DCG_04_01133_01.pdf

Autor: Autor: MSc. Ing. Ing. Abad Aguilar Aguilar

DCG_04_01133_01

ESTÁNDARES Y DESVIACIONES Un estándar es una estimación de lo que debería ocurrir bajo un conjunto de supuestos, que incluye tanto hipótesis sobre las variables del entorno como predicciones de las acciones que va a tomar la empresa; al finalizar el periodo se mide lo que ha ocurrido se calculan las desviaciones desviaciones respecto a lo estimado.

El presupuesto

El presupuesto es un instrumento de gestión esencial en la práctica empresarial, forma parte de los planes de la empresa a corto, medio y largo plazo. El presupuesto es el compromiso por parte de la empresa de obtener, en la línea del plan estratégico, unos parámetros (volumen de ventas, costes, resultados, inversiones, etc.) para los que se dispone de recursos y se trata de optimizar su rendimiento. Se pretende constatar la viabilidad de la empresa –y de cada una de las unidades de negocio a través de esas previsiones razonables. Sin ánimo de ser exhaustivos se pueden clasificar los siguientes objetivos: •

Obtención de información para la formulación de planes

•

Coordinación entre distintas áreas o divisiones de la empresa

•

Comunicación entre la alta dirección a las divisiones operativas

•

Motivación (dar motivos) a los responsables de llevarlos a cabo.

“El presupuesto es el compromiso por parte de la empresa de obtener, en la línea del plan estratégico, unos parámetros para los que se dispone de recursos y se trata de optimizar su rendimiento ”

Examinémoslas brevemente una a una

En primer lugar, la alta dirección precisa, para hacer sus planes, de información a nivel operativo a la que, en principio tienen mejor acceso las unidades operativas de la empresa por su mayor proximidad a la realidad, que la alta dirección de la misma. Así, las unidades operativas pueden proporcionar a la alta dirección información sobre la situación de mercado, las dificultades operativas, los costes de determinadas líneas de acción. Esta información es muy útil para la formulación de un plan coherente a nivel de empresa; son los datos utilizados como punto de partida para formular planes alternativos, de los que se puede anticipar así las consecuencias y elegir entre ellos. En segundo lugar, ciertas acciones a nivel de empresa requieren coordinación entre departamentos . Así, si el departamento comercial prevé en el mes de noviembre vender una determinada cantidad de producto, el departamento de compras deberá con anterioridad suministrar las materias primas correspondientes; el de personal, la mano de obra, y así sucesivamente. Especialmente importantes en este aspecto suelen ser las implicaciones financieras de los planes que se formulan en el presupuesto. pág. 1 WHITE COLLAR 2011 © Abad Abad Aguilar Aguilar © White Collar. Collar. Todos los derechos reservados. De uso exclusivo para los alumnos de W hite Collar. Prohibida la reproducción total o parcial del

documento y su distribución por cualquier medio impreso impreso o electrónico sin la autorización escrita de White Collar.

Autor: MSc. Ing. Abad Aguilar

En tercer lugar, una vez la alta dirección ha tomado las decisiones correspondientes a sus planes a corto, medio y largo plazo, el presupuesto es una manera de describir estos planes a la organización, de comunicar a los niveles inferiores de ésta los objetivos que deben conseguir. Una cifra de ventas a obtener, una determinada cantidad de gastos, que no se debe exceder, etc. son los vehículos más frecuentes de esta idea. Finalmente, se suelen usar los presupuestos para motivar a las diferentes partes de la organización a alcanzar los objetivos de los que el presupuesto es una expresión formal; y, así, habrá normalmente un sistema de premios y castigos asociados con la consecución o no de los mismos, que tratará de inducir el comportamiento de las personas en la dirección adecuada.

