implica mejoramiento de las organizaciones en: ◊ El establecimiento de una estructura flexible y dinámica, que permita asumir los retos de la misión organizacional. ◊ El logro de una gestión administrativa y financiera comprometida, con altos niveles de calidad y racionalidad en la utilización de los recursos. ◊ Mayores y mejores niveles de productividad. ◊ Recurso humano motivado y capacitado, dispuesto a comprometerse con su organización. ◊ Diseño de sistemas de planeación, información, operación, financieros, contables, control y seguimiento como apoyo a la nueva cultura organizacional. ◊ Tener al ciudadano (cliente), como el centro de atención, y la excelencia en la prestación de los servicios. ◊ Simplificación de regulaciones excesivas e innecesarias. ◊ Transparencia y responsabilidad administrativa.

7.3. OBJETIVOS DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO (SCI) El diseño, la implantación, el desarrollo, la revisión permanente y el fortalecimiento del SCI se debe orientar, de manera fundamental, al logro de los siguientes objetivos:

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◊ Proteger los recursos de la organización, buscando su adecuada administración ante riesgos potenciales y reales que los puedan afectar (control interno contable). ◊ Garantizar la eficacia, eficiencia y economía en todas las operaciones de la organización, promoviendo y facilitando la correcta ejecución de las funciones y actividades establecidas (control interno administrativo). ◊ Velar para que todas las actividades y recursos de la organización estén dirigidos al cumplimiento de los objetivos previstos (control interno administrativo). ◊ Garantizar la correcta y oportuna evaluación y seguimiento de la gestión de la organización (control interno administrativo). ◊ Asegurar la oportunidad, claridad, utilidad y confiabilidad de la información y los registros que respaldan la gestión de la organización (control interno contable). ◊ Definir y aplicar medidas para corregir y prevenir los riesgos, detectar y corregir las desviaciones que se presentan en la organización y que puedan comprometer el logro de los objetivos programados (control interno administrativo). ◊ Garantizar que el SCI disponga de sus propios mecanismos de verificación y evaluación, de los cuales hace parte la auditoría interna (control interno administrativo). ◊ Velar porque la organización disponga de instrumentos y mecanismos de planeación y para el diseño y desarrollo organizacional de acuerdo con su naturaleza, estructura, características y funciones (control interno administrativo).

7.4. CARACTERÍSTICAS DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO (SCI) Las principales características del SCI son las siguientes: ◊ El SCI está conformado por los sistemas contables, financieros, de planeación, deverificación, información y operacionales de la respectiva organización. ◊ Corresponde a la máxima autoridad, de la organización, la responsabilidad de establecer, mantener y perfeccionar el SCI que debe adecuarse a la naturaleza, la estructura, las características y la misión de la organización. ◊ La auditoría interna, o quien funcione como tal, es la encargada de evaluar de forma independiente la eficiencia, efectividad, aplicabilidad y actualidad del SCI de la organización y proponer a la máxima autoridad de la respectiva organización las recomendaciones para mejorarla. ◊ El control interno es inherente al desarrollo de las actividades de la organización (como la sal en la preparación de las comidas). ◊ Debe diseñarse para prevenir errores y fraudes. ◊ Debe considerar una adecuada segregación de funciones, en la cual las actividades de autorización, ejecución, registro, custodia y realización de conciliaciones estén debidamente separadas. ◊ Los mecanismos de control se deben encontrar en la redacción de todas las normas de la organización. ◊ No mide desviaciones permitiendo identificarlas. ◊ Su ausencia es una de las causas de las desviaciones. ◊ La auditoría interna es una medida de control y un elemento del SCI.

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7.5. ESTRUCTURA DEL PROCESO DE CONTROL

Término de comparación

Hecho real

Estructura del control

Desviación

Análisis de causas

Toma de acciones correctivas

El proceso de control se estructura bajo las siguientes condiciones: ◊ Un término de comparación: Que puede ser un presupuesto, un programa, una norma, un estándar o un objetivo. ◊ Un hecho real: El cual se compara con la condición o término de referencia del punto anterior. ◊ Una desviación: Que surge como resultado de la comparación de los dos puntos anteriores. ◊ Un análisis de causas: Las cuales han dado origen a la desviación entre el hecho real y la condición ideal término de referencia. ◊ Toma de acciones correctivas: Son las decisiones que se han de tomar y las acciones que se han de desarrollar para corregir la desviación.

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Auditoría I


7.6. ELEMENTOS DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO (SCI) Toda organización, bajo la responsabilidad de sus directivos, debe establecer, por lo menos, los siguientes aspectos que orientarán la aplicación del control interno: ◊ Definición de los objetivos y las metas, tanto generales como específicas, además de la formulación de los planes operativos que sean necesarios. ◊ Definición de políticas como guías de acción y procedimientos para la ejecución de los procesos. ◊ Adopción de un sistema de organización adecuado para ejecutar los planes. ◊ Delimitación precisa de la autoridad y los niveles de responsabilidad. ◊ Adopción de normas para la protección y utilización racional de los recursos. ◊ Dirección y administración del personal, de acuerdo con un adecuado sistema de evaluación. ◊ Aplicación de las recomendaciones resultantes de las evaluaciones del control interno. ◊ Establecimiento de mecanismos que les permitan a las organizaciones conocer las opiniones que tienen sus usuarios o clientes sobre la gestión desarrollada. ◊ Establecimiento de sistemas modernos de información que faciliten la gestión y el control. ◊ Organización de métodos confiables para la evaluación de la gestión. ◊ Establecimiento de programas de inducción, capacitación y actualización de directivos y demás personal de la organización. ◊ Simplificación y actualización de normas y procedimientos. Los elementos más importantes en los que se basa un adecuado SCI son: El ambiente de control, los sistemas de contabilidad, los controles contables internos y los controles administrativos internos, los cuales se traducen en los siguientes subelementos: AUDITORÍA U OFICINA CONTROL INTERNO POLÍTICAS OBJETIVOS ESTRATÉGICOS

SISTEMA DE EVALUACIÓN

PLAN ORGANIZACIONAL

SISTEMA DE CONTROL INTERNO

PERSONAL IDÓNEO PRÁCTICAS SANAS CUMPLIMIENTO DEBERES -FUNCIONES

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NORMAS DE CALIDAD Y EJECUCIÓN

PROCESOS PROCEDIMIENTOS FORMALES


7.7. OBJETIVOS Y PLANES PERFECTAMENTE DEFINIDOS Se basan en normas de realización establecidas con anterioridad que servirán, primordialmente, para planificar y controlar de manera adecuada las operaciones, con el fin de disminuir el riesgo de la incertidumbre en la organización. Dichos objetivos y planes deben poseer la característica de ser: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Posibles y razonables. Definidos claramente por escrito. Útiles. Aceptados y usados. Flexibles. Comunicados al personal. Controlables.

7.8. ESTRUCTURA SÓLIDA DE LA ORGANIZACIÓN Es aquella que proporciona una separación apropiada de las responsabilidades funcionales y que sirve de base para facilitar la lógica delegación de funciones y responsabilidades. Dicha estructura debe poseer las siguientes características: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Existencia de una dirección eficaz. Asignación o fijación de funciones a cada empleado. Segregación apropiada de funciones. Establecimiento y delimitación de líneas claras de autoridad y responsabilidad. Revisión y control de la actuación, los datos y las transacciones. Coordinación entre departamentos y personas. Existencia de un programa permanente de capacitación del personal. Existencia de instrumentos de organización adecuados.

7.9. PROCEDIMIENTOS EFECTIVOS Y DOCUMENTADOS Sirven para determinar claramente cómo realizar las tareas, los cuales deben reunir las siguientes características: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Diseño y aplicación a nivel de las diferentes operaciones. Libros y registros. Plan de cuentas. Inventario y contabilidad de costos. Informes. Sistema de información útil y periódica.

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Auditoría I


7.10. PERSONAL COMPETENTE Que sepa cumplir sus responsabilidades eficazmente. Exige los siguientes requisitos: ◊ ◊ ◊ ◊

Selección cuidadosa del personal antes de su contratación. Capacitación del personal. Evaluación del personal. Remuneración de acuerdo con la responsabilidad asumida y con el grado de destreza demostrado. ◊ Vacaciones obligatorias anuales y rotación del personal. ◊ Medidas de seguridad adecuadas. ◊ Exigencia de acatamiento de las normas establecidas (disciplina).

7.11. SISTEMA DE REVISIÓN DE LOS CONTROLES Y DE LAS OPERACIONES El cual incluye: ◊ La auditoría interna. ◊ La auditoría externa. ◊ La revisoría fiscal.

7.12. SISTEMA PROTECTOR DE ACTIVOS El cual incluye: ◊ Protección física por por medio de todos los instrumentos instrumentos pertinentes. ◊ Coberturas adecua adecuadas das de seguros y provisiones contra posibles contingencias, tales como responsabilidad civil, incendios, catástrofes, deudores morosos, etc. ◊ Verificación de los sistemas de custodia, preservación preservación y registro.

7.13. SISTEMA DE INFORMACIÓN ÚTIL Y PERIÓDICA Que comprende estados financieros razonables, información estadística, análisis de presupuestos, etc.

7.14. OTROS ELEMENTOS ◊ Planeación estratégica. ◊ Políticas.

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◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Generales. Específicas para la entidad. Presupuesto. Sistema de contabilidad. Informes.

7.15. PRINCIPIOS DEL CONTROL INTERNO El ejercicio del control interno implica que este se debe hacerse siguiendo los principios de igualdad, moralidad, eficiencia, economía, celeridad, imparcialidad, publicidad y valoración de los costos ambientales. ◊ El principio de igualdad: consiste en que el el SCI debe velar para que las actividades de la organización estén orientadas, efectivamente, hacia el interés general, sin otorgar privilegios a grupos especiales. ◊ Según el principio de moralidad: todas las operaciones se deben realizar no solo acatando las normas aplicables a la organización, sino los principios éticos y morales que rigen la sociedad. ◊ El principio de eficiencia: vela porque, en igualdad de condiciones de calidad y oportunidad, la provisión de bienes y/o servicios se haga al mínimo costo, con la máxima eficiencia y el mejor uso de los recursos disponibles. ◊ El principio de economía: vigila que la asignación de los recursos sea la más adecuada, en función de los objetivos y las metas de la organización. ◊ El principio de celeridad: consiste en que uno de los principales aspectos sujeto a control debe ser la capacidad de respuesta oportuna, por parte de la organización, a las necesidades que atañen a su ámbito de competencia. ◊ Los principios de imparcialidad y publicidad: consisten en obtener la mayor transpatransparencia en las actuaciones de la organización, de tal manera que nadie pueda sentirse afectado en sus intereses o ser objeto de discriminación, tanto en oportunidades como en acceso a la información. ◊ El principio de valoración de costos ambientales: consiste en que la reducción, al mínimo del impacto ambiental ambiental negativo, debe ser un factor importante en la toma de decisiones y en la conducción de sus actividades rutinarias en aquellas organizaciones en las cuales su operación pueda tenerlo. Un control interno interno eficiente presupone, presupone, necesariamente, necesariamente, la existencia de objetivos y metas en la organización. Si estos no están definidos adecuadamente, la organización carecerá de rumbo y, por tanto, tanto, de un marco de referencia contra contra el cual pueda medir los resultados obtenidos. Sin este marco, las actividades de control corren corren el riesgo de quedar solamente en el nivel tramitacional, convirtiéndose en un ejercicio estéril sin posibilidad alguna de influir realmente en el desempeño de la organización.

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7.16. PROCEDIMIENTOS GENERALMENTE ACEPTADOS PARA MANTENER UN BUEN CONTROL CONTROL Estos son algunos ejemplos de procedimientos: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Delimitar las responsabilidades. Segregar funciones de carácter incompatible. Dividir el procesamiento de cada transacción. Seleccionar funcionarios hábiles y capaces. Crear procedimientos que aseguren aseguren la exactitud exactitud de la información. información. Hacer rotación de deberes. Fianzas (pólizas). Dar instrucciones por escrito. Utilizar cuentas de control. Crear procedimientos que aseguren aseguren la totalidad, la autorización y el mantenimiento de la información. Evaluar los sistemas computarizados. Usar documentos prenumerados. Evitar el uso de dinero en efectivo. Usar, de manera mínima, las cuentas bancarias. Hacer depósitos inmediatos e intactos de fondos. Mantener orden y aseo. Identificar los puntos clave clave de control en cada proceso. Usar gráficas de control. Realizar inspecciones técnicas frecuentes. Actualizar medidas de seguridad. Registrar adecuadamente la información. Conservar en buen estado los documentos. Usar indicadores. Practicar el autocontrol. Hacer que la gente sepa por qué y para qué se hacen las cosas. Definir objetivos y metas claras y alcanzables. Realizar tomas físicas periódicas de activos.

7.17. RESPONSABILIDAD DEL CONTROL INTERNO El control interno es, fundamentalmente, una responsabilidad gerencial, desarrollada en forma autónoma que, para que rinda verdaderos frutos, debe ajustarse a las necesidades y requerimientos de cada organización. Además, el SCI difiere entre otras organizaciones. La responsabilidad responsabilidad por las actuaciones recae en el gerente gerente y sus funcionarios delegados, por lo cual es necesario establecer un SCI que les permita tener tener una seguridad razonable de que sus actuaciones administrativas se ajustan en todo a las normas (legales y estatutarias) aplicables a la organización. Desde el punto de vista del cumplimiento del objeto social y las funciones asigna-

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das a las organizaciones, el control interno es parte indispensable e indelegable de la responsabilidad gerencial, ya que esta no termina con la formulación de objetivos y metas, sino con la verificación de que estos se han cumplido. El SCI debe ser un conjunto armónico, conformado por el sistema de planeación, las normas, los métodos, los procedimientos utilizados para el desarrollo de las funciones de la organización y los mecanismos e instrumentos de seguimiento y evaluación que se utilicen para realimentar su ciclo de operaciones. Esta característica es fundamental, pues es la que permite que todos los estamentos de la organización participen activamente en el ejercicio del control: La gerencia, a través de la orientación general, y la evaluación global de resultados; las áreas ejecutivas a través del establecimiento de normas y procedimientos para desarrollar sus actividades, y las dependencias de apoyo, mediante el uso adecuado de procesos administrativos tales como la planeación, el control de gestión y la evaluación del desempeño del recurso humano de la organización.

