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UNIVERSIDAD PERUANAS UNIÓN

Planeamiento Tributario

Magíster CPC Marco Antonio Medina Ocsa


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Programa de Educación Superior a Distancia

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PRESENTACIÓN La Universidad Peruana Unión es una organización que viene desarrollando una serie de acciones con el propósito de alcanzar altos niveles en la gestión educativa en las diversas carreras que ofrece. Dentro de este contexto, el Módulo de Planeamiento Tributario brinda un conjunto de conocimientos teórico – teórico – prácticos prácticos en materia tributaria, que permitirá a los estudiantes a optimizar la toma de decisiones empresariales en base al oportuno conocimiento de las consecuencias tributarias de cada opción. Este curso comprende la evaluación periódica y recomendaciones de las alternativas permitidas por la legislación tributaria que resulten de aplicación, así como la implementación de procedimientos y políticas tributarias adecuadas para cada caso. El Módulo de Planeamiento Tributario ha sido diseñado bajo la modalidad de 4 grandes unidades y 15 sesiones de aprendizaje. En cada Unidad, se hallará el resultado de aprendizaje que debe desarrollar el estudiante; el tema tratado, el cual será debidamente explicado. Por último, se encontrará un sistema de autoevaluación en donde el estudiante plasme lo aprendido. El Módulo es eminentemente práctico y tiene como objetivo fundamental explicar y aplicar los conocimientos de los participantes sobre la toma de decisiones de planeamiento tributario, buscando oportunidades que reduzcan el impacto fiscal dentro del marco aceptado por la ley, así como reduciendo o evitando contingencias detectables por la Administración Tributaria. El Módulo se inicia con una breve introducción a los aspectos generales de la realidad económica. Continúa con el análisis del sistema tributario peruano, sus exenciones, sus tasas aplicadas y concluye con el contexto internacional a fin de evitar la doble imposición y se aborda la importancia de los Precios de Transferencia.


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ÍNDICE UNIDAD I MARCO INTRODUCTORIO Sesión Nº 1: Conceptos ........................................................................................... 1.1. Definición Planeamiento Tributario .................................................................... 1.2. Elusión tributaria......………………………………………………………………… 1.3. Evasión tributaria......………………………………………………………………… 1.4. Economía de Opción .......................................................................................... Actividades ................................................................................................................

Sesión Nº 2: Interpretación de las normas tributarias............................................... 2.1. La Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario ................................. 2.2. Simulación ......................................................................................................... 2.3. Fraude a la Ley .................................................................................................. Actividades ................................................................................................................

Sesión Nº 3: Jurisprudencia del ilícito y la Responsabilidad tributaria ..................... 3.1. ¿Cuándo se configura el ilícito en la Ley Penal tributaria? ................................. 3.2. La responsabilidad penal tributaria de los gerentes y responsabilidad solidaria por dolo, negligencia grave o abuso de facultades………………………………. 3.3. Jurisprudencia emitida por el Tribunal fiscal relacionada con la defraudación tributaria……………………………………………………………………………… AUTOEVALUACIÓN .................................................................................................

UNIDAD II

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ASPECTOS QUE DEBEN ANALIZARSE

Sesión Nº 4: La ley General de Sociedades y los contratos ..................................... 4.1. Tipos de sociedades y su naturaleza................................................................. 4.2. Los contribuyentes: El artículo 14 de la LIR ...................................................... 4.3. Los contratos de acuerdo al Código Civil .......................................................... PROESAD


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4.4. Los contratos asociativos o de colaboración empresarial……………………….. 4.5. Inobservancia de las formas ad solemnitatem y ad probationem ....................... Actividades ................................................................................................................

Sesión Nº 5: El Sistema tributario nacional .............................................................. 5.1. Clasificación....................................................................................................... 5.2. Impuesto a la Renta de las personas naturales. Ámbito de aplicación y aproximaciones a la determinación del impuesto………………………………… 5.3. Impuesto a la Renta de las personas jurídicas. Ámbito de aplicación y aproximaciones a la determinación del impuesto……………………………….. 5.4. Impuesto General a las Ventas (IGV). Ámbito de aplicación y aproximaciones a la determinación del impuesto………………………………………………………. Actividades ................................................................................................................

Sesión Nº 6: Criterios generales para la deducción de gastos ................................. 6.1. Principio de Causalidad y su jurisprudencia ...................................................... 6.2. Principios de Razonabilidad y Generalidad, jurisprudencia ............................... 6.3. Principio del Devengado y su jurisprudencia ..................................................... 6.4. La fehaciencia de las operaciones y la bancarización -jurisprudencia ............... Actividades ................................................................................................................

Sesión Nº 7: Regímenes tributarios especiales........................................................ 7.1. Régimen Impuesto a la renta: General, especial y Régimen Unico simplificado (RUS) ................................................................................................................. 7.2. Régimen Amazónico .......................................................................................... 7.3. Régimen de Zonas Altoandinas. ........................................................................ 7.4. Incentivos tributarios: Saldo a favor del exportador, Drawback ......................... AUTOEVALUACIÓN .................................................................................................

UNIDAD III EL PLANEAMIENTO TRIBUTARIO EMPRESARIAL

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Sesión Nº 8: Planeamiento sobre ingresos ................................................................ 8.1. Cómo realizar un tax planning? ........................................................................... PROESAD

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8.2. Límites del planeamiento tributario: elusión y evasión......................................... 8.3. Análisis del plan sobre ingresos .......................................................................... 8.4. Ingresos No gravados: exonerados e inafectos…………………………………… Actividades ..................................................................................................................

Sesión Nº 9: Planeamiento sobre gastos y tasas ....................................................... 9.1. Análisis del plan sobre gastos ............................................................................. 9.2. Análisis del plan con utilización de tasa............................................................... 9.3. Análisis del plan con búsqueda de oportunidades............................................... Actividades ..................................................................................................................

Sesión Nº 10: El Escudo fiscal en las finanzas corporativas ...................................... 10.1. El ahorro fiscal por los intereses de deuda………………………………………... 10.2. NIC 17 Leasing. Depreciación e intereses ......................................................... 10.3. Reorganización de Sociedades .......................................................................... Actividades ..................................................................................................................

Sesión Nº 11: Medición del impacto económico por incumplimiento tributario ........... 11.1. El informe de Planeamiento tributario ................................................................ 11.2. El Plan de Contingencia ..................................................................................... AUTOEVALUACIÓN ...................................................................................................

UNIDAD IV PLANEAMIENTO TRIBUTARIO INTERNACIONAL

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Sesión Nº 12: Operaciones con sujetos no domiciliados............................................ 12.1. Tributación sobre rentas de fuente mundial para los sujetos domiciliados en el país. ..................................................................................................................... 12.2. Tributación sobre rentas de fuente peruana para los sujetos no domiciliados. 12.3. Paraísos fiscales: qué son y para qué se utilizan. Incidencia tributaria. ............. Actividades propuestas ...............................................................................................

Sesión Nº 13: Transparencia fiscal internacional ....................................................... 13.1. Entidades controladas no domiciliadas (ECND). ................................................

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13.2. Atribución de rentas. Rentas pasivas atribuibles y rentas pasivas no atribuibles. Obligaciones formales .........................................................................................

Sesión Nº 14: Doble imposición. ................................................................................ 14.1. Técnicas para evitar la doble imposición internacional (mecanismos unilaterales: método de exención y método del crédito fiscal, y mecanismo bilateral: convenio para evitar la doble imposición) ............................................. 14.2. Aproximaciones a los convenios para evitar la doble imposición ...................... 14.3. Revisión de algunos pronunciamientos de la Administración Tributaria. ............ Actividades ..................................................................................................................

Sesión Nº 15: Precios de Transferencia ..................................................................... 15.1. Qué son los precios de transferencia. Ajustes del valor de la operación. Oportunidad de imputación del ajuste ................................................................. 15.2. La vinculación tributaria. Supuestos de vinculación tributaria. ........................... 15.3. Obligaciones formales que establecen las normas de precios de t ransferencia. Sanciones por su inobservancia. ......................................................................... AUTOEVALUACIÓN ...................................................................................................

BIBLIOGRAFÍA ..........................................................................................................

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SUMILLA La asignatura es de carácter teórico y práctico que pertenece al área de formación profesional especializada, tiene como propósito l optimizar la toma de decisiones empresariales en base al oportuno conocimiento de las consecuencias tributarias de cada opción. Este curso comprende la evaluación periódica y recomendaciones de las alternativas permitidas por la legislación tributaria que resulten de aplicación, así como la implementación de procedimientos y políticas tributarias adecuadas para cada caso.

COMPETENCIA Al término de la Asignatura, el estudiante elabora el planeamiento tributario de una empresa, para obtener un ahorro fiscal, aplicando la normatividad tributaria de acuerdo con la ética y valores.

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UNIDAD I MARCO INTRODUCTORIO

Sesión Nº 1 Conceptos Sesión Nº 2 Interpretación de las normas tributarias Sesión Nº 3 Jurisprudencia del ilícito y Responsabilidad tributaria RESULTADO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al término de la Unidad, el estudiante podrá identificar los ilícitos tributarios que se deben evitar y los límites de la responsabilidad legal y tributaria de los representantes de las empresas.

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La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha. (Lucas 10:2)

UNIDAD I Sesión

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Conceptos .

Desde hace tiempo atrás un número creciente de contribuyentes procuran estudiar la normatividad tributaria, con la finalidad de encontrar algunos elementos que permitan de algún modo aliviar la carga tributaria, reducirla y en algunos pocos casos a eliminarla. Sin embargo, para lograr este propósito el análisis que se debe realizar debe estar encuadrado dentro del marco legal existente y de ninguna manera sobrepasarlo, toda vez que ello implicaría en cierto modo alguna conducta que puede estar orientada a crear figuras inexistentes o evadir el pago de tributos, situación que nosotros no avalamos. El motivo del presente módulo está orientado en primer lugar a proporcionar algunas definiciones de términos que están relacionados con el planeamiento tributario, como es el caso de la economía de opción, analizar también en cierta medida las figuras de la simulación, le elusión, la evasión, entre otros. Cuando nos referimos al Planeamiento Tributario en la doctrina también se le conoce como “Planificación Tributaria”, “Estrategia Tributaria”, “Tax Planning”, entre otros. A continuación apreciemos distintas definiciones que están relacionadas con el término planeamiento tributario.

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1.1. Definición de Planeamiento Tributario Al consultar la doctrina hemos podido ubicar lo siguiente. Para VILLANUEVA GONZÁLEZ “El planeamiento tributario consiste en el conjunto de alternativas legales a las que puede recurrir un contribuyente o responsable durante uno o varios periodos tributarios con la finalidad de calcular y pagar el impuesto que estrictamente debe pagarse a favor del Estado, considerando la correcta aplicación de las normas vigentes”. Conforme lo define VERGARA HERNÁNDEZ, la “Planificación Tributaria es un proceso constituido por actuaciones lícitas del contribuyente, sistémico y metódico, en virtud del cual se elige racionalmente la opción legal tributaria que genere el mayor ahorro impositivo o la mayor rentabilidad financiero fiscal”. En términos de SAAVEDRA RODRÍGUEZ el Planeamiento Tributario “Busca ahorros tributarios permitidos por la legislación tributaria, estructurando los negocios de tal f orma que el elemento impositivo, si bien es inevitable, no impacte en forma tal que torne inviable sus operaciones”. En un interesante trabajo ALVAREZ RAMOS, BALLESTEROS GRIJALVA y FIMBRES AMPARANO precisan que “La planeación fiscal es de suma importancia para los sujetos de la relación tributaria, por un lado el sujeto pasivo busca diseñar estrategia en el desarrollo de sus actividades para optimizar los costos fiscales de sus operaciones, puesto que es una actividad legal al permitir la Constitución elegir la figura jurídica que mejor convenga a sus intereses siempre y cuando sea lícita. Así mismo las leyes en ocasiones presentan una deficiente formulación lingüística originando errores de redacción, omisión, exclusión, llamadas también lagunas de Ley, motivo por el cual se utilizaran los métodos de interpretación jurídica, llegando a obtener beneficios principalmente con el método de interpretación a Contrario Sensum, el cual parte del principio de que en materia fiscal lo que no está expresamente prohibido está permitido”. BRAVO CUCCI define al Planeamiento Tributario como aquel “… conjunto de coordinado de comportamientos orientados a optimizar la carga fiscal, ya sea para reducirla o para eliminarla, o para gozar de algún beneficio tributario”. CORNEEL precisa que “el planeamiento tributario consiste en seleccionar la mejor de diversas formas disponibles para lograr el fin económico general deseado por el cliente, y el mejor de los métodos alternativos para manifestar la operación específica por la cual se decidió”. ROBLES MORENO considera que “el planeamiento tributario al cual nos referimos es aquel que consiste en una herramienta que tiene el contribuyente para minimizar o disminuir lícitamente los efectos en el costo de los tributos que debe pagar”. Por Planeamiento Tributario debemos entender por tal a aquella herramienta gerencial utilizada por profesionales ligados a la tributación, cuyo objetivo primordial es estudiar las vías pertinentes para el ahorro en el pago de impuestos. Se le conoce también con el término ‘tax planner ’. De todas las definiciones presentadas anteriormente observamos que el factor común en ellas es el ahorro fiscal por parte del contribuyente, el cual determina o PROESAD

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bien una menor carga impositiva o la eliminación total de la misma, aunque esta última se presenta en menor medida. El Planeamiento Tributario es normalmente solicitado por grandes empresas o corporaciones en mayor parte y eventualmente por medianos contribuyentes. En pequeños contribuyentes no se aprecia el uso de este mecanismo, bien sea porque la carga impositiva es mínima o por el desconocimiento de esta figura, ello aunado también al desembolso de dinero que representaría para ellos el financiar un estudio o una asesoría relacionada con el planeamiento fiscal. En la medida que el Planeamiento Tributario sea realizado en un estricto cumplimiento del marco legal y no signifique algún tipo de violación normativa o la presencia de algún ilícito, será perfectamente aceptable. La dificultad se presentaría cuando éste planeamiento tenga algunas figuras elusivas o cuando se determinen maniobras que se basan exclusivamente en la simulación absoluta de las operaciones, toda vez que ello podría significar una revisión pormenorizada por parte del fisco, a efectos de determinar la verdadera fiscalidad aplicable con la posibilidad de verificar la comisión de infracciones. BRAVO CUCCI reseña los pasos que se deben seguir para poder llevar a cabo un Planeamiento Tributario. De este modo indica que “Una correcta optimización de la carga tributaria, requiere de: 1. Una operación aún no realizada. 2. Un riguroso análisis de las normas tributarias que aplican sobre la operación. 3. La identificación de los escenarios posibles, y el impacto tributario en cada uno de ellos. 4. Un análisis financiero de la implementación de cada escenario. 5. Un análisis de factibilidad (tiempos, trámites, posibilidad). 6. La elección de la alternativa más económica y eficiente”.

1.2.

Elusión tributaria

Al revisar el Diccionario de la Real Academia Española para la consulta del vocablo “elusión” se otorga el siguiente significado: “1. f. Acción y efecto de eludir”. El Diccionario nos deriva al verbo eludir cuyo significado es el siguiente: “(Del lat. eludĕre). 1. tr. Evitar con astuci a una dificultad o una obligación. Eludir el problema. Eludir impuestos. 2. tr. Esquivar el encuentro con alguien o con algo. Eludió su mirada. U. t. c. prnl. 3. tr. No tener en cuenta algo, por inadvertencia o intencionadamente. Eludió su reproche”. Para efectos del presente módulo nos quedamos con el segundo significado. Dentro de la doctrina merece especial atención el concepto de elusión tributaria, entendido como aquella “Acción del contribuyente para evitar la aplicación de una norma tributaria para lograr una ventaja económica o patrimonial, a través de la reducción de la carga tributaria, situación que no se produciría si no se realizara determinado acto jurídico o procedimiento contractual”. PROESAD


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Cabe precisar que “La elusión de impuestos hace referenc ia a las conductas del contribuyente que busca evitar el pago de impuestos utilizando para ello maniobras o estrategias permitidas por la misma ley o por los vacíos de esta. La elusión no es estrictamente ilegal puesto que no se está violando ninguna ley, sino que se está aprovechando mediante una interpretación en ocasiones amañada o caprichosa, situación que es permita por una ley ambigua o con vacíos”. Otra definición de elusión fiscal determina que ésta “consiste en evitar o retrasar el pago de determinados impuestos, utilizando para ello mecanismos y estrategias legales. Cuando los legisladores redactan una ley, tratan de hacerlo con la máxima precisión posible. A pesar de eso, no es infrecuente que se produzcan ambigüedades en los textos legales, que dan lugar a diferentes interpretaciones. La ley puede entrar en conflicto con otras normas ya existentes o pueden surgir situaciones nuevas que no estaban previstas ni reguladas. Esto último es lo que se conoce como un vacío legal”. Una de las maneras como se combate la elusión es “…mediante un análisis económico de los hechos, el auditor puede llegar a desentrañar la verdadera naturaleza de las operaciones realizadas por los agentes económicos, desconociendo la celebración de aquellos actos, contratos, etc. cuya aplicación resulta forzada. En estos casos, el mayor impuesto determinado por la administración debe ser pagado”. En las XXIV Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario, organizadas por el Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario con fecha octubre de 2008 en la isla Margarita de Venezuela, al referirse al tema “La elusión fiscal y los medios para evitarla”, se llegó a determinar cómo conclusión lo siguiente: “PRIMERA. La elusión es un comportamiento del obligado tributario consistente en evitar el presupuesto de cualquier obligación tributaria, o en disminuir la carga tributaria a través de un medio jurídicamente anómalo, por ejemplo: el abuso de la norma, de la forma o la vulneración de la causa típica del negocio jurídico, sin violar directamente el mandato de la regla jurídica pero sí los valores o principios del sistema tributario. SEGUNDA. La elusión constituye un comportamiento lícito y por tanto no es sancionable. Sólo corresponde a la ley establecer los medios para evitarla y regular los supuestos en que procede recalificar el hecho para garantizar la justicia en la distribución de las cargas públicas”. Con relación al término ELUSIÓN en la doctrina ubicamos la opinión de PIRES que señala lo siguiente: “La elusión fiscal es cuan do se evita la ocurrencia del hecho imponible mediante el uso abusivo de formas y procedimientos jurídicos exorbitantes, cuyo único propósito es fiscal. El abuso anida en la utilización deliberada de una forma con el único la utilización deliberada de una forma con el único fin de neutralizar los efectos tributarios que habría tenido el uso de la forma típica y adecuada, según el propósito perseguido por el sujeto pasivo”. Finalmente apreciamos que la elusión constituye en sí un mecanismo de tipo irregular cuyo propósito es utilizar la deficiencia de la norma para poder rebajar la carga impositiva.

1.3. Evasión tributaria PROESAD

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Al revisar el Diccionario de la Real Academia Española para la consulta del vocablo “evasión” se otorga el siguiente significado: “(Del lat. evasĭo, -ōnis). 1. f. Efugio para evadir una dificultad. 2. f. Acción y efecto de evadir o evadirse”. La evasión es en sí un mecanismo de tipo ilegal cuyo propósito primordial es transgredir la norma para poder dejar de tributar.

En cuanto al término Evasión, podemos mencionar que dicha situación se presenta cuando determinados agentes buscan reducir – a como dé lugar – costos tributarios, utilizando para ello medios ilícitos y vedados por las leyes, tales como “…el contrabando, fraude (engaño), actividades informales (fabricación clandestina, comercialización clandestina), etc. Es muy difícil medir la magnitud del impacto negativo en la recaudación fiscal, pero es altamente probable que se trata de un problema de cuantía mayor”. Existen muchas posibilidades en el mundo creadas para combatir a la evasión, por ello es interesante – a manera de información – leer una parte del discurso del Presidente de la República de Chile que dirigió al Congreso de su país, en donde manifestó con respecto a la evasión que “…se apoya en la existencia de resquicios en la legislación tributaria, en limitaciones en las competencias de los organismos fiscalizadores, en restricciones a su capacidad operativa y en la falta de personal fiscali zador en número suficiente…”. De acuerdo a lo mencionado por BASCUÑÁN la evasión es la “Conducta ilícita del contribuyente, dolosa o culposa, consistente en un acto o en una omisión, cuya consecuencia es la disminución del pago de una obligación tributaria que ha nacido válidamente a la vida del Derecho, mediante su ocultación a la Administración Tributaria, en per juicio del patrimonio estatal”. PIRES A. nos explica que “Se produce la evasión cuando a través de cualquier medio se engaña o induce a error a la Administración Tributaria, a los fines de evitar fraudulentamente el cumplimiento de la obligación, cuando esta ya ha nacido como consecuencia de la materialización del hecho imponible, todo con el propósito deliberado de obtener un beneficio económico ilegalmente para sí o para un tercero en detrimento de los Derechos del Fisco”. VILLEGAS con respecto al término evasión menciona que es “toda eliminación o disminución de un monto tributario producido dentro del ámbito de un país por parte de quienes están jurídicamente obligados a abonarlo y que logran tal resultado mediante conductas violator ias de disposiciones legales”. Un caso en el cual se observa la comisión de delitos tributarios es en el de la utilización de las facturas falsas que algunos contribuyentes utilizan para reducir la carga impositiva a favor del fisco al incrementar los “gastos” que han incurrido. Precisamente, en el año 2012 se modificó la Ley Penal Tributaria incorporando mayores figuras consideradas delitos como un combate por parte del Estado hacia la evasión tributaria. Según se aprecia en los considerandos del Decreto Legislativo Nº 1114, que modifica a la Ley Penal Tributaria determina que se ha verificado que “… durante los últimos años se ha detectado un alto porcentaje de contribuyentes que, entre otros supuestos, han venido PROESAD


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utilizando intencionalmente comprobantes de pago con información falsa, así como comprobantes de pago adquiridos o confeccionados por parte de terceros con la intención de utilizar indebidamente créditos y gastos tributarios que legalmente no les corresponden, resulta necesario dictar las normas que permitan sancionar eficazmente los delitos tributarios vinculados a dichos actos”. Lo antes mencionado se manifiesta con la existencia de un mercado negro en el cual se comercializan facturas o se “fabrican” facturas que sustentan operaciones inexistentes, ello con la finalidad de dejar de pagar tributos al fisco al inventar gastos inexistentes que lo único que logran es rebajar de manera considerable los ingresos del contribuyente y por consiguiente el tributo por pagar también. Otro de los considerandos precisa que se “… debe modificar la Ley Penal Tributaria para incluir nuevos tipos penales que permiten considerar como sujetos activos de dichos delitos, no sólo a los deudores tributarios, sino también a terceros que realicen dichas conductas punibles, poniendo en peligro el bien jurídico protegido; establecer circunstancias agravantes y eliminar el tipo atenuado del delito tributario, así como inhabilitar para contratar con el Estado a quienes incurran en tales delitos y eliminar la limitación temporal del tipo agravado referido a la insolvencia patrimonial que imposibilite el cobro de tributos, a fin de reforzar el efecto preventivo general de la Ley Penal Tributaria entre los contribuyentes y terceros vinculados a éstos”. Un último considerando muestra en resumidas cuentas la intención y voluntad del legislador para atacar la evasión al precisar que “…resulta necesario modificar la Ley Penal Tributaria a fin de permitir, entre otros, modificar las conductas ilícitas que ponen en peligro o lesionan el bien jurídico protegido en los delitos tributarios, reduciendo así los márgenes de evasión que existen actualmente en nuestro país”.