DCG_04_01133_01

“En el proceso presupuestario, una estimación del coste futuro es necesaria para tomar decisiones y para obtener datos que permitan calcular la cuenta de resultados previsional ”

Tipos de presupuestos

Dadas las finalidades anteriormente expuestas, existen, en consonancia con ellas, diferentes clases de presupuestos. Así, por ejemplo, se suele llamar presupuesto de tesorería a las previsiones de cobros y pagos, esenciales para un buen manejo de las finanzas a corto plazo; y en el otro extremo, estarían probablemente los presupuestos de inversión, destinados a tomar y poner en práctica las decisiones que afectan a bienes de capital, y, por tanto, al largo plazo. Además, existen presupuestos de producción, de compras, de gastos y de cualquier actividad de la empresa, que se pueden finalmente resumir en los estados financieros previsionales y que, como es obvio, son el Balance, la Cuenta de Resultados y el Flujo de Fondos. Éstos no se diferencian en nada de los estados financieros normales, excepto en el hecho de ser una expresión del futuro posible en lugar de ser una descripción del pasado; lo que les proporciona su utilidad. Señalamos el lugar destacado que en todo ello ocupa la Cuenta de Resultados previsional, puesto que para llegar a ella se habrá debido tomar decisiones de producto y de precio, y, para estas decisiones, se precisan, datos de costes. Ahora bien, toda decisión afecta al futuro, y, por tanto, los costes de los que se habla no son los costes históricos, sino estimaciones de costes futuros, aunque muy probablemente, las estimaciones de costes futuros se hayan obtenido a partir de los datos históricos con las modificaciones que se crean oportunas. Una estimación del coste futuro, pues, nos es doblemente necesaria en el proceso presupuestario: para tomar decisiones basadas en ellos, y para poder obtener datos (el coste de las mercancías vendidas, por ejemplo) que permitan calcular la cuenta de resultados previsional mencionada anteriormente. A la estimación de este coste futuro obtenida de manera rigurosa, por procedimientos aceptados en contabilidad se le llama coste estándar . pág. 2 WHITE COLLAR 2011 © Abad Aguilar © White Collar. Todos los derechos reservados. De uso exclusivo para los alumnos de W hite Collar. Prohibida la reproducción total o parcial del

documento y su distribución por cualquier medio impreso o electrónico sin la autorización escrita de White Collar.


DCG_04_01133_01

Estándares y presupuestos

Un estándar es, básicamente, una estimación de lo que debería ocurrir bajo un conjunto de supuestos, que incluye tanto hipótesis sobre las variables del entorno como predicciones de las acciones que va a tomar la empresa. En este sentido, no se diferencia en absoluto de un presupuesto, de modo que a veces incluso se usan las dos palabras indistintamente. La expresión coste estándar sin embargo, se usa con más frecuencia referida a unidades de producto que a cantidades globales, mientras que con la palabra presupuesto ocurre lo contrario. Así, hablamos del presupuesto de mano de obra del departamento X, mientras que hablamos del coste estándar de mano de obra del producto A. A la vez, la palabra estándar tiene una cierta implicación de objetividad . Por ejemplo, cuál debe ser el estándar de materia prima de un determinado producto es algo que puede determinarse de manera bastante objetiva. En contraste, el presupuesto que debemos dedicar a publicidad es algo en lo que raramente encontraremos dos personas cuyas opiniones coincidan.

“La expresión coste estándar se usa con más frecuencia referida a

unidades de producto que a cantidades globales ”

En nuestro contexto, utilizaremos la expresión coste estándar principalmente referida a unidades de producto. Un coste estándar será, pues, una cantidad predeterminada, que creemos que es el coste medio en el que incurriremos, en condiciones normales, al fabricar una unidad de producto terminado. Es, por tanto, un coste futuro . ¿Por qué nos molestamos en calcular costes estándar, en lugar (o además) de los cálculos de costes históricos? Hay tres tipos de razones. En primer lugar, si el coste futuro es el coste relevante para tomar decisiones, es obvio que la obtención sistemática de costes estándar deberá facilitar la toma de decisiones. En segundo lugar, resulta útil en la práctica, antes de ejecutar alguna acción, fijarse un punto de referencia para, a posteriori, comparar con él lo ocurrido, y en la medida de lo posible evaluar si las cosas se han hecho bien o mal. Finalmente, puede ser mejor valorar los stocks de acuerdo con un estándar que de acuerdo con un coste histórico cuyas fluctuaciones estacionales, por ejemplo, o incluso las fluctuaciones puramente aleatorias, pueden llegar a deformar el beneficio. Los estándares, son, pues, útiles en el triple sentido anterior, que se corresponde con las tres finalidades básicas de la contabilidad de costes. Obtención de estándares: materia prima y mano de obra directa

Un coste estándar se elabora a partir de un estudio riguroso de los costes de la empresa, en el que, normalmente utilizaremos dos tipos de datos: Datos históricos en poder de la empresa en base a su experiencia pasada. •