7.18. RESPONSABILIDADES ESPECÍFICAS ◊ La responsabilidad de establecer, mantener y perfeccionar el SCI debe ser competencia de la máxima autoridad de la organización. ◊ En cada área de la organización, el encargado de dirigirla debe ser el responsable, de acuerdo con los niveles de autoridad y líneas de responsabilidad establecidos. ◊ La auditoría interna, o la unidad de control interno correspondiente, debe ser la encargada de evaluar de manera independiente el SCI de la organización, proponiéndole a la gerencia las recomendaciones para mejorarlo. El personal que prepara el diseño del SCI no puede dar por concluida su labor, cuando el diseño haya sido aprobado por el principal directivo de la empresa. Debe participar activamente en el proceso de implantación del sistema y la capacitación del personal de ejecución, solucionando situaciones no previstas en la etapa de organización y respondiendo a las consultas que le formulen los empleados a este respecto. El más frecuente de los inconvenientes, que surgen en la introducción de un SCI, es la resistencia natural del personal de la organización, la cual debe manejarse y disminuirse mediante charlas en las que se les explique el verdadero propósito de tales medidas. Las técnicas específicas empleadas para ejercer control sobre las operaciones y recursos varían de una empresa a otra, según la magnitud, la naturaleza, las características y la complejidad de las operaciones. En todo caso, existen ciertos parámetros comunes cuando se trata de poner en funcionamiento un SCI, los cuales pueden traducirse en: ◊ Establecimiento de normas, metas y objetivos (criterios). ◊ Análisis del rendimiento y de los resultados (comparación). ◊ Toma de acciones correctivas. Cada uno de estos casos implica algún tipo de acción. Su eficiencia y eficacia depende de la competencia y actitud de los empleados encargados de llevar a cabo una tarea y de responder por los resultados obtenidos.

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La responsabilidad del control interno se extiende a las personas que integran los órganos encargados de fijar las políticas, los planes, programas, proyectos y demás decisiones que determinen la función de control interno, así como a quienes desempeñan funciones de ordenación, control y coordinación. Dicho sistema debe ser sometido a continua supervisión para verificar si está funcionando y para modificarlo apropiadamente en razón de los cambios en las condiciones. Las transacciones que se deben reflejar en las cuentas y en los informes financieros de las empresas son asuntos del conocimiento directo de los niveles de dirección y administración, y están bajo su control y responsabilidad. La exactitud de las revelaciones que se hagan por medio de los informes que emiten las diferentes áreas de la organización es responsabilidad de tales niveles. AUTOEVALUACIÓN CONCEPTUALES 1. Defina ¿qué es control? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. Defina ¿qué es control interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Cuáles son los objetivos del control interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 4. ¿Cuáles son los elementos del sistema de control interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. Señale ¿cuáles son los principios de control interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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Sesión

Diseño, Implementación y Fortalecimiento del Sistema de Control Interno

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8.1. DISEÑO DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO (SCI) El diseño de un adecuado SCI implica no solo un dominio técnico sobre la materia, sino también un conocimiento del medio específico, en el cual se va a aplicar. Teniendo en cuenta que el SCI no es un objetivo en sí mismo, un criterio fundamental, al momento de concebir e implantar tales sistemas, es considerar constantemente la relación costo-beneficio. En particular, el costo de cada componente del SCI se debe contrastar con el beneficio general, los riesgos que reduce al mínimo y el impacto que tiene en el cumplimiento de las metas de la organización. El reto es encontrar el justo equilibrio en el diseño del SCI, pues un excesivo control puede ser costoso y contraproducente. Además, las regulaciones innecesarias limitan la iniciativa y el grado de innovación de los empleados. Es el gerente de la organización, con ayuda de sus colaboradores, quien está llamado a definir y poner en marcha, dentro de los parámetros de orden legal y estatutario, el SCI que mejor se ajuste a la misión, las necesidades y la naturaleza de la organización. El diseño del SCI debe comprender, entre otros, los siguientes aspectos: ◊ ◊ ◊ ◊

Organización de la función de control interno. Plan de desarrollo de la función de control interno. Procesos y procedimientos críticos, formalización y documentación. Plan de trabajo para la formalización y documentación de los demás procesos y procedimientos. ◊ Mecanismos e instrumentos de control interno. ◊ Mecanismos e instrumentos de reporte y seguimiento. ◊ Plan de desarrollo de los manuales de control interno por áreas.

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8.2. ORGANIZACIÓN DE LA FUNCIÓN DE CONTROL INTERNO Aun cuando en teoría no es necesaria, la existencia de una oficina especializada en el área de control interno, en la práctica, resulta conveniente crearla con el fin de que lidere el proceso de diseño e implantación del sistema y, posteriormente, ayude a la administración de la organización a cumplir su obligación en este campo. Esto es así porque la operación de un SCI cuyo ejercicio sea intrínseco al desarrollo de las funciones de todos los cargos existentes en la entidad, supone un cambio cultural muy profundo y difícil de lograr en el corto plazo, especialmente si no se cuenta con alguien que lidere el proceso y produzca resultados rápidamente y, por esta vía, induzca y acelere el cambio de actitud entre los miembros de la organización.

8.3. PLAN DE DESARROLLO DE LA FUNCIÓN DE CONTROL INTERNO La institucionalización de la función de control interno es todo un proceso, no es una acción puntual. Por esta razón es importante que su desarrollo obedezca a un plan, en el cual se tengan en cuenta las características propias de la organización y un grado de avance relativo. El plan de desarrollo de la función de control interno debe ser un producto concertado entre la oficina de control interno y las directivas de la organización. Dicho plan debe contemplar los siguientes elementos básicos: ◊ Definición de la misión del SCI. ◊ Definición del alcance de las funciones de la oficina de control interno en el área del control de gestión. ◊ División del trabajo entre la línea de la organización y la oficina de control interno en el desarrollo de las actividades de control. ◊ Definición y cronograma de desarrollo de las herramientas computacionales y de otra naturaleza, que servirán de apoyo en el ejercicio del control interno. ◊ Cronograma de formalización, documentación e implantación de los procesos y procedimientos críticos. ◊ Cronograma para la elaboración y expedición de los manuales de control interno. ◊ Cronograma de formalización, documentación e implantación de los demás procesos y procedimientos de la organización.

8.4. PLAN DE TRABAJO PARA LA DOCUMENTACIÓN Y FORMALIZACIÓN DE PROCESOS Y PROCEDIMIENTOS Cualquiera que sea el diseño adoptado para el SCI, este tiene como prerrequisito la existencia de procesos y procedimientos formalizados. No todos los procesos y procedimientos deben estar formalizados y documentados an-

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tes de montar el sistema. Este es un proceso que al principio puede resultar lento, pero que se irá agilizando a medida que las distintas áreas de la organización comprendan su importancia y comiencen a percibir los beneficios. Por esta razón, lo prioritario es iniciar la actividad con los procesos y procedimientos que se consideren críticos para la entidad, es decir, aquellos que puedan afectar de manera significativa la marcha de la organización y sus resultados. El levantamiento de información de estos procesos y procedimientos debe ser una responsabilidad de las áreas, bajo la premisa de que ellas son las que poseen la información y las que, una vez esté operando el sistema, van a recibir los mayores beneficios. La cabeza del área debe liderar el proceso, tomando el tiempo que sea necesario para analizar los resultados parciales de trabajo y prestando atención especial a la identificación de los puntos de control que deben quedar incluidos en el proceso o en el procedimiento. Los puntos de control son de tres tipos principales: ◊ Los destinados a verificar la eficacia del proceso. ◊ Los dirigidos a asegurar el logro de los parámetros de eficiencia establecidos. ◊ Los relacionados con el cumplimiento del trámite legal. Los tres tipos de control son importantes para el funcionario responsable. Los dos primeros porque ayudan a controlar el resultado de las operaciones a su cargo y el último porque le ayuda a cumplir correctamente su responsabilidad legal. En el desarrollo del proceso de levantamiento de información sobre los procesos y procedimientos, las áreas deben contar con el apoyo de la oficina de organización y métodos o quien desempeñe esta función, no solo para agilizar las tareas, sino para asegurar la homogeneidad en la documentación respectiva.

8.5. MECANISMOS E INSTRUMENTOS DE CONTROL INTERNO Los mecanismos e instrumentos de control interno son variables, dependiendo no solo de la naturaleza de la organización, sino de las características del área en la cual se estén aplicando. En algunos casos, estos pueden tener un carácter automático como validación de información, verificación de consistencia y comparación de cifras totalizadoras; en otros, pueden tener un carácter puntual y específico como, por ejemplo, el proceso de contratación. En todo caso se debe procurar que los mecanismos e instrumentos utilizados hagan parte, en cuanto sea posible, del proceso mismo y no sean elementos exógenos de aplicación posterior. El diseño de los mecanismos e instrumentos debe ser una actividad compartida entre los empleados responsables y la oficina de control interno, con el fin de lograr un compromiso

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entre la seguridad y la eficiencia. En este sentido, cualquier esfuerzo de sistematización que permita reducir la participación discrecional de las personas involucradas, mejorar la información agregada, la posibilidad de hacer cruces y la automatización del control, debe recibir el apoyo de los directivos de la organización.

8.6. MECANISMOS E INSTRUMENTOS DE SEGUIMIENTO Y REPORTE Los mecanismos e instrumentos de seguimiento y reporte varían según la naturaleza de la organización y de las áreas. Con respecto a este punto, es importante destacar que para que sean útiles, el seguimiento y el reporte deben tener un período inferior al que se ha definido para la obtención de resultados en el proceso objeto de control. El sistema debe producir información oportuna; una contabilidad atrasada, un concepto sobre una actuación administrativa emitido después de que esta se haya formalizado, son elementos muy poco útiles. En general, se debe recordar que el control interno es una herramienta cuyo propósito central es ayudar a la gerencia a cumplir mejor con sus obligaciones.

8.7. MANUALES O GUÍAS DE CONTROL INTERNO Los manuales de control interno son piezas básicas dentro del sistema. Su elaboración debe ser una de las actividades centrales de la oficina de control interno y debe estar explícitamente contemplado dentro del plan de desarrollo de la función de control interno. Con el fin de facilitar el proceso de actualización de estos manuales, es recomendable adoptar el sistema de hojas intercambiables. Las actualizaciones se deben producir cada vez que la oficina de control interno, de común acuerdo con los empleados responsables, llegue a la conclusión de que el proceso o procedimiento o que el mecanismo o instrumento de control utilizado se deben modificar. Una vez elaborados, los manuales de control interno constituyen el elemento primordial del proceso de capacitación de los empleados responsables.

8.8. EL CONTROL Y EL PROCESO ADMINISTRATIVO Un SCI se podrá implantar debidamente y se mantendrá si las demás funciones del proceso administrativo se encuentran operando de manera correcta, en especial en lo referente a los siguientes factores: ◊ La estructura organizacional Todas las organizaciones tienen un objeto social claramente establecido, lo cual significa que ellas existen para cumplir una o varias funciones.

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En el desarrollo de su misión, las organizaciones deben ejecutar uno o varios procesos operativos, cuyos resultados determinan el éxito o fracaso de la organización, en cuanto al cumplimiento de sus objetivos fundamentales. Estos procesos y actividades se denominan básicos o claves porque son esenciales para la organización; con el fin de facilitar su ejecución, es necesario desarrollar otros procesos de carácter genérico, denominados de apoyo, no están destinados a producir resultados por sí mismos, sino en función del soporte que presten a los procesos básicos. La estructura organizacional de una empresa debe responder, sobre todo, a sus procesos básicos, estableciendo con claridad la línea ejecutiva de la organización como el conjunto de las áreas que tienen a cargo dichos procesos básicos y separándola del conjunto de las áreas responsables del proceso de apoyo (administración general, administración financiera, administración de personal, planeación jurídica). Antes de iniciar el diseño y montaje de un SCI, es necesario revisar cuidadosamente la estructura organizacional, haciendo las reformas y los ajustes que sean pertinentes para lograr los siguientes ob jetivos: ◊ Que la estructura refleje claramente los procesos básicos de la organización, asignando a las áreas responsables la jerarquía que corresponde a la importancia de sus funciones. ◊ Que la línea ejecutiva de la organización le permita a la máxima autoridad establecer un esquema de delegación específico, dándole a cada nivel o área las atribuciones que requiere, para hacer un uso adecuado de la delegación recibida. ◊ Que la configuración interna de las áreas básicas tenga la consistencia y transparencia que se requiere, para que sus dirigentes puedan asumir plenamente la responsabilidad por los resultados de su propia gestión. ◊ Que las áreas de apoyo de la organización estén diseñadas y dimensionadas de acuerdo con las necesidades de las áreas básicas y absorban, en todo caso, solo una porción de los recursos disponibles para la organización. ◊ Que la estructura de la organización no contemple funciones ajenas a su objeto social. En la medida en que la estructura de la organización sea transparentes, y permita una fácil definición y armonización de metas y responsabilidades, de acuerdo con la misión organizacional, entonces dicha estructura estará contribuyendo al éxito del SCI. En caso contrario, esta impondrá una barrera muy difícil de vencer, independientemente de los recursos, esfuerzos y talentos que se dediquen al desarrollo del SCI. ◊ Racionalización de trámites La racionalización de trámites es una de las actividades más rentables que una organización puede hacer para mejorar su eficacia y eficiencia. Asimismo, ella tiene un enorme impacto positivo sobre el ejercicio del control en cuanto simplifica los procesos y las operaciones, y le permite a la administración concentrar sus esfuerzos en los aspectos realmente importantes de su gestión. La primera prioridad se debe dar a la eliminación de trámites innecesarios, repetidos o superfluos, esto es, que no agreguen valor ni prevengan o disminuyan riesgos; la segunda,