1.4. Economía de Opción LALANNE en un trabajo en donde se analiza la figura de la Economía de Opción menciona que “Dicho término fue empleado por primera vez en el año 1952, siendo Larraz el primer autor que utilizó esta expresión para diferenciarla del fraude de ley en materia tributaria y para destacar las particularidades que presentaba la misma en relación con otros conceptos que podían conducir a un mismo resultado (ahorro de impuestos), pero que presentaban importantes diferencias entre sí vgr. Simulación, abuso de derecho, etc.)”. En la “economía de opción” se aprecia la existencia de una lista de varias opciones de ahorro fiscal que la propia normatividad tributaria ofrece a los sujetos pasivos, bien sea de manera expresa o también tácitamente. Tengamos presente que en este tipo de operaciones el negocio que se está llevando a cabo es calificado como “transparente, legitimo, abierto y coincide con el propósito real de quienes intervienen en él”. Recordemos que en el caso de la economía de opción no se aprecia una simulación de un tipo de negocio, tampoco se comete fraude a la ley, toda vez que no se está contraviniendo alguna norma, y por último, no se va contra la finalidad por la cual se dictó la normatividad tributaria. PROESAD

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PRIMER CASO: ELECCIÓN DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO EMPRESARIAL (RUS, RER O RÉGIMEN GENERAL) Un caso típico del ejercicio de la economía de opción se presenta cuando un empresario evalúa dentro de las rentas empresariales, cual es la opción que mejor le conviene en materia impositiva en la conducción de un negocio, sea el mismo que se encuentre en el Régimen Único Simplificado – RUS, Régimen Especial del Impuesto a la Renta – RER o el Régimen General. En este análisis por ejemplo el inversionista se percatará que en el RUS no pueden intervenir personas jurídicas, salvo en el caso de las EIRL por expresa mención realizada por la Ley Nº 30056 que las ha incorporado recientemente. Otro de los puntos que se evalúa es el número de locales donde se pueden desarrollar actividades, ya que en el RUS solo es uno solo, lo cual es distinto en el caso del RER o en el Régimen General donde no existe limitaciones para la conducción del negocio en un solo local sino que lo pueden realizar en varios locales. El número de trabajadores tiene un tope de 10 en el caso del RER, situación que no existe en el RUS ni en el Régimen General. Por último, el inversionista empresarial al comparar el RER y el Régimen General se percata que en el primero de los nombrados se paga un monto de cuota fija que es el 1.5% sobre sus ingresos y no presenta Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta Anual; sus pagos son definitivos. Situación distinta se aprecia en el Régimen General donde los pagos realizados mes a mes son a cuenta, se presenta una Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta y se regulariza el Impuesto a la Renta Anual en caso que los pagos a cuenta no hayan cubierto el Impuesto definitivo que le hubiera correspondido cancelar.

SEGUNDO CASO: EL CASO DE LAS EMPRESAS CONSTRUCTORAS Y EL IMPUESTO A LA RENTA Cuando se observa el texto del artículo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, allí se indica que las empresas de construcción o similares, que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a más de un (1) ejercicio gravable podrán acogerse a uno de los siguientes métodos, sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que establezca el Reglamento: a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la respectiva obra; b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca deduciendo del importe cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales trabajos En este orden de ideas, será el contribuyente quien elija dentro de los elementos indicados anteriormente cuál de estos dos sistemas le convenga más. Es pertinente indicar que hasta el año 2012 existían tres posibles escenarios, toda vez que el inciso c) del referido artículo precisaba que “Diferir los resultados hasta la total terminación de las obras, cuando éstas, PROESAD


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según contrato, deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres (3) años, en cuyo caso los impuestos que correspondan se aplicarán sobre la ganancia así determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las obras, o se recepcione oficialmente, cuando este requisito deba recabarse según las disposiciones vigentes sobre la materia. En caso que la obra se deba terminar o se termine en plazo mayor de tres (3) años, la utilidad será determinada el tercer año conforme a la liquidación del avance de la obra por el trienio y, a partir del cuarto año, siguiendo los métodos a que se refieren los incisos a) y b) de este artículo”. Sin embargo, este último inciso se derogó por la Única Disposición Complementaria Derogatoria del Decreto Legislativo Nº 1112, publicado en el Diario Oficial El Peruano el 29 de junio de 2012 y vigente a partir del 1 de enero de 2013. Si se observa hasta el año 2012 el contribuyente que se dedicaba a la construcción tenía hasta tres opciones para poder considerar sus ingresos con relación al Impuesto a la Renta, ello implicaba que dentro del marco normativo otorgado por el legislador, se optaba por alguna de ellas. Es a partir del 2013 que se otorgan solo dos posibilidades. Uno de los motivos por los cuales se procedió a la derogatoria del literal c) es que varias empresas trataban de acogerse a lo dispuesto por el literal c) del artículo 63º de la Ley del Impuesto a la Renta, para diferir sus ingresos a la culminación de la obra, la cual estimaban en menos de tres años, pero que al finalizar la misma nunca pagaban el Impuesto respectivo, procurando liquidarse, declararse en insolvencia o simplemente desaparecer del mapa tributario.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

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Sobre evasión tributaria en nuestro país, qué casos conoce usted donde se ha dictaminado castigo efectivo para los responsables? Piensa que fueron justamente castigados o fueron resultados muy benevolentes. Qué otras medidas tributarias se introdujeron en la reforma del año 2012? Qué otros casos de evasión internacional conoce? En qué consiste el caso donde está implicado Leonel Messi o la infanta Cristina, hija del Rey de España?

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UNIDAD I Sesión

La mano de los diligentes señoreará; mas la negligencia será tributaria. Proverbios 12:24

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Interpretación de las normas tributarias .

La interpretación tiene sentido cuando se busca el significado o el qué quiere decir la norma en relación con una realidad fáctica. La norma sola no tiene sentido. Es decir, la interpretación es necesaria cuando queremos averiguar qué quiere decir la norma, o cuando sabiendo ello, tenemos que aplicar al caso concreto y esa aplicación resulta difícil. La interpretación es necesaria entonces: a. Cuando existiendo norma jurídica, ésta no es clara, o b. Cuando siendo la norma jurídica clara, su aplicación es difícil. Ante estas dos situaciones se hace necesario establecer qué quiere decir la norma interpretada y cómo se debe aplicar. Para ello el Derecho nos da criterios, métodos, etc., de interpretación.

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2.1. La Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario Uno de los elementos con que cuenta la Administración Tributaria para poder combatir la elusión tributaria es a través de la aplicación de criterios que están contenidos en normas que están reguladas en el Código Tributario, específicamente en el Título Preliminar. Nos referimos a la Norma VIII y a la recientemente incorporada Norma XVI.

NORMA VIII: INTERPRETACIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS El texto de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario contenía tres reglas, las dos primera aludían al mecanismo de la interpretación de las normas tributarias y la tercera párrafo mencionaba la calificación de los hechos económicos por parte de la SUNAT para poder analizar la verdadera naturaleza del hecho imponible. En esta Norma VIII existía una incongruencia, ya que por un lado se indicaba que se relacionaba con la interpretación de las normas tributarias y también se aludía a hechos económicos, lo cual fue posteriormente corregido al eliminarse este mención mediante el texto del artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1121, el cual está vigente a partir del 19 de julio de 2012. El texto actual de la Norma VIII modificada es el que se copia a continuación: “Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho. En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. Lo dispuesto en la Norma XVI no afecta lo señalado en el presente párrafo”.

LA NORMA XVI DEL TITULO PRELIMINAR DEL CÓDIGO TRIBUTARIO La parte de la Norma VIII que se retiró producto de la reforma tributaria del año 2012 con el Decreto Legislativo Nº 1121, fue incorporada como parte inicial de la Norma XVI del Título Preliminar del referido Código, señalando hasta tres elementos en una misma norma. Ello determina que la Norma XVI contiene reglas para la calificación de los hechos, la figura de la elusión tributaria y por último la simulación. Si bien los tres elementos aparecen separados en párrafos, ello no determina que se traten de tres reglas sino que en realidad se trata de una sola regla que contiene los supuestos antes mencionados. El texto de la Norma XVI es el que sigue a continuación: “NORMA XVI: CALIFICACIÓN, ELUSIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS Y SIMULACIÓN Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.

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En caso que se detecten supuestos de elusión de normas tributarias, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria – SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido devueltos indebidamente. Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se reduzca la base imponible o la deuda tributaria, o se obtengan saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias o créditos por tributos mediante actos respecto de los que se presenten en forma concurrente las siguientes circunstancias, sustentadas por la SUNAT: a) Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido. b) Que de su utilización resulten efectos jurídicos o económicos, distintos del ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos usuales o propios. La SUNAT, aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o propios, ejecutando lo señalado en el segundo párrafo, según sea el caso. Para tal efecto, se entiende por créditos por tributos el saldo a favor del exportador, el reintegro tributario, recuperación anticipada del Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, devolución definitiva del Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, restitución de derechos arancelarios y cualquier otro concepto similar establecido en las normas tributarias que no constituyan pagos indebidos o en exceso. En caso de actos simulados calificados por la SUNAT según lo dispuesto en el primer párrafo de la presente norma, se aplicará la norma tributaria correspondiente, atendiendo a los actos efectivamente realizados”. Nosotros nos preguntamos si con la regla señalada en la Norma XVI del Título Preliminar se podría alcanzar a interpretar las operaciones que los contribuyentes, en aplicación del mecanismo que describimos anteriormente como “economía de opción” pueda alterarse su contenido. En realidad, si se observa con detalle la norma la Administración Tributaria tendría un poder muy grande, pero ello traería consecuencias muy graves, toda vez que no se podría por vía de interpretación afectar tributariamente al contribuyente nuevos supuestos. Ello sería inconstitucional. BRAVO CUCCI precisó en una entrevista al Diario El Comercio sobre la norma XVI del Título Preliminar, incorporada al texto del Código Tributario a través de la modificatoria realizada por el Decreto Legislativo Nº 1121 lo siguiente: “En estos momentos, añadió Jorge Bravo Cucci, del estudio Rosselló, no se tiene certeza de en qué sentido interpretará la SUNAT la palabra elusión. Todo parece apuntar a que lo hará en un sentido amplio, abarcando en general cualquier planeamiento tributario. Lo que no tomó en cuenta el Ejecutivo al incorporar esa norma, es PROESAD


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que en el Perú existe la obligación de contribuir, pero no existe el deber de elegir la alternativa de negocios que genere una mayor obligación tributaria”, acotó. ¿Qué les queda hacer entonces a las empresas? Bravo Cucci afirmó que la única solución en circunstancias como estas, y mientras no haya una definición de la interpretación que tendrá la SUNAT si se dicta alguna otra nueva norma, es no hacer ni implementar planeamientos tributarios. “Esta norma antielusiva genera una gran inseguridad jurídica”, resaltó”. La regla de la Norma XVI tal y como está redactada en el Código Tributario a partir de su incorporación constituye una cláusula antielusiva general y puede abarcar los siguientes supuestos: • Negocio indirecto. • Negocio impropio. • Simulación de la causa. • Supuestos de fraude de ley. • Negocio anómalo. • Abuso del Derecho Objetivo.

2.2. Simulación. Al consultar el término simulación en el Diccionario de la Real Academia Española se indica que el mismo proviene “del latín simulatĭo, -ōnis. Presenta dos significados: 1. f. Acción de simular. 2. f. Der. Alteración aparente de la causa, la índole o el objeto verdadero de un acto o contrato”. Es el segundo significado el que se utilizará en materia tributaria para verificar que las operaciones que se intentan presentar no existen. En la simulación se aprecia que la misma va casi de la mano con el engaño, lo cual trata de ocultar la verdadera voluntad de los simuladores. Aquí se busca privilegiar la forma y a través de la misma se busca que los terceros ajenos y hasta la propia Administración Tributaria, crea, observe o considere que tal contratación corresponde a un contenido (que en realidad no tendrá eficacia). En la doctrina PIRES A. manifiesta con relación al término “Simulación” que es un “Acto aparentemente valido pero total o parcialmente ficticio, ya que ese acto es destruido o modificado por otro secreto o confidencial que responde a la verdadera voluntad de los contratantes”. La simulación puede ser de dos tipos relativa o absoluta. En el caso de la SIMULACIÓN DE TIPO RELATIVA lo que el contribuyente puede estar está buscando es diferir la carga tributaria de un ejercicio a otro a través de la modificación de fechas en los contratos, o tal vez modificando los precios de las contraprestaciones en la venta de bienes, ya sea sobrevaluando o subvaluando los mismos, pero en sí el contrato existe. PROESAD

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La Administración Tributaria cuenta con un arma importante para revertir una situación negativa con la recaudación y con este tipo de situaciones. Nos referimos al valor de mercado que está consignado en el artículo 32º de la Ley del Impuesto a la Renta y la normatividad relacionada con los Precios de Transferencia. Distinto es el caso de la SIMULACIÓN ABSOLUTA en donde la operación que se está tratando de simular no existe. Coincidimos con SAAVEDRA RODRÍGUEZ cuando menciona con respecto a la Simulación Absoluta lo siguiente: “Es la ausencia de conducta negocial. El sujeto en complicidad con otro u otros actúa “como si” hubiera celebrado un acto jurídico, cuando en realidad éste es ineficaz”. Para evitar este tipo de situaciones el legislador ha considerado reglas que van en contra de la simulación absoluta y están vinculadas con las operaciones no reales. Un ejemplo de ellos es el texto del artículo 42 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

PRIMER CASO: LA CONTRATACIÓN DE PERSONAL POR LOCACIÓN DE SERVICIOS CUANDO EN REALIDAD ES UN TRABAJADOR BAJO SUBORDINACIÓN Un caso típico de la simulación que se presenta regularmente en las empresas es el referido a la contratación de personal. De este modo al interior de estas es común que se contrate a personas que deberían laborar en relación de dependencia y sujetas a subordinación (elemento característico de la renta de quinta categoría), pero son consideradas como perceptores de rentas de cuarta categoría de manera independiente e inclusive se les hace figurar en la Planilla Electrónica de este modo, a las cuales se les solicita la emisión de un recibo por honorario profesional en todos los meses para justificar el desembolso de dinero por sus honorarios. Aquí se está generando una contingencia ya que se les está dando el tratamiento indebido a las rentas de trabajo. Otro elemento que para el fisco es un confirmación de esta práctica es cuando se aprecian en los procesos de auditoría, que los generadores de rentas de cuarta categoría han emitido recibos por honorarios profesionales en los meses de julio y diciembre, por el doble de lo que normalmente reciben por sus servicios a una determinada empresa. Ello confirma lo mencionado en el párrafo anterior ya que se esconde allí la entrega de una gratificación por fiestas. El art. 34º de la LIR señala que esta se obtiene por el trabajo personal prestado en relación de dependencia, característica principal de lo que la doctrina denomina “vínculo laboral”. Cabe indicar que para que exista un vínculo laboral debe existir previamente una relación de subordinación, la cual se manifiesta en el ejercicio de tres poderes por parte del empleador respecto a sus subordinados. Ello está señalado de manera expresa en el Informe N° 0952004-SUNAT/2B0000 cuando menciona que: “… a fin de establecer la existencia de subordinación en la relación jurídica, el empleador deberá necesariamente contar con las siguientes facultades: normativa o reglamentaria directriz y disciplinaria; ninguna de las cuales conlleva a afirmar que los elementos de exclusividad y/o permanencia en la prestación de los servicios sean características determinantes de la existencia de subordinació n”.

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SEGUNDO CASO: LA VENTA DE UN INMUEBLE POR PARTE DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA Y LA UTILIZACIÓN DE CONTRATOS DE ASOCIACIÓN EN PARTICIPACIÓN Aquí puede presentarse el caso en el cual una empresa constructora utiliza indebidamente la figura de la asociación en participación, tratando de evitar la afectación al pago del IGV, al tratar de simular la entrega de acciones a personas que supuestamente han aportado un capital, cuando en realidad lo que están recibiendo es en la práctica la transferencia de bienes inmuebles. Lo antes mencionado está precisado en la RTF Nº 4318-5-2005 de fecha 13 de julio de 2005, la cual realiza un análisis de la naturaleza de las operaciones efectuadas bajo un contrato innominado asociativo se desprende que las mencionadas prestaciones se encuentran gravadas con el impuesto por calificar como primera venta de inmuebles. El razonamiento al cual llega el Tribunal Fiscal en la citada RTF es el siguiente: “En las operaciones que originan la acotación constituyen la primera venta de inmuebles realizada por su constructor, no tratándose de un contrato asociativo pues no existe una finalidad común entre los contratantes pues sus intereses son distintos (de un lado, la construcción de un edificio para la posterior venta de departamentos y, del otro, la adquisición de departamentos). En este caso, la recurrente adquirió la titularidad del 87.5% del terreno de propiedad de una persona natural, en virtud de un contrato denominado “transferencia de acciones y derechos por acuerdo asociativo de colaboración”, a cambio de lo cual dicha persona debía recibir US$ 220,000 y la propiedad exclusiva de un departamento y estacionamientos en el edificio multifamiliar que la recurrente construiría en el terreno; en virtud de posteriores adiciones, y con el previo consentimiento de la ex propietaria del terreno, la recurrente transfirió a otras personas determinados porcentajes de sus derechos y acciones sobre la propiedad del inmueble a construir, pactándose en el contrato como utilidades la entrega de los departamentos que se construirían sobre el terreno, estableciendo el Tribunal que tal entrega no califica como utilidad, tratándose más bien de contratos de compraventa”.

2.3. Fraude a la Ley. En palabras de LUQUE BUSTAMANTE “se conoce como fraude a la ley a una figura de elusión fiscal en la que se sanciona que el contrato o vía legal usado por el contribuyente (denominada norma de cobertura y que tiene una menor carga tributaria) no se corresponde con el propósito del negocio que lleva a cabo (debiendo haberse utilizado en realidad otra forma legal, con una mayor carga fiscal y que se denomina norma defraudada), por lo que se presume que la verdadera razón de haber tomado dicha decisión fue la obtención de una ventaja fiscal. Es decir, a pesar que una operación económica puede arroparse legalmente de diversas maneras, estaremos frente al fraude a la ley cuando se evidencie que la forma adoptada no es la idónea para el resultado mercantil que se busca, aunque sea la más eficiente para el resultado tributario que se quiere, tanto así, que termina siendo éste último el real propósito del agente al celebrar la operación”.

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En este caso, se observa que para llevar a cabo esta figura existirá una norma de cobertura, que es aquella que se utiliza en otras vías como la civil, penal, laboral, entre otras para dar un ropaje jurídico a una operación, con la sola finalidad de evitar la carga impositiva. Ello determina entonces que se buscaría incumplir la norma tributaria, la cual calificaría entonces como una norma defraudada. En la misma postura encontramos la opinión de BRAVO CUCCI cuando menciona que “Una de las formas de eludir la aplicación de una norma tributaria es a través de la realización de negocios anómalos en fraude a la Ley Tributaria. Por lo tanto, el fraude a la ley tributaria es una forma de elusión fiscal. Como lo hemos dicho en anterior oportunidad, el fraude a la ley tributaria consiste en intentar pagar el menor tributo posible mediante la realización de actos concretos artificiosos, que se intentan apoyar en una norma jurídica civil, laboral, comercial o en una combinación de ellas (normas de cobertura) para evitar la aplicación de una norma tributaria (norma defraudada), más adecuada al caso por la causa y por la finalidad económica y jurídica del hecho efectivamente realizado. A través de actos jurídicos civil, comercial o laboralmente anómalos, se busca evitar la aplicación de una norma tributaria, pretendiendo caracterizar dicho acto como uno sometido a otra norma tributaria normalmente menos gravosa que la que en rigor le corresponde o como uno no sometido a norma tributaria alguna”.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

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Los estudiantes deben identificar otros casos de simulación tributaria recurren los malos empresarios para reducir la carga tributaria. Recientemente la empresa minera Cerro Verde SAA fue sentenciada en el poder judicial, debiendo pagar al Estado S/.286 Millones por concepto de regalías. La empresa se equivocó en la interpretación de la ley sobre los alcances de su convenio de estabilidad tributaria?

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Ni los ladrones, ni los avaros, ni los borrachos, ni los maldicientes, ni los estafadores, heredarán el reino de Dios. (1Corintios 6:10)

UNIDAD I Sesión

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Jurisprudencia del ilícito y la Responsabilidad tributaria Descubre cuáles son las sanciones que la legislación penaliza para los delitos tributarios.

3.1. ¿Cuándo se configura el ilícito en la Ley Penal tributaria? Mediante el Decreto Legislativo Nº 813 del año 1996 se aprobó la Ley Penal Tributaria, ello al amparo de la delegación que el Poder Legislativo otorgó al Poder Ejecutivo mediante la Ley Nº 26557 1. Esta Ley tuvo como finalidad regular la figura de los delitos tributarios en una Ley especial y no tanto en un cuerpo normativo como es el Código Tributario.

3.1.1 DIFERENCIA UN DELITO TRIBUTARIO DE UNA INFRACCIÓN TRIBUTARIA. Cuando se menciona el término “Delito Tributario” no s encontramos dentro del campo de lo que se denomina ilícito tributario. Para poder realizar una distinción entre lo que se entiende por infracción y lo que es delito tributario, tomaremos en cuenta los siguientes componentes:

a) GRAVEDAD DEL HECHO ILÍCITO En el caso del delito se aprecia que esta figura jurídica solo se utiliza en caso de comisión de hechos ilícitos que sean calificados como graves. Por el contrario, en el caso de la infracción tributaria, se aprecia que esta solo debe verificar la comisión de actuaciones que tratan de hechos ilícitos leves, es decir que no sean calificados como graves. De acuerdo a lo señalado por el texto del artículo 164º del Código Tributario es infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de normas PROESAD

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tributarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el referido Código Tributario o en otras leyes o decretos legislativos.

b) CULPABILIDAD El tema de la culpabilidad tiene relación con la situación en la cual se encuentra una persona, sobre todo para ver si se le puede calificar como imputable y responsable por los hechos que haya realizado. Según MACHICADO “La culpabilidad tiene dos formas: el dolo y la culpa. La primera es intensión, la segunda, negligencia. Ambas tienen por fundamento la voluntad del sujeto activo. Sin intensión o sin negligencia no hay culpabilidad, y sin ésta, no hay delito, por ser la culpabilidad elemento del delito”. Para poder comprender esta figura veamos algunos ejemplos: a. Se mata a una persona con un cuchillo para robarle dinero que acaba de retirar del banco. Aquí el agresor actúa con conocimiento y voluntad por lo que actúa con dolo, lo cual equivale a tener intención de realizar una conducta contraria a ley. b. Una persona que maneja un automóvil al dar una curva cerrada trata de adelantar a un bus por lo que invade un carril contrario y atropella a un peatón que terminaba de cruzar la pista. En este caso se aprecia que la persona ha actuado con imprudencia cuando estaba conduciendo el vehículo, por lo que la conducta es culposa. c. En una pelea en competencia oficial de olimpiadas de karate una patada termina por matar al contrincante. Aquí se aprecia que “la causa escapa al co ntrol del autor, la conducta se debe a un caso fortuito”. Por lo anteriormente expuesto apreciamos que la culpabilidad califica como una situación. Si bien observamos que existe una muerte en los tres casos descritos anteriormente las conductas no son idénticas en los casos. Dependerá entonces la existencia del dolo para tomar en cuenta si se configura o no el delito. En el caso de la infracción, debemos precisar que no se toma en cuenta la culpabilidad para que se configure la misma, por lo que aun existiendo el error o el dolo, en ambas situaciones se configura la infracción.

c) INTERÉS PROTEGIDO Bajo la óptica del delito, se debe tomar en cuenta lo que el Estado busca proteger, de allí que resulte necesaria la figura del BIEN JURÍDICAMENTE TUTELADO, el cual sería el “proceso de los ingresos y egresos a cargo del Estado, resultando parcialmente válida la postura de algunos autores que consideran que el bien jurídico está representado solamente por la recaudación tributaria”. Ello implica que lo que se pretende proteger es al propio Estado dentro de su actuación en las Finanzas Públicas. En cambio, para la infracción tributaria, el interés que se busca proteger es el de la Administración Tributaria. PROESAD


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d) NATURALEZA DE LA SANCIÓN En este tema se debe analizar cuál es la manera en la cual se impondrá la sanción. En el caso del delito la sanción consiste en una privación de la libertad, lo cual se refleja en la pena de cárcel. En cambio, la sanción aplicable a las infracciones tributarias pueden ser de dos tipos: las pecuniarias que están representadas por las multas y las no pecuniarias que se manifiestan como el cierre de locales, el comiso de bienes, el internamiento temporal de vehículos y la suspensión temporal de licencias, permisos, concesiones y autorizaciones.

e) ENTIDAD SANCIONADORA Al revisar cual sería la entidad que determina y aplica la sanción frente al hecho ilícito, apreciamos que en el caso del delito la entidad que aplicaría la sanción sería el Poder Judicial en la sentencia condenatoria. En el caso de las infracciones tributarias, la entidad que debe aplicar la sanción será la Administración Tributaria.

f) BASE LEGAL En el caso de los delitos, su regulación se encuentra en el texto del Código Penal y las leyes especiales que regulan los ilícitos tributarios. En cambio, en el caso de las infracciones tributarias, tanto la infracción como la sanción se encuentran tipificadas en el texto del Código Tributario.

3.1.2 EL DELITO TRIBUTARIO: LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA BRAMONT- ARIAS TORRES señala que “en esencia el delito de defraudación tributaria consiste en la realización de uno o varios actos que tengan por fin dejar de pagar en todo o parte los tributos que se establecen en las leyes, perjudicando el sistema de recaudación de ingresos y realización del gasto público”.