Datos ideales procedentes de estudios de ingeniería, análisis del producto final, métodos-tiempos, etc. •

pág. 3 WHITE COLLAR 2011 © Abad Aguilar © White Collar. Todos los derechos reservados. De uso exclusivo para los alumnos de W hite Collar. Prohibida la reproducción total o parcial del



En principio los dos son convenientes para la obtención del coste estándar, aunque en algunas ocasiones será imposible contar con los dos: si se trata de un producto nuevo, los datos históricos serán obviamente inexistentes; y en algunas ocasiones puede ser muy difícil obtener un estudio de ingeniería. Siempre que sea posible, pues, contar con los dos tipos de datos, será conveniente utilizarlos, puesto que unos datos pueden ayudar a corregir las imperfecciones de los otros. Así, el utilizar únicamente datos históricos puede tener el inconveniente de que, si se ha estado produciendo en condiciones de ineficiencia, el estándar llevaría incluida una cierta ineficiencia y, por tanto, tendería a perpetuarla. Si, por el contrario, se utilizaran exclusivamente datos procedentes de estudios teóricos, estos datos podrían estar tan lejos de la realidad (en cuanto a mermas, tiempos muertos, etc.) que el estándar obtenido resultara inalcanzable. Si el estándar se utiliza como un objetivo a cumplir, debe ser a la vez difícil y alcanzable: difícil para que su cumplimiento represente ahorro de costes (en general, una mejora sobre la situación anterior) y alcanzable para que sea un punto de referencia válido.

DCG_04_01133_01

“Un coste estándar se elabora a partir de un estudio de los costes de históricos la empresa, y de datos procedentes de estudios de ingeniería, análisis del producto final, etc.”

Los estándares más fáciles de determinar serán, como es lógico, los de los costes directos del producto (materia prima y mano de obra). Tanto en una como en otra, el coste estándar será el producto de dos factores: la cantidad utilizada (por ejemplo, hora de mano de obra, o kilogramos de materia prima) y el precio correspondiente (salariohorario y coste de la unidad de materia prima). La cantidad de materia prima se puede determinar a través de un análisis de la materia prima que lleva el producto terminado, a la que se deberá añadir un cierto porcentaje en concepto de mermas, roturas, etcétera. Es en la determinación de este porcentaje donde los datos históricos pueden ser de gran utilidad. La cantidad de mano de obra puede determinarse a través de estudios de métodos-tiempos. De nuevo, los datos históricos son importantes para añadir una cierta cantidad en concepto de descansos, tiempos muertos, etc. El precio de la materia prima la determinará en general el departamento de compras, en base a su experiencia. Como es lógico, el último precio al que se compró la materia prima será un dato importante, que habrá que matizar en función de las variaciones que se estimen probables en el futuro. En épocas de inflación, este último punto se hace particularmente importante. El precio de la mano de obra se determinará asimismo sobre la base de datos históricos, con la evolución que sea posible prever en el futuro.



DCG_04_01133_01


Obtención de estándares: gastos generales de fabricación

Los gastos generales de fabricación comprenden todos aquellos costes que no son directos del producto. La mayor parte de ellos son fijos (seguros, amortizaciones, alquileres, etc.), pero también hay algunos variables que pueden tener importancia (energía, lubricantes, etc.)1. Los clasificaremos, pues, en estos dos grupos, y cada uno de ellos requerirá un tratamiento diferente. Gastos de fabricación fijos Los gastos de fabricación fijos se tendrán, en principio, a partir de un presupuesto anual de los mismos, determinado por la empresa en las cantidades que se crea conveniente. Para obtener el coste estándar de un producto por este concepto, por tanto, será necesario dividir la cifra total de gastos de fabricación fijos por el volumen de actividad al que se crea que se va a operar. Como siempre, si se trata de la fabricación de un solo producto, la mejor medida del nivel de actividad será el número de unidades de dicho producto, pero si, como es corriente, existe más de un producto, habrá que buscar otra medida. Frecuentemente se toman (tal como hicimos en el sistema de costes por pedido) las horas de mano de obra directa como índice de actividad; entonces, obtendremos por división una tasa de gastos generales de fabricación por hora de mano de obra y multiplicando por el número de horas de mano de obra que lleva incorporadas un producto, obtendremos el coste estándar del producto en lo que a este concepto se refiere.