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a la simplificación y mejoramiento de los trámites que resulten indispensables o significativos para ejercer una función o defender un derecho. La tercera prioridad es la concentración de trámites que, por su naturaleza, lo permitan. En consecuencia, antes de proceder al diseño y montaje del SCI, conviene revisar la necesidad, pertinencia y racionalidad de los trámites vigentes en la entidad. ◊ Formalización y documentación de los procesos y procedimientos Desde el punto de vista de la eficiencia, el SCI requiere tanto de la existencia de objetivos y metas organizacionales que sean consistentes con el objeto social, las funciones de la organización y estén claramente formulados; como de la normalización y documentación de procesos y procedimientos en los cuales se basa la organización, ya depurados desde el punto de vista de tramitación. Uno de los mayores problemas que tradicionalmente enfrentan las organizaciones es la ausencia de métodos y procedimientos documentados y actualizados. Al no existir documentación, la memoria organizacional se concentra en mente de individuos aislados y se abre la posibilidad de que el desarrollo de un proceso cualquiera sea susceptible de interpretaciones diversas. En estos casos, es muy difícil definir parámetros de rendimiento, establecer normas de manejo o definir metas de resultados, porque cada actividad se aproxima de manera casuística. Por tanto, el control interno no es eficiente, pues carece de un marco de referencia operativo y la administración debe aceptar hechos cumplidos para los cuales naturalmente siempre hay una explicación o disculpa. La razón por la cual la situación descrita es tan frecuente es porque las áreas no perciben el problema como propio. Se piensa que el control interno es responsabilidad de una oficina que lleva este nombre. Por otra parte, la formalización y documentación de los procesos y procedimientos es percibida por las áreas como una actividad poco rentable para ellas, por cuanto deben gastar tiempo en dar información, sin recibir nada a cambio. El control interno es responsabilidad de la cabeza de la organización y de todos los demás funcionarios, especialmente de aquellos que por su jerarquía han recibido delegación y mando. En la medida en que las áreas básicas y de apoyo de la organización entiendan que tienen una responsabilidad por resultados (tanto en términos de eficacia como de eficiencia), su actitud hacia la formalización y documentación de los procedimientos tenderá a cambiar, pasando a ser aliados activos de estas actividades en lugar de sujetos pasivos. De manera similar, el adecuado funcionamiento del SCI dejará de ser algo ajeno, para convertirse en una necesidad sentida que, por ende, merece el apoyo e interés de la administración y demás funcionarios de las áreas. ◊ Integración de los procesos de planeación y presupuesto A pesar de la dificultad para introducir y consolidar una cultura de administración por resultados que institucionalice los procesos de fijación y seguimiento de objetivos y metas en las áreas, esta es solo una parte del problema por resolver.

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Desde el punto de vista de la organización, lo que verdaderamente importa es el logro de las metas organizacionales y no el cumplimiento aislado de los compromisos de las áreas, puesto que casi en cualquier organización hay una interrelación estrecha en el trabajo de las áreas y es necesario que sus metas se definan no con base en sus condiciones particulares, sino en función de la integración requerida para maximizar el rendimiento organizacional. Esta labor supone dos cosas: Por una parte, una función de planeación fuerte, capaz de conciliar los intereses de las áreas con los objetivos y las metas de la organización como un todo, realizando los ajustes y complementos necesarios para lograr que el producto final sea mayor que la suma simple de las partes; por la otra, la integración de los procesos de planeación y programación presupuestal, de tal forma que los planes operativos anuales (reflejados en el presupuesto) sean consistentes con los objetivos y las metas institucionales a mediano y largo plazo. Como en los casos anteriores, las acciones que se toman en esta materia tienen una alta rentabilidad en términos de los resultados sustantivos a los cuales puede aspirar una organización y, por ello, son muy útiles en el propósito de alcanzar un SCI verdaderamente eficiente. ◊ Control de gestión y evaluación del desempeño La implantación de un sistema de administración por resultados que es, en gran medida, lo que se busca con el montaje de un SCI, tiene como requisito esencial la existencia de la evaluación del desempeño del personal dentro de la organización. El éxito relativo que, a pesar de los recursos invertidos, puedan tener los sistemas de control de gestión que se implanten en algunas organizaciones, en gran medida, se puede deber a que no están acompañados de un proceso paralelo de evaluación del desempeño del personal, a través del cual se utiliza efectivamente el producto de los sistemas de control para premiar a los responsables, cuando los resultados son buenos o para penalizarlos, en el caso contrario. Cuando un sistema de control permite medir resultados, pero estos (buenos o malos) carecen de efectos concretos sobre las personas responsables, el sistema de control pierde su razón de ser y, lógicamente, se desacredita. En este caso, los empleados responsables de las áreas perciben correctamente que el sistema no cumple ningún propósito y que, por ende, cualquier tiempo y esfuerzo dedicado a este no deja de ser un formalismo inocuo. La institucionalización del SCI debe dar un mensaje a la organización, haciendo claridad en que, una vez agotada la etapa de transición, los resultados de la gestión de los individuos y las áreas no serán indiferentes para la administración de la organización. No se debe olvidar que la remuneración es solo uno de los mecanismos para estimular a un empleado y que se puede apelar a otros medios para lograr el mismo efecto. La función de administración, de una empresa, es un proceso que involucra las actividades de planeación, organización, dirección, coordinación, ejecución y control. En la mayoría de los casos las organizaciones son deficientes e improductivas porque las

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respectivas gerencias han enfocado su atención en la dirección y coordinación, dejando de de lado la planeación y el control. Dentro del proceso administrativo, el gerente o el directivo direct ivo de una empresa desarrolla una serie de actividades encaminadas a hacer que la organización logre los objetivos previstos. Los métodos y las medidas que disponga la alta gerencia en los distintos niveles jerárquicos de la organización aseguran, en cierta medida, el uso adecuado de los recursos, su protección y la fiabilidad de la información, lo cual, en definitiva, redunda de manera directa en los resultados finales que se han de obtener. Las cosas se deben hacer bien desde el comienzo (calidad en el proceso) y no será necesario tener un auditor, revisor o inspector que verifique cada etapa del proceso.

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8.9. PARÁMETROS GENERALES EN LA REDACCIÓN DE MANUALES En la redacción de manuales de funciones y procedimientos se deben tener en cuenta, de manera especial, los siguientes parámetros: el plan de organización (organigrama); los métodos y procedimientos; procedimientos; la definición de qué es un manual de funciones y procedimienprocedimientos y las técnicas de simplificación del trabajo. t rabajo. La elaboración del organigrama corresponde a la estructura orgánica, de toda organización, para determinar la jerarquía, los niveles de autoridad, las responsabilidades y la separación de funciones; la organización básica en la toma de decisiones, la fijación de políticas de dirección, d irección, incluso las de control y el reconocimiento legal de la autoridad que responde por los objetivos proyectados. El organigrama refleja la dimensión de la organización, define el número de cargos y la especialidad de los mismos, asimismo la estructura mediante la cual el control interno reporta toda la estrategia de control. Para facilitar la respuesta a los interrogantes de dirección, cada organización debe establecer métodos o técnicas de procedimientos, flujogramas e indicadores de comparación y medición de resultados. Esta técnica administrativa se compendia en un manual de funciones y procedimientos, que sirve de guía a los integrantes de la organización y de referencia para efectuar las auditorías. Un método o procedimiento exige los siguientes determinantes: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

El fin que se persigue: ¿para qué? El momento de la ejecución: ¿cuándo? El lugar de realización: ¿dónde? El funcionario que lo ejecuta: ¿quién? El método utilizado para ejecutarlo: ¿cómo?

El manual de funciones y procedimientos es el texto mediante el cual cada organización, según su estructura orgánica, su misión y sus recursos, define la jerarquía de los cargos, determina objetivamente las funciones y establece métodos y procedimientos técnicos para alcanzar sus objetivos. Sirve como guía para la realización de las actividades detallando, paso a paso, los patrones para la ejecución de tareas; se optimizan las actividades, se evita la sobrecarga de trabajo, la duplicidad de funciones y facilita la coordinación entre dependencias. El uso permanente racionaliza el trabajo en cada sección, permite la simplificación de labores, la eficiencia, eficacia y economía en el manejo de recursos; además, superiores y subalternos pueden conocer conocer y asumir las diferentes diferentes fases de un proceso solamente siguiendo las instrucciones del manual. Las técnicas de simplificación del trabajo requieren el conocimiento y comprensión de los siguientes conceptos:

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◊ Qué es una función.- Es el conjunto de actividades u operaciones que dan características propias y definidas a un cargo, para determinar niveles de autoridad y responsabilidad. ◊ Qué es un procedimiento procedimiento.-.- Es el método normativo secuencial y lógico para desarrollar una función. ◊ Qué es un flujograma de procedimiento.procedimiento.- Es la descripción detallada de todos los pasos que se realizan en un proceso, utilizando símbolos convencionales que estandarizan y permiten registrar objetiva y secuencialmente los procedimientos de las distintas áreas de responsabilidad y la aplicación del control. 8.9.1. Simbología de flujogramación Consiste en la adaptación de figuras geométricas convencionales que permiten visualizar, con facilidad, la totalidad de un sistema o proceso, mediante el cual se describen objetivamente las áreas de responsabilidad comprometidas en los distintos procedimientos desarrollados por la organización. 8.9.2. Cómo se hace un manual ◊ Tomamos la estructura orgánica (organigrama) de la dependencia a la cual se le va a elaborar el manual. Determinamos los niveles de autoridad así: - Cargos de dirección. dirección. - Jefes de sección o sus equivalentes. - Cargos subalternos o menores (empleados operarios, secretarias, etc.). etc.). ◊ Tomamos toda la información relacionada con la naturaleza de cada función. ◊ A cada empleado le pedimos que describa lo que hace. ◊ Se evalúa la descripción de funciones y qué hace el empleado, clasificando las labores que realmente se relacionan con el cargo. ◊ Una vez determinadas las funciones, a cada empleado le decimos que describa el procedimiento sobre “cómo lo hace”, paso a paso. ◊ De igual forma que las funciones, se evalúa el “cómo lo hace” hace”,, buscando sencillez, estandarización, unidad, secuencia lógica, simplificación y se clasifica. ◊ El procedimiento requiere, además de la narrativa, una flujogramación; se procede mediante la utilización de los signos convencionales. ◊ Se consolidan todos los formatos, de acuerdo con el organigrama de la unidad; se le adiciona una tabla de contenido, introducción, finalidad, alcance, uso, conceptos y, finalmente, finalmente, se integra bajo la denominación de manual de funciones y procedimientos, con el nombre de la unidad a que corresponde y se procede al reconocimiento de la autoridad competente (resolución de reconocimiento), en el caso del sector oficial; en la empresa privada, privada, se obtendrá el visto bueno de la división designada para tal fin. 8.9.3. Tipos de control Existen seis tipos de control: el gerencial, el contable, el administrativo u operativo, el operativo de gestión, el presupuestario y el de informática.

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El control gerencial: está orientado a las personas, con el objetivo de influir en los individuos para que sus acciones y comportamientos sean consistentes con los objetivos de la organización. Los elementos propios del control gerencial interno son: ◊ ◊ ◊ ◊

Definición clara y precisa de metas, objetivos y valores. Sistemas de administración participativa. Comunicaciones abiertas. Motivación.

La gerencia de la organización es responsable de este tipo de controles. El control contable comprende tanto las normas y procedimientos contables establecidos, como todos los métodos y procedimientos que tienen que ver o están relacionados directamente con la protección de los bienes y fondos y la confiabilidad de los registros contables, presupuestales y financieros de las organizaciones. Los objetivos del control contable interno son: ◊ La integridad de la información: que todas las operaciones efectuadas queden incluidas en los registros contables. ◊ La validez de la información: que todas las operaciones registradas representen acontecimientos económicos que, en verdad, ocurrieron y fueron debidamente autorizados. ◊ La exactitud de la información: que las operaciones se registren por su importe correcto, en la cuenta correspondiente y oportunamente. ◊ El mantenimiento de la información: Que los registros contables, una vez asentadas todas las operaciones, siguan reflejando los resultados y la situación financiera del negocio. ◊ La seguridad física: que el acceso a los activos y a los documentos que controlan su movimiento esté restringido al personal autorizado. Los elementos del control contable interno son: ◊ Definición de autoridad y responsabilidad: las organizaciones deben contar con definiciones y descripciones de los deberes relacionados con las funciones contables, de recaudo, contratación, pago, alta y baja de bienes y presupuesto, ajustada a las normas que le sean aplicables. ◊ Segregación de deberes: ◊ Las funciones de operación, registro y custodia deben estar separadas, de tal manera que ningún funcionario ejerza simultáneamente tanto el control físico como el control contable y presupuestal sobre cualquier activo, pasivo y patrimonio. ◊ Las organizaciones deben establecer unidades de operaciones o de servicios y de contabilidad, separadas y autónomas. ◊ Ningún funcionario debe tener completa autoridad sobre una parte importante de cualquier transacción para efectos contables y de operación.