3.1.3 EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA EN LA LEGISLACION. Esta modalidad de delito se encuentra regulada en el Título I de la Ley Penal Tributaria, específicamente en el artículo 1º de la referida norma y es considerado, en términos del Derecho Penal como como el tipo base, ya que reúne los elementos de la descripción de la conducta que se pretende sancionar. Allí se indica que se considera como una conducta contraria a Ley lo siguiente: “Artículo 1.- El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio9, engaño 10, astucia 11, ardid 12 u otra forma fraudulenta 13, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5 (cinco) ni mayor de 8 (ocho) años y con 365 (trescientos sesenta y cinco) a 730 (setecientos treinta) días-multa“. PROESAD

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Nótese que en el presente precepto normativo se hace mención a dos tipos de sanciones, una relacionada con la pena privativa de la libertad que estaría representada con el confinamiento de una persona en la cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria, como son los llamados días-multa. Sobre esta última sanción debemos consultar lo que señala el texto del artículo 41° del Código penal, el cual determina que la pena de multa obliga al condenado a pagar al Estado una suma de dinero fijada en días-multa. El importe del día-multa es equivalente al ingreso promedio diario del condenado y se determina atendiendo a su patrimonio, rentas, remuneraciones, nivel de gasto y demás signos exteriores de riqueza. El texto del artículo 43° del Código Penal precisa que el importe del día-multa no podrá ser menor del veinticinco por ciento ni mayor del cincuenta por ciento del ingreso diario del condenado cuando viva exclusivamente de su trabajo.

3.1.4 MODALIDADES DEL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA. El texto del artículo 2° de la Ley Penal Tributaria regula las modalidades del delito de defraudación tributaria. Allí se determina que son modalidades de defraudación tributaria reprimidas con la pena del artículo 41° del Código Penal: a) Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos rentas, o consignar pasivos total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar. Según PAREDES CASTAÑEDA esta “primera modalidad prevé dos posibilidades: La ocultación de bienes, ingresos o rentas (activos) del contribuyente y la declaración de deudas inexistentes (pasivos), todo con la finalidad de disminuir la capacidad impositiva del contribuyente y como consecuencia reducir o anular el monto del impuesto a pagar”. b) No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o percepciones de tributos que se hubieren efectuado, dentro del plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes. “Este delito se configura cuando recaudado el impuesto mediante la retención o percepción, el agente no cumple con entregarlo al Estado, por tanto, el único requisito es el primer caso – retención – es que el dinero retenido haya sido efectivamente descontado, y, en el segundo, que se haya recibido” .

3.1.5 TIPO ATENUADO DE LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA Los atenuantes son aquellas circunstancias que determinan que un delito tenga una penalidad menor que el tipo base. Esta situación se presenta cuando se realiza el tipo base descrito en el artículo 1° de la Ley Penal Tributaria y por las modalidades descritas en puntos anteriores se deja de pagar al fisco tributos por un monto que no exceda de las cinco (5) Unidades Impositivas Tributarias (UIT), conforme a un periodo de tiempo que describiremos a continuación:

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El artículo 3° de la Ley Penal Tributaria precisa que el que mediante la realización de las conductas descritas en los Artículos 1 y 2 de la mencionada Ley, deja de pagar los tributos a su cargo durante un ejercicio gravable, tratándose de tributos de liquidación anual, o durante un período de 12 (doce) meses, tratándose de tributos de liquidación mensual, por un monto que no exceda de 5 (cinco) Unidades Impositivas Tributarias vigentes al inicio del ejercicio o del último mes del período, según sea el caso, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y con 180 (ciento ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) días-multa. Tratándose de tributos cuya liquidación no sea anual ni mensual, también será de aplicación lo dispuesto en el presente artículo. Coincidimos con PAREDES CASTAÑEDA al manifestar que “esta atenuación responde a la naturaleza del bien jurídico, por cuanto al ser éste de carácter económico es imprescindible señalar diferencias en las consecuencias jurídico penales (pena) en virtud de la magnitud del daño causado por el comportamiento del sujeto activo. Se prevé así un tipo atenuado en función del perjuicio económico”18.

3.1.6 TIPO AGRAVADO DE LA DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA Los agravantes son circunstancias que hacen que la penalidad o sanción de un delito aumente con referencia al tipo base. Aquí normalmente estarían involucrados conceptos como alevosía, premeditación, ventaja, entre otros supuestos. El tipo agravado está regulado en el artículo 4° de la Ley Penal Tributaria, conforme se desarrollan a continuación: El mencionado artículo precisa que la defraudación tributaria será reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni mayor de 12 (doce) años y con 730 (setecientos treinta) a 1460 (mil cuatrocientos sesenta) días-multa cuando se presente cualquiera de las siguientes situaciones: a) Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor, crédito fiscal, compensaciones, devoluciones, beneficios o incentivos tributarios, simulando la existencia de hechos que permitan gozar de los mismos. b) Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten el cobro de tributos una vez iniciado el procedimiento de verificación y/o fiscalización.

3.2. La responsabilidad penal tributaria de los gerentes y responsabilidad solidaria por dolo, negligencia grave o abuso de facultades. 3.2.1 TIPO AUTÓNOMO RELACIONADO CON LA LABOR CONTABLE De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 5° de la Ley Penal Tributaria se determina que será reprimido con pena privativa de la libertad no menor de 2 (dos) ni mayor de 5 (cinco) años y con 180 (ciento ochenta) a 365 (trescientos sesenta y cinco) días-multa, el que estando obligado por las normas tributarias a llevar libros y registros contables: PROESAD

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a) Incumpla totalmente dicha obligación. b) No hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en los libros y registros contables. c) Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y datos falsos en los libros y registros contables. d) Destruya u oculte total o parcialmente los libros y/o registros contables o los documentos relacionados con la tributación.

3.2.2 LA INHABILITACIÓN EN EL EJERCICIO PROFESIONAL Existe una pena anexa a la impuesta en el delito de defraudación tributaria, la cual se determina en el texto del artículo 6° de la Ley Penal Tributaria, la cual determina que en los delitos de defraudación tributaria la pena deberá incluir, inhabilitación no menor de seis meses ni mayor de siete años, para ejercer por cuenta propia o por intermedio de tercero, profesión, comercio, arte o industria.

3.2.3 ¿QUIÉN EJERCE LA ACCIÓN PENAL? En el Título II de la Ley Penal Tributaria se regula la figura de la Acción Penal, específicamente el texto del artículo 7° determina el requisito de la procedibilidad, precisando que: 1. El Ministerio Público 19, en los casos de delito tributario, dispondrá la formalización de la Investigación Preparatoria previo informe motivado del Órgano Administrador del Tributo. 2. Las Diligencias Preliminares y, cuando lo considere necesario el Juez o el Fiscal en su caso, los demás actos de la Instrucción o Investigación Preparatoria, deben contar con la participación especializada del Órgano Administrador del Tributo.

3.2.4 INVESTIGACIÓN Y PROMOCIÓN DE LA ACCIÓN PENAL De acuerdo a lo dispuesto por el texto del artículo 8° de la Ley penal tributaria se regula el proceso de la investigación y promoción de la acción penal, considerándose como reglas las siguientes: 1. El Órgano Administrador del Tributo cuando, en el curso de sus actuaciones administrativas, considere que existen indicios de la comisión de un delito tributario, inmediatamente lo comunicará al Ministerio Público, sin perjuicio de continuar con el procedimiento que corresponda. 2. El Fiscal, recibida la comunicación, en coordinación con el Órgano Administrador del Tributo, dispondrá lo conveniente. En todo caso, podrá ordenar la ejecución de determinadas diligencias a la Administración o realizarlas por sí mismo. En cualquier momento, podrá ordenar al Órgano Administrador del Tributo le remita las actuaciones en el estado en que se encuentran y realizar por sí mismo o por la Policía las demás investigaciones a que hubiere lugar.

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3.2.5 OBLIGACIÓN DE INFORMAR A LA SUNAT CUANDO SE PRESUMA LA COMISIÓN DEL DELITO TRIBUTARIO En el texto del artículo 9° de la Ley Penal Tributaria se determina que la Autoridad Policial, el Ministerio Público o el Poder Judicial cuando presuma la comisión del delito tributario, informarán al Órgano Administrador del Tributo que corresponda, debiendo remitir los antecedentes respectivos a fin de dar cumplimiento a lo dispuesto en los Artículos 7 y 8 de la mencionada Ley y que fueron desarrollados en los puntos anteriores.

3.2.6 LA CAUCIÓN En el título III de la Ley Penal tributaria se determina la figura de la Caución aplicable al delito de defraudación tributaria. De esta manera el texto del artículo 10° de la Ley Penal Tributaria considera que en los casos de delito de defraudación tributaria, el Juez al dictar mandato de comparecencia o la Sala Penal al resolver sobre la procedencia de este mandato, deberá imponer al autor la prestación de una caución de acuerdo a lo siguiente: a) En los delitos previstos en los Artículos 1, 3 y 5 de la Ley Penal Tributaria, se aplicarán las normas generales que rigen a la caución. b) En los delitos previstos en el Artículo 2 la Ley Penal Tributaria, la caución será no menor al treinta por ciento (30%) del monto de la deuda tributaria actualizada, excluyéndose los montos por concepto de multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el Órgano Administrador del Tributo. c) En el delito previsto en el inciso a) del Artículo 4 la Ley Penal Tributaria, la caución será no menor al monto efectivamente dejado de pagar, reintegrado o devuelto, de acuerdo a la estimación que de éste realice el Órgano Administrador del Tributo. d) En el delito previsto en el inciso b) del Artículo 4 la Ley Penal Tributaria, la caución será no menor al cincuenta por ciento (50%) del monto de la deuda tributaria actualizada, excluyéndose los montos por multas, de acuerdo a la estimación que de aquélla realice el Órgano Administrador del Tributo.

3.2.7 ¿QUÉ SUCEDE CON LA CAUCIÓN SI SE CONCEDE LA LIBERTAD PROVISIONAL? De acuerdo a lo regulado por el artículo 11° de la Ley Penal Tributaria, en los casos de delito de defraudación tributaria, el Juez o la Sala Penal, al conceder la libertad provisional, deberá imponer al autor una caución de acuerdo a las reglas establecidas en el Artículo 10 de la mencionada norma.

3.2.8 SI SON VARIOS IMPUTADOS POR EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA: ¿Cómo se fija la caución? Según lo dispone el artículo 15° de la Ley Penal Tributaria, en el caso que sean varios los imputados que intervinieron en la comisión del hecho punible, el Juez o la Sala Penal impondrá al partícipe, un monto no menor al diez por ciento (10%) de la caución que corresponde al autor. PROESAD

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En concordancia con lo antes mencionado el texto del artículo 16° de la mencionada norma determina que en los casos que sean varios imputados, los autores responderán solidariamente entre sí por el monto de la caución determinada según corresponda. Igual tratamiento recibirán los partícipes.

3.2.9 CONSECUENCIAS ACCESORIAS El Título IV de la Ley Penal Tributaria regula las consecuencias accesorias que se imponen junto con la pena. De este modo, el texto del artículo 17° de la Ley Penal tributaria precisa que si en la ejecución del delito tributario se hubiera utilizado la organización de una persona jurídica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus titulares, el Juez podrá aplicar, conjunta o alternativamente según la gravedad de los hechos, las siguientes medidas: a) Cierre temporal o clausura definitiva del establecimiento, oficina o local en donde desarrolle sus actividades. El cierre temporal no será menor de dos ni mayor de cinco años. b) Cancelación de licencias, derechos y otras autorizaciones administrativas. c) Disolución de la persona jurídica.

3.3. Jurisprudencia emitida por el Tribunal fiscal relacionada con la defraudación tributaria. 1. Sumilla RTF: 06856-1-2003 Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre si. Se suspende el procedimiento de apelación respecto a las resoluciones apeladas, por cuanto en virtud de la Cuarta Disposición Final del Código Tributario, el órgano resolutor se encuentra habilitado a suspender el procedimiento hasta que se cuente con la decisión judicial sobre los hechos materia de investigación y de probanza, lo que resulta imprescindible para esclarecer el asunto materia de autos. En el presente caso, el proceso penal ha sido abierto por delito de defraudación tributaria en la modalidad de obtención indebida de crédito fiscal simulando la existencia de hechos que permitían gozar del mismo, debido a que existen pruebas suficientes que acreditan que los procesados han participado en forma directa en la creación de una completa cadena de comercialización, conformando grupos de empresas a efectos de aparentar compras y supuestos proveedores los cuales han transferido fraudulentamente crédito fiscal a fin que la recurrente se beneficiara con la devolución del saldo a favor del exportador o contribuyera a formalizar la transferencia del Impuesto General las Ventas al exportador, que finalmente se habría beneficiado con la devolución del referido saldo, siendo precisamente dichos hechos los que van a ser materia de comprobación en el mencionado proceso penal y que además sirven de sustento a los reparos al crédito fiscal que constituyen materia del presente procedimiento administrativo.

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2. Sumilla RTF: 06149-3-2003 Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre sí. Se revoca la apelada en el extremo que la Administración dio por extinguida la obligación tributaria pendiente de pago contenida en algunas resoluciones de determinación emitidas por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los meses de agosto, octubre y diciembre de 1994, al tratarse de deudas tributarias de recuperación onerosa, de acuerdo con lo dispuesto en la Primera Disposición Transitoria del D.S. N° 022-2000-EF, por lo que procede revocar la resolución apelada en ese extremo. Se acepta el desistimiento parcial. Se suspenden las apelaciones en lo demás que contiene, dado que la Administración informa que se ha interpuesto denuncia penal por el delito de defraudación tributaria en la modalidad de obtención y devolución indebida de saldo a favor, así como por el delito contra la fe pública, contra los representantes legales y/o personas vinculadas a la recurrente en calidad de autores y/o responsables, indicándose que los hechos imputados corresponden a la simulación de compras a través de la utilización de facturas en blanco emitidas por supuestos proveedores, transfiriendo de manera fraudulenta el crédito fiscal a la recurrente, por lo que a fin de establecer si la recurrente ha utilizado dichos comprobantes por operaciones falsas con el propósito de obtener un crédito fiscal y gasto inexistentes, los que constituyen materia de reparo por parte de la Administración, resulta indispensable contar con el fallo del citado proceso penal a efecto de dilucidar la realidad de tales operaciones efectuadas, consecuentemente procede la Administración devuelva los actuados una vez que culmine dicho proceso, adjuntando copia certificada de la sentencia para que este Tribunal emita pronunciamiento definitivo, ello en atención al artículo 13° de la Ley Orgánica del Poder Judicial – D.S. N° 017-93-JUS, en concordancia con la Cuarta Disposición Final del TUO del Código Tributario – D.S. N° 135-99-EF.

3 Sumilla RTF: 05760-1-2003 Se suspende el procedimiento. La Administración informa que el Presidente del Directorio y Gerente General de la recurrente, se encuentra procesado por el delito de defraudación tributaria. Los hechos y conductas descritos en la citada denuncia, se encuentran vinculados a la conformación por parte de la recurrente de una cadena de comercialización con diversas empresas que actuaban como supuestas proveedoras a fin que se le transfiriera montos elevados de crédito fiscal sustentado en operaciones no reales, favoreciéndose indebidamente con el saldo a favor del exportador. Se señala que la Cuarta Disposición Final del TUO del Código Tributario – D.S. Nº 135-99-EF, precisa que a los procedimientos tributarios no se les aplicará lo dispuesto en el artículo 13º de la Ley Orgánica del Poder Judicial, excepto cuando surja una cuestión contenciosa que de no decidirse en la vía judicial, impida al órgano resolutor emitir pronunciamiento en la vía administrativa. Mediante Acuerdo de Sala Plena Nº 2003-20 del 23.09.03 se ha establecido que cuando se verifique la existencia de un proceso por delito de defraudación tributaria contra la recurrente, este Tribunal tiene la obligación de emitir pronunciamiento si cuenta con los elementos necesarios para hacerlo, salvo que para ello requiera el fallo del citado proceso penal, en cuyo caso se suspenderá el procedimiento, debiendo la Administración devolver los actuados una vez que culmine el indicado proceso penal, adjuntado copia certificada de la sentencia para efecto de la emisión del pronunciamiento definitivo. Verificándose en el presente caso la existencia de un proceso penal en trámite por dicho delito y atendiendo a que se requiere contar con el fallo del citado proceso penal a efecto de dilucidar la realidad PROESAD

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de las operaciones efectuadas por la recurrente, procede que la Administración devuelva los actuados una vez que culmine dicho proceso, adjuntando copia certificada de la sentencia para que este Tribunal se pronuncie.

4. INFORME N° 264-2002-SUNAT/K00000 Se consulta: Si resulta aplicable el artículo 5° del Texto Único Ordenado (TUO) del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, referido a la concurrencia de acreedores, o el artículo 6° del mismo cuerpo legal, en caso de contribuyentes incursos en procesos penales en trámite por delito de Defraudación Tributaria, en los cuales el juez hubiera trabado embargo para garantizar el pago de la reparación civil a favor del Estado y, a su vez, en fecha posterior, la Administración Tributaria hubiere embargado los mismos bienes dentro de un Procedimiento de Cobranza Coactiva.

CONCLUSIÓN: 1. Tratándose de una medida de embargo dictada en un proceso penal por delito de defraudación tributaria, a efectos de garantizar el pago de la indemnización por daños y perjuicios, no es de aplicación lo dispuesto en el artículo 5° del TUO del Código Tributario referido a concurso de acreedores, toda vez que se t rata de una acreencia de carácter civil y no tributaria. 2. En el mismo sentido, el embargo dictado por un Ejecutor Coactivo tendrá prelación frente a la indemnización por daños y perjuicios dictada por un juez en un proceso penal por delito de defraudación tributaria.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

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Los estudiantes deberán opinar sobre la vigente Ley Penal Tributaria y sobre la efectividad de sus alcances. Los estudiantes deberán investigar sobre legislaciones de esta materia aplicadas en nuestro continente o de Europa y qué resultados tienen en su aplicación.

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AUTOEVALUACIÓN

1. En su opinión, qué comprende un Planeamiento tributario. _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________ 2. Explique 02 diferencias que podemos encontrar la elusión y la evasión ¿Puede expresar algunos ejemplos? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________ 3. ¿Qué funciones cumple la SUNAT y de qué Ministerio depende? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________ 4. Explique 02 casos simulación muy difundidos en nuestros medio. _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________ 5. Mencione las responsabilidades que tiene el Gerente General y el contador en la Ley Penal Tributaria. _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________ 6. ¿De qué se trata la caución y cuál es su relación con la libertad provisional? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________ 7. En el Perú a cuánto asciende la pérdidas económicas por defraudación tributaria? Y cuánto afecta en el desarrollo de nuestro país?. PROESAD

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_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________ 8. ¿En qué consiste la aplicación de la Norma XVI del Título Preliminar del código tributario, introducido con la reforma tributaria del año 2012? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _____________________________________________________________________

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UNIDAD II ASPECTOS QUE DEBE ANALIZARSE

Sesión Nº 4 La Ley General de Sociedades y los contratos Sesión Nº 5 El Sistema Tributario Nacional Sesión Nº 6 Normas contables con incidencia tributaria Sesión Nº 7 Beneficios tributarios

RESULTADO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al término de la Unidad, los estudiantes conocerán de los beneficios tributarios que pueden obtener las empresas según el sector económico en el que se encuentran y teniendo presente la Ley General de sociedades, el Sistema tributario nacional y algunos principios contables.

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Encomienda a Jehová tu camino, Y confía en él; y él hará. (Salmos 37:5)

UNIDAD II Sesión

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La Ley General de sociedades y los contratos. En esta sesión descubrirás cuáles son los beneficios de usar cada uno de los tipos de sociedades regulados por la ley. Como también el uso de los contratos.

4.1. Tipos de sociedades y su naturaleza. La Sociedad Anónima, S.A. La Sociedad Anónima ordinaria S.A. es la sociedad tradicional. Tiene dos figuras especiales en el Perú: la sociedad anónima cerrada y la sociedad anónima abierta. Es una sociedad de capitales con responsabilidad limitada, es decir los socios no responden solidariamente por las deudas sociales. Sus acciones constituyen títulos valores y por esto pueden circular en el mercado. El capital social está representado por acciones nominativas, que son los aportes de los socios. La propiedad de las acciones está separada de la gestión de la sociedad. La Sociedad se forma para cumplir con una finalidad determinada. Los accionistas no tienen derecho sobre los bienes adquiridos, pero si del capital y las utilidades. La titularidad de las acciones le da una serie de derechos a la sociedad para la toma de decisiones. La propiedad y la gestión se encuentran desligadas. Existen tres órganos de administración que deciden sobre la dirección y la gestión de la empresa: la Junta General de Accionistas, el Directorio y la Gerencia. En lo que respecta a la constitución de la sociedad, es necesario que tenga su capital totalmente suscrito, y cada acción que se ha suscrito esté pagada, por lo menos, en un 25%. No existe un monto mínimo de capital. PROESAD


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Los accionistas no pueden ser menor a dos personas naturales o jurídicas, residentes o no residentes. El número máximo de accionistas es de 750. Se pueden constituir de dos formas: en un sólo acto, llamado Constitución Simultánea o en forma sucesiva como Constitución por oferta a terceros.

Sociedad Anónima Cerrada, SAC La representación del capital social es mediante acciones. El número mínimo de socios es dos y el máximo veinte. En este tipo de sociedad prima mucho las condiciones personales de los socios y no sólo quien aporta el dinero. La mayoría de éstas Sociedades son empresas familiares. En este caso los socios sólo responderán por sus aportes. No puede inscribir sus acciones en el Registro Público del Mercado de Valores. Tiene un Directorio Facultativo, no tiene obligación de formarse. En el caso no existiera un Directorio, el Gerente podría asumir las funciones del Director.

Sociedad Anónima Abierta, SAA El número mínimo de socios es 750. Sus socios tienen responsabilidad limitada. Su capital social está basado en acciones. Tiene como objetivo una inversión rentable por lo tanto la transacción de sus acciones está abierta al mercado bursátil. Sus acciones deberán estar inscritas en el Mercado de Valores. Las acciones y su comercialización estará supervisada por la SMV antes CONASEV.

Sociedad comercial de Responsabilidad Limitada, S.R.L. Tiene características tanto personalistas como capitalistas. Es como una versión anterior a la sociedad anónima cerrada. Se constituye por las aportaciones que realicen sus socios, las cuales deben estar pagadas en no menos del veinticinco por ciento (25%) de cada participación. Estas deberán ser depositadas en una entidad bancaria a nombre de la sociedad. Las participaciones son iguales, acumulables e indivisibles, y no pueden ser incorporadas en títulos valores, ni tampoco se les puede denominar acciones. Los aportes pueden constituir en bienes dinerarios o no dinerarios. Cuenta con un mínimo de dos y un máximo de veinte socios. Por su naturaleza cerrada, es una alternativa de las empresas familiares. El capital social está basado en participaciones. Los socios responden en forma limitada por el monto de lo que aportaron. Responde por su patrimonio presente y futuro que se basa en el valor que pueda tener su local comercial, su clientela, maquinarias, marcas, etc.

La Sociedad En comandita simple, S.C. Es la sociedad personalista, es decir, depende de las condiciones personales de sus socios colectivos como comanditarios. Actuará en nombre colectivo y con responsabilidad limitada para algunos socios y con responsabilidad ilimitada para otros socios. PROESAD

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Dedicados a la explotación de la industria mercantil. No es un tipo de sociedad muy usada ya que las participaciones no pueden transferirse en el mercado de valores. Existen dos socios: Los socios comanditarios: que son los que intervienen como inversionistas y son sólo responsables por el aporte que han hecho. No recibirán por su aporte título alguno, no administrarán la sociedad. Los socios colectivos: que actúan como administradores y tienen responsabilidad solidaria e ilimitada.

La Sociedad en comandita por acciones, S. en C. Es una variante de la Sociedad Anónima, es una sociedad de capitales. Son compatibles las normas que regulan la S.A. Su capital social está establecido por acciones, que se pueden transmitir libremente, sin que se debe seguir las reglas de la Ley General de Sociedades. Sus accionistas tienen una aportación y participación. Pueden participar de la función gestora.

La Sociedad Civil. Está conformada por una organización de individuos que mediante el ejercicio de una profesión, oficio o práctica, tienen como fin obtener una ganancia de las actividades que realizan. En este tipo de Sociedad prima la experiencia profesional, las habilidades o el renombre. Por ejemplo: suelen formarse en el caso de estudios de abogados y contadores. La confianza, es un elemento importante en la Sociedad Civil. La Sociedad Civil está conformada por la: Sociedad Civil Ordinaria y la Sociedad Civil de Responsabilidad Limitada a) La Sociedad Civil ordinaria Se constituye persiguiendo un fin común de carácter económico que se ejerce mediante una profesión, oficio u otro tipo de actividad. Cuenta con dos socios como mínimo y no existe un límite máximo. En este tipo de sociedad prima el elemento personal sobre el capital. Hay dos tipos de elementos que la caracterizan: el elemento personal que significa la confianza, la cualidad personal a fin de obtener una ganancia. Los socios responden de manera personal y subsidaria, gozan del beneficio de excusión. Es decir en el caso de ser demandado, primero el acreedor deberá exigir el pago contra los bienes de la sociedad.

b) La Sociedad Civil de Responsabilidad Limitada, S. Civil de RL Tiene un número máximo de treinta socios. Los socios no responden de manera solidaria, es decir, personal por las obligaciones sociales. Está limitado el aporte. La Ley establece que es obligatorio que se incluya el nombre o nombres de algunos de los socios.