“Los estándares más fáciles de determinar suelen ser los de los costes directos del producto: materia prima y mano de obra ”

Ejemplo: El presupuesto de gastos de fabricación fijos de Productos

Bonifaz era el siguiente: A m o r t i z a c i o n e s

9 . 0 0 0 e u r o s

11.000 euros

Mano de obra indir e ct a Total

20.000 euros

Una unidad del producto 101 precisaba de 2 horas de mano de obra directa, y se consideraba que normalmente se trabajarían 8.000 horas de mano de obra directa al año. ¿Cuál sería el coste estándar en concepto de gastos de fabricación fijos del producto 101?

Hallemos primero la tasa horaria. Simplemente dividiendo: 20.000 euros / 8.000 horas = 2,50 euros/hora

De modo que, como el producto 101 lleva 2 horas de mano de obra directa, su coste estándar por el concepto de gastos generales de fabricación fijos será: 2,50 euros/hora x 2 horas/unidad = 5 euros/unidad 1

La mano de obra indirecta será fija o variable dependiendo de cada caso . pág. 5

WHITE COLLAR 2011 © Abad Aguilar © White Collar. Todos los derechos reservados. De uso exclusivo para los alumnos de W hite Collar. Prohibida la reproducción total o parcial del


DCG_04_01133_01


Gastos de fabricación variables Los gastos generales de fabricación variables requerirán un tratamiento parecido, con la diferencia de que su presupuesto será flexible en función del volumen de actividad. Es decir, así como los 20.000 euros del ejemplo anterior se mantendrán cualquiera que sea el volumen de actividad (presupuesto fijo), por definición, no ocurrirá lo mismo con los gastos variables. El presupuesto de los mismos se hará para distintos niveles de actividad; calcularemos entonces la tasa de gastos variables por división y procederemos como en el caso de los gastos fijos. Ejemplo: Supongamos que Productos Bonifaz, tiene un presupuesto

de gastos variables de fabricación como el siguiente: N i v el de actividad

E n e r g í a

L u b r i c a n t e s

Mantenimiento

Total

6.000 hor as m od

1.200 euros

240 euros

960 e u r o s

2.400 eur os

8.000 hor as m od

1.600 euros

320 euros

1.280 eur os

3.200 eur os

La tasa de gastos de fabricación variables será entonces: 2.400 / 6.000 = 3.200 / 8.000 = 0,40 euros / hora mod

Por tanto, el coste estándar del producto 101 deberá incluir: 0, 40 euros/hora x 2 horas/unidad = 0,80 euros/unidad, en concepto de gastos de fabricación variables.

Es importante señalar que en, la práctica, el proceso de obtención de las tasas de gastos de fabricación puede ser bastante más complicado: puede ser difícil separar costes fijos de costes variables, y una vez separados, puede ser difícil establecer presupuestos flexibles, o podemos obtener presupuestos flexibles no exactamente proporcionales. Por ello, va tomando importancia creciente utilizar métodos estadísticos en la obtención de dichas tasas.

“Los gastos generales de fabricación comprenden todos aquellos costes que no son directos del producto ”

Análisis de desviaciones

La utilización de estándares facilita de modo considerable la tarea de control. Si se fija el estándar como punto de referencia, luego, a posteriori, podemos comparar los resultados reales con el estándar y sacar conclusiones en cuanto a si lo que ha ocurrido realmente es “bueno” o “malo” y tratar de averiguar sus causas. Para ello se utiliza la técnica denominada “análisis de desviaciones”, que introduciremos a continuación por medio de un ejemplo. Ejemplo: Supongamos que el producto 101 del ejemplo anterior tiene

un coste estándar por unidad como el siguiente, calculado para un nivel de actividad de 8.000 horas de mano de obra directa: pág. 6 WHITE COLLAR 2011 © Abad Aguilar © White Collar. Todos los derechos reservados. De uso exclusivo para los alumnos de W hite Collar. Prohibida la reproducción total o parcial del


DCG_04_01133_01


M a t e r i a p r i m a : 1 k g , a 0 , 5 0 e u r o s / k g :

0 , 5 0 e u r o s

M a n o d e O b r a d i r e c t a : 2 h o r a s , a 5 e u r o s / h o r a :

10,00 euros

G a s t o s d e f a b r i c a c i ó n v a r i a b l e s ( 0 , 4 0 e u r o s p o r h o r a d e m o d ) :