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◊ Establecimiento de comprobaciones internas y pruebas independientes La parte de comprobación interna consiste en la disposición de los controles de las transacciones para que aseguren a una organización y un funcionamiento eficiente, y para que ofrezcan protección contra fraudes. En el establecimiento de métodos y procedimientos de comprobación interna, se tendrá en cuenta lo siguiente: ◊ La comprobación se basa en la revisión o el control cruzado de las transacciones, a través del trabajo normal de otro funcionario o grupo. ◊ Los métodos y procedimientos deben incluir los procesos de comprobaciones rutinarias, manuales o sistematizadas y la obtención independiente de informaciones de control, contra la cual pueden comprobarse las transacciones detalladas. ◊ Los mecanismos de la comprobación interna son independientes de la función de asistencia y asesoramiento, a través de la evaluación permanente del control interno por parte de la auditoría interna. ◊ Uso de procedimientos de auditoría interna Representan una verificación posterior y selectiva de la razonabilidad y lo apropiado de las transacciones registradas o de los datos contables o de operación. En el establecimiento de los respectivos métodos y procedimientos se debe tener en cuenta: ◊ Dichos métodos y procedimientos deben incluir, en forma detallada, las pruebas de auditoría, según la estrategia de auditoría que se defina con la gerencia general o comité de auditoría. Estas pruebas podrán ser, entre otras, revisiones analíticas, revisiones detalladas de saldos, de operaciones mensuales, recálculos y pruebas de exactitud matemática, revisión de formas y documentos esenciales, circularizaciones, observaciones físicas, pruebas de corte de documentos, conciliaciones de cuentas de control, prácticas de auditoría enfocadas a las áreas de alto riesgo en cada entidad, para prevenir o reducir los errores e irregularidades. ◊ Los programas de trabajo deben incluir pruebas de exactitud matemática de la acumulación de datos contables y presupuestales, revisión de las normas y prácticas autorizadas de contabilidad, prácticas operativas y de la concordancia de métodos y registros con las políticas establecidas. ◊ Los programas deben incluir procedimientos tales como la observación e inspección física de los activos y la confirmación selectiva con terceros de las cuentas, compromisos y contingencias sobre una base selectiva. El control administrativo u operativo, está orientado a las políticas administrativas de las organizaciones y a todos los métodos y procedimientos que están relacionados, en primer lugar, con el debido acatamiento de las disposiciones legales, reglamentarias y la adhesión a las políticas de los niveles de dirección y administración y, en segundo lugar, con la eficiencia de las operaciones. El control administrativo interno debe incluir controles tales como análisis, estadísticas, informes de actuación, programas de entrenamiento del personal y controles de calidad. Los elementos del control administrativo interno son:

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◊ ◊ ◊ ◊

Desarrollo y mantenimiento de una línea funcional de autoridad. Clara definición de funciones y responsabilidades. Un mecanismo de comprobación interna. Un mecanismo de comprobación interna en la estructura de operación, con el fin de proveer un funcionamiento eficiente y la máxima protección contra fraudes, despilfarres, abusos, errores e irregularidades. ◊ El mantenimiento, dentro de la organización, de la actividad de evaluación independiente, representada por la auditoría interna a cargo de la responsabilidad de revisar políticas, disposiciones legales y reglamentarias, prácticas financieras y operaciones en general como un servicio constructivo y de protección para los niveles de dirección y administración. ◊ La disposición de los controles anteriores de tal manera que estimulen y obtengan una completa y continua participación de los recursos humanos de las entidades y de sus habilidades específicas. El control operativo de gestión, orientado a procesos y tareas ya ejecutados. Se trata de procedimientos diseñados para tener un control permanente sobre los procesos, con el fin de velar por el mantenimiento de ciertos estándares de desempeño y calidad que sirvan como base de comparación con lo presupuestado. Comprende el conjunto de planes, políticas, procedimientos y métodos que se necesitan para alcanzar los objetivos de la organización. El control de gestión debe incluir el fomento de los principios de economía, eficiencia y eficacia en todas las actividades para producir el máximo de utilidades, bienes y servicios. Los elementos del control operativo de gestión son: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Fijación de estándares de trabajo, de acuerdo con la actividad. Fijación de indicadores de gestión. Un sistema de evaluación de resultados y de análisis de desviaciones. Definición clara y precisa de procedimientos, normas y políticas. Planificación estratégica de elementos funcionales de la organización, mediante un sistema que provea mecanismos de control de las operaciones a corto, mediano y largo plazo. ◊ Estudios de productividad y eficiencia operacionales y administrativas. ◊ Normas de calidad y rendimiento claramente definidas y comunicadas a los funcionarios. ◊ Un sistema de informes para los niveles de la administración y los niveles de operación, basado en los datos de los registros y documentos contables y presupuestales, diseñado para presentar un resumen informativo de las operaciones, así como para informar a la administración los factores favorables y adversos. El control presupuestario, es una herramienta técnica en la que se apoya el control de gestión, basado en la dirección por objetivos. Como uno de los objetivos prioritarios de las empresas es alcanzar determinada rentabilidad, la eficiencia de la gestión, en relación con las desviaciones, hacia esa rentabilidad se puede controlar recurriendo al control presupuestario.

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El control presupuestario, consiste en confrontar, periódicamente, el presupuesto frente a los resultados reales del período, centro por centro, con el fin de poner en evidencia las desviaciones. Para poder realizar su misión comparativa analítica, el control presupuestario supone la distribución de ingresos y gastos por centros de costo, registrados por la contabilidad general y la fijación de estándares. Este reparto lo realiza la contabilidad analítica, que constituye así el instrumento esencial del control presupuestario. Los elementos del control presupuestario son: ◊ Un presupuesto. ◊ Una constatación de las realizaciones. ◊ Un aviso de las desviaciones producidas. El control de informática está orientado a lograr el uso de la tecnología y la informática como herramienta de control; su objetivo será mantener controles automáticos efectivos y oportunos sobre las operaciones. Los elementos del control de informática son: ◊ Definición clara y precisa de las transacciones que se han de sistematizar. ◊ Fijación de diferentes niveles de acceso a la información. Es un indicio que se expresa numéricamente o en forma de concepto sobre el grado de eficiencia o eficacia de las operaciones de una organización, una dependencia o un centro de costos. El indicador compara cifras o datos. Con base en su interpretación se puede cualificar una acción y orientar análisis más detallados hacia los aspectos en que se presuman desviaciones. El indicador facilita el control y autocontrol y, por consiguiente, la toma de decisiones en la medida que sea posible relacionarlos con cantidades, calidad, costos y opor tunidad. Para que un indicador sea de utilidad, debe cumplir una serie de requisitos indispensables: ◊ Tener relevancia. ◊ Permitir la toma de decisiones y establecer prioridades en la resolución de un problema. ◊ Estar formado por componentes independientes entre sí y fácilmente identificables; se debe conocer, en cada caso, la contribución de cada uno al valor del indicador. ◊ Ser sensible a las variaciones del fenómeno que se desea medir. ◊ Ser elaborado mediante datos de fácil recolección.

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PROCESO GENERAL DE SUMINISTRO DE MATERIALES E INSUMOS

A A

Inicio

Existencia

Elaboración plan manual

Ejecución procesos compra

Programación de materiales

Recepción elementos almac. G.

Compra elementos caja m.

Aprobación compra

Entrega elementos dif. Serv.

Entrega elementos dif. serv.

Planeación compra

Recepción mater. dif. servicios

Uso elementos dif. servicios

A

A

Final

Puntos claves de control

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AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué aspectos comprende el diseño de control interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Qué comprende el plan de desarrollo de la función de control interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Qué es una guía de control interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 4. ¿Cuáles son los parámetros generales en la redacción de manuales? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. Señale ¿cuáles son los elementos del control contable interno? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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9

Sesión

Papeles de trabajo y marcas de auditoría

9.1. DEFINICIÓN DE PAPELES DE TRABAJO Son un conjunto de documentos llamados “cédulas”, donde se registran los datos e informaciones obtenidos por el auditor en su examen, los resultados de las pruebas realizadas y, en muchos casos, la descripción de las mismas pruebas. Los papeles de trabajo sirven principalmente para: ◊ Ayudar al auditor en la conducción de su trabajo; y ◊ Proporcionar un importante apoyo a la opinión del auditor, incluyendo la sustentación y evidencia en cuanto al cumplimiento con las normas de auditoría generalmente aceptadas. Los papeles de trabajo son los registros conservados por el auditor independiente de los procedimientos seguidos, las pruebas realizadas, la información obtenida y las conclusiones arribadas pertinentes a su examen. Consecuentemente, estos pueden inducir programas de trabajo, análisis, memorándos, cartas de confirmación y representación, documentos generales de la empresa y cédulas o comentarios preparados u obtenidos por el auditor. Los factores que afecten al oficio del auditor independiente, referentes a la cantidad, tipo y contenido de los papeles de trabajo deseables para un compromiso particular incluyen: ◊ La naturaleza del informe del auditor. ◊ La naturaleza de los estados financieros, las cédulas u otra información sobre las que el auditor está informado. ◊ La naturaleza y las condiciones de los registros y controles internos del cliente; y ◊ Las necesidades en circunstancias particulares para supervisión y revisión del trabajo realizado por cualquier asistente.

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9.1.1. Recomendaciones ◊ Es necesario el adecuado cumplimiento del trabajo efectuado, con el alcance del programa de auditoría. ◊ Se hace necesario incidir en la veracidad y confiabilidad de las observaciones, conclusiones y recomendaciones. ◊ Deben revisarse inmediatamente después de concluir el trabajo, con el propósito de que las labores continúen sin mayor problema, se aclaren algunas interrogantes y se continúen en las otras labores. 9.1.2. Utilidad de los papeles de trabajo Los papeles de trabajo sirven principalmente para: ◊ Ayudar al auditor en la conducción de su trabajo; y ◊ Proporcionar un importante apoyo a la opinión del auditor, incluyendo la sustentación y evidencia en cuanto al cumplimiento con las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs), Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGAs). Los papeles de trabajo generalmente deben inducir a mostrar: ◊ Datos suficientes para demostrar que los estados financieros u otra información, sobre la que el auditor está informando, están de acuerdo (o conciliados) con los registros del cliente. ◊ Que el compromiso haya sido planeado a través de programas de trabajo y que el trabajo de los asistentes haya sido supervisado y revisado, indicando la observancia de la primera norma de trabajo en campo. ◊ Que el sistema de control interno del cliente haya sido revisado y evaluado para determinar la naturaleza, el alcance y la oportunidad de las pruebas de auditoría, indicando la observancia de la segunda norma de trabajo en campo. ◊ Los procedimientos de auditoría seguidos y las pruebas realizadas al obtener la evidencia comprobatoria, indican la observancia de la tercera norma de trabajo en campo. El registro en estos, pueden tomar varias formas, incluyendo memorandos, listas de comprobación, programas de trabajo y cédulas que, generalmente, permitirán una identificación razonable del trabajo efectuado por el auditor. ◊ Cómo se resolvieron y trataron las excepciones y los asuntos poco normales, si los hubieran, revelados por los procedimientos del auditor independiente. Los comentarios apropiados, preparados por el auditor, indicando las conclusiones concernientes a aspectos significativos del compromiso. 9.1.3. La preparación de los papeles de trabajo ◊ Mientras que el trabajo se esté desarrollando, preparar una relación de los puntos que uno no pueda resolver, a fin de que la mayoría de los problemas puedan ser aclarados en una conferencia, con el socio o gerente a cargo del compromiso, antes de que la auditoría se termine. ◊ Sea limpio a. Escriba en forma legible. b. Use lápiz tipo medio.

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c. d. e. f.

Use lápices de color para marcas de cheques y símbolos. Use su regla (una línea para los subtotales, doble línea para totales). Mantenga las cifras en la sección correspondiente a la columna. No ponga mucha información en una sola página.

◊ Sea exacto Asegúrese de que las cantidades usadas y los totales estén correctos. ◊ Ponga título a cada papel de trabajo a. b. c. d.

Nombre del cliente (preferible sello de goma). Nombre del asunto. Breve descripción del contenido, análisis, resumen, reconciliación, etc. Período de tiempo cubierto.

◊ Firmar y fechar hoja (esto lo debe efectuar cada miembro del personal que realiza algún trabajo en la hoja, debiendo indicar qué parte del trabajo ha realizado). ◊ Si la cédula fue preparada por la organización del cliente, coloque el sello “Preparado por el cliente”. Es conveniente dar el nombre del empleado del cliente que prepara la cédula aunque, en muchos casos, esto no es importante. ◊ Indique claramente la fuente de los datos. e. f. g. h.

Cuentas del mayor. Referencia de los libros, el asiento original, número de comprobantes, etc. Opiniones o información suministrada por parte de la organización del cliente. Deletrear los nombres correctamente.

◊ Explique todos los símbolos usados La leyenda o clave de otros símbolos usados deberá aparecer en algún lugar de la cédula. Si hay varias hojas, la explicación de los símbolos debe consignarse en una sola hoja. ◊ Emplear hojas de trabajo de tamaño adecuado. ◊ Dejar suficiente espacio en cada hoja, a fin de anotar los asientos de ajuste o de reclasificación. ◊ Hacer referencia cruzada a otros papeles de trabajo, cuando fuera apropiado. ◊ Ver que la cifra final concuerde con la cifra en la cédula y/o el balance de comprobación y hacer referencia cruzada al respecto. ◊ Indicar claramente el alcance de las pruebas efectuadas. ◊ Escribir vuestras conclusiones, teniendo cuidado de diferenciar, entre otras cosas, opiniones y explicaciones recibidas por parte del cliente. ◊ Considerar el uso de las palabras, tales como: sumado, probado, comprobado o veri-

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ficado. Evitar el uso de la palabra verificado como descripción de la hoja de trabajo del procedimiento de la auditoría realizada. ◊ Coordinar con el auditor encargado del compromiso, en cuanto a la forma de la cédula a ser preparada, el alcance del trabajo, etc. ◊ Para fines de cartas de información. a. Usar sobres con la dirección de la oficina de la firma de auditores. b. Consignar el código del cliente en el formulario de respuesta. c. Depositar personalmente, en el correo, todas las cartas de confirmación. ◊ Siempre es necesario tener una justificación para todo lo que se haga. Lo que no debe hacerse: ◊ No se debe seguir ciertamente los papeles de trabajo de auditorías anteriores; sin embargo, se debe evitar efectuar cambios, a menos que exista una razón definida para ello. ◊ No es recomendable preparar análisis, separados de las cuentas de ganancias y pérdidas, cuando el examen de estas ya han sido cubiertas en el análisis de las cuentas del balance general. ◊ Indicar, en el programa de trabajo, el número de cédula donde ha sido desarrollado cada procedimiento. ◊ Se debe evitar preparar cédulas que pueden ser elaboradas por la organización del cliente. ◊ Nunca se debe escribir en el reverso de una hoja de trabajo. ◊ Evite retener cuadros reemplazados o cintas de máquina sumadora que no tenga valor posterior. ◊ No dejar puntos o preguntas pendientes en sus papeles de trabajo, a menos que estos representen partidas que se hayan preparado para discusión con el auditor encargado. ◊ Los puntos a las preguntas contenidos en los papeles de trabajo, no deben ser tarjados por el simple hecho de hacerlo. Se deben explicar las razones. ◊ No se deben dejar símbolos sin identificar. ◊ Cuando sea suficiente un resumen de transacciones, no se debe hacer una transcripción o un análisis detallado de una cuenta. ◊ Cuando el alcance del trabajo haya sido descrito en el programa de auditoría, no se debe repetir dicho alcance en las cédulas de trabajo. Solo será suficiente indicar que el programa ha sido cumplido, indicando los cambios, si los hubiere.