Sociedad Colectiva, SC.

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Los socios son responsables de manera ilimitada y solidariamente por las obligaciones de la sociedad. No es muy común su uso en la actualidad. El número de socios mínimo es de dos y no existe un límite máximo. En este tipo de sociedad, los socios son seleccionados por sus calidades personales y realizarán operaciones de comercio durante el tiempo que consideren conveniente. En este tipo de sociedad predomina la confianza. El capital social está basado en participaciones que no constituyen títulos valores. Tiene un plazo fijo de duración.

Empresa individual de responsabilidad limitada, E.I.R.L.Se requiere la voluntad de una persona natural para que se conforme. Sólo las personas naturales pueden constituir o ser titulares de las E.I.R.L. El patrimonio inicial de la Empresa se forma por los aportes de la persona natural que la constituye. Es una persona jurídica de derecho privado. En la EIRL la persona natural limita su responsabilidad por los bienes, sean dinerarios o no dinerarios, que ésta aporta a la persona jurídica, a fin de formar el patrimonio empresarial. Tiene patrimonio propio distinto al de su Titular.

4.2. Los Contribuyentes: El artículo 14 de la LIR. Artículo 14.- Son contribuyentes del impuesto las personas naturales, las sucesiones indivisas, las asociaciones de hecho de profesionales y similares y las personas jurídicas. También se considerarán contribuyentes a las sociedades conyugales que ejercieran la opción prevista en el Artículo 16 de esta ley. Para los efectos de esta ley, se considerarán personas jurídicas, a las siguientes: a) Las sociedades anónimas, en comandita, colectivas, civiles, comerciales de responsabilidad limitada, constituidas en el país. b) Las cooperativas, incluidas las agrarias de producción. c) Las empresas de propiedad social. d) Las empresas de propiedad parcial o total del Estado. e) Las asociaciones, comunidades laborales incluidas las de compensación minera y las fundaciones no consideradas en el Artículo 18. f) Las empresas unipersonales, las sociedades y las entidades de cualquier naturaleza, constituidas en el exterior, que en cualquier forma perciban renta de fuente peruana. g) Las empresas individuales de responsabilidad limitada, constituidas en el país. h) Las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior. i) Las sociedades agrícolas de interés social. j) Inciso derogado por la Primera Disposición Transitoria y Final de la Ley Nº 27804, publicada el 02/08/2002. k) Las sociedades irregulares previstas en el Artículo 423 de la Ley General de Sociedades; la comunidad de bienes; joint ventures, consorcios y otros contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente de la de sus socios o partes contratantes.

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El titular de la empresa unipersonal determinará y pagará el Impuesto a la Renta sobre las rentas de las empresas unipersonales que le sean atribuidas, así como sobre la retribución que dichas empresas le asignen, conforme a las reglas aplicables a las personas jurídicas. En el caso de las sociedades irregulares previstas en el Artículo 423 de la Ley General de Sociedades, excepto aquellas que adquieren tal condición por incurrir en las causales previstas en los numerales 5 y 6 de dicho artículo; comunidad de bienes; joint ventures, consorcios y demás contratos de colaboración empresarial que no lleven contabilidad independiente, las rentas serán atribuidas a las personas naturales o jurídicas que las integran o que sean parte contratante. (*) “Artículo 14-A.- En el caso de fondos de inversión, empresariales o no, las utilidades, rentas o ganancias de capital serán atribuidas a los partícipes o inversionistas. Entiéndase por fondo de inversión empresarial a aquel fondo que realiza inversiones, parcial o totalmente, en negocios inmobiliarios o cualquier explotación económica que genere rentas de tercera categoría." Párrafo modificado por el Artículo 3 del Decreto Legislativo Nº 1120, publicado el 18/07/2012, el mismo que entró en vigencia a partir del 01/01/2013. En el caso de fideicomisos, el Impuesto a la Renta será determinado de la siguiente forma:

1) Fideicomiso Bancario Las utilidades, rentas o ganancias de capital que se obtengan de los bienes y/o derechos que se transfieran en fideicomiso al amparo de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros, Ley Nº 26702, serán atribuidas al fideicomitente. El fiduciario será responsable solidario del pago del Impuesto, en su calidad de administrador del patrimonio fideicometido, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 16 del Código Tributario. Tal responsabilidad no podrá exceder del importe del Impuesto que se habría generado por las actividades del negocio fiduciario.

Nota: De conformidad con el la Primera Disposición Final de la Ley N° 28655, publicada el 29/12/2005, se precisa que la responsabilidad solidaria atribuida al fiduciario en un Fideicomiso Bancario, en su calidad de administrador, establecida en el segundo párrafo del numeral 1) del presente artículo, se rige por lo dispuesto en el artículo 16 del Código Tributario. 2) Fideicomiso de Titulización Tratándose del Fideicomiso de Titulización a que se refiere la Ley del Mercado de Valores, las utilidades, rentas o ganancias de capital que generen serán atribuidas a los fideicomisarios, los originados o fideicomitente o a un tercero, si así se hubiera estipulado en el acto constitutivo.

3) Disposiciones aplicables a los Fideicomisos Bancarios y de Titulización En el caso del Fideicomiso Bancario y en el de Titulización deberá tenerse en cuenta las siguientes disposiciones: PROESAD


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a) Si se establece en el acto constitutivo que el bien o derecho transferido retornará al originador o fideicomitente en el momento de la extinción del patrimonio fideicometido: i) Los resultados que pudieran generarse en las transferencias que se efectúen para la constitución o la extinción de patrimonios fideicometidos se encuentran inafectos al Impuesto a la Renta. ii) El patrimonio fideicometido deberá considerar en su activo el valor de los bienes y/o derechos transferidos por el fideicomitente u originador, al mismo costo computable que correspondía a este último. iii) El Patrimonio Fideicometido continuará depreciando o amortizando los activos que se le hubiera transferido, en las mismas condiciones y por el plazo restante que hubiera correspondido aplicar al fideicomitente como si tales activos hubieran permanecido en poder de este último. Lo previsto en los acápites ii) y iii) no es aplicable al Fideicomiso Bancario Cultural, Filantrópico o Vitalicio, caso en el cual el bien transferido deberá mantenerse, para efectos tributarios, en la contabilidad del fideicomitente. Mantiene la naturaleza de fideicomiso con retorno toda aquella transferencia fiduciaria de bienes que, habiéndose pactado en tal modalidad, no retornen al originador o fideicomitente en el momento de la extinción del patrimonio fideicometido, por haberse producido la pérdida total o parcial de tales bienes por caso fortuito o de fuerza mayor. b) Si se establece en el acto constitutivo que el bien o derecho transferido no retornará al originador o fideicomitente en el momento de la extinción del Patrimonio Fideicometido, la transferencia fiduciaria será tratada como una enajenación desde el momento en que se efectuó dicha transferencia. c) Si pese a haberse pactado en el acto constitutivo que los bienes o derechos retornarían al fideicomitente, dicho retorno no se produjese a la extinción del fideicomiso por operaciones efectuadas por los bienes o derechos entregados en fiducia sin observar las reglas de valor de mercado o de otros supuestos que denoten la intención de diferir el pago del Impuesto, de acuerdo a las normas que establezca el Reglamento; el fideicomitente u originador deberá recalcular el Impuesto a la Renta que corresponda al período en el que se efectuó la transferencia fiduciaria, considerando como valor de enajenación el valor de mercado a la fecha de la transferencia fiduciaria y como costo computable el que correspondiese a esa fecha. Esta disposición sólo será de aplicación para efectos del Impuesto a cargo del fideicomitente. Lo dispuesto en el párrafo anterior es de aplicación sin perjuicio de lo señalado en la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario. Asimismo, el fideicomitente u originador deberá recalcular el Impuesto a la Renta que corresponda al período en el que se efectuó la transferencia fiduciaria, considerando como valor de enajenación el valor de mercado a la fecha de la transferencia fiduciaria y como costo computable el que correspondiese a esa fecha; cuando se produzca la enajenación de los bienes o derechos dados en fiducia, en fideicomisos con retorno, si dicho retorno no se produjese a la extinción del fideicomiso, en los siguientes casos: i) Cuando se trate de enajenaciones efectuadas entre partes vinculadas. PROESAD

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ii) Cuando la enajenación se realice desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición o establecimientos permanentes situados o establecidos en tales países o territorios. En todos los demás casos, la transferencia a terceros será reconocida por el fideicomitente en el ejercicio en que se realice, de conformidad con las normas del Impuesto a la Renta.

4) Fideicomisos Testamentarios Tratándose de fideicomisos testamentarios, las utilidades, rentas o ganancias generadas por los bienes o derechos transferidos, serán atribuidas a los fideicomisarios que resulten beneficiarios de las mismas. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 247 de la Ley Nº 26702, los fideicomisos testamentarios se entienden constituidos desde la apertura de la sucesión.

5) Fideicomisos en Garantía No serán aplicables las disposiciones establecidas en este artículo a los Fideicomisos en Garantía, por los cuales se constituya un patrimonio fideicometido que sirva de garantía del cumplimiento del pago de valores, de créditos o de cualquier otra obligación de conformidad con las leyes de la materia. En estos casos, la transferencia fiduciaria no tendrá efectos tributarios, el fideicomitente continuará considerando en su activo el valor de los bienes y/o derechos transferidos y el Impuesto a la Renta que generen será de su cargo. Excepcionalmente, en los Fideicomisos en Garantía la transferencia fiduciaria será tratada como una enajenación, siendo el Impuesto de cargo del fideicomitente cuando: (i) Se ejecute la garantía, desde el momento de dicha ejecución; o, (ii) Se produzca cualquiera de las situaciones previstas en el inciso c) del numeral 3) del presente. No se otorga el tratamiento de Fideicomiso en Garantía establecido en este numeral a aquel Patrimonio Fideicometido constituido con flujos futuros de efectivo. En estos casos, la condición de contribuyente y los efectos de la transferencia fiduciaria se sujetarán a las disposiciones establecidas en los numerales 1), 2) o 3) de este artículo, según corresponda.” (*) Artículo sustituido por el Artículo 3 de la Ley N° 28655, publicada el 29/12/2005.

4.3. Los contratos de acuerdo al Código Civil. De acuerdo al artículo 1351 del Código Civil: “El contrato es un acuerdo de dos o mpas partes para crear, regular, modificar o extinguir una relación jurídica patrimonial”. Para su validez se requiere: 1. Agente capaz. 2. Objeto física y jurídicamente posible. 3. Fin lícito. 4. Observancia de la forma prescrita bajo sanción de nulidad (CC. Art. 140 en coordinación art. 219). PROESAD


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Causa Ilícita. La ilicitud se verifica en aquellos casos en que un acto jurídico (contrato) atenta contra alguna norma imperativa o contra el orden público. Por ejemplo: si encontrándose prohibida la venta de estupefacientes, dos personas celebran un contrato de compraventa de cocaína. Existe aquí una clara contravención de un mandato imperativo, siendo por ende el objeto del contrato ilícito. Otros ejemplos se encuentran los artículos 6,11 y 12 de código civil. Ahora bien, vale la pena recordar que el objeto del contrato es distinto a su causa. Mientras que la última se enfoca en la finalidad perseguida por el contrato, el objeto se refiere a la reglamentación contractual (en sí misma considerada). Si bien existirán casos en que ambos, el objeto y la causa del contrato, serán ilícitos, existirán también otros donde, a pesar de que le objeto del contrato es lícito, la finalidad perseguida por el mismo no lo será (ejemplo los contratos celebrados en fraude a la ley).

4.4. Los contratos asociativos o de colaboración empresarial. Definición. Los contratos de colaboración empresarial se encuentran regulados por los artículos 438° al 448° de la Ley General de Sociedades. Asimismo, son de aplicación las disposiciones generales en materia de obligaciones y contratos contenidas en el Libro VI y VII del Código Civil. “Artículo 438°.- Alcances Se considera contrato asociativo aquel que crea y regula relaciones de participación e integración en negocios o empresas determinadas, en interés común de los intervinientes. El contrato asociativo no genera una persona jurídica, debe constar por escrito y no está sujeto a inscripción en el Registro”. De la definición de la Ley podemos desprender que, a pesar que estos contratos se encuentran regulados en la Ley General de Sociedades, no es requisito para la validez del contrato que los intervinientes sean sociedades, más aún, no es requisito que sean personas jurídicas, por lo que es perfectamente posible que dos o más personas naturales celebren un contrato de colaboración empresarial. También, podemos señalar que los contratos asociativos tienen por objeto crear y regular relaciones comerciales o empresariales entre los participantes del contrato, quienes desarrollarán un negocio o empresa para obtener un beneficio en conjunto. Asimismo, es importante indicar que a través de los contratos de colaboración empresarial no se constituye una persona jurídica. En efecto, aunque tengan por objeto el desarrollo de una actividad empresarial conjunta de los participantes, los contratos de colaboración empresarial No generan una persona jurídica, por lo que las partes del contrato mantienen su independencia jurídica y patrimonial. Por último, estos contratos deben celebrarse por escrito y no requieren de inscripción en los Registros Públicos.

Modalidades de contratos asociativos. Aunque la Ley General de Sociedades distingue dos modalidades de contratos asociativos, que son la asociación en participación y el consorcio, no existe ningún impedimento para que se celebren contratos de colaboración que no encajen exactamente en la descripción que contiene la Ley para los contratos antes mencionados. A continuación, veremos la regulación de las dos modalidades de contratos asociativos. PROESAD

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1.- El contrato de asociación en participación. Es aquel por el cual una persona, denominada asociante, concede a otra u otras personas, denominadas asociados, una participación en el resultado o en las utilidades de uno o varios negocios del asociante, a cambio de determinada contribución. Como se puede desprender de su definición, la característica del contrato de asociación en participación es que una de las partes, el asociante, es quien llevará las riendas del negocio. En la mayoría de los casos, la actividad que se desarrollará a través del contrato es un negocio en el que el asociante ya tiene experiencia o que incluso ya viene explotando, pero que requiere de mayores recursos para hacerlo crecer, lo que motiva la intervención de los asociados. Dada la naturaleza de esta modalidad de este contrato, el asociante actúa en nombre propio y la asociación en participación no tiene razón social ni denominación, correspondiéndole al asociante la gestión del negocio, sin que se genere un vínculo o responsabilidad entre los asociados y los terceros con los que el asociante celebre operaciones para el negocio. Es común que en el contrato se establezcan mecanismos de control o de fiscalización sobre las actividades que realiza el asociante, a fin de que los asociados estén informados adecuadamente sobre el desarrollo del negocio. Asimismo, los asociados tienen derecho a que el asociante les rinda cuentas al término del negocio realizado y al término de cada ejercicio. En la medida que se trata de un contrato en el que los beneficios del negocio serán tanto para el asociante como para los asociados, existe una restricción por la cual el asociante no puede atribuir participación en el mismo negocio a otras personas sin el consentimiento expreso de los asociados. Un aspecto importante que se debe tener en consideración es que para efectos de los terceros que contratan con el asociante, los bienes que han aportado los asociados se presumen de propiedad del asociante, salvo que se trate de bienes inscritos en Registros Públicos a nombre del asociado. Salvo que se regule en forma distinta en el contrato, los asociados participan en las pérdidas en la misma medida en que participan en las utilidades y las pérdidas que los afecten no exceden el importe de su contribución. Asimismo, se puede establecer en el contrato que una persona participe en las utilidades sin participación en las pérdidas así como que se le atribuya participación en las utilidades o en las pérdidas sin que exista una determinada contribución. 2.- El contrato de consorcio. El contrato de consorcio es aquel por el que dos o más personas se asocian para participar en forma activa y directa en un determinado negocio o empresa con el propósito de obtener un beneficio económico, manteniendo cada una su propia autonomía. Como se puede apreciar de su definición, la diferencia principal entre el contrato de asociación en participación y el contrato de consorcio es que en este último todos los consorciados participan en las actividades que constituyen el negocio. Claro que aunque todos los consorciados tengan una participación activa en la actividad empresarial, es usual y recomendable que se designe a un gestor o administrador del consorcio, a quien también se le pueden otorgar facultades de representación en nombre de los demás miembros del consorcio para que pueda contratar con terceros y realizar las operaciones que requieran de la participación de todos los miembros. Ahora bien, debe tenerse en cuenta que los bienes que utilizan los miembros del consorcio para realizar las actividades que les corresponden a cada uno, según el contrato, continúan siendo de propiedad exclusiva de éstos. PROESAD


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Cuando se requiera adquirir bienes en forma conjunta, dichos bienes se regularán bajo el régimen de la copropiedad.

4.5. Inobservancia de la forma ad Solemnitatem y ad probationem. La inobservancia de la forma es tratada en código civil en los articulos141-A, 143 Y 144 del libro II- Acto Jurídico- y en los artículos 1411y 1413del libro VII – “Fuentes de las obligaciones-Generalmente el contrato no necesita observar una forma determinada, lo que responde a que- en nuestro país- rige el principio de libertad de forma. Con forma nos referimos a formalidad, incluyendo procedimiento de adopción y soporte físico (por ejemplo, papel). Esto quiere decir que los contratos pueden ser celebrados de cualquier “forma”: en una servilleta o incluso hablados. Esta afirmación general tiene, sin embargo, dos atingencias. La primera es que, a pesar de que se haya formado teóricamente un contrato, puede ser muy difícil hacerlo valer en una corte si no se cuenta con pruebas de su existencia. Es por ello que, si bien rige el principio de libertad de forma, las propias partes suelen emplear ciertas formalidades al contratar. Con un documento escrito, por ejemplo, las partes se aseguran tanto una prueba de realización del contrato como claridad en cuanto a sus respectivas expectativas. La segunda atingencia tiene que ver con que, de manera excepcional, algunas normas prescriben determinadas formalidades para contratos específicos, formalidades que se clasifican en ad solemnitatem y en ad probationem. La forma ad solemnitatem se verifica cuando el sistema exige la observación de una forma bajo sanción de nulidad; en otros términos, su inobservancia impide la formación del contrato. La formalidad establecida, en estos casos, es el único vehículo legalmente reconocido para la manifestación de la voluntad de los contratantes. Esta clase de formalidad se impone en casos muy específicos, como en la donación de bienes inmuebles (artículo 1625 del código civil), en el contrato de anticresis (artículo 1092 del código civil) y en la sesión de derechos (artículo 1207 del código civil), entre otros. La forma ad solemnitatem se impone dada la persecución de ciertos fines por el legislador. En el caso del contrato de donación, por ejemplo, al obligar a las partes a suscribir una escritura pública, el legislador quiere asegurase de que el donante se encuentre decidido a realizar la donación en cuestión (que supone realizar un acto a título gratuito, es decir donde nada obtendrá- al menos materialmente-a cambio) esta es la función de precaución (cautionary function). También se opone una forma ad solemnitatem fuera del ámbito de los contratos, como ocurre con la renuncia a la herencia (artículo 675 del código civil) y el apoderamiento para realizar actos de disposición de gravamen (artículo 156 del código civil). Además de venir establecidas por ley, las partes contratantes también puedes establecer formalidades ad solemnitatem. En este sentido, el artículo 1411 del código civil dispone: se presume que las formas que las partes convienen adoptar anticipadamente y por escrito es requisito indispensable para la validez del acto, bajo sanción de nulidad. En cuanto a la forma ad probationem, ella se verifica cuando el legislado impone la utilización de una forma determinada, aunque sin castigar su inobservancia con la nulidad. Ellos ocurren en una gran diversidad de casos, por ejemplo en el contrato de suministros (artículo 1605 del código civil) y en el de comodato (artículo 1730 del código civil), entre otros. Si bien la forma ala que nos referimos no es imperativa, ella tiene un valor probatorio superior y hace recomendable su utilización. El artículo 1605 del código civil, aplicable al suministro, es muy ilustrativo ala señalar: “La existencia y contenido del suministro pueden probarse por cualesquiera de los medios que permite la ley, pero si se hubiera celebrado por PROESAD

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escrito, el mérito del instrumento respectivo prevalecerá sobre todos los otro medios probatorios”. De esta manera se busca incentivar la utilización de la forma ad probationem. La imposición de una forma ad solemnitatem o ad probationem es una cuestión de política legislativa. Seria valido preguntarse, por ejemplo, porque el contrato de donación requiere la observancia de una forma ad solemnitatem mientras que el contrato de comodato, que supone la sesión en uso de un bien no consumible a título gratuito, solo requiere la observancia de una forma ad probationem.

Casos 1. Contrato discutido por correo electrónico y con minuta firmada Laura es la madre de Luis, que es el tercero de sus hijos. Dada la preferencia que tiene por Luis, quien la cuido y estuvo a su lado por muchos años de su vida, Laura desea otorgarle – a título gratuito una seria de activos (casa vehículos) equivalentes al 60% de su patrimonio total. Para tal efecto, ambos mantienen largas conversaciones e inclusos se envían correos electrónicos, tanto entre ellos como en el notario ante quien planean suscribir la escritura pública correspondiente. Ellos acuerdan firmar tanto la minuta como la escritura pública el mismo día ante el notario. Llegado el día, ambos suscriben la minuta en casa de Laura, y mientras se dirigen a la notaria tienen un accidente de tránsito, falleciendo Laura en el acto. Tres meses después de lo sucedido, los hermanos de este le sugieren llevar a cabo la declaratoria de herederos correspondientes. Luis lo acepta y, en paralelo, le consulta a usted si, contando con los correos electrónicos, inclusive los del notario, que reflejan indubitablemente la intención de Laura de donarle el 60% de sus activos, sería suficiente para que él pueda oponer la minuta firmada a sus hermanos, quienes, como Luis sabe, opondrán severa resistencia. ¿Tiene Luis derecho al 60% de la herencia de su madre? ¿Por qué? Revise el artículo 123 y siguientes del código civil al resolver el caso. 2. Contrato de compraventa firmado Carlos Enríquez y Luis García celebran un contrato de compraventa, Carlos como comprador y Luis como vendedor. Luis no va a la notaria a elevar el acuerdo a escritura pública, pues se arrepiente de la venta de su casa. Carlos alega que la propiedad en el Perú se transfiere con la sola obligación de enajenar (artículo 969 del código civil), por lo que la casa ya es de su propiedad. Luis argumenta que es solo parcialmente cierto, por cuanto en el concurso de acreedores de bienes inmuebles, se prefiere a quien tiene escritura pública sobre quien tiene solo un contrato simple (artículo 1135 del código civil). Por tanto, Luis afirma que el contrato solo daría una “propiedad relativa” que requieres es formalizada para ser plenamente valida. ¿Qué opinión le merece a usted lo argumentado por Luis y Carlos?

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

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Los estudiantes describirán correctamente las características de cada forma de sociedad jurídica establecidas por ley. Entender el funcionamiento de una operación de Fideicomiso y Titulización.

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La cosecha es abundante, pero los obreros son pocos. Rueguen, pues, al Dueño de la cosecha que envíe obreros a su cosecha. (Lucas 10,2)

UNIDAD II Sesión

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El Sistema tributario nacional En esta sesión vas aprender acerca de la variedad de tributos que afectan a las empresas y su clasificación.

5.1. Clasificación. En mérito a facultades delegadas, el Poder Ejecutivo, mediante Decreto Legislativo No. 771 dictó la Ley Marco del Sistema Tributario Nacional, vigente a partir desde 1994, con los siguientes objetivos: a) Incrementar la recaudación. b) Brindar al sistema tributario una mayor eficiencia, permanencia y simplicidad; y c) Distribuir equitativamente los ingresos que corresponden a las Municipalidades.