0 , 8 0 e u r o s

G a s t o s d e f a b r i c a c i ó n f i j o s ( 2 , 5 0 e u r o s p o r h o r a d e m o d ) :

5 , 0 0 e u r o s

C o s t e e s t á n d a r t o t a l :

16,30 euros

Durante el año, se fabricaron 4.300 unidades del producto 101. Los gastos fijos en los que se incurrió fueron de 21.000 euros; los gastos variables, de 3.430 euros; y se trabajaron 8.624 horas de mano de obra directa, por las que se pagaron 46.280 euros. Para su utilización en la producción, se retiraron del almacén 4.368 kg de materia prima, que se habían comprado a un precio promedio de 0,5135 euros/kg. Ni al principio ni al final del año había productos en curso de fabricación. El coste estándar de las 4.300 unidades producidas es, por tanto:

“La utilización de estándares facilita de modo considerable la tarea de control ”

4.300 unidades x 16,30 euros = 70.090 euros, mientras que el coste real en el que se ha incurrido es: M a t e r i a p r i m a 4 . 3 6 8 x 0 , 5 1 3 5

2 . 2 4 2 , 9 7 e u r o s

Mano de obra direct a

4 6 . 2 8 0 , 0 0 e u r o s

Gastos de f abricación variables

3 . 4 3 0 , 0 0 e u r o s

G a s t o s d e f a b r i c a c i ó n f i j o s

2 1 . 0 0 0 , 0 0 e u r o s Total

72.952,97 eur os

Existe, pues, una diferencia entre el coste estándar total y el coste real total de 2.862,97 euros. Es decir, se ha incurrido en unos costes superiores en 2.862,97 euros a los costes que a priori se consideraban razonables. ¿Por qué se ha incurrido en estos costes? ¿Qué capítulos del coste son responsables del aumento? ¿Qué se puede hacer para que no vuelva a ocurrir? Descomponiendo el coste en sus elementos podremos tratar de contestar a estas preguntas. Materia Prima Si todo se hubiera hecho de acuerdo con los estándares, se habrían utilizado 4.300 kg, que a 0,50 euros/kg habría representado 2.150 euros. En la realidad se utilizaron 4.368 kg, a 0,5135 euros/kg, lo que representó un total de 2.242,97 euros. La diferencia de 92,97 euros que llamaremos Desviación Total, es una medida de la ineficiencia pág. 7 WHITE COLLAR 2011 © Abad Aguilar © White Collar. Todos los derechos reservados. De uso exclusivo para los alumnos de W hite Collar. Prohibida la reproducción total o parcial del


DCG_04_01133_01


con que hemos utilizado la materia prima, puesto que es lo que nos habríamos ahorrado si todo se hubiera realizado en condiciones teóricamente óptimas. Dando un paso más, podemos tratar de ver qué parte de esta desviación es debida al precio y qué parte es debida a la cantidad utilizada. Para ello podemos preguntarnos qué habríamos gastado si se hubiese comprado toda la materia prima al precio estándar de 0,50 euros/kg, en lugar del precio promedio de 0,5135 euros. Claramente, el coste hubiera sido de: 4.368 x 0,50 = 2.184 euros. Observemos que, la diferencia entre esta cantidad y el coste total real (2.242,97 euros) es lo que hemos gastado de más por haber comprado a un precio superior al estándar, mientras que la diferencia entre la misma cifra y el coste estándar de 4.300 unidades (2.150 euros) es lo que hemos gastado de más por haber utilizado una mayor cantidad de materia prima. A la primera cantidad la llamaremos desviación en precio y a la segunda desviación en eficiencia2, y ambas son desfavorables en el sentido de que el coste real ha sido superior al estándar. En forma esquemática, tenemos:

Coste estándar de 4.300 unidades

Coste teórico a precio estándar

Coste real de las de 4.368 unidades

4.300 x 0,50 = 2.150 € (cantidad estándar x x precio estándar)

4.368 x 0,50 = 2.184 € (cantidad real x x precio estándar)

4.368 x 0,5135 = 2.242,97 € (cantidad real x x precio real)

Desviación en eficiencia

Desviación en precio

(4.368 - 4300) x 0,50 = 34 € (desfavorable)

4.368 x (0,5135 - 0,50) = 58,97 € (desfavorable)

Desviación total en materia prima 34 + 58,97 = 92,97 (desfavorable)