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◊ Los papeles de trabajo no deben salir fuera de las oficinas de los auditores. Este asunto, en todo caso, debe ser decidido por el socio gerente de la firma. ◊ Es recomendable que los papeles de trabajo no permanezcan en el escritorio (dentro de las oficinas del cliente), a menos que esté presente otro miembro de la firma de auditores. 9.1.4. Sistema de ordenamiento de los papeles de trabajo Los papeles de trabajo son archivados en tres clases de “files”: - File permanente. - File corriente. - File de posición tributaria. ◊ File permanente En este file debe incluirse toda la información relativa a la organización legal y contable de la empresa, así como las evaluaciones practicadas por el auditor, respecto al control interno existente. Asimismo, debe insertarse en todos los papeles de trabajo los documentos que se refieran a asuntos que tengan un efecto permanente en la situación u operación de la empresa, o cuya vigencia exceda del período bajo examen. El archivo debe ser preparado en la primera auditoría, debiendo actualizarse en cada auditoría subsecuente. El trabajo de preparación y actualización debe efectuarse preferentemente en la visita interina, y completarse en la visita final. Por cada actualización anual, debe prepararse una nueva cubierta y trasladarse al último año, bajo revisión los documentos que continúen teniendo vigencia o efecto en las operaciones del período. Los documentos no vigentes continuarán adheridos a sus respectivas cubiertas de años anteriores. En aquellos documentos transferidos al año subsecuente deberá anotarse en la cubierta de origen con lápiz rojo: “TRASLADA AL A.P. AÑO 2,00…”; indicando la referencia en ella o subsecuente. Como referencia se incluye una lista de los documentos que deben insertarse en este archivo: a. Descripción y breve historia de la empresa (primera auditoría). b. Última modificación de estatutos y aumento de capital, fecha. c. Lista de funcionarios y empleados autorizados a firmar cheques, aprobar órdenes de compra, pagarés, dar de baja a las cuentas por cobrar, etc. d. Descripción de todas las prácticas contables no usuales. e. Listas detalladas del activo fijo. f. Extracto de actas. g. Organigrama general de la empresa. h. Organigrama del departamento de Contabilidad y Plan de Cuentas. i. Cuestionario de Control Interno (diversas áreas). j. Copia de la última carta de recomendaciones sobre control interno. k. Contratos (arrendamientos de trabajos colectivos o individuales, con clientes,

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distribuidores, proveedores, préstamos recibidos u otorgados, compra de propiedades, gravámenes, etc.). La referenciación de estos papeles de trabajo deberá hacerse usando el prefijo “p”. ◊ File corriente En este “file” se deben insertar los papeles de trabajo relativos al período en revisión. Estos se subdividen, en los siguientes archivos: ◊ ◊ ◊ ◊ ◊

Borrador de informes. Asuntos generales. Activos. Pasivos, capital contable y cuentas de resultados. Pruebas de transacciones o procedimientos.

El contenido de los anteriores archivos es el siguiente: Borrador de informes a. Estados financieros y notas, información complementaria y carta de representación del cliente. b. Observaciones y notas de interés. c. Asientos de ajuste y/o reclasificación. d. Borradores de informe corto. e. Borradores de informe largo y cartas de recomendaciones. Asuntos generales (no aplicables a un área específica de los estados financieros examinados) a. b. c. d.

Planeamiento e instrucciones. Control de tiempo. Balance de comprobación. Puntos para futuros exámenes, incluyendo modelos de solicitudes de confirmaciones especiales o importantes. e. Lista de los funcionarios responsables durante el año examinado, con indicación de nombre, cargo y domicilio (para empresas estatales y otros). f. Observaciones generales del supervisor. Activos Aquí se incluye las diversas cédulas matrices (sumarias), submatrices, analíticas, memorandos, etc., que se refieren al examen de las cuentas del activo. Pasivos, capital y cuentas de resultados Inclúyase en estos las diversas cédulas matrices, submatrices analíticas, memorandos, etc. del pasivo, capital y cuentas de resultados.

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Pruebas de transacciones En estas se deben archivar todos los papeles de trabajo relacionados con las pruebas de transacciones o de procedimientos realizados en el proceso del trabajo interino (pruebas de ventas, compras, planillas, etc.). Las cédulas de las auditorías intermedias practicadas en el curso del ejercicio, muchas veces pueden y deben aprovecharse para la auditoría final de los estados financieros, a fin de no repetir trabajos ya efectuados; a veces, será necesario completar tales cédulas. Las que se utilicen en la auditoría final deben traspasarse del legajo respectivo a los papeles de auditoría de balance. En tales casos, en lugar de las cédulas que se retiren se dejará una nota al respecto. ◊ File de posición tributaría El auditor, dentro del alcance de su trabajo, debe obtener información de la situación o posición tributaria de la empresa frente al Estado y a otras instituciones. Está particularmente interesado en obtener información en cuanto a: a) el tipo de sociedad en que está constituida la empresa (sociedad anónima, sociedad de personas, etc.); b) si tiene agencias o sucursales, en el país o en el exterior; c) nacionalidad de la oficina principal o casa matriz; d) tipo de actividad que realiza; e) fecha de inscripción en el Registro Mercantil; f ) número del Registro Industrial y/o Comercial; g) duración de la empresa; h) número de RUC; i) número del Registro Patronal del Seguro Social; j) último ejercicio económico revisado por la SUNAT; k) último ejercicio económico acotado por la SUNAT; l) último ejercicio económico cerrado definitivamente, etc. Toda esta relación documentada constituye la denominada “Información General”. Asimismo, el auditor obtiene otra información relativa a lo siguiente: -

Lista de acotaciones recibidas; Lista de reclamos presentados; Lista de apelaciones presentadas; Programa de reinversión con saldo pendiente de deducción de la renta neta; Exceso de pago de tributos a deducir en futuros ejercicios; Tributos pendientes de pago de ejercicios anteriores; Pérdidas de ejercicios anteriores; Tributos del ejercicio; Regímenes especiales de tributación; Copias de las rectificatorias de las declaraciones juradas; Observaciones y notas de interés.

Esta documentación debe ser guardada en forma ordenada y sistemática en un archivo denominado “File de Posición Tributaria”. 9.1.5. Referenciación de los papeles de trabajo Una adecuada referenciación de los papeles de trabajo tiene por objeto permitir, a cualquier auditor, una fácil y rápida ubicación de la información bajo normas uniformes de ordenamiento y codificación. El índice de ordenamiento de los papeles de trabajo se anota en la cubierta del respectivo file, usando un símbolo alfabético convencional, seguido de la numeración correlativa de cada cédula, según se explica más adelante.

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Auditoría I


Las cédulas del file permanente llevarán el símbolo “p”, seguido de la numeración correlativa. Las cédulas matrices se codificarán usando el orden alfabético, como sigue: A- Efectivo en caja y bancos. B- Cuentas por cobrar. C- Gastos anticipados. D- Inventarios. AA - Pasivo corriente. BB- Pasivo a largo plazo. CC - Provisiones. Las cédulas matrices que agrupen cuentas de ingresos, llevarán el código “R” y las de gastos “RR”. Ejemplo: R = Ingresos. RR = Gastos de administración y de ventas. Las cédulas de análisis contendrán el detalle de las cuentas del mayor general, y las subcédulas estarán referidas a las exposiciones de partidas contenidas en las cédulas de análisis. La codificación de las cédulas de análisis y subcédulas se podrá efectuar a base del prefijo de la cédula matriz respectiva, seguido de la numeración correlativa, como sigue: A

Efectivo en caja y bancos (cédula matriz)

A -1

Caja (cédula submatriz) A-1 Arqueo de caja (cédula de análisis) 1 A-1 Desembolsos no contabilizados 2 (Ver gráficos en las siguientes páginas)

A - 2 Bancos cuentas corrientes (cédula submatriz) A - 2 Banco Continental 1 A - 2 Banco de Crédito 2 A - 2 Banco Continental 3 A - 2 Prueba de caja julio 3-1 A - 2 Prueba de caja diciembre 3-2 A - 2 Confirmación del banco 3-2

Unidad III

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El programa de auditoría se archivará seguidamente de la cédula matriz, como sigue: PAPELES DE TRABAJO Contratos

Contratos Control Interno Organigramas Extracto de actas Análisis histórico del activo fijo Resumen de prácticas contables

FILE PERMANENTE NOMBRE DEL CLIENTE:....................CÓDIGO:........... NATURALEZA DEL EXAMEN:...................................... PERÍODO EXAMINADO:............................................ Contenido:

________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________

Lista de funcionarios responsable

Estatutos y modificaciones

Descripción y breve historia de la empresa

COMPAÑÍA DE AUDITORES

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Auditoría I


Corte de reconocimiento de control interno Borrador informe corto Borrador informe corto Asiento de ajuste y/o reclasificado Resumen de observaciones y notas de interés

FILE CORRIENTE N.º 1 NOMBRE DEL CLIENTE:....................CÓDIGO:........... NATURALEZA DEL EXAMEN:...................................... PERÍODO EXAMINADO:............................................

Cartas de gerencia

BORRADOR DE INFORMES Contenido:

________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ COMPAÑÍA DE AUDITORES

Unidad III

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información complementaria

Estados financieros y notas


Observaciones generales de supervisión Puntos para futuros exámenes Balance de comprobación Control de tiempo Programa de auditoría

FILE CORRIENTE N.º 2 NOMBRE DEL CLIENTE:....................CÓDIGO:........... NATURALEZA DEL EXAMEN:...................................... PERIODO EXAMINADO:............................................

Planeamiento e instrucciones

ASUNTOS GENERALES Contenido:

________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ ________________________________ COMPAÑÍA DE AUDITORES

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Auditoría I


Otros Memorando Cédulas de procedimiento Cédulas analíticas Programa específico

FILE CORRIENTE N.º 3 NOMBRE DEL CLIENTE:....................CÓDIGO:........... NATURALEZA DEL EXAMEN:...................................... PERIODO EXAMINADO:............................................

Cédulas submatriz

ACTIVOS Contenido: A CAJA Y BANCOS ______________________________ B

CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES ______________________________

C

______________________________ OTRAS CUENTAS POR COBRAR

D

______________________________ INVENTARIOS

E

______________________________ GASTOS PAGADOS POR ANTICIPADO

F G

______________________________ INVERSIONES INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO ______________________________

H

______________________________ DEPRECIACIÓN ACUMULADA

I

______________________________ CARGAS DIFERIDAS

J

______________________________ INTANGIBLES ______________________________ ______________________________ ______________________________ COMPAÑÍA DE AUDITORES

Unidad III

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Cédulas matriz o sumatoria


Otros Memorando Cédulas de procedimiento Cédulas analíticas Programa específico

FILE CORRIENTE N.º 4

Cédulas submatriz

NOMBRE DEL CLIENTE:....................CÓDIGO:........... NATURALEZA DEL EXAMEN:...................................... PERIODO EXAMINADO:............................................ PASIVO, PATRIMONIO Y RESULTADOS Contenido: AA CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES ______________________________ BB

OTRAS CUENTAS POR PAGAR ______________________________

CC

______________________________ PASIVOS ACUMULADOS

DD

______________________________ PASIVOS A LARGO PLAZO

EE

______________________________ PROVISIONES

FF R RR

Cédulas submatriz o sumatoria

______________________________ PATRIMONIO INGRESOS ______________________________ ______________________________ COSTOS Y GASTOS ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ COMPAÑÍA DE AUDITORES

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Auditoría I


Conclusiones

Lista de excepciones

Cédula de seguimiento

FILE CORRIENTE N.º 5 NOMBRE DEL CLIENTE:....................CÓDIGO:........... NATURALEZA DEL EXAMEN:...................................... PERIODO EXAMINADO:............................................ PRUEBAS DE PROCEDIMIENTOS DE CONTROL INTERNO Contenido: 100______________________________ PRUEBA DE COMPROBANTES DE VENTAS 200______________________________ PRUEBA DE COMPROBANTES DE COMPRAS 300______________________________ PRUEBA DE PLANILLAS 400______________________________ PRUEBA DE INGRESOS DE CAJA 500______________________________ PRUEBA DE EGRESOS DE CAJA 600______________________________ PRUEBA DE NOTAS DE CRÉDITO 700______________________________ PRUEBA DE MOVIMIENTO DE INVENTARIOS (ENTRADAS SALIDAS) ______________________________ 800______________________________ PRUEBA DEL COSTO DE PRODUCTOS Y DEL

______________________________ COSTO DE VENTAS ______________________________ ______________________________ ______________________________ COMPAÑÍA DE AUDITORES

Unidad III

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Guía de trabajo


Observaciones y notas de interés

Copia de declaraciones juradas

Registros especiales

tributos del ejercicio Pérdida de ejercicios anteriores Tributos pendientes de pago de ejercicios anteriores Exceso de pagos por deducir

FILE DE POSICIÓN TRIBUTARIA

Lista de reclamos pendientes de resolver

NOMBRE DEL CLIENTE:....................CÓDIGO:........... NATURALEZA DEL EXAMEN:...................................... PERIODO EXAMINADO:............................................