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El Código Tributario constituye el eje fundamental del Sistema Tributario Nacional, ya que sus normas se aplican a los distintos tributos. De manera sinóptica, el Sistema Tributario Nacional puede esquematizarse de la siguiente manera:

5.2. Impuesto a la Renta de las personas naturales. Ámbito de aplicación y aproximaciones a la determinación del impuesto. El Art. 1º de la LIR considera dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta los siguientes ingresos: a) Rentas de Capital. Vamos a partir de un ejemplo. María es una persona natural que es propietaria de un predio y lo arrienda, a cambio de una merced conductiva equivalente a 1,000 dólares mensuales, que ciertamente se encuentran dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta. En primer lugar, advertimos la presencia de un predio. Este inmueble se considera capital, porque María lo compró para usar (y no para vender). Además, en los hechos, este predio siempre fue ocupado por María como casa-habitación. Entonces, para que un predio califique como capital hay que analizar la finalidad de la compra (María compró el inmueble

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para vivir) y, además, hay que analizar los hechos (desde que María compró el predio, siempre lo utilizó como casa-habitación). En segundo lugar, este predio es una fuente de riqueza porque es capaz de generar cierta rentabilidad. Así ocurre cuando María explota económicamente el inmueble, vía el arrendamiento. El caso opuesto es una casa medianamente destruida por un terremoto. Es muy difícil pensar que esta clase de propiedad pueda ser objeto de algún aprovechamiento económico capaz de generar beneficios sujetos a imposición. En tercer lugar, observamos que la renta (1000) es un fruto perfectamente separable de la fuente que lo origina. En otras palabras, la renta (1000) es el resultado de la explotación de la fuente capital (predio). En cuarto lugar, apreciamos que este ingreso es periódico, toda vez que normalmente un contrato de arrendamiento de un predio tiene como plazo de duración un año y el inquilino procede con un pago mensual de la merced conductiva. En quinto lugar, advertimos que María conserva la propiedad de la fuente capital, en todo momento. En otras palabras, María inicia el aprovechamiento económico del predio, sin desprenderse del inmueble. En sexto lugar, vemos que el origen de la renta es voluntario o contractual. Es decir que María, por propia decisión, ha decidido explotar una fuente (capital) productora de renta. No estamos frente a enriquecimientos donde interviene el puro azar, como puede ser el caso de una persona natural que sube a un avión y se encuentra con una billetera perdida que contiene 2,000 dólares. En sétimo lugar, la capacidad contributiva se hace evidente en la obtención de riqueza; la misma que generalmente consiste en sumas dinerarias que ingresan a la esfera patrimonial de María. b) Rentas del Trabajo. Por ejemplo, Juan es contador independiente y atiende a un cliente, a cambio de una retribución de 500 dólares. Este ingreso ciertamente se encuentra dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta. En primer lugar, cabe señalar que el trabajo viene a ser la fuente generadora de renta. Este trabajo se traduce en cierta labor, predominantemente intelectual. En segundo lugar, notamos que la renta (500) es un fruto claramente distinguible de la fuente que lo genera. Dicho de otro modo, la renta (500) es el resultado de la explotación de la fuente trabajo. En tercer lugar, debemos destacar que este ingreso es periódico, en el sentido que un contrato de locación de servicios usualmente tiene un plazo de duración de 1 año y el cliente procede con el pago mensual de los respectivos honorarios. Inclusive, si recién el último día de diciembre del año Nº 1 un profesional comienza a prestar sus servicios, por primera vez en su vida, a cambio de una retribución equivalente a 100 dólares; esta renta de todos modos cumple el requisito legal de periodicidad; toda vez que es suficiente que exista la potencialidad o probabilidad para obtener ingresos periódicos. En cuarto lugar, se entiende que la fuente generadora de riqueza es permanente, sobre todo por su carácter eminentemente personal. Mientras el profesional se encuentre en su ciclo de vida productivo, mantiene la capacidad laboral para generar renta. En quinto lugar, podemos anotar que el origen de la renta es voluntario o contractual. Juan, por propia voluntad, presta sus servicios profesionales; es decir, que Juan por propia decisión procede con explotar una fuente que genera riqueza: el trabajo personal. En sexto lugar, es claro que la capacidad contributiva se pone de manifiesto cuando Juan obtiene riqueza de corte monetario.

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Apreciación crítica. De acuerdo con el marco legal, el monto mínimo deducible para pagar Impuesto a la Renta, son 7 UITs, que vendrían a ser 1,925 soles mensuales (monto considerando 14 remuneraciones y valor de la UIT al año 2015), esto aplica para las personas naturales con rentas dependientes (trabajan para un empleador). En el caso de los trabajadores independientes, a esa deducción hay que sumarle un 20% por gastos de la actividad hasta un límite de 24 UITs. Entonces es probable que un trabajador independiente gane en el año lo mismo que un trabajador dependiente y por ende pague menos impuestos, lo que compensa en teoría los menores beneficios recibidos que un trabajador dependiente, para empezar no contar con dos gratificaciones al año y vacaciones. En este sentido un trabajador independiente podría asumir un crédito hipotecario o personal y los intereses pagados entrarían en el 20% deducible extra, pudiendo capitalizar su actividad. Si consideramos que su compra es usada, además, con fines personales, entonces no sólo se capitaliza sino mejora su calidad de vida. Las personas dependientes no tienen esa ventaja, los créditos de cualquier naturaleza no tienen intereses deducibles, el legislador asume que los excedentes en gratificaciones u otros, podrían cubrir esos gastos, sin embargo, es probable que ello no sea así. De acuerdo con cifras del Instituto Nacional de Estadística (INEI), la canasta básica para superar la línea de pobreza es de 1,515 soles para una familia de 5 personas. Si consideramos que sólo una persona trabaja en la familia, entonces aquí no se gravan los impuestos, es más la familia dispondría de un margen de 410 soles que podrían ser destinados a un crédito (renta dependiente). Consideremos que el crédito se pide a 15 años (hipotecario) a una tasa de 10% anual, entonces la familia podría endeudarse por 39 mil soles, lo que claramente es inferior al valor de una vivienda. Pero si la familia tuviera los intereses deducibles, entonces el techo del mínimo deducible sube a por lo menos 2,190 soles (alrededor de 8 UITs al año), con lo cual se podría endeudar hasta por 65 mil soles, monto que ya se acerca a una vivienda si consideramos, PROESAD


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además, el pago de 10% de cuota inicial y el bono de buen pagador de los programas de vivienda estatal. ¿Cuál sería el efecto inmediato de elevar el monto mínimo deducible? de acuerdo con cifras de la Administración Tributaria (SUNAT) la recaudación por renta de quinta categoría o trabajo dependiente fue de 9 mil millones el año 2014 (11% del total nacional). Ahora consideremos que en el Perú hay 2.5 millones de trabajadores cuyos ingresos superan el monto mínimo deducible (en cifras del Ministerio de Trabajo), entonces la base imponible promedio por trabajador es de 24.2 mil soles anuales, el monto que subiría el deducible equivale a 3.7 mil soles anuales (265 soles adicionales por 14 meses), con lo cual la base imponible queda reducida a 20.5 mil soles. Esto supone un impacto de 15% en la recaudación de impuesto a la renta de quinta categoría, y un impacto en la recaudación general de 1.7%. Si consideramos que la ventaja de deducir los interés permite elevar el crédito hipotecario o cualquier crédito de consumo a cuota fija a un plazo mayor o por lo menos igual al año, permite elevar el consumo y la demanda de inmuebles, entonces la caída de la recaudación se vería atenuada por los incrementos en otros sectores de la economía, por lo cual la medida podría ser factible y además aconsejable en la desaceleración económica actual, claro que estas normas surtirían efectos al año siguiente, sin embargo la expectativa movería la demanda actual. La deducibilidad de intereses sobre todo hipotecarios es una práctica tributaria en otros países, incluso se deducen los intereses de montos de deuda destinados a inversión (práctica en países de la OCDE, donde aspira llegar el Perú) con el límite de los ingresos financieros recibidos de estos fondos. Esto podría dinamizar el mercado financiero, de modo que estamos ante una propuesta perfectamente aplicable. En la actualidad, las familias compran inmuebles y deben, además de tributar sobre el ingreso obtenido, aplicar sus pagos de deudas con lo cual su calidad de vida se podría ver disminuida a largo plazo. Por lo tanto, un país que necesita desarrollarse, debe permitir a los hogares, sobre todo a los de clase media, a realizar inversiones de largo plazo que puedan ser financiadas usando un escudo fiscal que usan normalmente todos los generadores de renta.

5.3. Impuesto a la Renta de las personas jurídicas. Ámbito de aplicación y aproximaciones a la determinación del impuesto. a) Rentas del Capital y Trabajo. Tomemos un ejemplo. Una empresa se dedica a fabricar un par de zapatos, a cambio de un precio o renta equivalente a 30 dólares. En primer lugar, notamos que las fuentes generadoras de riqueza son: capital y trabajo. El capital, básicamente, está constituido por los activos fijos tales como inmuebles y maquinarias. El trabajo viene a ser la labor de los empleados, obreros, ejecutivos, personal administrativo, etc. En la medida que exista una explotación conjunta de ambos factores, entonces la empresa puede obtener ingresos por la venta de su mercadería. En segundo lugar, la renta (30) es perfectamente separable de las fuentes que la generan. El ingreso (30) viene a ser el resultado de la explotación de las fuentes capital y trabajo.

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En tercer lugar, en la medida que nos estamos refiriendo a la venta de mercaderías, definitivamente tenemos que pensar que los respectivos ingresos son con carácter periódico. En cuarto lugar, las fuentes que son capital y trabajo ciertamente tienen vocación de permanencia. La empresa mantiene la propiedad de sus activos fijos (capital) y sólo transfiere la propiedad de su mercadería en las operaciones de venta que realiza con sus clientes. En quinto lugar, la renta (30) tiene origen voluntario, pues las ventas de mercadería definitivamente son transacciones económicas en el contexto del libre juego de la oferta y demanda. En sexto lugar, resulta claro que la capacidad contributiva queda en evidencia cuando la compañía obtiene riqueza monetaria.

Teoría Flujo de Riqueza. En el entendido que las empresas son unidades de explotación conjunta de capital y trabajo, el ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta alcanza a cualquier ganancia o ingreso derivado de operaciones con terceros - último párrafo del Art. 3º de la LIR. Por ejemplo, si una empresa XX vende su activo fijo por un precio de 100; obtiene una renta que se encuentra dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta; pues en este caso la venta constituye una operación con terceros que genera un beneficio gravable. Por otra parte, la empresa XX participa en el juego de la lotería y se gana un premio de 200,000 dólares, obteniendo una renta que también se encuentra dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta. Desde el punto de vista económico la compañía XX no ha realizado una operación con terceros, en la medida que dicha empresa no ha llevado a cabo una venta, así como tampoco ha prestado servicios. Es verdad que desde la perspectiva jurídica la compañía XX ha celebrado un contrato de juego de azar con la entidad organizadora del juego de lotería, pero insistimos en que la empresa XX no ha realizado actividad económica alguna a favor de terceros y, sin embargo, obtiene un beneficio gravable con el Impuesto a la Renta. En el terreno legal, la LIR se refiere a los beneficios económicos que obtienen las empresas, solamente cuando realizan operaciones con terceros. Se trata de un texto cuyo contenido es limitado, toda vez que estaría excluyendo del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta a los beneficios que obtienen las empresas cuando no provienen de operaciones con terceros.

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5.4. Impuesto General a las Ventas (IGV). Ámbito de aplicación y aproximaciones a la determinación del impuesto. El IGV es un impuesto indirecto al consumo que se aplica sobre el valor agregado en cada una de las etapas de la cadena de producción y distribución de bienes y servicios. Se caracteriza por ser: a) Indirecto (fenómeno de la traslación). b) De carácter general (grava volúmenes globales de transacciones de bienes y servicios). c) Plurifásico (alcanza a todas las transacciones del proceso de producción y distribución). d) No acumulativo (permite deducir el impuesto abonado en la adquisición de bienes y servicios). e) Neutral en la configuración de los precios (evita los efectos de piramidación y acumulación). En el siguiente cuadro explicamos la diferencia con el impuesto a la renta:

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Asimismo, podemos exponer de la siguiente manera su ámbito de aplicación:

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Los estudiantes deberán buscar mayor información sobre las exoneraciones e inafectaciones a la Ley del IGV.

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Y haré de ti una nación grande, y te bendeciré, y engrandeceré tu nombre, y serás bendición. (Génesis 12:2)

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Criterios generales para la deducción de gastos En esta sesión vas aprender cuales son las normas contables con mayor incidencia tributaria.

6.1. Principio de Causalidad y su jurisprudencia. Para que un gasto se considere deducible para efectos de poder determinar la renta neta de tercera categoría, necesariamente deberá cumplir con el denominado “Principio de Causalidad”, el cual se encuentra regulado en el artículo 37º de la L IR. Así, se señala que para establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta Ley. Como señala GARCÍA MULLÍN, “En forma genérica, se puede afirmar que todas las deducciones están en principio regidas por el principio de causalidad, o sea que sólo son admisibles aquellas que guarden una relación causal directa con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad.” Dentro de la doctrina nacional, en palabras de PICÓN GONZALES se considera a la causalidad como “… la relación existente entre un hecho (egreso, gasto o costo) y su efecto deseado o finalidad (generación de rentas gravadas o el mantenimiento de la fuente). Debe tenerse presente que este principio no se considerará incumplido con la falta de consecución del efecto buscado con el gasto o costo, es decir, se considerará que un gasto cumplirá con el principio de causalidad, aun cuando no se l ogre la generación de la renta” . La propia SUNAT al emitir el Oficio Nº 015-2000—K0000 de fecha 07.02.2000, en respuesta a una consulta formulada por la Asociación de Exportadores – ADEX, indicó que “… como PROESAD

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regla general se consideran deducibles, para determinar la renta de tercera categoría, los gastos necesarios para producir y mantener la fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida. Además, se deben tener en cuenta los límites o reglas que por cada concepto hubiera dispuesto la LIR, cuyo análisis dependerá de cada caso en concreto”. Para poder calificar determinados conceptos como deducibles es necesario que se acredite una relación causal de los gastos efectuados con la generación de la renta y a su vez el mantenimiento de la fuente. Es decir, debe tratarse de gastos necesarios o propios del giro de la empresa, observamos que los gastos deben guardar coherencia y estar ligados a la generación de la fuente productora de la renta. r enta. Con relación a la aplicación de este principio se pueden presentar dos concepciones, conforme se aprecia a continuación: continuación: Concepción restrictiva del Principio de Causalidad Bajo esta concepción se permite la deducción de los gastos que tengan la característica de necesarios e indispensables para poder producir la renta y/o también mantener la fuente generadora, es decir, se entienden por gastos necesarios aquellos desembolsos estrictamente indispensables. indispensables. Concepción amplia del Principio de Causalidad Se permite la deducción de todos aquellos gastos necesarios para producir y/o mantener la fuente generadora de renta, tomando en cuenta adicionalmente adicionalmente la totalidad de desembolsos que puedan contribuir de manera indirecta a la generación de renta.

EL CONCEPTO DE GASTO PARA EFECTOS CONTABLES Y FINANCIEROS En palabras de CARRASCO BULEJE un gasto es “… el conjunto de desembolsos pecuniarios, o de valores y bienes equivalentes, realizados en el ejercicio o desempeño de una actividad periódica permanente. Kholer define al gasto como erogaciones que pueden ser presentes o pasadas, que sufraga el costo de una operación. Dentro de este concepto tenemos los gastos que son corrientes, aquellos que corresponden al período, las provisiones o amortizaciones de las inversiones, tales como amortización de las inversiones, depreciación depreciación de los activos fijos, etc.” Desde el punto de vista contable y financiero, observamos que el párrafo 35 del texto de la NIC 1, precisa que la información que los estados financieros refleja constituyen una manifestación fidedigna de las operaciones realizadas por la empresa; para lograr este cometido es necesario que dichas operaciones o hechos deben ser contabilizados tomando en cuenta los criterios de sustancia y realidad económica y no meramente con su forma legal. Recordemos que “…la sustancia de las operaciones u otros hechos no siempre concuerda con aquello que establece la norma legal; bajo este criterio deben ser contabilizados todos los gastos vinculados a al actividad a que se dedica la empresa independientemente de si los comprobantes de pago reúnen o n o los requisitos establecidos.” PROESAD


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EL CONCEPTO DEL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD ADOPTA LA LEGISLACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA: ¿Lista cerrada o lista abierta?. La mayor parte de los contribuyentes cuando efectúan el estudio de la determinación de la renta neta de tercera categoría y ver la posibilidad de deducción de los gastos, tratan de ubicar siempre a través de sus consultas al texto del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, el literal “preciso”, “exacto” o “el que corresponda”, para tener la “seguridad” que el gasto sea aceptable en la determinación del Impuesto por pagar. Al “percatarse” que el gasto que procuran deducir no se encuentra en la lista de los literales del artículo 37 en mención pensarán que el gasto no es deducible. La postura antes descrita es equivocada debido a que se está realizando una lectura simple (aplicando el método literal de interpretación) de los literales del artículo 37 de la LIR y como se aprecia que el gasto que se procura deducir no se encuentra en la mencionada lista “no es posible su deducción”. Asumir esta postura significaría pensar que nos encontramos ante una lista cerrada, que en latín se le conoce como “numerus clausus”. En realidad, al efectuar una lectura más a fondo sobre el tema (aplicando otros métodos de interpretación como es sistemático o el teleológico) apreciamos que para poder determinar si un gasto es deducible o no, es necesario identificar que este sea necesario para la generación de la renta y/o el mantenimiento de la fuente productora de la renta y no una simple lectura de los literales del artículo 37º, sino que se debe estudiar el encabezado del propio artículo. Ello significa que se estaría aplicando una lista abierta, que en latín se le conoce como “numerus apertus”. En este orden de ideas, apreciamos que el concepto que la LIR contempla con respecto al Principio de Causalidad no es restringido sino amplio, con lo cual constituye una lista abierta y se adopta entonces la concepción amplia que se abordó en el punto anterior. DURAN ROJO precisa que “… por interpretación sistemática, deberíamos concluir que la lista de gastos señalada en el artículo 37 de la LIR no es taxativa o cerrada, de modo que podrán deducirse también otro tipo de gastos no contemplados en dicho artículo siempre que cumplan con el principio de causalidad bajo comentario, y siempre que su deducción no se encuentre prohibida expresamente (se debe prestar atención a la lista de gastos no deducibles reseñada en el citado artículo 44 de la LIR).” En esta misma línea de pensamiento encontramos a FERNÁNDEZ ORIGGI cuando manifiesta que “… cabe considerar que normalmente existirán un sinnúmero de gastos los cuales no se puedan relacionar en forma directa e indubitable con la producción de rentas gravadas pero que, sin embargo, efectivamente sirven y están destinados a generar rentas, sea por una vía productiva o por mantener o acrecentar la fuente productora. Sobre ésta última afirmación podemos recalcar que, no solamente deben ser considerados deducibles los gastos específicamente direccionados y relacionados a la producción de rentas y al mantenimiento de la fuente, sino que también deberán aceptarse como deducibles conceptos aplicados por ejemplo, a la ampliación de actividades, es decir en el incremento del espectro empresarial o en la d iversificación de los negocios”. negocios” . En este orden de ideas, podemos mencionar que los gastos deducibles para efectos de la determinación del Impuesto a la Renta empresarial deberá considerar tanto a los gastos relacionados directamente con el proceso productivo (relacionado con la generación de la PROESAD

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renta) y que son considerados deducibles), como también aquellos gastos generales, entendidos estos últimos como aquel “Conjunto de gastos formados por aquellos que se producen sin conexión directa con el proceso productivo pero que son necesarios para el mantenimiento del mismo, como los administrativos, los suministros, el material de oficina directamente utilizable, utilizable, los alquileres, alqu ileres, el mantenimiento, etc.”

ELEMENTOS QUE SON CONSIDERADOS CONCURRENTES PARA PODER CALIFICAR EL DESEMBOLSO DE DINERO COMO GASTO DEDUCIBLE A continuación presentaremos algunos elementos que deben ser tomados en cuenta para poder analizar si un gasto es aceptable o no, complementando por supuesto al principio de causalidad anteriormente descrito.

a) El gasto incurrido debe ser necesario para producir y/o mantener su fuente generadora de renta Para el desarrollo normal de una actividad se requiere necesariamente la existencia de desembolso de dinero que esté vinculado a la adquisición de bienes y servicios, los cuales estarán destinados de manera necesaria a la generación de rentas y/o al mantenimiento de la fuente generadora de rentas de tipo empresarial. empresarial. Este es quizás la manifestación más clara del principio de causalidad. Si se observa se deberá recurrir al análisis de cada caso concreto toda vez que quizás un gasto puede ser aceptable para un determinado contribuyente y para otro quizás no. Un ejemplo permitirá apreciar nuestra explicación. explicación. Veamos el caso de una empresa que durante las festividades del día de la secretaria decidió obsequiar al personal femenino que realiza dichas labores, prendas de lencería fina con encajes; nos percatamos de manera inmediata que los bienes entregados a las secretarias no estarían vinculados con la generación de rentas para la empresa ni tampoco que mantendría una vinculación con el mantenimiento mantenimiento de la fuente productora. Situación distinta se produce cuando una empresa que se dedica a la elaboración de comerciales de televisión decide elaborar uno promocionando promocionando el uso de lencería fina, motivo por el cual adquiere diversas prendas a efectos que estas sean utilizadas por distintas modelos en la filmación de los comerciales. Como se aprecia, en este último caso bastará con acreditar la necesidad de la filmación del comercial, el tipo de publicidad a llevar a cabo y el uso de las prendas en la mencionada filmación. Adicionalmente se observa que la adquisición de un determinado bien puede ser considerado necesario y causal para una empresa y no para otra.

b) El gasto no debe encontrarse prohibido de manera expresa por Ley Si se observa el texto del artículo 44 de la LIR se aprecia que de manera expresa se prohíbe la deducción de determinados gastos, los cuales están señalados en los incisos a) hasta el literal q). Los literales en mención señalan las siguientes prohibiciones: prohibiciones: a) Los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares. PROESAD


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b) El Impuesto a la Renta. c) Las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional. d) Las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, salvo lo dispuesto en el inciso x) del Artículo 37 de la Ley. e) Las sumas invertidas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente. f) Las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción no admite esta ley. g) La amortización de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricación, juanillos y otros activos intangibles similares. Sin embargo, el precio pagado por activos intangibles de duración limitada, a opción del contribuyente, podrá ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) años. La SUNAT previa opinión de los organismos técnicos pertinentes, está facultada para determinar el valor real de dichos intangibles, para efectos tributarios, cuando considere que el precio consignado no corresponda a la realidad. La regla anterior no es aplicable a los intangibles aportados, cuyo valor no podrá ser considerado para determinar los resultados. En el Reglamento se determinarán los activos intangibles de duración limitada. h) Las comisiones mercantiles originadas en el exterior por compra o venta de mercadería u otra clase de bienes, por la parte que exceda del porcentaje que usualmente se abone por dichas comisiones en el país donde éstas se originen. i) La pérdida originada en la venta de valores adquiridos con beneficio tributario, hasta el límite de dicho beneficio. j) Los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago. Tampoco será deducible el gasto sustentado en comprobante de pago emitido por contribuyente que, a la fecha de emisión del comprobante, tenía la condición de no habidos según la publicación realizada por la Administración Tributaria, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, el contribuyente haya cumplido con levantar tal condición. No se aplicará lo previsto en el presente inciso en los casos en que, de conformidad con el artículo 37º de la Ley, se permita la sustentación del gasto con otros documentos. k) El IGV, el IPM y el ISC que graven el retiro de bienes no podrán deducirse como costo o gasto. l) El monto de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos sean con motivo de una reorganización de PROESAD

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empresas o sociedades o fuera de estos actos, salvo lo dispuesto en el numeral 1 del Artículo 104 de la ley, modificado por la presente norma. Lo dispuesto en el párrafo anterior también resulta de aplicación a los bienes que hubieran sido revaluados como producto de una reorganización y que luego vuelvan a ser transferidos en reorganizaciones posteriores. m) Los gastos, incluyendo la pérdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los siguientes supuestos: 1) Sean residentes de países o territorios de baja o nula imposición; 2) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en países o territorios de baja o nula imposición; o, 3) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas, ingresos o ganancias a través de un país o territorio de baja o nula imposición. Mediante Decreto Supremo se establecerán los criterios de calificación o los países o territorios de baja o nula imposición para efecto de la presente Ley; así como el alcance de las operaciones indicadas en el párrafo anterior, entre otros. No quedan comprendidos en el presente inciso los gastos derivados de las siguientes operaciones: (i) crédito; ( ii) seguros o reaseguros; (iii) cesión en uso de naves o aeronaves; (iv) transporte que se realice desde el país hacia el exterior y desde el exterior hacia el país; y, (v) derecho de pase por el canal de Panamá. Dichos gastos serán deducibles siempre que el precio o monto de la contraprestación sea igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables. n) derogado o) derogado p) Las pérdidas que se originen en la venta de acciones o participaciones recibidas por reexpresión de capital como consecuencia del ajuste por inflación. q) Los gastos y pérdidas provenientes de la celebración de Instrumentos Financieros Derivados que califiquen en alguno de los siguientes supuestos: 1. Si el Instrumento Financiero Derivado ha sido celebrado con residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios de baja o nula imposición. 2. Si el contribuyente mantiene posiciones simétricas a través de posiciones de compra y de venta en dos o más Instrumentos Financieros Derivados, no se permitirá la deducción de pérdidas sino hasta que exista reconocimiento de ingresos. Adicionalmente, conforme a lo indicado en el tercer párrafo del artículo 50º de la Ley del Impuesto a la Renta, las pérdidas de fuente peruana, provenientes de la celebración de Instrumentos Financieros Derivados que no tengan finalidad de cobertura, solo podrán deducirse de las ganancias de fuente peruana originadas por la celebración de Instrumentos Financieros Derivados que tengan el mismo fin. Los conceptos indicados en los incisos anteriormente señalados constituyen una verdadera lista cerrada, ello en términos jurídicos configura lo que se denomina en latín “numerus clausus”. Como apreciamos, el artículo 44 de la LIR sería la antípoda del artículo 37 de la LIR. PROESAD


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c) El gasto incurrido debe encontrarse acreditado debidamente con documentos, comprobantes de pago y contar con documentación adicional fehaciente En este punto debemos mencionar que no basta con el solo hecho de contar con el comprobante emitido por el vendedor del bien o en el caso del proveedor del servicio ofrecido, sino que al comprobante de pago le debe seguir de la mano todos aquellos documentos que permiten justificar una operación, tales como: Orden de compra o de servicio, proformas, cartas de aceptación, ofertas, guía de remisión, documento de salida de almacén, kárdex, informes de conformidad de servicios, conformidad de la adquisición de la mercadería, entre otros. En algunas situaciones pueden presentarse casos en los cuales existe la documentación complementaria indicada anteriormente, existe el comprobante de pago respectivo pero la operación no se llevó a cabo. Esta situación es típica cuando el propio contribuyente es el que “intenta” justificar una operación inexistente o la misma es no fehaciente, lo cual permite apreciar la posible comisión de figuras penales a través de los delitos, ya que existe intencionalidad (Dolo). Se observa además que se está tratando de crear una operación donde la misma no existió. Bajo estas consideraciones es interesante revisar la opinión de PICÓN GONZALES cuando precisa que “Cabe indicar que mientras mayor sea el monto del gasto, mayor debe ser la preocupación de la empresa en formalizar y conservar la documentación que justifique el gasto, en particular, tomando en cuenta la enorme informalidad que rige en nuestro medio. Asimismo, debe señalarse que la exigencia y evaluación de documentación por la Administración Tributaria, deben enmarcarse dentro del campo de la razonabilidad, debiendo ser particularmente rigurosas en aquellas situaciones en que la norma legal ha determinado las pruebas sin las cuales se deberá desconocer el gasto, como ocurre en el caso de los gastos de viaje”.

d) El gasto debe cumplir con los criterios de Razonabilidad, Proporcionalidad y Generalidad, de ser el caso El último párrafo del artículo 37 de la LIR señala que adicionalmente a lo dispuesto por el principio de causalidad se deberá dar cumplimiento a los principios de Razonabilidad, Proporcionalidad y Generalidad.