Una vez elaborado este esquema, podemos pasar a analizar las posibles causas de las desviaciones. En primer lugar, una posible causa de tipo general es que los estándares no fueran realistas, o que, aún siéndolo en el momento en que se establecieron, hayan cambiado las circunstancias de tal 2

Hay un cierto grado de arbitrariedad en considerar como punto de referencia intermedio el coste teórico a precio estándar: hubiéramos podido tomar asimismo la cantidad estándar al precio real. El método más usado, sin embargo, es en realidad el método aceptado universalmente por los profesionales. pág. 8 WHITE COLLAR 2011 © Abad Aguilar © White Collar. Todos los derechos reservados. De uso exclusivo para los alumnos de W hite Collar. Prohibida la reproducción total o parcial del



DCG_04_01133_01

manera que no lo sean ahora: por ejemplo, puede haberse producido una subida generalizada en el precio de la materia prima. Pero si juzgáramos que no es este el caso, entonces: a) La desviación desfavorable en precio sería debida a una mala gestión de compras (por haberse comprado por encima del precio estándar), de la que sería responsable el departamento de compras. b) La desviación desfavorable en eficiencia sería debida a una mala utilización de la materia prima (en mermas, roturas, etc.), de la que sería responsable el departamento de producción. Estas serán las causas más frecuentes de las desviaciones. En algunos casos, sin embargo, habrá que tener sumo cuidado al hacer este análisis, puesto que es perfectamente posible que una desviación en precio sea la causa de una desviación en eficiencia. Por ejemplo, si la desviación en precio es favorable y la desviación en eficiencia es desfavorable, las dos cosas pueden obedecer a una sola causa: la compra de una materia prima de inferior calidad, a un precio inferior (por tanto, con una desviación favorable en precio), puede aumentar notablemente el número de roturas, dando lugar automáticamente a una desviación desfavorable en eficiencia de la que en modo alguno es responsable el departamento de producción. Aunque también es cierto que esto no invalida el análisis anterior: significa tan sólo que, cuando se trate de tomar acciones correctoras, la persona responsable no podrá evitar emitir un juicio sobre las cifras que se han obtenido, y que las cifras por sí solas son incapaces de darnos la solución.

“La desviación se puede clasificar en desviación en eficiencia y desviación en precio ”

Mano de Obra Directa El análisis de las desviaciones de la mano de obra directa es conceptualmente idéntico al de la materia prima. Damos a continuación el análisis en esquema.



DCG_04_01133_01


Coste estándar: 43.000 euros Coste real: 46.280 euros Desviación:

3.280 euros

Coste estándar

Coste teórico a precio estándar

4.300 x 2 x 5 = 43.000 € (horas estándar x x tasa estándar)

Coste real 8.624 x 5,3664 = 46.280 € (horas reales x x tasa real)

8.624 x 5 = 43.120 € (horas reales x x tasa estándar)

Desviación en eficiencia

Desviación en tasa

(8.624 - 8.600) x 5 = 120 € (desfavorable)

8.624 x (5,3664 - 5) = 3.160 € (desfavorable)

Desviación total en mano de obra directa 120 + 3.160 = 3.280 (desfavorable)

De nuevo, una vez elaborado este esquema, podemos pasar a analizar las causas de las desviaciones, y como hacíamos con la materia prima, podemos realizar el análisis a tres niveles distintos: En primer lugar, los estándares pueden no ser correctos. Y cuando de la eficiencia de la mano de obra se trata, esta causa puede ser particularmente importante por una razón: el aprendizaje. Las primeras unidades que se fabriquen de cualquier producto son siempre producidas con menor eficiencia que las unidades siguientes, y un determinado grupo de trabajo al que se le encomienda una nueva tarea, lo hará más eficientemente al cabo de un tiempo. Por esta razón, los estándares tienden a desvirtuarse a lo largo del tiempo, quedando “anchos”. Un buen sistema de costes estándar deberá tener en cuenta este factor, mediante una revisión periódica. •

•

“Los estándares tienden a desvirtuarse a lo largo del tiempo, por lo que precisan una revisión periódica”

En segundo lugar, podemos juzgar que: a) La desviación (desfavorable) en tasa es debida a una mala gestión del departamento de personal, al contratar la mano de obra a un sueldo superior al estándar. b) La desviación (desfavorable) en eficiencia es debida a mala gestión del departamento de producción.