Lista de acotaciones pendientes de reclamos

Contenido:

______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________ ______________________________

Información general

COMPAÑÍA DE AUDITORES

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Auditoría I


EFECTIVO EN CAJA Y BANCOS A

Programa de auditoría

Programa A-1 1

Arqueo de caja

A -1 2

Desembolsos no contabilizados

A-2 1

Banco Continental

A-2

Banco de Crédito

9.2. MARCAS ESTÁNDAR DE AUDITORÍA Las marcas del auditor (también llamadas “Claves de auditoría”, “tildes”, etc.) son signos particulares y distintivos que hace el auditor para señalar el tipo de trabajo o prueba efectuada. Las marcas estándar de auditoría, que se presentan, se utilizarán en todos los papeles de trabajo y son de dos clases: con significado uniforme y con leyenda a criterio del auditor, es decir, sin un significado aprobado. Las marcas con significado uniforme son aquellas cuyo concepto se emplea frecuentemente en cualquier auditoría o examen especial y que han sido adoptadas por la firma de auditores. Las marcas sin significado aprobado serán empleadas por el personal de auditoría para expresar conceptos o procedimientos a su criterio, cuya leyenda será obligatoria indicar en cada cédula de trabajo. Para las marcas o los signos que se usen, en los papeles de trabajo, solamente se emplearán lápices de colores rojo y azul, quedando prohibido el uso de otros colores.

Unidad III

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9.2.1. Modelos de marcas a utilizarse

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Auditoría I


Otras marcas EC/PN Estado de cambios en el patrimonio neto. E/FE Estado de flujo de efectivo. D/IR Declaración del impuesto a la renta. N/E Notas a los estados financieros. P/T Papeles de trabajo. Ordinariamente, es es innecesario poner la explicación de las marcas estándar en cada una de las cédulas de auditoría, pero en algunos casos puede ser deseable o conveniente que se haga para describir, de modo completo, los procedimientos de auditoría o los documentos examinados. Por ejemplo, en el caso de: La marca “VV “VV”” para explicar de qué tipo de documento se trata (vales, facturas, etc.). Nunca deben usarse las marcas estándar con significado distinto al que sea dado por la firma de auditores. En lo posible, debe debe evitarse el uso de otras marcas adicionales. Por ejemplo: Si en una cédula determinada se parte de un saldo anterior, que figura en el libro mayor, bastará poner la marca M a la derecha de la cifra correspondiente. Si en una cédula se principia de un saldo ya comprobado por el auditor, bastará con decir: Saldo examinado por auditores según cédula........... cédula.. .............de ....de los papeles de Trabajo de tal fecha...............’ fecha...... .........’.

Unidad III

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En las conciliaciones bancarias si se dice “saldo según el banco” y “saldo según auxiliar”, es inútil poner una marca especial que indique el cotejo correspondiente. Las marcas que no sean estándar deben explicarse totalmente en las cédulas que se usen. Cuando se trata de una serie de hojas relativas a un mismo asunto y/o a la misma verificación, las marcas se aplicarán a todo el grupo de hojas, y las explicaciones de ellas se anotarán en la cédula correspondiente, por lo tanto, no deben repetirse las explicaciones en cada una de las hojas. CONCEPTUALES AUTOEVALUACIÓN 1. Defina ¿qué son los papeles de trabajo? ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ 2. ¿Cuál es la utilidad de los papeles de trabajo? ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ 3. ¿Cuáles son los lineamientos en la preparación de los papeles de trabajo? ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ 4. ¿Cuáles son las clases de archivos de los papeles de trabajo? ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ 5. Defina ¿qué son las marcas de auditoría? ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____ ____________________________________ ________________ _______________________________________ ______________________________________ ________________________ _____

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Auditoría I


Unidad III

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Sesión

10 Informe de auditoría 10.1. DEFINICIÓN El informe, como producto final del trabajo del auditor, es uno de los documentos más importantes de todo el proceso del examen y, por lo tanto, su estilo de información y presentación revela la calidad profesional del auditor. El informe contiene el mensaje del auditor sobre lo que ha hecho y cómo lo ha realizado, así como los resultados obtenidos; sin embargo, cabe señalar que, al hablar del informe de auditoría a estados financieros, nos estamos refiriendo principalmente al dictamen que contiene la opinión sobre la confiabilidad de los estados financieros. Esto porque, además, en la práctica se acostumbra presentar otro informe complementario llamado carta de control interno y/o informe largo. Por la importancia que tiene el informe, se requiere un adecuado control de calidad, respecto a sus cualidades y sustento de los hechos revelados. Por tal motivo, la profesión contable, a nivel nacional e internacional, ha emitido una serie de pronunciamientos y normas que tratan de regular su estructura y contenido del informe, para garantizar una apropiada comunicación y establecer con claridad la responsabilidad que asume el auditor, frente al cliente y demás usuarios, tales como los trabajadores, el Estado, entidades financiera, acreedores, inversionistas, etc. Entre las cualidades de su redacción, podemos considerar: La claridad, para evitar la ambigüedad, así como distinguir los hechos de las opiniones. La sencillez, no usando términos muy técnicos que dificulte su interpretación por los lectores, que no necesariamente son auditores. Conciso, evitando párrafos largos y complicados. Esto sin limitar la información suficiente.

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Auditoría I


La imparcialidad, teniendo en consideración que no solamente es el cliente, el único interesado, sino que hay varios intereses en juego. Es más, tratándose de entidades estatales, también está de por medio el interés del pueblo en general.

10.2. CLASES DE INFORME Para la comunicación de los resultados de la auditoría existe varios tipos de informes, pero principalmente se emiten los siguientes: ◊ Dictamen ó Informe Corto. ◊ Informe Largo, y ◊ Carta de Control Interno. Sin embargo, cabe mencionar que, en el Perú, la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP, que supervisa las empresas que operan en el ámbito del sistema financiero y de seguros, así como las cooperativas de ahorro y créditos regula los tipos de informe que deben emitir las sociedades de auditorías externas, donde se aprecia que, además del dictamen de los estados financieros y el informe de control interno, deberá emitirse los informes complementarios de evaluación y clasificación de deudores, evaluación de cumplimiento de límites globales, etc. ◊ El dictamen o informe corto En nuestro país, tanto en el sector privado como en el sector público (estatal), se emite el dictamen o llamado “Informe Corto”, cuando se realiza auditoría a estados financieros. Ahora, el concepto fundamental de dictamen de auditoría, fluye del propósito de la auditoría financiera, establecido en la NIA 700 “El Dictamen del Auditor sobre estados financieros”, cuando señala que el auditor deberá analizar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia de auditoría, como base para la expresión de una opinión sobre los estados financieros. Este análisis y evaluación implica considerar si los estados financieros han sido preparados de acuerdo con un marco conceptual para informes financieros aceptables, ya sea las Normas Internacionales de Contabilidad (NICs), Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) o normas o prácticas nacionales correspondientes. Pueden también ser necesario considerar si los estados financieros cumplen con los requerimientos legales de cada país. El dictamen del auditor debe contener una clara expresión de opinión escrita sobre los estados financieros, tomados en su conjunto. De igual forma, las 4 normas de auditoría generalmente aceptada, relativa a la elaboración del informe, amplían el concepto básico antes mencionado y establecen los aspectos fundamentales que debe contener el dictamen cuando en su enunciado expresan: a. El dictamen debe expresar si los estados financieros están presentados de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados.

Unidad III

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b. El dictamen debe identificar aquellas circunstancias en las cuales tales principios no han sido observados uniformemente en los estados financieros, examinados en relación con los correspondientes al período anterior. c. A menos que el dictamen lo indique de otra manera, se entenderá que los estados financieros presentan en forma razonablemente apropiada toda la información necesaria para presentarlos e interpretarlos correctamente. d. El dictamen debe contener la expresión de una opinión sobre los estados financieros tomados en su integridad, o la aseveración de que no puede expresarse una opinión. En este último caso, deben indicarse las razones que lo impiden. En todos los casos en que el nombre de un auditor esté asociado con estados financieros, el dictamen debe contener una indicación clara de la naturaleza de la auditoría y el grado de responsabilidad que está tomando. De lo expuesto anteriormente, se aprecia que todo el esfuerzo que realiza el auditor en las diferentes fases del proceso de la auditoría, enmarcándose dentro de las 10 normas de auditoría generalmente aceptadas y normas internacionales de auditoría pertinentes, es con el propósito de formarse una sólida opinión sobre la confiabilidad de los estados financieros, respecto a la situación financiera y resultados de operaciones y los flujos en efectivo que la emite a través del dictamen. Por consiguiente, el objetivo principal de una auditoría financiera es examinar los estados financieros, en su conjunto, para expresar una opinión acerca si estos presentan o no razonablemente la situación financiera y resultados de operaciones, así como los flujos en efectivo, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptadas, por lo que el dictamen contiene, básicamente, la opinión del auditor sobre la confiabilidad de la información financiera preparada por la entidad examinada. ◊ Características del dictamen Este informe tiene como características las siguientes: - Su redacción es lacónica y contiene básicamente introducción, alcance y opinión sobre el dictamen de los estados financieros. - Tiene estructura estándar, establecida y aceptada por la profesión del contador público. - Sirve, principalmente, para uso externo (bancos, organismos gubernamentales,acreedores, inversionistas, etc.) y también interno (accionistas, alta dirección, gerentes y trabajadores). ◊ Estructura del dictamen Como se ha expresado anteriormente, la profesión contable a nivel internacional ha establecido una estructura estándar y abreviada para el dictamen, la misma que tiene aceptación en nuestro país. A partir del año 1995, se encuentra vigente la estructura de 3 párrafos. Esta modificación proviene de los criterios contenidos en la Declaración sobre Normas de Auditoría N.° 58 SAS (Statement on Auditing Standard) 58 del Instituto Norteamericano de Contadores Públicos (AICPA), aprobado en abril de 1988 y puesto en vigencia para los Estados Unidos de Norteamérica a partir del 1.° de enero de 1989.

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En el Perú, el Colegio de Contadores Públicos de Lima, a través del Pronunciamiento N.° 2 de la Comisión de Normas de Auditoría, aprueba la vigencia del nuevo dictamen a fines del año 1993 y tiene vigencia en la actualidad a nivel nacional desde el 1.° de enero de 1995. En tal sentido, cuando se emite el dictamen, este lleva adjunto los estados financieros examinados que conforma el Balance General, Estado de Ganancias y Pérdidas, Estado de Cambios en el Patrimonio Neto y el Estado Flujo de Efectivo, acompañadas de las respectivas notas a los estados financieros, enmarcándose las empresas a lo establecido en el reglamento de información financiera, aprobado por resolución CONSEV N.º 103-99EF/94.10; asimismo, el mencionado reglamento en el Capítulo IX, relativo a Información Financiera Auditada, establece los requerimientos que deben cumplir los auditores externos; de igual forma, en la Sección IV del Manual para la Preparación de Información Financiera, entre otros aspectos se contempla el contenido que debe contener el dictamen. ◊ Contenido del dictamen Todo lo mencionado sobre auditoría financiera en el presente módulo, se condensa en el producto final del auditor que es el dictamen de solo 3 párrafos y que para una mejor comprensión se ilustra en el Modelo N.º 1 dictamen estándar o llamado también limpio. Como se puede apreciar el contenido del dictamen de solo una página, es muy lacónico; sin embargo, si analizamos sus términos con mayor profundidad, encontraremos que contiene con amplitud y precisión todo lo que requiere revelarse en un informe expresando qué (párrafo introductorio) y cómo (párrafo del alcance) hemos realizado la auditoría y cuáles fueron los resultados del examen (párrafo de opinión). Modelo N.° 01 Dictamen estándar o limpio Dictamen de los auditores independientes A los señores accionistas y directores de la Empresa del Sur S.A. Hemos efectuado una auditoría al balance general de la EMPRESA DEL SUR S.A. el 31 de diciembre de 2007 y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la administración de la EMPRESA DEL SUR S.A. Nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros, en base a la auditoría que efectuamos. Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo con normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas. Tales normas requieren que planifiquemos y realicemos la auditoría, con la finalidad de obtener seguridad razonable que los estados financieros no contengan errores importantes. Una auditoría comprende el examen basado en comprobaciones selectivas de evidencias que respaldan los importes y las divulgaciones de principio de contabilidad aplicados y de las estimaciones significativas efectuadas por la administración, así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos que nuestra auditoría constituye una base razonable para fundamentar nuestra opinión.

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En nuestra opinión, los estados financieros adjuntos presentan razonablemente, en todos los aspectos de importancia, la situación financiera de la EMPRESA DEL SUR S.A. al 31 de diciembre de 2007; los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo, por el año terminado en fecha conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados Lima. 5 de marzo de 2008 REFRENDADO POR. _____________________________ PEPE ROJAS CALDERÓN (SOCIO) Contador Público Colegiado Matrícula N.° 3000 ◊ Elementos del dictamen Los elementos básicos del dictamen son los siguientes: a. Título b. Destinatario c. Párrafo introductorio d. Párrafo del alcance e. Párrafo de la opinión f. Fecha g. Dirección del auditor h. Firma del auditor A continuación, se comenta los aspectos más importantes de cada uno de estos elementos: a) Título: “Dictamen de los Auditores Independientes” Con esta denominación se resalta la independencia del auditor, quien debe actuar con objetividad imparcial. b) Destinatario: “A los señores accionistas v directores de la Empresa del Sur S.A.”. El informe está dirigido al más alto nivel de la entidad examinada, no solamente porque son los accionistas quienes autorizan la contratación del auditor, sino para asegurar el máximo grado de independencia del auditor. c) Párrafo introductorio En este primer párrafo, el auditor dice qué ha hecho, identifica los estados financieros auditados, la responsabilidad de la gerencia sobre ellos y la del auditor sobre su opinión, a saber: (1) Hemos efectuado una auditoría al (2) balance general de la EMPRESA DEL SUR S.A. al 31 de diciembre de 2007 y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación (3) de dichos estados financieros es responsabilidad de la administración de la EMPRESA DEL SUR S.A. Nuestra responsabilidad (4) consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros en base a la auditoría que efectuamos.