RTF Nº 753-3-99 del 27 de setiembre de 1999, cuando precisa que “La LIR recoge el principio de causalidad como regla general para admitir la deducibilidad o no de los gastos y así determinar la renta neta de las empresas; así, conforme a este principio serán deducibles sólo los gastos que cumplan con el propósito de mantener la fuente productora de renta o generar nuevas rentas, debiendo indicarse que los gastos deducibles que se expresan en los incisos que contiene dicha norma son de carácter enunciativo mas no taxativos, desde que pueden existir otros gastos que por el principio en mención son plausibles de ser deducidos para determinar la renta neta; para tal fin debe merituarse si el monto del gasto corresponde al volumen de operaciones del negocio para lo cual corresponde examinar la proporcionalidad y razonabilidad de la deducción así como el “modus operandi” de la empresa.” RTF Nº 710-2-99 de agosto de 1999, cuando lo define como “La relación de necesidad que debe establecerse entre los gastos y la generación de renta o el mantenimiento de la fuente, PROESAD

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noción que en nuestra legislación es de carácter amplio pues se permite la sustracción de erogaciones que no guardan dicha relación de manera directa; no obstante ello el Principio de Causalidad deber ser atendido, por lo cual para ser determinado deberán aplicarse criterios adicionales como que los gastos sean normales de acuerdo al giro del negocio o que estos mantengan cierta proporción con el volumen de las operaciones entre otros.” Debemos precisar que no basta con el solo hecho de invocar el principio de causalidad para determinar si el gasto es deducible o no, para ello es necesario que exista un correlato con la realidad, de manera que la operación que se haya realizado y respecto de la cual se necesite efectuar la deducción del gasto.

6.2. Principios de Razonabilidad y Generalidad, jurisprudencia. La razonabilidad de un gasto está vinculada estrechamente a la proporcionalidad del mismo. Esto es así, pues para que un gasto sea deducible, el mismo debe ser razonable en relación con los ingresos del contribuyente, lo que debería implicar que exista una proporcionalidad con estos últimos.

RTF Nº 9473-5-2001 (28.11.2001) resolvió que “El principio de causalidad es la relación que debe existir entre los gastos incurridos y la generación de renta o mantenimiento de su fuente, el mismo que debe analizarse – en cada caso particular – considerando los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, atendiendo a la naturaleza de las operaciones realizadas por cada contribuyente, el volumen de éstas, etc, elementos que pueden llegar a determinar que mientras la adquisición de un mismo bien si constituya un gasto deducible para una empresa, para otra no lo sea”. RTF Nº 014651-2005 (08.03.2005) tuvo similar criterio al resolver que “La legislación del Impuesto a la Renta recoge el Principio de Causalidad como regla general para admitir la deducibilidad o no de los gastos y así determinar la renta neta de las empresas, debiendo merituarse si el monto del gasto corresponde al volumen de las operaciones del negocio correspondiendo examinar la proporcionalidad y razonabilidad de la deducción así como el “modus operandi” de la empresa”. Como se observa de lo anterior, a efecto de deducir un gasto, se debe verificar si el mismo es razonable de acuerdo al nivel de ingresos del contribuyente. Ello significa por ejemplo que si un determinado gasto cumple con el principio de causalidad, pero el monto del mismo, no es razonable en relación con los ingresos del contribuyente, el gasto sólo sería deducible hasta lo que se entienda por razonable. Sin embargo, debe recordarse que además de la razonabilidad, los gastos deben guardar cierta proporción entre el monto de estos conceptos y el volumen de operaciones, es decir deberían ser proporcionales. Los incisos l) y ll) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que son deducibles de la Renta Bruta de tercera categoría, a fin de determinar la Renta Neta, entre otros gastos: • Los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculo laboral existente y con motivo del cese.

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• Los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. Adicionalmente, serán deducibles los gastos que efectúe el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años, a menos que éstos se encuentren incapacitados. Tratándose de estos gastos, el último párrafo del artículo 37º de la Ley de Impuesto a la Renta establece que a fin de deducirlos debe evaluarse si los mismos, además de ser normales y razonables (y proporcionales) en relación con la actividad del contribuyente y los ingresos del contribuyente, respectivamente, cumplen con el criterio de generalidad. Sobre el particular debe indicarse que el criterio de generalidad, no implica otorgar los beneficios antes señalados a todos los trabajadores, sino que el contribuyente debe determinar quiénes son los beneficiarios, tomando en consideración la especial posición o condición que tuvieran dentro de la empresa.

RTF 01752-1-2006 (31.03.2006), resolvió que “Las Gratificaciones Extraordinarias para que cumplan con el principio de generalidad tienen que haber sido otorgadas con carácter general a todos los trabajadores que se encuentren en condiciones similares, para lo cual deberán tomarse en cuenta entre otros, la jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento, área, zona geográfica”. No obstante esto, debe entenderse que en razón de estos criterios (jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento, área, zona geográfica, entre otros), es posible que el beneficio corresponda a un solo trabajador. RTF 02230-2-2003 (15.04.2005) señaló que “La generalidad del gasto observado debió verificarse en función al beneficio obtenido por funcionarios de rango o condición similar, dentro de esa perspectiva, bien podría ocurrir que dada la característica de un puesto, el beneficio corresponda sólo a una sola persona, sin que por ello se incumpla con el requisito de generalidad”. 6.3. Principio del Devengado y su jurisprudencia. El art. 57 de la LIR establece las reglas de imputación de las rentas al ejercicio gravable. De acuerdo a esas reglas las rentas de tercera categoría “se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.” – 2do. párr., inc. a). La misma regla es de aplicación para la imputación de los gastos – 3er. párr. Según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua, devengar significa “adquirir derecho a alguna percepción o retribución por razón de trabajo, servicio u otro t ítulo”. La LIR no establece lo que debe entenderse como devengo de la renta o del gasto y menos aún las condiciones que debe reunir la renta o el gasto para ser considerado como devengado. La jurisprudencia del Tribunal Fiscal ha acogido el criterio y condiciones de lo devengado enunciado en las NIIF y en la doctrina tributaria. De las NIIF se recoge los conceptos y reglas siguientes: PROESAD

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a) Una empresa debe preparar sus estados financieros sobre la base contable del devengado – MC párr. 22; NIC 1 párr. 25. Sobre esa base, los ingresos y los costos y gastos se reconocen cuando se ganan o se incurren y no cuando se cobran o se pagan – MC párr. 22; NIC 1 párr. 26. b) Debe vincularse el ingreso que aparece en el estado de resultados con todos los gastos en los cuales se incurre en la generación de ese ingreso (por existir una relación de causa y efecto entre los ingresos y los gastos) – NIC 1 párr. 26; NIC 2 párr. 31 (existencias); NIC 18 párr. 19. El ingreso es reconocido cuando es probable que los beneficios económicos futuros fluyan a la empresa y estos beneficios pueden ser medidos confiablemente – NIC 18: Objetivo. El criterio contable de lo devengado suele ser utilizado cuando se discute si existe o no: - probabilidad de la obtención de los ingresos. - medición confiable del ingreso o costo. - correlación entre el ingreso y el costo. - Transferencia del riesgo al comprador.

Por lo tanto, la jurisprudencia apela al criterio jurídico de lo devengado: - cuando se trata de establecer si en el ejercicio fiscalizado han culminado los servicios según los términos del contrato. - en las ventas al exterior pues debe atenderse a la modalidad de la venta para establecer si se transfirió el riesgo. - en las ventas de bienes futuros.

Ventas facturadas en un ejercicio con entrega de los bienes en ejercicio posterior En estas situaciones se ha declarado que mientras no se entreguen los bienes al comprador no se transfieren a éste los beneficios y riesgos significativos de la propiedad de los bienes, por lo cual no cabe reconocer el ingreso ni el costo en el ejercicio en que se facturó la venta sino en aquél en que se entregaron los bienes. RTF 0604-5-2001 de 15-6-01: El contribuyente emitió la factura en 1994 y entregó los bienes en 1995. En este último ejercicio reconoció el costo y el ingreso de la venta. La SUNAT consideró que el costo debía haber sido reconocido en 1994 en que se emitió la factura. El Tribunal Fiscal declaró que conforme a la NIC 2 el costo de las mercancías debía ser reconocido como gasto en el período de 1995 en que correspondió reconocer el ingreso por haberse transferido en ese período los riesgos significativos y los beneficios de la propiedad al comprador con la entrega de los bienes. RTF 01038-1-2006 de 24-2-06: El contribuyente facturó a fines de 1999 la venta de una mercancía y reconoció el ingreso. Dado que al 31 de diciembre de ese año no tenía en inventarios esa mercancía, provisionó su costo por el principio de asociación del ingreso con el que genera gasto. La SUNAT reparó la provisión que había formado parte del costo de ventas por cuanto el contribuyente no había sustentado las compras. El Tribunal Fiscal determinó que si bien el reparo de la provisión era procedente, el ingreso no podía ser reconocido en el ejercicio 1999 pues en él no se había producido la transferencia de la propiedad de los bienes.

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RTF 01386-10-2013 de 22-1-13: Si en la factura de venta se indica que “la mercadería viaja por cuenta y riesgo del cliente”, pero la guía de remisión es de fecha posterior, debe entenderse que los bienes fueron entregados recién en la fecha de la guía de remisión y, por ende, que el devengo del ingreso por la venta recién se produjo en esa fecha. De modo que si la factura se emitió a finales de un ejercicio y la guía de remisión a inicios del siguiente, el ingreso por la venta debe ser imputado a este ejercicio y no al anterior. Venta de inmuebles futuros Tratándose de la venta de inmuebles de futura construcción el devengo del ingreso no se produce con la sola celebración del contrato de compraventa, pues no se conoce aún el costo efectivo de la construcción. El ingreso se considera devengado una vez que el inmueble es entregado al comprador. En la RTF 00467-5-2003 de 29-1-03 se señaló que “si bien en el caso que nos ocupa podía determinarse de forma estimada el precio de los inmuebles, la NIC 18 plantea que deben cumplirse todas las condiciones que hagan posible reconocer el ingreso entre las que se encuentra la determinación del costo incurrido, lo que no sucede necesariamente en este tipo de operaciones donde se recurre a la elaboración de presupuestos, los cuales pueden modificarse en el tiempo”. En el caso de la RTF 1104-2-2007 de 15-2-07 (relativo al IGV) se ordenó a la SUNAT determinar la fecha o período fiscal en que los departamentos vendidos “fueron efectivamente entregados a sus adquirentes a fin de establecer la existencia de las operaciones de venta y el período al cual corresponde atribuir los ingresos generados por ellas, debiéndose precisar que para ello no resulta relevante la fecha en que el edificio haya quedado totalmente terminado sino únicamente la fecha de entrega de cada unidad inmobiliaria, pues los diversos departamentos y estacionamientos que conforman el edificio constituyen en sí mismos unidades inmobiliarias distintas e independizadas en Registros Públicos”. En contraposición al criterio de esta resolución cabe indicar que en la RTF 00467-3-2012 se declaró que “el hecho sustancial generador de renta” estaba dado por “la con strucción del inmueble a ser transferido”. Somos del criterio que sólo en caso el comprador haya asumido el riesgo de la construcción (supuesto contemplado en el art. 1535 del Código Civil), podría considerarse devengado el ingreso con la construcción y no con la entrega del inmueble al comprador. Carece de mayor relevancia práctica este supuesto dada su muy rara presentación.

Ventas al exterior a valor FOB En las ventas al exterior (exportaciones) la condición primordial del devengo es que se hayan transferido al comprador los riesgos y beneficios de la propiedad de las mercancías. Tratándose de exportaciones a valor FOB se considera que ello ocurre al ser colocados a bordo de la nave que los transportará, no bastando que con anterioridad se haya emitido la factura, se hayan recibido pagos o se haya transferido al comprador la propiedad de las mercancías. RTF 20290-1-2011 de 6-12-11: Se determinó que si bien la propiedad de los minerales había sido transferida en el ejercicio fiscalizado (2003) al recibirse los adelantos según lo convenido en el contrato celebrado con el comprador, el ingreso recién se había devengado PROESAD

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en enero de 2004, mes que se había producido el embarque del mineral según se advertía de las DUAs, órdenes de embarque y conocimientos de embarque.

RTF 18323-3-2012 de 6-11-12: Los adelantos en efectivo recibidos por la venta de concentrados de minerales, previa emisión de la factura de venta y de un documento denominado “Warehouse Certificate”, emitido con carácter de negociable y que indica expresamente que la mercadería estaba disponible, libre de gravámenes, en buenas condiciones y a disposición irrevocable del comprador tan pronto como se reciba sus instrucciones, no pueden reputarse como ingresos devengados, pues dicho documento no tiene la condición legal de título valor según la Ley 27827 (Ley de Títulos Valores), ni está destinado a circular mediante endoso, limitándose a recoger la voluntad de las partes intervinientes, requiriéndose, para que el adelanto se convierta en ingreso devengado, que se hayan transferido al comprador los riesgos y beneficios de la propiedad de los productos. Una vez transferidos los riesgos de la mercancía al comprador del extranjero, el devengo sólo dejaría de producirse si se demuestra que no existe certeza de que los beneficios económicos de la operación fluirán al exportador. RTF 05389-8-2013 de 27-3-13: El exportador realizó la venta CIF de concentrado de molibdeno a clientes del exterior que a su vez lo revendían a terceros. Agregó que no procedía reconocer el ingreso desde el momento del embarque porque no existía certeza de que los beneficios económicos de la transacción fueran a fluir hacia él, toda vez que sus clientes enfrentaban el riesgo de no poder colocar el producto ante la fuerte alza de sus precios, lo que les causaba falta de liquidez y que, en consecuencia, correspondía reconocer los ingresos en la oportunidad en que los clientes efectuaran el pago provisional de sus facturas. Servicios En la casuística jurisprudencial la controversia sobre el devengo del ingreso por la prestación de servicios suele girar en torno a si en el ejercicio fiscalizado existía la posibilidad de efectuar la medición confiable de su monto. Se constata que si ello depende exclusivamente de la realización del servicio y el contribuyente está en condiciones de efectuar su valorización por contar con la información necesaria a ese fin, debe considerarse devengado el ingreso en el ejercicio en que se prestó el servicio. Si no se da esa condición, el reconocimiento debe efectuarse en el ejercicio en que su valorización sea posible. RTF 01841-2-2002 de 5-4-02: La recurrente había arrendado volquetes a otra empresa con la estipulación de que el pago de los alquileres fuera según el uso dado a dichos volquetes y conforme a la “valorización” efectuada por la arrendataria. La recurrente fue acotada por no incluir como ingreso del año 1997 el importe de una factura emitida el 5-1-98 por el alquiler de volquetes entre el 1 y el 14 de diciembre de 1997. El Tribunal Fiscal revocó la acotación. Señaló que “la determinación cierta del monto de la ganancia no dependía de la realización del servicio, sino de un acto distinto, como es la emisión de valorizaciones por parte de su contratista …, las cuales ofrecían una medida objetiva del monto del ingreso por los servicios prestados y sobre los cuales la recurrente emitía las facturas respectivas”. RTF 11911-3-2007 de 14-12-07: La recurrente prestaba a otra empresa de telefonía el servicio consistente en que las llamadas originadas en la red fija de ésta, terminaran en su red de servicio troncalizado. Por ese servicio cobraba determinada suma en dólares por minuto. El Tribunal Fiscal determinó que la recurrente podía efectuar la medición confiable PROESAD


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de sus ingresos pues conocía la totalidad de minutos de llamadas que terminaban en su red y el precio por cada minuto. Agregó que si bien el proceso de liquidación de los montos podía demorar 120 días como indicaba la recurrente, ello no impedía medir confiablemente los ingresos y que el hecho de que la otra parte pudiera formular observaciones, no implicaba que los ingresos no podían ser medidos confiablemente, pudiendo en todo caso emitirse notas de crédito o débito.

RTF 18631-8-2013 de 13-12-13: El contribuyente prestó servicios de limpieza a una municipalidad desde 1996 a 2004. Se generó una controversia sobre si el monto del IGV estaba incluido en el valor del servicio ofertado. La controversia fue resuelta por un Tribunal Arbitral en 1998, el cual determinó que ambas partes debían asumir el pago del impuesto en partes iguales (50%). Las coordinaciones con la Municipalidad para obtener el cobro del monto adicional concluyeron en 2005, ejercicio en que se facturó el monto adicional. La SUNAT consideró que en ese ejercicio se había devengado el ingreso pues fue en él que se determinó el monto de las facturas por los ingresos adicionales y en que se incluyeron los importes adeudados en el presupuesto del año 2006 de la Municipalidad. El contribuyente sostuvo que el monto adicional se había devengado en los ejercicios en que se prestaron y facturaron los servicios. El Tribunal Fiscal dejó sin efecto el reparo. Declaró que el fallo contenido en el laudo arbitral de 1998, permitía dar certeza respecto de la cuantificación del ingreso y sobre si los beneficios fluirían a la empresa en un determinado momento. Agregó que, el hecho de que las partes hubieran realizado las coordinaciones para su ejecución recién en el año 2005, no modificaba el referido laudo, pues en aplicación de los arts. 59 y 60 de la Ley General de Arbitraje, lo establecido en él es definitivo y tiene calidad de cosa juzgada. Arrendamiento financiero Ganancia obtenida en la venta de un bien en un leaseback: El ingreso obtenido por la venta de un bien a la arrendadora financiera en una operación de leaseback se devenga en el ejercicio en que se realiza la venta. No es de aplicación la regla de la NIC 17 según la cual si el precio de venta excede el valor razonable del activo, el exceso se difiere y se amortiza durante el período en el cual se espera utilizar el activo, pues dicho tratamiento contable carece de efectos tributarios – RTF 01759- 5-2003 de 28-3-03. Cobro adelantado de cuotas: “… si bien las cuotas pactadas en los contratos de arrendamiento financiero se cancelaron anticipadamente, al comprender más de un período, el hecho generador del ingreso sólo se produjo respecto del período durante el cual se cedieron los bienes a la arrendataria, y por lo tanto, sólo en cuanto a éste, se puede afirmar que se realizó la operación que originó el ingreso (arrendamiento); y, por ende, que éste se ganó, en la medida que la recurrente satisfizo todas las condiciones necesarias para tener derecho a los beneficios derivados de dichos ingresos, siendo que los montos de las cuotas correspondientes al ejercicio 2001 constituían prestaciones que aún no habían sido cumplidas por lo que no podían ser consideradas devengadas en el año 2000.” – RTF 17135-8-2010 de 28-12-10. Servicios de resultado Servicios de auditoría: “Que de la propuesta presentada por la sociedad auditora contratada por la recurrente, surge que la auditoría para los estados financieros del ejercicio 1996, buscaba mostrar una opinión referida a la presentación de la situación financiera de la compañía, del resultado de sus operaciones y de sus flujos de efectivo, bajo los principios de contabilidad generalmente aceptados, obtener una seguridad razonable que los estados financieros no contienen errores importantes, entre otros, objetivos que se encuentran PROESAD

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supeditados a la presentación de los resultados del análisis de la auditoría realizada, los cuales a su vez permitirán a la empresa cumplir con diversas finalidades, como presentar su situación financiera y económica respecto al año anterior a terceros (bancos, entidades estatales de supervisión, etc.), la aprobación de sus estados financieros por parte de los socios, asegurarse de la correcta determinación y presentación del Impuesto a la Renta en la declaración jurada, entre otros. Que lo expuesto evidencia que la necesidad del gasto está supeditada a la culminación del servicio cuyos resultados serán consumidos o utilizados en el ejercicio en que el mismo se termina de prestar…” – RTF 8534-5-2001 de 19-10-01.

Servicio de elaboración e instalación de software contable y de capacitación: El servicio de elaboración de software contable, instalación y capacitación, es de resultado; por ende, el gasto que genera es deducible en el ejercicio en que culmina, pues recién desde ese momento puede ser utilizado en la generación de renta, más aún si, según el contrato, el pago del servicio debe producirse una vez que haya concluido – RTF 14394-1-2011 de 25-8-11. Servicios que no son de resultado Intereses: “Que en cuanto a los gastos por intereses devengados por pagarés a corto y largo plazo, debe tenerse presente que el interés es el precio por el uso de un capital medido en función del tiempo, de lo que se deduce que la causa eficiente o generadora de este gasto es el simple transcurso del tiempo, y en consecuencia que los gastos financieros deben considerarse devengados al cierre de cada período, en función al tiempo en que se ha empleado el capital del acreedor para la generación de ingresos gravados, independientemente que sea exigible el pago a la fecha del balance …” – RTF 8534-5-2001 de 19-10-01. Servicios de agua, energía eléctrica, teléfono y alquileres: “Al igual que en el caso de los intereses, la causa eficiente o generadora de los gastos por servicios de agua, energía eléctrica, teléfono y alquileres es el transcurso del tiempo, por tratarse de servicios que se prestan en forma continua, según lo pactado contractualmente, siendo importante indicar que el usuario de estos servicios está en condiciones de reconocer la obligación en función a una porción de tiempo transcurrido, conforme se c onsume o utiliza el servicio.” – RTF 8534-5-2001 de 19-10-01. Servicios de asesoría y capacitación de personal: En el caso, estos servicios eran prestados interdiariamente con retribución mensual a pagarse una vez concluido el ejercicio. La SUNAT había considerado que el gasto era deducible en el ejercicio en que se presentara el informe del servicio prestado, por ser ese el momento de su conclusión. El Tribunal Fiscal reputó devengado el gasto en el ejercicio en que se había prestado el servicio, pues existía certeza sobre la existencia y cuantía de la obligación de pagarlo y no existía condición alguna que impidiera la prestación del servicio o su pago en el ejercicio – RTF 13866-3-2010 de 5-11-10. Varios IGV por servicios de no domiciliado no utilizable como crédito fiscal: El gasto constituido por el IGV que grava el servicio de un no domiciliado y que no es utilizable como crédito por estar exonerado del IGV el contribuyente, es deducible en el ejercicio en que de acuerdo a las normas del IGV surge la obligación de pagar dicho impuesto y no en el ejercicio anterior en que se utilizó dicho servicio – RTF 1860-5-2005 de 23-3-05. PROESAD


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Nota: En el caso el no domiciliado prestó servicios en noviembre y diciembre de 2001 y emitió los comprobantes de pago en febrero de 2002. El contribuyente pagó el IGV que gravaba el servicio del no domiciliado el 22-1-02 y lo dedujo como gasto en el ejercicio 2001, lo que fue objeto de reparo por la SUNAT.