En tercer lugar, también puede haber interacciones entre a) y b): una mano de obra menos experimentada puede ser a la vez más barata (produciendo, por tanto, desviaciones favorables en la tasa) y menos eficiente (produciendo desviaciones desfavorables en eficiencia). •



DCG_04_01133_01


A estos tres hay que añadir un cuarto nivel de análisis, dado que también pueden darse interacciones entre la mano de obra y la materia prima: la mano de obra menos experimentada utilizará probablemente la materia prima con menor eficiencia; y una materia prima de menor calidad podrá en ocasiones repercutir en una desviación desfavorable en la eficiencia de la mano de obra. También en este aspecto, el buen sentido del responsable le permitirá emitir un juicio sobre las causas reales de las desviaciones. Gastos Generales de Fabricación Fijos El análisis de los gastos de fabricación fijos es bastante más simple que los anteriores: al ser fijos no dependen del volumen de actividad al que se haya trabajado, de modo que será suficiente comparar la cantidad total presupuestada con la cantidad real. Es decir, G a s t o s g e n e r a l e s de f a b r i c a c i ó n f i j o s pr es u puestados

20.000 euro s

G a s t o s g e n e r a l e s de f a b r i c a c i ó n f i j o s r e a l e s

21.000 e u r o s

D e s v i a c i ó n d e s f a v o r a b l e

“El análisis de los gastos fijos suele ser sencillo, ya que no depende del volumen de actividad”

1.000 eur os

Esta desviación debe utilizarse todavía con más cautela que las examinadas anteriormente, puesto que muchas de las cantidades que integran los gastos generales son discrecionales: es decir, que no se han determinado de acuerdo con un estándar, sino mediante una decisión de la dirección. Por consiguiente, aunque tanto en materias primas como en mano de obra se puede considerar que, en general, una desviación favorable es “buena” y una desfavorable “mala”, no ocurrirá lo mismo con partidas discrecionales tales como “mantenimiento”; si se gasta en ella menos de la cantidad asignada tendremos una desviación favorable, que puede perfectamente ir en contra de los intereses de la empresa, por precipitar el envejecimiento de las instalaciones. Gastos Generales de Fabricación Variables Igualmente a como hacíamos con los gastos fijos, lo único que haremos con los gastos variables será comparar el presupuesto con el gasto real. La diferencia estriba en que aquí sí deberemos tener en cuenta el volumen de actividad, buscando la desviación sobre el presupuesto flexible en lugar de hacerlo sobre un presupuesto fijo; es decir, que si se han producido 4.300 unidades, al llevar cada una de ellas 2 horas de mano de obra directa, se habrán trabajado 8.600 horas estándar, con lo que tendremos: G a s t o s g e n e r a l e s d e f a b r i c a c i ó n v a r i a b l e s presupuestados: ( 4 . 3 0 0 u n i d a d e s x 2 h o r a s m o d / u n i d a d x 0 , 4 0 e u r o s / h o r a m o d )

3.440 eur os

G a s t o s g e n e r a l e s de f a b r i c a c i ó n v a r i a b l e s r e a l e s :

3.430 euros

Des viación (favorable)

10 euros




DCG_04_01133_01

También aquí se deberá proceder con cuidado al utilizar esta desviación, puesto que el presupuesto flexible es mucho menos objetivo que los estándares de materia prima y mano de obra, y por tanto, es más probable que el estándar pueda ser inadecuado. Sin embargo, es difícil que en un presupuesto de gastos variables haya partidas discrecionales, de modo que, en general, una desviación favorable de 10 euros significará en principio, un ahorro neto para la empresa, a menos que un análisis más detallado de cada una de las partidas nos permitiera descubrir un cierto grado de discrecionalidad en alguna de ellas. Resumen

Hemos presentado el concepto de estándar y la técnica denominada análisis de desviaciones, que es, quizá, la mayor ventaja que puede derivarse de la utilización de costes estándar. Esta técnica es útil para el control de costes puesto que permite asociar las desviaciones con sus causas; tiene, en cambio, algunas limitaciones en el sentido de que las desviaciones deben ser utilizadas con cuidado, evitando caer en una interpretación demasiado literal de las mismas. El cálculo de desviaciones puede hacerse, tal como hemos visto, fuera del sistema contable, pero también puede incorporarse al sistema de modo que éste las calcule automáticamente. Un sistema contable con estas características es el que estudiaremos en la siguiente lectura.



DCG_04_01133_01.pdf

Recommend Documents