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Al respecto, merece resaltar los aspectos siguientes: (1) Hemos efectuado una auditoría El auditor identifica, con claridad, el tipo de trabajo profesional realizado. En nuestro país, la auditoría es función privativa del contador público. (2) Identificación de los estados financieros examinados Se identifica con precisión los estados financieros auditados, los cuales van ad juntos al dictamen con sus respectivas notas a los estados financieros. En nuestro país, de acuerdo al Reglamento de Información Financiera, aprobado por Resolución CONASEV N.° 103-99-EF/94.10 del 29.11.1999, se consideran el balance general, el estado de ganancias y pérdidas, estado de cambio en el patrimonio neto y estado de flujos de efectivo, los mismos que llevan sus notas a los estados financieros. Hasta el Ejercicio 2004; su presentación ha sido en cifras ajustadas por inflación pero, a partir del año 2005, es en cifras históricas. (3) Responsabilidad de la administración de la empresa examinada por sus estados financieros Esta aclaración, para el cliente y demás usuarios, constituye uno de los aspectos mas importantes que se incorpora en la introducción del dictamen, aunque es obvio de que los estados financieros, conjuntamente con sus notas, son preparadas por la empresa examinada y, por lo tanto, las afirmaciones que ellos contienen son de suresponsabilidad, pero a veces es mejor que se deje constancia de esto en el informe. No olvidemos que la carta gerencia, que nos suscribe el representante legal de la empresa examinada, cumple también con tal propósito de aclarar la responsabilidad de la empresa. (4) Declaración de la responsabilidad del auditor por la expresión de su opinión sobre los estados financieros Esta revelación, en el informe, delimita con meridiana claridad la responsabilidad del auditor por su opinión sobre los estados financieros examinados; y, a la empresa, por su información revelada en sus estados financieros. (d) Párrafo del alcance En este segundo párrafo el auditor describe la base en que apoya su opinión como se expresa a continuación: “Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo con (5) normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas. Tales normas requieren que (6) planifiquemos y realicemos la auditoría, con la finalidad de obtener (7) seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores importantes. Una auditoría comprende el examen basado en (8) comprobaciones selectivas de evidencias que respaldan los importes y las divulgaciones reveladas en los estados financieros; también comprende una evaluación de los principios de contabilidad aplicados (9) y de las estimaciones significativas efectuadas por la administración, así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos que nuestra auditoría constituya una base razonable para fundamentar “nuestra opinión”.

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(5) Auditoría realizada de conformidad con normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas Cuando el auditor declara que ha realizado la auditoría de acuerdo a normas internacionales de auditoría, está afirmando a los usuarios del informe que ha enmarcado su actuación dentro del ámbito de las NIAs, aprobadas por la profesión contable a nivel internacional por el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (CNIAA) dependiente de la IFAC y, a nivel nacional, a través de la Junta de Decanos del Colegio de Contadores Públicos del Perú. De otro lado, cuando declara haber efectuado la auditoría de acuerdo a normas de auditoría generalmente aceptadas, está asumiendo su responsabilidad plena por la observancia de las 10 NAGAs, sin excepción alguna. Todo esto, para garantizar la calidad profesional de su trabajo. (6) Planificación de la auditoría No obstante, que el planeamiento y supervisión adecuada constituye la primera norma de auditoría generalmente aceptada de ejecución del trabajo, por lo que esta revelación se encuentra implícita en la declaración antes mencionada, sin embargo, se ha creído conveniente enfatizar sobre la planificación del trabajo por la gran importancia que se ha dado, en los últimos años, a esta fase con el planeamientoestratégico. (7) Seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores importantes El auditor no garantiza, en forma absoluta, la exactitud de los estados financieros examinados, sino con grado razonable de seguridad de que no contienen defectos importantes (errores o irregularidades), entendiéndose el término “defectos importantes” cuando la información básica de los estados financieros provocan, a un usuario prudente, una decisión diferente a la que tomaría, de otro modo, por contener errores importantes y engañosos. (8) Comprobaciones selectivas Sabemos que es inusual practicar la auditoría a todas las operaciones de un ejercicio económico (100%), por lo que se realiza en base a pruebas selectivas de la información donde se apoyan los estados financieros, contemplando el conocimiento de la empresa, riesgos y el criterio profesional del auditor para la determinación del tamaño de la muestra y el enfoque de los procedimientos de auditoría. (9) Principios de contabilidad y estimaciones efectuadas por la gerencia El auditoría como experto, se encuentra capacitado para evaluar la adecuada aplicación de los principios de contabilidad generalmente aceptadas. Al respecto, merece recordar que estos principios garantizan razonabilidad en los estados financieros: Asimismo, el auditor evalúa la razonabilidad de las estimaciones que la gerencia introduce en la contabilidad y en la presentación de los estados financieros, tales como vida útil de los activos depreciables, la recuperabilidad de las cuentas por cobrar, etc., todo lo cual es analizado para formarse una opinión sobre las mismas.

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(e) Párrafo de la opinión Este tercer párrafo del dictamen contiene en síntesis la conclusión del auditor sobre los resultados de su examen, que la vierte a través de una opinión, como se describe a continuación: “En nuestra opinión, los estados financieros adjuntos, (10) presentan razonablemente, en todos los aspectos de importancia, (11) la situación financiera de la EMPRESA DEL SUR S.A. al 31 de diciembre de 2007, los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo, por el año terminado en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados”. (12) (13) Lima, 5 de marzo de 2008 (14) REFRENDADO POR. _____________________________ (15) PEPE ROJAS CALDERÓN (SOCIO) Contador Público Colegiado Matrícula N° 3000 (10) Presentan razonablemente en todos los aspectos de importancia Se refiere a que el auditor, como conclusión final obtenida de su juicio profesional, expresa en su informe que los estados financieros examinados presentan razonablemente su información, lo que no significa una seguridad absoluta; pero se incorpora también a continuación al término “en todos los aspectos de importancia”; esto, para dejar constancia de la importancia relativa, es decir, que en su examen ha tenido en consideración los asuntos importantes o materiales de los estados financieros. (11) Situación financiera, resultados de operaciones y flujos de efectivo Los estados básicos que presentan la situación financiera y resultados de operaciones son el balance general y el estado de ganancias y pérdidas respectivamente, pero también se agrega en la actualidad el estado de flujos en efectivo. (12) Principios de contabilidad generalmente aceptados y consistencia Como se ha expresado anteriormente, el enmarcarse los estados financieros dentro de los principios de contabilidad generalmente aceptados, garantizan razonabilidad. Es por eso que, la norma de auditoría generalmente aceptada, establece que “el dictamen expresará si los estados financieros se han preparado de acuerdo a los principios contables”. Con relación a la consistencia o uniformidad, contemplado en la segunda norma de auditoría generalmente aceptada de preparación de informe, cabe señalar que esta el Programa de Educación Superior a Distancia considera implícita dentro del párrafo de la opinión del auditor y, por lo tanto, no debe mencionarse, salvo que el auditor determine que no existe consistencia por cambios en los principios de contabilidad o en sus métodos de aplicación en

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forma importante entre los diversos períodos. En este caso, deberá agregarse un párrafo explicativo en forma independiente, después del párrafo de la opinión, siempre y cuando no estuviera apropiadamente revelado en las notas de los estados financieros. (13) Dirección El dictamen debe indicar, como dirección, el lugar o ciudad dónde radica la oficina del auditor que asume la responsabilidad por la auditoría en el dictamen. (14) Fecha El dictamen llevará como fecha el último día de trabajo de campo; es decir, la última fecha en que la comisión de auditores estuvo en las oficinas de la empresa auditada. (15) Firma El auditor responsable del trabajo o socio representante legal de la sociedad de auditoría, firman el informe consignando su matrícula de colegiatura respectiva.

10.3. TIPOS DE DICTAMEN La NÍA 700 “El Dictamen del Auditor sobre los Estados Financieros”, reconoce la siguiente clasificación de los dictámenes: Dictamen sin modificaciones, se refiere al dictamen del modelo 01 comentado anteriormente, el cual no sufre ninguna modificación en su estructura. En este caso, tenemos: a) Dictamen estándar o limpio Dictámenes modificados Estos según la opinión del auditor se subclasifican en: 1. Asuntos que no afectan la opinión del auditor b) Dictamen con énfasis en un asunto o párrafo explicativo. 2. Asuntos que si afectan la opinión del auditor c) Dictamen con salvedades d) Dictamen adverso e) Abstención de opinión A continuación se comenta cada uno de estos tipos de dictámenes: a.- Dictamen estándar o limpio El auditor emite un dictamen limpio cuando se encuentra satisfecho de todos los aspectos importantes relacionados con lo siguiente: - La información financiera se ha preparado utilizando principios y prácticas contables, las cuales fueron aplicados consistentemente. - La información cumple con los requerimientos legales. - La visión que presenta la información financiera, tomada en su conjunto, es congruente con el conocimiento que tiene el auditor de las actividades de la entidad; y

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- Existe revelación suficiente de todos los asuntos importantes referentes a la adecuada presentación de la información financiera. El párrafo 27 de la NIA 700 señala que: “debe expresarse una opinión limpia cuando el auditor concluye que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o están presentado razonablemente respecto a todo lo importante), de acuerdo con el marco conceptual identificado para informes financieros”. Por consiguiente, expresa, en su opinión, que los estados financieros en su conjunto presentan razonablemente la situación financiera y los resultados de operaciones y los flujos en efectivo, de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados. (Ver modelo N.º 1 Dictamen estándar o limpio). b.- Dictamen limpio con énfasis en un asunto o párrafo explicativo El párrafo 30 de la NIA 700, contempla, en ciertas circunstancias, que el dictamen de un auditor puede ser modificado, añadiendo un párrafo de énfasis para hacer resaltar un asunto que afecta a los estados financieros, el cual se incluye en la nota a los estados financieros que discute más ampliamente la situación. Añadir dicho párrafo de énfasis no afecta a la opinión del auditor. El párrafo debería, preferiblemente, ser incluido después del párrafo de la opinión y ordinariamente se referirá al hecho de que la opinión del auditor no contiene salvedades a este respecto. Igualmente, los párrafos 31 y siguientes de la NIA 700 señala, entre los aspectos, que las razones que pueden generar un dictamen con énfasis son: - Problemas de negocio en marcha. - Falta significativa de certeza (distinta a problemas de negocio en marcha) y cuya resolución depende de eventos futuros y que pueda afectar los estados financieros. - Cuando hay responsabilidades legales o reglamentarias para dictaminar. El párrafo 34, de la misma NIA, aclara que, en los casos extremos, cuando la situación implica múltiples faltas de certeza que son importantes para los estados financieros, el auditor puede considerar apropiado expresar una abstención de opinión, en vez de añadir un párrafo de énfasis en un asunto. También cabe señalar que, sobre este aspecto el Pronunciamiento N.° 02 de la Comisión de Auditoría del Colegio de Contadores Públicos de Lima, contempla que en el dictamen limpio se puede agregar un párrafo explicativo después del párrafo de la opinión, cuando las circunstancias lo requieran. Este párrafo adicional no modifica la opinión limpia, sino que sirve de aclaración (Ver modelo N.° 2). Al respecto, dicho pronunciamiento también menciona: Alternativamente, el auditor puede sugerir a la entidad auditada que determinada información se incluya en las notas a los estados financieros y, en tal situación, no sería necesario incluir en el dictamen el cuarto párrafo adicional de carácter explicativo después de la opinión, porque se estaría cumpliendo con la norma de auditoría generalmente aceptada de revelación suficiente. En caso contrario, el dictamen tendrá que incluir el párrafo adicional explicativo en su dictamen.

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Si hubiere alguna situación de incertidumbre que podría afectar los estados financieros, pero que no es susceptible de estimación razonable o registro contable, será necesario que la empresa incluya una nota a los estados financieros. También es usual que el auditor, en nota explicativa luego de su opinión, exprese algún hecho subsecuente importante, alguna transacción que pueda no estar incluida en los estados financieros examinados pero que, por su importancia, debería revelar en su dictamen. También tendrá en consideración si, el cambio en los principios de contabilidad o en su método de aplicación, genera efectos importantes en la comparabilidad de los estados financieros, para lo cual, deberá identificar la naturaleza del cambio y revelarlo en un párrafo explicativo. El párrafo explicativo, que se adicione después de la opinión, deberá ser corto y, en lo posible, hará referencia a notas de los estados financieros. El modelo N.° 02, nos muestra un dictamen limpio con párrafo explicativo o énfasis. Modelo N.º 2 Dictamen limpio con párrafo explicativo (énfasis) Dictamen de los auditores independientes A los señores accionistas y directores de la Empresa Metales S.A. Hemos efectuado una auditoría al balance general de la EMPRESA METALES S.A. al 31 de diciembre de 2,007; y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la administración de la EMPRESA METALES S.A. Nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros en base a la auditoría que efectuamos. Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo con normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas. Tales normas requieren que planifiquemos y realicemos la auditoría, con la finalidad de obtener seguridad razonable que los estados financieros no contengan errores importantes. Una auditoría comprende el examen basado en comprobaciones selectivas de evidencias que respaldan los importes y las divulgaciones reveladas en los estados financieros; también comprende una evaluación de los principios de contabilidad aplicados y de las estimaciones significativas efectuadas por la administración; así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos que nuestra auditoría constituye una base razonable para fundamentar nuestra opinión. En nuestra opinión, los estados financieros adjuntos presentan razonablemente, en todos los aspectos de importancia, la situación financiera de la EMPRESA METALES S.A. al 31 de diciembre de 2,007; los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo, por el año terminado en esa fecha, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados.