Gastos preoperativos Intereses de períodos preoperativos: Si el proyecto de expansión de la empresa contempla su desarrollo en varias fases, podrán existir diversos períodos preoperativos en función de las diversas fases. Asimismo el inicio de la producción o explotación correspondiente a cada fase podrá tener lugar en ejercicios diferentes. Por ende, si en ejecución del proyecto se hay adquirido bienes con el producto de un financiamiento, a los fines de la deducción de los intereses, el contribuyente debe acreditar qué bienes han sido adquiridos para cada fase, el monto del préstamo utilizado en su adquisición, instalación y puesta en funcionamiento y el ejercicio en que empezó su uso o explotación – RTF 03204-22004 de 19-5-04. Gastos de reubicación de una plataforma petrolera: Los gastos de reubicación de una plataforma petrolera instalada en un pozo offshore que ya no es productivo, en un pozo instalado en otro lote que se encuentra en estado de extracción comercial, son deducibles en el ejercicio en que se incurren. No procede dar a esos gastos el tratamiento de gastos preoperativos aun cuando el pozo en que se ha instalado la plataforma no se encuentre en producción, pues “la razón de diferir el reconocimiento de los gastos preoperativos a la etapa de explotación, extracción o producción es, precisamente, que al no existir ingresos a los cuales pueda imputarse en la etapa preparatoria de las actividades que constituirán el negocio de la empresa, dichos gastos no se descontarían de ingreso alguno a fin de determinar la renta imponible”, lo que no ocurre si el contribuyente se encuentra en etapa de extracción comercial del lote en que se encuentra el pozo respecto del cual se ha incurrido el gasto – RTF 19437-1-2012 de 2211-12. 6.4. La fehaciencia de las operaciones y la bancarización – jurisprudencia. Además de los criterios antes señalados, durante un proceso de fiscalización, la Administración Tributaria exige para la deducción de los gastos, el que éstos sean “fehacientes”. Sobre el particular debe considerarse que la fehaciencia de un gasto tiene que ver con elementos que prueben que efectivamente el gasto fue consumido o utilizado por la empresa. Estos elementos pueden incluir desde comprobantes de pago y demás documentos pertinentes, guías de remisión, contratos, hasta informes internos o externos respecto del efectivo consumo o utilización de ese gasto.

RTF Nº 5732-1-2005 (20.09.2005) esta entidad observó que “Para deducir gastos, no basta con acreditar que se cuenta con comprobantes de pago que respaldan las operaciones realizadas, ni con el registro contable de las mismas, sino que debe mostrarse que estas operaciones se han realizado. Para observar la fehaciencia de las operaciones, la Administración debe investigar todas las circunstancias del caso, actuando los medios probatorios pertinentes siempre que sean permitidos en el ordenamiento tributario valorando en forma conjunta y con apreciación razonada”. PROESAD

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RTF Nº 120-5-2002 (11.01.2002) resolvió que “Para sustentar el crédito fiscal en forma fehaciente y razonable, el adquirente no sólo debe cumplir con tener comprobantes de pago por adquisiciones que en teoría cumplan con los requisitos sustanciales y formales establecidos en la Ley del IGV, sino que fundamentalmente es necesario que dichos comprobantes correspondan a operaciones reales”. Un aspecto importante que debe considerarse en relación a este punto, es verificar quién debe acreditar esta fehaciencia. Pues bien, en principio la misma debe corresponder a la propia Administración Tributaria, entidad que debe agotar todos los medios que permitan demostrar tal situación.

RTF Nº 372- 3-97 (28.04.1997) resolvió que “Corresponde a la Administración efectuar la inspección, investigación y control de las obligaciones tributarias, con el objeto de determinar la certeza de las operaciones que desarrollan el supuesto de hecho previsto en la norma”. RTF Nº 0667-3- 2002 (06.02.2002) en donde señaló que “No cabe duda que siendo el tema de las operaciones no reales uno sumamente delicado y de implicancias graves, en la medida que ello involucra simulación absoluta del acto jurídico, corresponde probar al ente administrativo que no se ha efectuado la operación, agotando todos los medios que permitan demostrar tal situación, es decir que la carga de la prueba le compete exclusivamente al órgano administrador de tributos y no al c ontribuyente”. La obligación de “bancarizar” los gastos, pues de no ser así, el gasto no será deducible y el IGV que haya gravado la operación, tampoco podrá ser tomado como crédito fiscal para efectos del este impuesto, aun cuando el desembolso haya cumplido con el requisito de causalidad, y con los demás criterios antes señalados. Sobre el particular, debe recordarse que según estas normas, la obligación de utilizar medios de pago, es aplicable cuando las obligaciones (que se cumplan mediante el pago de sumas de dinero), sean superiores a S/. 3,500 o US$ 1,000.

RTF Nº 04131-1-2005 (01.07.2005) resolvió que “el recurrente se encontraba obligado a utilizar cualquiera de los medios de pago señalados en la Ley N° 28194, a fin de cancelar las adquisiciones realizadas en el periodo abril a julio de 2004, dado que sus importes superaban el monto a que hace referencia el artículo 4° de la Ley N° 28194 y al no haber cumplido con ello, el desconocimiento del crédito fiscal de tales adquisiciones se encuentra arreglado a ley”. Obligación de Utilizar Medios de Pago 1. En caso que un sujeto domiciliado pague una obligación a favor de un sujeto no domiciliado cumpliendo válidamente con la exigencia legal de utilizar Medios de Pago contenida en el artículo 3° de la Ley N° 28194, el mencionado pago tendrá efectos tributarios en el Perú; siempre que, adicionalmente, se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan cada uno de los derechos mencionados en el artículo 8° de dicha Ley. (…) 3. En tanto se haya cumplido válidamente con la exigencia legal de utilizar Medios de pago independientemente que el supuesto se encuentre gravado o no con el ITF o que se hubiera cumplido o no con la obligación de pagar este impuesto-, el mencionado pago tendrá efectos tributarios, siempre que, adicionalmente, se cumplan con todos los requisitos que exigen las normas que regulan cada uno de los derechos mencionados en el artículo 8° de la Ley. PROESAD


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En caso contrario, de haberse efectuado un pago incumpliendo con la obligación de utilizar los Medios de Pago, no dará derecho a deducir gasto, costo o créditos, a efectuar compensaciones ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios, recuperación anticipada, restitución de derechos arancelarios; independientemente de si se hubiera cumplido con la obligación de pagar el ITF, de corresponder. Informe Nº 096-2004SUNAT/2B0000.

Utilización de medios de pago en pagos parciales - Tratándose de una obligación que se cumple con pagos parciales y que genera la exigencia legal de utilizar medios de pago, si el sujeto obligado omite usar dichos medios en uno o más de los pagos, no tendrá los derechos tributarios a que hace referencia el artículo 8° de la Ley respecto de tales pagos, manteniendo dichos derechos respecto de los pagos que se efectúen utilizando los referidos medios. - En el caso de una obligación, para cuyo pago se ha pactado una cuota única, que es cancelada mediante la realización de, al menos, dos pagos, uno en el que se utiliza un Medio de Pago y otro que se hace en efectivo, podrán ejercerse los derechos que se mencionan en el artículo 8° de la Ley por el monto de la obligación que se paga utilizando un Medio de Pago, mas no podrán ejercerse respecto del saldo de dicha obligación pagado en efectivo. Informe Nº 041-2005-SUNAT/2B0000. IMPORTANTE La obligación de utilizar Medios de pago no implica necesariamente cancelar la obligación al emisor del comprobante de pago, sino que puede ser cancelado a un tercero designado por éste. En efecto ni la Ley ni el Reglamento de la Ley de bancarización prevén que la cancelación deba ser realizada obligatoriamente al acreedor de la deuda. Esto también ha sido reconocido por la Administración Tributaria quien en el numeral 6 del Informe N° 2822005- SUNAT/2B0000 señalo que: 6. Cuando en virtud de una instrucción del proveedor, se cancele total o parcialmente una obligación mediante la transferencia del monto respectivo a la cuenta de una tercera persona abierta en una ESF, se cumple con la exigencia legal de utilizar Medios de Pago contenida en el artículo 3° de la Ley. Igualmente, en el Informe Nº 048-2009- SUNAT/2B0000 se ratificó esta posición al señalar que “Se considera depósito en cuenta, y por ende cumplida la obligación de utilizar Medio de Pago, cuando a fin de cancelar las obligaciones se emiten cheques sin las cláusulas “no negociables”, “intransferibles”, “no a la orden” u otra equivalente. a) Los cheques son depositados por el emisor del cheque en las cuentas bancarias del proveedor, o de un tercero designado por este último”.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

Los estudiantes revisarán los gastos deducibles en las empresas y deberán identificar aquellos que tienen límite expresados por Ley. Asimismo, revisar la relación del principio del Devengado descrito en la NIC 1 Presentación de Estados Financieros con reciente jurisprudencia del Tribunal Fiscal.

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Joven fui, y he envejecido, y no he visto justo desamparado, Ni su descendencia que mendigue pan. (Salmos 37:25

UNIDAD III Sesión

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Regímenes tributarios especiales En esta sesión vas aprender de los beneficios tributarios vigentes de acuerdo al régimen o sector económico en el que se encuentre el contribuyente.

7.1. Régimen Impuesto a la renta: General, Especial y Régimen Único Simplificado. Para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, las empresas deben acogerse a un Régimen Tributario, entendiéndose como tal al conjunto de normas que regulan el cumplimiento de las obligaciones fiscales vinculadas al pago de tributos. A continuación, presentamos los tres Regímenes Tributarios de Rentas de Tercera categoría que ofrece el Sistema Tributario Peruano para las Empresas.

RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO (RUS) El RUS, comprende a aquellos empresarios cuyos ingresos brutos (total de ingresos) y adquisiciones no excedan, cada uno, de S/.30, 000 mensuales (S/.360, 000 anuales). El RUS está dirigido a las personas naturales y sucesiones indivisas domiciliadas en el país, que obtengan exclusivamente Rentas Empresariales, así como a las personas naturales no profesionales, domiciliadas en el país, que perciban rentas de cuarta categoría únicamente por actividades de oficios. Este Régimen reúne en un solo pago al Impuesto a la Renta, el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promoción Municipal, así sustituye con un único tributo, de liquidación mensual, tres impuestos, con una carga tributaria bastante reducida.

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El pago de la cuota única, de periodicidad mensual, se realiza de acuerdo con la categoría que corresponda según el total de ingresos brutos mensuales o adquisiciones que mantengan, conforme a la siguiente Tabla, aprobada por el Ministerio de Economía y Finanzas: PARÁMETROS CUOTA CATEGORÍAS Total Ingresos Brutos Total Adquisiciones Mensuales (Hasta S/.) Mensuales (Hasta S/.) MENSUAL(S/.) 1

5,000

5,000

20

2

8,000

8,000

50

3

13,000

13,000

200

4

20,000

20,000

400

5

30,000

30,000

600

Asimismo, existe una “Categoría Especial” que comprende a aquellos sujetos que s e dediquen únicamente a la venta de frutas, hortalizas, legumbres, tubérculos, raíces y semillas; así como aquellos sujetos dedicados exclusivamente al cultivo de productos agrícolas y que vendan sus productos en su estado natural; siempre que el total de sus ingresos brutos y adquisiciones anuales no exceda, cada uno de S/.60, 000 por año. Los sujetos pertenecientes a la categoría especial no están obligados al pago de cuotas mensuales y se les exceptúa de la obligación de presentar declaración jurada mensual. No podrán acogerse a este Régimen las personas naturales o sucesiones indivisas cuyos ingresos brutos o sus adquisiciones sean superiores a S/.360, 000 anuales, que realicen sus actividades en más de un local, o que el valor de sus activos fijos supere los S/.70, 000. Igualmente, no podrán acogerse a este Régimen los sujetos que presten el servicio de transporte de carga de mercancías mayor o igual a 2 TM, y/o el servicio de transporte terrestre nacional o internacional de pasajeros; que sean titulares de negocios de casinos, tragamonedas, agencias de viaje, propaganda y/o publicidad, realicen ventas de inmuebles, entre otros casos. Obligaciones para los contribuyentes del RUS: Emitir y entregar sólo boletas de venta y/o tickets o cintas emitidas por máquina registradora. Al final del día, el titular del negocio deberá emitir una sola boleta de venta por las ventas iguales o menores a S/.5 por las que no hubiera emitido boleta. Sustentar sus compras con comprobantes de pago que den derecho a su deducción costo o gasto, como son: facturas, tickets o cintas emitidas por máquina registradora, recibos de servicios, arrendamiento, etc. Pagar sus cuotas mensuales según el Cronograma de Obligaciones Tributarias establecido por SUNAT. Archivar cronológicamente sus comprobantes de pago de compras y ventas. Mantener actualizado su RUC.

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REGIMEN ESPECIAL DEL IMPUESTO A LA RENTA (RER) El RER está dirigido a las personas naturales, sociedades conyugales, sucesiones indivisas y personas jurídicas, domiciliadas, cuyos ingresos netos o adquisiciones no superen los S/.525, 000 al año; cuyo valor de activos fijo afectados a la actividad, con excepción de predios y vehículos, no superen los S/.126, 000 al año; y que no mantengan más de 10 personas trabajando por turno. No podrán acogerse al RER, los sujetos que realicen actividades de construcción; que presten el servicio de transporte de carga de mercancías mayor o igual a 2 TM, y/o el servicio de transporte terrestre nacional o internacional de pasajeros; que sean titulares de negocios de casinos, tragamonedas, agencias de viaje, propaganda y/o publicidad, entre otros. Los contribuyentes que se acojan al RER pagan una cuota ascendente a 1.5% de sus ingresos netos mensuales de sus rentas de tercera categoría. Obligaciones para los contribuyentes del RER: Emitir y entregar facturas, boletas de venta y/o tickets o cintas emitidas por máquina registradora. Al final del día, el titular del negocio deberá emitir una sola boleta de venta por las ventas iguales o menores a S/.5 por las que no hubiera emitido boleta. Llevar Registro de Compras y Registro de Ventas y un Libro Diario de formato simplificado. Presentar declaración jurada mensual utilizando el PDT 621 IGV – Renta Mensual. Pagar la cuota mensual correspondiente al 1.5% de los ingresos netos mensuales. Este pago es de carácter definitivo, no existiendo obligación de realizar pagos adicionales al cierre del ejercicio. Presentar una Declaración Jurada Anual utilizando el PDT 601, en la forma, plazo y condiciones que señale la SUNAT. Cabe señalar que, si en un determinado mes, los contribuyentes acogidos al RER incumplieran con alguno de los requisitos del Régimen, ingresarán al Régimen General a partir de dicho mes.

REGIMEN GENERAL DEL IMPUESTO A LA RENTA (RG) El RG está dirigido a personas naturales y jurídicas que generen rentas de tercera categoría. La adopción de este Régimen puede realizarse en cualquier momento del año si el contribuyente proviene del RUS o del RER, o con la inscripción en el RUC de ser el caso, en el mes en que inicie actividades. Este Régimen comprende los siguientes impuestos: IGV: (18%) de las ventas mensuales con derecho a deducir el impuesto pagado e compras (Crédito Fiscal). Impuesto a la Renta (30%) Impuesto Selectivo al Consumo: Sólo si estuviera afecto. Contribuciones al ESSALUD: 9% Los contribuyentes del RG deben realizar un pago mensual del Impuesto a la Renta de acuerdo a dos métodos establecidos: el método de coeficientes y el método del 2% de los PROESAD


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ingresos netos. Estos sistemas son obligatorios ya que cada contribuyente deberá determinar cuál le corresponde aplicar. Método del Coeficiente: El impuesto a pagar se determina aplicando un coeficiente sobre los ingresos netos del mes. Este coeficiente se obtiene de dividir el impuesto pagado en el ejercicio anterior entre los ingresos netos del ejercicio anterior. Por los meses de enero y febrero se deben tomar los datos del ejercicio precedente precedente al anterior. Método del Porcentaje del 2%: A este método sólo pueden acogerse aquellos contribuyentes que inician sus actividades actividades o que no hubieran tenido que pagar impuesto a la renta en el ejercicio anterior. El impuesto se determina aplicando el 2% sobre los ingresos netos del mes. En el RG, los contribuyentes tienen derecho a deducir sus gastos o costos para efectos tributarios, y según ciertos topes en varios casos, para ello, cuando adquieran bienes y/o servicios necesarios para su actividad, deberán exigir que le otorguen facturas, recibos por honorarios, o ticket que den derecho al crédito fiscal y/o que permitan sustentar gasto o costo. Obligaciones para los contribuyentes del RG: Emitir y entregar facturas, boletas de venta y/o tickets o cintas emitidas por máquina registradora. Llevar Registro de Compras, Registro de Ventas, Libros de Caja y Bancos y Libro de Inventarios y Balances, si sus ingresos brutos (total de ingresos) anuales no superan las 100 UIT (S/.365, 000); y llevar Contabilidad completa, si sus ingresos brutos superan las 100 UIT. Presentar Declaraciones Juradas Mensuales utilizando el PDT 621 y una Declaración Jurada Anual utilizando el PDT 601. Cumplir con sus pagos mensuales, de acuerdo con el sistema correspondiente, y quedan obligados a realizar un pago de regularización al cierre del ejercicio, para lo cual se aplica la tasa del 28% sobre la renta imponible. El RUS y el RER han sido diseñados pensando en las Micro y Pequeñas empresas, y por lo mismo presentan ventajas sustanciales, respecto al costo impositivo, en comparación con el Régimen General. Sin embargo, su adopción se limita a aquellos contribuyentes que cumplan con los requisitos señalados previamente.

7.2. Régimen Amazónico. Requisitos: Se entiende que la Empresa se encuentra ubicada en la Amazonía cuando: -Su domicilio fiscal está en la Amazonía y deberá coincidir con su Sede Central (lugar donde tenga su administración y lleve su contabilidad). -Si es persona jurídica debe estar inscrita en las Oficinas Registrales de la Amazonia. -Debe encontrarse el 70 % de sus activos fijos en la Amazonía. -Su producción no debe estar fuera de la Amazonía. Este requisito no es de aplicación a las empresas de comercialización. comercialización. -Los requisitos son concurrentes y deberán mantenerse mientras dure el goce de los beneficios tributarios, en caso contrario, estos se perderán a partir del mes siguiente de ocurrido el incumplimiento de cualquiera de ellos y por el resto del ejercicio gravable. PROESAD

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Actividades que gozan del beneficio: beneficio: -Actividad agropecuaria (Comprende agricultura y ganadería). -Producción agrícola. -Acuicultura. -Pesca. -Turismo. -Extracción Forestal. -Transformación forestal. -Procesamiento y Transformación. -Productos primarios. -Actividades Manufactureras vinculadas. vinculadas. -Empresas dedicadas a las actividades de Comercio. Para determinar si una empresa se dedica principalmente a alguna de las actividades indicadas se debe tener en cuenta lo siguiente: - Que por lo menos el 80 % de sus ingresos del ejercicio gravable anterior se hayan obtenido por dichas actividades. - Para las empresas que inicien operaciones consideraran como actividad principal a aquella que durante el primer mes de sus operaciones le haya generado el 80% o más de sus ingresos netos totales. - Si ninguna actividad alcanzara por si sola el porcentaje mínimo del 80% se considerará cumplido el requisito de la actividad principal cuando el conjunto de actividades que desarrolla y que estén dentro de las actividades comprendidas en el Régimen alcance o supere el porcentaje establecido. establecido. - Si al final del ejercicio se determinara que los ingresos anuales generados por la actividad principal son inferiores en más del 10% al porcentaje exigido, el contribuyente perderá los beneficios tributarios del impuesto a la Renta por dicho ejercicio debiendo regularizar el pago del Impuesto con ocasión de la presentación de la declaración jurada Anual respectiva.

BENEFICIOS EN EL IMPUESTO A LA RENTA Una tasa del 10% para los contribuyentes ubicados en la Amazonía dedicados principalmente a actividades económicas agropecuarias, acuicultura, pesca, turismo, actividades manufactureras vinculadas al procesamiento, transformación y comercialización comercialización de productos primarios provenientes de la actividades antes indicadas, transformación forestal y extracción forestal. Por excepción una tasa del 5% para los contribuyentes ubicados en Madre de Dios Loreto y los distritos de Iparia y Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de Atalaya y Púrus del Departamento de Ucayali dedicados principalmente principalmente a las actividades señaladas en el párrafo anterior. Están exonerados del impuesto a la Renta los contribuyentes de la Amazonía que desarrollen principalmente actividades agrarias y/o de transformación o procesamiento de los productos calificados como cultivo nativo y/o alternativo en dicho ámbito Los contribuyentes afectos a la tasa del 5% o 10% aplicarán el 0.3% o el 0.5% respectivamente a los ingresos obtenidos en el mes (PAC).

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7.3. Régimen de Zonas Altoandinas. Para incentivar el desarrollo y la inversión en Zonas Alto-Andinas (zonas geográficas ubicadas a más de 2, 500 y/o 3, 200 metros sobre el nivel del mar con excepción de las capitales de departamento) mediante la Ley N° 29482 Ley de Promoción para el Desarrollo de actividades productivas y Decreto supremo N° 051-2010 EF reglamento de dicha norma, se exoneró por 10 años desde el 19 de diciembre de 2009 del Impuesto a la Renta y de las tasas arancelarias e IGV a las importaciones de bienes de capital con fines de uso productivo, tributos todos ellos relacionados con ciertas actividades efectuadas en zonas altoandinas.

SUJETOS COMPRENDIDOS EN EL BENEFICIO - Personas naturales. - Micro empresas y pequeñas empresas. -Cooperativas reguladas por Decreto Supremo N° 074-90-TR que adquieran la calidad de personas jurídicas, desde su inscripción en los Registros Públicos. - Empresas Comunales y multi-comunales reguladas mediante la Ley 24656 y Decreto supremo N° 045.93-AG son personas jurídicas de derecho privado y de responsabilidad limitada que se constituyen en las regiones de costa sierra y selva del territorio nacional por iniciativa de las comunidades campesinas nativas, grupos campesinos, distritos, caseríos y otros poblados rurales debidamente reconocidos con economía preponderantemente agropecuaria, agropecuaria, agroindustrial agroindustrial y/o artesanal. Estas unidades productivas deben tener su domicilio fiscal, centro de operaciones y centro de producción en las zonas geográficas andinas ubicadas a partir de los 2, 500 metros sobre el nivel del mar, excepto capitales de departamento. 7.4. Incentivos tributarios: Saldo a favor del exportador, Drawback. El “Saldo a Favor del Exportador” es un mecanismo tributario que busca compensar y/o

devolver al exportador, el Crédito Fiscal del IGV generado por sus operaciones de exportación, estando constituido por el monto del Impuesto General a las Ventas (IGV e IPM) que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación. Así lo establece el artículo 34º del TUO de la Ley del IGV según el cual, “el “e l monto del Impuesto que hubiere sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación, dará derecho a un saldo a favor del exportador, de conformidad con las normas reglamentarias”. La operatividad del Saldo a Favor por Exportación, se encuentra descrita en el artículo 35º de la Ley del IGV, y en el Reglamento de Notas de Crédito Negociables, según los cuales para determinar el monto a compensar y/o solicitar la devolución del beneficio, se deberán considerar los siguientes procedimientos: procedimientos: a) Determinación del Saldo a Favor del Exportador. El Saldo a Favor del Exportador se determina en base al IGV consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación que otorgan derecho al crédito fiscal del IGV. PROESAD

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b) Deducción del Impuesto Bruto del IGV. Determinado el Saldo a Favor del Exportador (SFE), éste debe deducirse del Impuesto Bruto del Impuesto General a las Ventas (Débito Fiscal del IGV), si lo hubiese. De quedar un monto a favor del exportador, éste pasa a denominarse Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB). Lo señalado anteriormente podemos graficarlo de la siguiente forma:

c) Compensación del Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB). El Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB) resultante de la diferencia a favor, entre el Impuesto Bruto del IGV y el Saldo a Favor del Exportador, puede compensarse en el orden que sigue a continuación, con las siguientes deudas tributarias: Deuda tributaria

Detalle

Compensación automática con el Impuesto a la Renta

El Saldo a Favor Materia de Beneficio (SFMB) podrá ser compensado con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de regularización del Impuesto a la Renta.