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Como se aprecia de la Nota 10 de los Estados Financieros, la empresa ha sido demandada en un proceso judicial por daños y perjuicios ascendente a S/. 5,400,000 con fecha 04 de diciembre del 2,007. El Sexto Juzgado de Lima ha expedido sentencia, declarando fundada la demanda y ordenando que la Empresa Metales S.A. pague el monto adeudado. El demandado ha formulado recurso de apelación, el mismo que fue concedido y el expediente se ha remitido a la Corte Superior. Lima. 5 de marzo de 2,008. REFRENDADO POR. _____________________________ (15) PEPE ROJAS CALDERÓN (SOCIO) Contador Público Colegiado Matrícula N.° 3000 c.- Dictamen con salvedades o dictamen calificado El término salvedad significa excepción o también una objeción sobre determinados aspectos de los estados financieros; por lo tanto, una salvedad se produce cuando dichos estados financieros contengan discrepancias importantes con los principios de contabilidad generalmente aceptados; también se produce salvedades cuando el alcance del trabajo haya sido limitado de alguna manera, restringiendo los elementos o cantidad de evidencia, etc. En consecuencia, el auditor se encuentra en la situación de emitir un dictamen con salvedades cuando concluye que no está en condiciones de emitir una opinión limpia, pero que el efecto de cualquier limitación al alcance, desacuerdo o incertidumbre, no es muy importante, que modifique sustancialmente la situación financiera o resultados de operaciones, como para ubicarse en una opinión adversa o abstención de opinión. La salvedad o excepción que considere el auditor se consignará en un párrafo intermedio después del párrafo del alcance pero antes de la opinión, revelando en lo posible la cuantificación de los efectos sobre los estados financieros. En caso de que la salvedad fuera por limitación al alcance, se deberá dejar constancia también, en forma breve, en el párrafo del alcance. Al respecto el párrafo 37 de la NIA 700 establece que el auditor deberá expresar una opinión con salvedades, cuando concluya que no puede expresarse una opinión limpia pero que el efecto de cualquier desacuerdo con la administración o limitación en el alcance no es tan importante y generalizado como para requerir una opinión adversa o una abstención de opinión. Una opinión con salvedades deberá expresarse como “excepto por” los efectos del asunto al que se refiere la salvedad. Con tal fin, el Pronunciamiento N.° 2 de la Comisión de Auditoría del Colegio de Contadores Públicos de Lima, señala que “el auditor llegará a este tipo de dictamen en los casos en que, como resultado de su examen haya concluido que: Las declaraciones de la gerencia, referida a los estados financieros o sus notas, no son satisfactorias al auditor. Es decir, una limitación al alcance del examen para la aplicación de los procedimientos de auditoría: Unidad III

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- Existe incertidumbre sobre algún asunto por resolver en el futuro y que le permitirá obtener evidencia suficiente sobre el resultado. - Existen desviaciones a los principios de contabilidad generalmente aceptados o sus procedimientos que podrían tener un efecto en las estimaciones contables, en los registros o en la preparación de los estados “financieros que examina, en su conjunto. El modelo N.° 03 nos proporciona un ejemplo de dictamen con salvedades. Modelo N.° 03 Dictamen con salvedades o dictamen calificado Dictamen de los auditores independientes A los señores accionistas y directores de la empresa Maderera S.A. Hemos efectuado una auditoría al balance general de Empresa Maderera S.A. al 31 diciembre de 2,007 y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la administración de la Empresa Maderera S.A. Nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros, en base a la auditoría que efectuamos. Excepto por lo mencionado en el párrafo siguiente, nuestra auditoría fue realizada de acuerdo con normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas. Tales normas requieren que planifiquemos y realicemos la auditoría, con la finalidad de obtener seguridad razonable que los estados no contengan errores importantes. Una auditoría comprende el examen basado en comprobaciones selectivas de evidencias que respaldan los importes y las obligaciones reveladas en los estados financieros; también comprenden una evaluación de los principios de contabilidad aplicados y de las estimaciones significativas efectuadas por la administración; así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos que nuestra auditoría constituye una base razonable para fundamentar nuestra opinión. No ha sido posible satisfacernos del saldo que conforma las cuentas del rubro otras cuentas por cobrar, ascendente a S/. 525,380; que se describe en la Nota 5 debido a la carencia de análisis adecuados y porque los procedimientos alternativos que aplicamos se han visto limitados en el alcance por la ausencia de registros auxiliares. En nuestra opinión, excepto por la falta de evidencia suficientes en las cuentas por cobrar diversas, los estados financieros adjuntos, presentan razonablemente, en todos los aspectos de importancia, la situación financiera de Empresa Maderera S.A., al 31 de diciembre de 2,007; los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo, por el año terminado en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Lima, 2 de marzo del 2,008.

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REFRENDADO POR. _____________________________ (15) PEPE ROJAS CALDERÓN (SOCIO) Contador Público Colegiado Matrícula N.° 3000 d) Dictamen con opinión negativa o adversa El auditor emite una opinión negativa o dictamen adverso, cuando los estados financieros examinados contienen, discrepancias muy importantes con principios de contabilidad generalmente aceptados, cuyas cifras materia de la observación afectan significativamente al conjunto de dichos estados financieros (situación financiera y resultados de operación). En estos casos, el auditor en un párrafo intermedio, antes de la opinión, deberá fundamentar claramente las razones que lo lleva a emitir su dictamen adverso, así como los efectos de las cifras materia de la observación. Por lo tanto, expresa en su opinión que los estados financieros no presentan razonablemente la situación financiera, los resultados de operaciones y los flujos de efectivo, de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados. Al respecto, el párrafo 39 de la NIA 700, señala que deberá expresarse una opinión adversa, cuando el efecto de un desacuerdo es tan importante y generalizado para los estados financieros que el auditor concluye que, una salvedad al dictamen no es adecuada para revelar la naturaleza engañosa o incompleta de los estados financieros. El modelo N° 04, nos muestra un ejemplo de dictamen adverso. Modela N.º 04 Dictamen con opinión negativa o adversa Dictamen de los auditores independiente A los señores accionistas y directores de Maquinarias S.A. Hemos efectuado una auditoría al balance general de Maquinarías S.A. al 31 de diciembre de 2,007 y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la administración de Maquinarias S.A. Nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros en base a la auditoría que efectuamos. Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo con normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas. Tales normas requieren que planifiquemos y realicemos la auditoría, con la finalidad de obtener seguridad razonable que los estados financieros no contengan errores importantes. Una auditoría comprende el examen basado en comprobaciones selectivas de evidencias que respaldan los importes y las divulgaciones reveladas en los estados financieros; también comprende una evaluación de los principios de contabilidad aplicados y de las estimaciones significativas efectuadas por la adminis-

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tración, así como una evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos que nuestra auditoria constituye una base razonable para fundamentar nuestra opinión. La compañía viene contabilizando sus ventas en función de los importes cobrados a clientes, procedimientos que no están de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Si se hubiera seguido el criterio de registrar las ventas a los ejercicios en que estas se devengan, debería haberse mostrado saldos por cobrar al 31.12.07 por S/. 10,500,000;consecuentemente los resultados del ejercicio se han visto disminuidos en este importe. Al 31.12.07 el rubro de existencias incluye la suma de S/. 5,900,000; referente a productos importados, no habiéndose obtenido evidencia de que existan en stock. Esto se ha debido, principalmente, por la omisión de transferir al costo de ventas las conceptos de derechos de importación, gastos financieros, gastos de almacenaje y otros; por lo que el costo de ventas se encuentra disminuido en S/. 5,900,000; y la utilidad aumentaba indebidamente en dicho importe. En nuestra opinión, debido a los efectos significativos de los asuntos mencionados en los párrafos anteriores, los estados financieros adjuntos no presentan razonablemente la situación financiera de Maquinarias S.A. resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo, por el año terminado en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Lima, 5 de marzo 2,008. REFRENDADO POR. _____________________________ (15) PEPE ROJAS CALDERÓN (SOCIO) Contador Público Colegiado Matrícula N.° 3000 e) Abstención de opinión El auditor se ubicará en esta alternativa, cuando el posible efecto de una limitación al alcance o de una incertidumbre es tan grande, que no se encuentra en condiciones de expresar una opinión sobre los estados financieros. La limitación al alcance puede generarse por restricción impuesta por el cliente y/o por la ausencia e inadecuada información contable para nuestra revisión. Sin embargo, en esta última situación el auditor aplicará procedimientos alternativos de acuerdo a las circunstancias para satisfacerse de los hechos examinados. En todo caso, para decidir si una situación de limitación al alcance pueda dar lugar a un dictamen con salvedades o una abstención de opinión dependerá, entre otros factores, de la importancia significativa y de su efecto potencial en los estados financieros, sirviendo la madurez de juicio del auditor para ponderar estas situaciones. En cuanto a este asunto el párrafo 38 de la NIA 700, contempla que deberá expresarse una abstención de opinión, cuando el posible efecto de una limitación en el alcance es

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tan importante y generalizado que el auditor no ha podido obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría y, consecuentemente, no puede expresar una opinión sobre los estados financieros. En el dictamen, con abstención de opinión, se debe omitir el párrafo del alcance, porque el auditor, por determinadas limitaciones al alcance de su examen, no estuvo en condiciones de aplicar los procedimientos de auditoría. Esta omisión se justifica para evitar una confusión con la opinión adversa. Finalmente, cabe señalar que, al abstenerse de opinar el auditor, deberá fundamentar con claridad y precisión todas las condiciones o situaciones que lo llevaron a no emitir opinión. El modelo N.° 05, se refiere a una abstención de opinión. Modelo N.º 05 Dictamen con abstención de opinión Dictamen de los auditores independientes A los señores accionistas y directores de Productos Marinos S.A. Hemos efectuado una auditoría al balance general de Productos Marinos S.A. al 31 de diciembre de 2007 y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de Productos Marinos S.A. No ha sido posible satisfacernos de la existencia y valuación de productos en proceso y productos terminados, cuyos saldos al 31 de diciembre de 2007, asciende a S/. 10,580,320 y 25,650,000 respectivamente, debido a que no observamos la toma de inventarios físicos a esa fecha, porque fuimos contratados y porque no es factible aplicar procedimientos alternativos de auditoría, por la carencia de un sistema de costos que incluyan registros adecuados y confiables. Asimismo, no ha sido posible satisfacernos del saldo de la cuenta inmuebles, maquinaria y equipo, ascendentes a S/. 55,350,220, por la falta de inventarios físicos y de registros auxiliares apropiados, lo que ha limitado el examen. Debido a que la compañía carece de registros auxiliares para el control del rubro de las existencias y de sus bienes de activos fijos, incluyendo inventarios físicos, no permitiendo satisfacernos de su evaluación, consideremos que el alcance de nuestra revisión no fue lo suficiente para permitirnos expresar, y no expresamos opinión sobre los estados financiero antes mencionados. Lima, 5 de marzo del 2,008.

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REFRENDADO POR. _____________________________ (15) PEPE ROJAS CALDERÓN (SOCIO) Contador Público Colegiado Matrícula N.° 3000

10.4. INFORME LARGO Este constituye otro tipo de informe, donde el auditor revela en forma más extensa o detallada los resultados de su trabajo de auditoría. En el sector privado los auditores emiten este tipo de informe, cuando así se pacta contractualmente con el cliente; sin embargo, para los casos de la auditoría gubernamental, generalmente se emite informe largo sobre los aspectos de auditoría operativa y de gestión, así como para el examen especial de la información presupuestal. Generalmente el informe largo se presenta separado del dictamen o informe corto. Esto permite una mejor explotación por el cliente. ◊ Característica del informe largo El informe largo tiene las características siguientes: -

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No tiene una estructura estándar definida por la profesión del contador público. Contiene comentarios, observaciones y recomendaciones de los diferentes aspectos cubiertos en la auditoría. Revela principalmente asuntos de importancia sobre desviaciones, deficiencias. irregularidades y/o transgresiones de normas, con sus respectivas recomendaciones para superarlas. Sirve básicamente para uso interno de la alta dirección de la empresa y los niveles gerenciales o intermedios para fines de adoptar medidas correctivas para la superación de las observaciones formuladas por el auditor.

◊ Contenido del informe largo Como se ha expresado anteriormente, el informe largo no tiene una estructura uniforme aprobada por la profesión del contador público, como sí la tiene el dictamen, por lo que los auditores adoptan diferentes formas de estructura para transmitir los resultados de su trabajo. Es, precisamente, en este tipo de informe donde se debe poner mucho cuidado o esmero profesional para su redacción, teniendo siempre presente cualidades de claridad, sencillez, concisión e imparcialidad ya menciadas, pero también es necesario el orden en la presentación de los diferentes aspectos, así como la revelación de asuntos importantes. Los informes voluminosos, conteniendo comentarios innecesarios y sin tendencia, no son muy vistos por los ejecutivos, quienes los mandan al archivo o lo derivan a los niveles intermedios para su lectura, perdiendo importancia el contenido del mensaje.

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◊ En el sector público (gubernamental) La estructura es la siguiente: Introducción 1. Origen del examen 2. Naturaleza y objetivos del examen 3. Alcance del examen 4. Antecedentes y base legal de la entidad 5. Comunicación de hallazgos 6. Memorándo de control interno 7. Otros aspectos de importancia 8. Observaciones, conclusiones, recomendaciones y anexos Observaciones Conclusiones Recomendaciones Anexos AUTOEVALUACIÓN 1. Defina ¿Qué es el informe de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Cuáles es la estructura del informe de auditoría en el sector público? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Cuáles son los tipos de dictamen? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 4. ¿Cuál es la diferencia entre el informe corto e informe largo de auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. Defina ¿Qué es la opinión en auditoría? _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________

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BIBLIOGRAFÍA VERGARA BARRETO Mario; VERGARA SILVA Olga; VERGARA SILVA Mario; 200 Temas de aauditoría moderna. Editorial Santa Rosa S.A., primera edición, Peru, 2002. CEPEDA ALONSO Gustavo; auditoría y control interno . Editora Emma Ariza Herrera; Colombia 1997. BAILEY, Larry P. Guía de auditoría. Editorial Harcourt Brace, España, 1999. PEREZ CARBALLO-VEIGA, Juan F. Control de la gestión empresarial , Editorial ESIC,segunda edición, Madrid-España, 1994. KURT, Dany. Auditoría, un enfoque integral , Editorial McGraw-Hil /Irwin, doceava edición, Estados Unidos, 1999. OSCAR RUSENAS, Rubén. Manual de control interno . Editorial Cangal o, primera edición, Argentina, 1978. SLOSSE, Carlos A. Auditoría, un nuevo enfoque empresarial. Editorial Macchi, segunda edición, Buenos Aires-Argentina, 1989.

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