Compensación con la deuda tributaria de otros tributos del Tesoro Público

Si el contribuyente no tuviera Impuesto a la Renta que pagar durante el año o en el transcurso de algún mes o éste fuera insuficiente para absorber dicho saldo, podrá compensarlo con la deuda tributaria correspondiente a cualquier otro tributo que sea ingreso del Tesoro Público respecto de los cuales el sujeto tenga la calidad de contribuyente.

d) Devolución de SFMB En el caso que no fuera posible, las compensaciones señaladas anteriormente, procederá la devolución, la misma que podrá efectuarse mediante Cheques no Negociables o Notas de Crédito Negociables, aplicándose en este caso lo dispuesto por el “Reglamento de Notas de Crédito Negociables”.

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Sí, el artículo 4º del Reglamento de Notas de Crédito Negociables establece que la compensación o devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB) tendrá como límite un porcentaje equivalente a la tasa del Impuesto General a las Ventas incluyendo el Impuesto de Promoción Municipal, sobre las exportaciones realizadas en el período. En todo caso, el Saldo a Favor Materia del Beneficio que exceda dicho límite podrá ser arrastrado como Saldo a Favor por Exportación a los meses siguientes. Límite SFMB = Exportaciones realizadas en el período X 18% SFMB – Límite SFMB = Se arrastra como Saldo a Favor por Exportación Para estos efectos, debe considerarse que para determinar el monto de las exportaciones realizadas en el período se debe tomar en cuenta lo siguiente: a) Exportación de Bienes Tratándose de la exportación de bienes, el valor de las exportaciones realizadas en el período, corresponde al valor FOB de las declaraciones de exportación debidamente numeradas, que sustenten las exportaciones embarcadas en el período y cuya facturación haya sido efectuado en el período o en períodos anteriores al que corresponda la Declaración - Pago. b) Exportación de servicios En la exportación de servicios, el valor de las exportaciones realizadas en el período, es el valor de las facturas que sustenten el servicio prestado a un sujeto no domiciliado y que hayan sido emitidas en el período a que corresponde la Declaración - Pago. En ambos casos, del monto de las exportaciones realizadas en el período a que corresponda, se deducirá o adicionará, en su caso, el monto correspondiente a los ajustes efectuados mediante las Notas de Débito y de Crédito emitidas en el período a que corresponda la Declaración - Pago.

El Drawback es un Régimen Aduanero que se creó en 1995 que permite la devolución, total o parcial, de los aranceles pagados en la importación de insumos utilizados en la producción del producto final exportado. El objetivo de este régimen es evitar que el pago de los derechos arancelarios de los productos importados para confeccionar otro producto a exportar, incremente su costo y su precio final, afectando así su competitividad. Es decir, el fin de este mecanismo es evitar la exportación de impuestos. El monto a restituir es equivalente al 3% del valor FOB (Free On Board) del bien exportado, norma vigente a partir del 1ero de enero del 2016. Requisitos y documentación para solicitarlo: - Solicitud de restitución de derechos arancelarios en la que el beneficiario mediante declaración jurada declara no haber importado los insumos bajo un régimen de perfeccionamiento, reexportación, franquicias aduaneras especiales o cualquier otro régimen de rebajas de aranceles. -Copia simple de la DUA o DS de exportación. -Copia simple de la DUA o DS de importación de los insumos. -La voluntad expresada en la Declaración Única de Aduanas (DUA) o Declaración Simple (DS) de exportación para acogerse al régimen de restitución de derechos arancelarios. PROESAD

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-La Solicitud se debe presentar dentro de los 180 días hábiles a partir de la fecha de embarque consignada en la DUA o DS. -Los insumos deben haber sido importados dentro de 36 días antes de la fecha de embarque consignada en la DUA o DS. -El valor CIF de los insumos que se han importado no debe superar al 50% del precio FOB. -La solicitud debe presentarse por un monto de devolución de Drawback no menor a US$ 500.00 y las exportaciones del producto no hayan superado en el año calendario el monto de US$ 20 millones. El procedimiento es el siguiente: El procedimiento se puede hacer hasta 180 días útiles contados desde el día de embarque. 1. El exportador debe expresar su voluntad de acogerse al Drawback en la Declaración Aduanera de Mercancías (DAM) de exportación, indicando para ello el código asignado por la SUNAT para cada tipo de régimen de exportación. 2. Luego, el beneficiario deberá ingresar a la opción Sistema de Despacho Aduanero del portal web de la SUNAT y con su clave SOL, debe registrar la solicitud utilizando los formatos electrónicos. 3. El sistema valida los datos de la información ingresada y genera el número de la solicitud, determinando la selección a “revisión documentaria” o “aprobación automática”, lo cual es informado a través del Buzón SOL del beneficiario. Si la solicitud es seleccionada a aprobación automática, se continúa con el proceso automático de verificación de deudas tributarias y emisión del cheque dentro del plazo de cinco días hábiles. 4. Sin embargo, si la solicitud es seleccionada a “revisión documentaria”, el beneficiario debe presentar dentro del plazo de dos días hábiles computados a partir del día siguiente de la numeración de la solicitud, los siguientes documentos: a) Solicitud impresa del sistema. b) Fotocopia de la factura emitida por el proveedor local correspondiente a compras internas de insumos importados c) Declaración jurada del proveedor local. d) Fotocopia de la factura que acredite el servicio prestado en caso de la producción o elaboración por encargo de los bienes que exporta. e) Documentación que acredite la exclusión de las empresas vinculadas.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

Los estudiantes deberán investigar sobre beneficios tributarios para otros sectores económicos con la finalidad de incentivar su crecimiento como son: Educación, Agroindustria, Editoriales y otros.

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AUTOEVALUACIÓN 1. ¿Qué beneficios tributarios podemos identificar en el Régimen Especial de renta? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 2. Señale 03 condiciones para acceder al beneficio de devolución del Saldo a favor del IGV de Exportadores. _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 3. ¿Cuál es el propósito del Impuesto a las Transferencias Financieras –ITF?. _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 4. ¿Por qué es importante el principio de Devengo en la doctrina contable? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 5. ¿En qué consisten los contratos de Colaboración empresarial y Cuáles son sus beneficios? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ ______________________________________________________________________ 6. Si mañana fuera a emprender una empresa, ¿Qué tipo de sociedad jurídica elegiría? Explique _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 7. En las recientes elecciones presidenciales se ofrece la reducción de impuestos para las MYPES. Cree usted que beneficiará a nuestro país? Explique _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ ______________________________________________________________________

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UNIDAD III EL PLANEAMIENTO TRIBUTARIO EMPRESARIAL

Sesión Nº 8 Planeamiento sobre ingresos Sesión Nº 9 Planeamiento sobre gastos y tasas Sesión Nº 10 Escudo fiscal con enfoque financiero Sesión Nº 11 Medición del impacto económico por incumplimiento tributario

RESULTADO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al término de la Unidad, el estudiante elabora bajo los distintos enfoques de ingresos, gastos y tasas, incluido el financiero un borrador de Planeamiento Tributario aplicado. Asimismo, conocerá de las distintas formalidades a tener en cuenta para afrontar una posible revisión fiscal.

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UNIDAD III Sesión

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Planeamiento sobre ingresos En esta sesión vas aprender del planeamiento enfocado en los ingresos de la empresa evitando cometer ilícitos tributarios.

8.1. ¿Cómo realizar un ‘Tax Planning’?. Para iniciar este debate debemos de preguntarnos ¿Cómo son las fiscalizaciones de SUNAT frente a las empresas?, el sentir de muchos contribuyentes hoy en día es que la SUNAT solo le cobra a los pequeños contribuyentes y no hace nada con los grandes contribuyentes, un claro ejemplo es Telefónica, empresa que da origen a muchos memes y caricaturas sobre la actuación de SUNAT.

¿Qué hacen las grandes empresas?

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Si tú eres un empresario, debes saber que para ganar hay que “invertir”, esto último hacen las grandes empresas frente al sistema tributario del país, invierten grandes sumas de dinero en: 1. Contratan asesores especialistas sobre tributos afectos a su actividad económica. 2. Pagan dos o tres estudios de abogados para el análisis de sus pagos de impuestos. 3. Contratan servicios de auditoría para revisar el correcto uso de las cuentas. El resultado final de su inversión es: la reducción de su carga fiscal, alargan el pago de sus impuestos o eliminan el pago de ciertos tributos. Pero todo lo anterior mencionado se resume en una pala bra “conocimiento”, las grandes empresas buscan “conocimiento” de cómo enfrentar la carga tributaria. Robet Kiyosaky escritor de uno los libros más vendidos en todo el mundo “Padre Rico Padre Pobre”, cuyo capítulo 4 habla sobre los impuestos.

Mira lo que menciona Robert Kiyosaky sobre los ricos y los impuestos: “Cada vez que la gente trata de castigar a los ricos, estos no se conforman simplemente si no que reaccionan. Tienen el dinero, el poder y la voluntad de cambiar las cosas. … Buscan maneras de minimizar su carga fiscal. Contratan abogados y contadores astutos, convencen a políticos para que cambien las leyes o creen lagunas legales.” Luego de leer este libro, nos preguntamos: ¿solo los ricos pueden buscar maneras de reducir la carga fiscal? ¿Qué pueden hacer las pequeñas empresas?.

Planeamiento Tributario El planeamiento tributario tiene como finalidad 2 objetivos para la empresa: Reducir o eliminar la carga fiscal. Gozar de beneficios tributarios. El Planeamiento Tributario es una obligación para toda empresa, empresa que no realiza un planeamiento tributario, tienen un corto tiempo de existencia o será un cliente asiduo de la SUNAT. Un planeamiento tributario te ayudara a evitar errores muy comunes: Pago en exceso de impuestos. PROESAD


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Pago multas innecesarias. Pago por embargos de cuenta. Desconocimiento y reparos de gastos. Realizar delitos tributarios para amenorar la carga fiscal. Diseño de un planeamiento tributario Realizar un planeamiento tributario no es nada difícil, estoy convencido que cualquier persona que conozca la empresa y una pisca de tributación puede hacer uno, a medida que pasa el tiempo tu planeamiento tributario será mucho mejor y tendrá un alcance mayor. ¿Cómo iniciamos un planeamiento tributario? Vamos empezar por un impuesto que SUNAT recauda todos los años como socio de la empresa, me refiero al 28% del impuesto anual de renta.

Es en este punto vamos analizar 4 componentes básicos: Paso 01. Revisar que los ingresos sean los correcto y si está gravado con impuesto. Paso 02. Proteger y formalizar todos los gastos que incurre la empresa. Paso 03. Utilizar la mejor tasa de impuesto para las operaciones. Paso 04. Buscar oportunidades tributarias relacionadas a tus actividades.

8.2. Límites del planeamiento tributario; elusión y evasión. Antes de empezar a desarrollar cada paso, primeramente vamos a definir 3 conceptos básicos que debes de tener en cuenta en la elaboración del planeamiento tributario: Evasión Tributaria, es un acto ilícito, la consecuencia es la prisión. PROESAD

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Por ejemplo, para reducir el impuesto anual recurro a comprar facturas falsas. Si bien es cierto reduce el pago de impuesto, pero es un delito tributario y además lo más probable es que tu empresa no sea duradera en el tiempo. Elusión Tributaria, utilizar vacíos legales, para evitar la obligación tributaria. Por ejemplo, se crea un impuesto por manejar por el centro de la capital con un auto sedan. Tú para evitar la obligación tributaria manejas con un tico por el centro de la capital. Una característica de la elusión tributaria es que evade la obligación tributaria. Economía de Opción, aplicar lo que dice la norma puntualmente. Por ejemplo, la norma menciona que las empresas que están ubicadas sobre los 4500 metros sobre el nivel del mar pagan impuesto cero. Tú constituyes tu empresa en un lugar de 5,000 msnm, para pagar impuesto cero. Planeamiento Tributario no significa hacer algo ilicito como: comprar facturas, llevar 2 contabilidades en paralelo, imprimir doble juego de facturación, etc, estos son delitos tributarios. La elusión tributaria, si bien es cierto utiliza vacíos legales, pero no es un delito tributario, esto es lo que diferencia de la evasión tributaria.

8.3. Análisis del plan sobre ingresos. Análisis Uno. En este punto vamos analizar si todos los ingresos que percibe la empresa están gravado con impuesto a la renta. No todo ingreso que la empresa reciba en sus cuentas bancarias va estar gravado, por ejemplo: Ingresos por Drawback. Ingresos por dividendos. Ingresos obtenidos por intereses de letras, bonos emitidos por el estado.

Análisis Dos. Otro punto importante a tener en cuenta es que las reglas del impuesto a la renta son distintas a las normas del IGV. En el impuesto a la renta rige el principio del devengado, más la aplicación de la NIC 18, por ejemplo: Grabar con impuesto a la renta anticipos de clientes (no nace la obligación de renta). Análisis Tres. Las obligaciones como la elaboración de precio de transferencia puede ser una ayuda a la hora de establecer los precios correctos en nuestras operaciones de ventas, por ejemplo cuando se trata empresas vinculadas, un error común es facturar por los servicios por debajo del valor de mercado.

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Como se observa designar el precio de mercado en operaciones entre empresas vinculadas, muchas veces puedes ser beneficioso.

8.4. Ingresos No gravados: exonerados e inafectos. La potestad de desgravar viene a constituir la consecuencia del poder de gravar del que goza el Estado. Con las inafectaciones y exoneraciones que encontramos en el capítulo IV del Reglamento del impuesto a la renta, el legislador procura cumplir ciertos objetivos de política fiscal, económica y social que nunca deben representar privilegios injustos. Las exoneraciones se dan para promover determinados sectores, actividades, grupo de sujetos, propiciar inversiones de capital, radicación de capitales extranjeros o fomentar la instalación de industrias nuevas.

Rentas Inafectas. La inafectación (criterio de no sujeción o exclusión) se relaciona a la renta que no fue incluida dentro de la hipótesis de incidencia del impuesto, en donde en ocasiones se complementa con exclusiones expresas para efectos de precisión o mejor delimitación de lo que no está gravado. Cabe señalar que no es necesario que expresamente se reconozca una inafectación para que ésta opere como tal.

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Rentas Exoneradas. Son aquellas que siendo operaciones gravadas que constituyen hechos imponibles del impuesto son sujetos a una dispensa por parte de otra disposición legal, esta es la definición generalmente aceptada.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

Los estudiantes deberán revisar el principio del Devengado aplicado en la tributación. Se sugiere revisar las Normas Internacionales de Contabilidad: NIC 18 Ingresos Ordinarios y NIC 11 Contratos de construcción.

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UNIDAD III Sesión

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Planeamiento sobre gastos y tasas En esta sesión vas aprender cómo se realiza el planeamiento tributario sobre gastos y tasas vigentes.

9.1. Análisis del plan sobre gastos. Análisis Uno. No te olvides de formalizar todos los gastos posibles en que incurra la empresa (gastos reales, más no ficticios). Por ejemplo, tienes la oficina de la empresa en tu casa, la recomendación es aprovechar el gasto de alquilar, redacta tu contrato de alquilar y paga tu impuesto de 1era categoría. Veras una gran ventaja entre tributar el 28% por renta de 3ra categoría o tributar el 5% por renta de 1ra categoría.

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Análisis Dos. Otro ejemplo muy común es el aumento de capital, la pregunta es: ¿Por qué no hacer mejor un préstamo de dinero?, es más beneficioso por los intereses que vas a cobrar por el préstamo (gasto deducible). Solo tienes que formalizar la operación con un contrato legalizado, bancarización de la operación y pago del impuesto de 2da categoría.

9.2. Análisis del plan con utilización de tasa. Análisis Uno. Una pregunta: ¿Cuál es la diferencia entre el régimen general y el régimen especial, con respecto al impuesto a la renta?, muchos mencionaran: el régimen general paga el 28% de impuesto anual, mientras que el régimen especial solo paga cada mes el 1.5% de impuesto. Lo mencionado anteriormente no es lo más importante, quizás nunca te has dado cuenta de lo que te voy a decir: “El régimen general tributa sobre la utilidad (ingresos – gastos), mientras que el régimen especial tributa sobre los ingresos”. Por ejemplo: Una empresa realiza servicios en provincias, esta empresa tiene un pequeño problema con sus gastos (en provincia no le entregan comprobantes de pago). Una posible solución sería crear una empresa de logística (régimen especial) en provincia para que le preste el servicio a la empresa original.

La conclusión es que la empresa original ya tiene un sustento de gasto para reducir para fines de renta. La empresa de logística si bien es cierto tributara por el servicio prestado, pero este último no necesita gasto de sustento, porque pagara su impuesto por su ingreso. PROESAD


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Análisis Dos. También puedes buscar otras alternativas como la escisión de tu empresa, por ejemplo los grifos, que a la vez funciona un market de productos al menor. Normalmente estas empresas perteneces al régimen general por la venta de combustible. Pero por qué no probar con separar la empresa en dos partes: Empresa A – Régimen General – venta de combustible (tasa 28%) Empresa B – Nuevo Rus – venta al por menor (cuota según categoría)

Como notarás podrás reducir tu carga tributaria considerablemente.

9.3. Análisis del plan con búsqueda de oportunidades. Análisis Uno. En este punto se analizan las actividades de las empresas, o se realizan procedimientos que nos otorguen beneficios tributarios. Por ejemplo, el drawback es un beneficio para las empresas exportadoras que hayan importado algún insumo del producto. Estas empresas pueden solicitar como devolución el 3%, tasa vigente a partir del 01.01.2016, del valor FOB de la exportación. Una empresa exportadora que realiza exportaciones por un valor de S/. 3 500,000, dicha empresa utiliza todo sus insumos del mercado nacional. Desde este punto de vista la empresa no podría aplicar el drawback por que no realiza ninguna importación de insumos.

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Es por ello que se decide invertir S/. 41,000 para importar insumos para su producto final, luego de esto la empresa podrá solicitar el drawback, resultando una devolución de S/. 175,000 soles.

Si analizas lo que invertiste menos lo que obtuviste como beneficio, veras una ganancia muy considerable.

Conclusiones 1. Ponte la meta de elaborar un planeamiento tributario, no importa el tamaño de tu empresa, solo revisa los cuatro puntos que he desarrollado y trata de relacionarlo con las actividades de tu empresa. 2. La elusión tributaria toma mucha fuerza en la planificación de gastos, pero nunca olvides las reglas generales (principios tributarios) y las reglas específicas (artículo 37 LIR) para deducción de gasto. 3. Aléjate de los pseudo-asesores que te recomiendan comprar facturas, crear gastos fantasmas, imprimir doble talonario, etc, solo te van ocasionar problemas a futuro.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

Los estudiantes clasifican un grupo de gastos según la tasa de renta que los grava.

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UNIDAD III Sesión

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El Escudo fiscal en las finanzas corporativas En esta sesión vas aprender de qué se trata el escudo fiscal bajo un enfoque financiero y cómo funciona.

Los escudos fiscales (EF) son todos aquellos gastos que, registrados en el estado de resultados de la empresa, determinan, al reducir el monto imponible, un menor pago del impuesto a la renta. Bajo esa definición, entonces, TODOS los gastos anuales en los que incurre la firma (materia prima, salarios, alquileres, etc.) se convierten en EF. Si bien esto es correcto en Finanzas y, sobre todo, a la hora de que se evalúan proyectos, los EF que nos interesan son los que se derivan de tres rubros del gasto, a saber: la depreciación, los gastos financieros y los derivados de las ventas de los activos fijos al inicio o al final del momento de la inversión. La respuesta del porqué es simple y f ácil de entender: todo lo que reduzca la salida de efectivo del proyecto -y el pago del impuesto a la renta es una de ellas- redundará en una mayor disponibilidad de caja, lo que a la vez se traducirá en una mayor generación de valor para el accionista. Los EF que provienen de la depreciación (EFD) y de los gastos f inancieros (EFI), son fáciles de entender. Los resumimos en los cuadros siguientes, en los cuales se asume una tasa de impuesto a la renta de 30%:

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Queda claro que la inclusión de ambos rubros de gasto ha reducido el monto imponible y el pago del impuesto a la renta. Alguien podría observar que también la utilidad ha disminuido, pero, como sabemos, lo que manda es la caja y no la utilidad a la hora de generar valor, por lo que, al final del día, el pagar menos tributos, hace que el proyecto tenga más caja y, por ende, genere más valor para sus accionistas. Hay un efecto que hay que resaltar y es que el EFI reduce la tasa de interés que efectivamente paga la empresa o el proyecto cuando toma deudas. Asimismo, la depreciación no representa una salida de efectivo. Es más bien una provisión contable que se registra en el estado de resultados para tener en cuenta el desgaste por el uso de los activos fijos en el proceso productivo. Un aparte, muchas personas, consideran a la depreciación como un generador de efectivo. Esto no es verdad: la depreciación per se no repito: no- genera efectivo. Es más bien su efecto al reducir el monto imponible lo que le entrega efectivo al proyecto.

Dos puntos que son importantes considerar: Uno. Los escudos fiscales sólo operan cuando hay utilidades. Obviamente, si la empresa no tiene utilidades, no tiene que pagar impuesto a la renta y, por lo tanto, pierde totalmente importancia el hecho de que se registren rubros de gasto que reduzcan el monto imponible, simplemente porque este no existe. Dos. La manera más sencilla de calcular el menor pago de impuesto derivado de los EF es fácil de entender. Por ejemplo, en el caso de la depreciación, la menor salida de caja fue de S/.6.00 y, en el caso de los gastos financieros, el monto ahorrado fue de S/.4.50. Para obtenerlos, siga estos dos pasos: PROESAD


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Paso 1. Verifique que ese año existan utilidades en el proyecto o empresa. Si la respuesta es sí, entonces pase al paso 2. Paso 2. Multiplique la tasa de impuesto a la renta, en nuestro caso 30%, por la depreciación del período en caso que esté buscando el EFD o por los gastos financieros cuando busque el EFI. El monto así obtenido será el ahorro producido en el impuesto a la renta.

10.1. El ahorro fiscal por intereses de deuda. Para entenderlo desarrollemos el siguiente caso práctico. Tenemos la empresa U (No apalancada) y la empresa L (apalancada). Los balances de ambas son idénticas, por lo que sus activos y operaciones son iguales. Se sobreentiende que las UAII (Utilidad antes de Impuestos) sean de S/. 1,000 soles anuales por siempre para ambas empresas. La diferencia entre ambas es que la empresa L emitió bonos perpetuos por un valor de S/. 1,000 soles, sobre los cuales paga un interés anual de 8%. Por lo tanto, el pago de intereses es de S/. 80 soles anuales por siempre. Asimismo, se supone que la tasa de impuesto a la renta corporativo es de 30%. Se tiene la siguiente estructura: Columna1 UAII Interés Utilidad gravable Impuestos (30%) Utilidad neta

Empresa U S/. 1,000 S/.

1,000 300 700

S/.

Empresa L S/. 1,000 0 80 S/. 920 276 S/. 644

Ahora bien, supongamos que la depreciación es cero, que el gasto de capital es cero y que no hay cambios en el capital de trabajo neto. En este caso, el flujo de efectivo de los activos es igual a UAII – Impuestos. Por lo tanto, para las empresas U y L se tiene que: Flujo de efectivo de activos UAII Impuestos (30%) Utilidad neta

Empresa U S/. 1,000 S/.

700

Empresa L S/. 1,000 300 276 S/. 724

De inmediato se observa que la estructura de capital ahora tiene cierto efecto porque los flujos de efectivo de U y L no son iguales, aun cuando ambas empresas tienen activos idénticos. Para ver qué sucede, se calcula el flujo de efectivo para accionistas y tenedores de bonos: Flujo de efectivo Para accionistas Para tenedores de bonos PROESAD

Empresa U S/. 700

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Empresa L S/. 644 0 80 Programa de Educación Superior a Distancia


Utilidad neta

S/.

700

S/.

724

Lo que se observa es que el flujo total de efectivo para L es de S/. 24 soles más. Lo anterior se debe a que el pago de impuestos de L (que es una salida de efectivo) es de S/. 24 soles menos. El hecho de que el interés sea deducible de impuestos ha generado un ahorro fiscal igual al pago de intereses (S/.80 soles) multiplicado por el gravamen empresarial (30%) de S/. 24 soles. Este ahorro fiscal se llama protección fiscal por los intereses.

10.2. NIC 17 Leasing. Depreciación e intereses. Cuando una empresa compra un activo, tal como un edificio o un vehículo, el costo del bien generalmente no se considera para una deducción de impuestos como un gasto, sino que debe ser depreciado a lo largo de un número de años. El importe de la depreciación se convierte en un gasto deducible de impuestos cada año, reduciendo la base imponible y, por lo tanto, el monto de los impuestos adeudados. Esta reducción de impuestos se llama escudo fiscal por depreciación.

Ejemplo: Supongamos que una empresa tiene US$ 100.000 en ingresos y US$ 50.000 en gastos de operación, lo que significa que tiene una renta imponible de US$ 50.000. En un tipo impositivo del 30 por ciento, los impuestos adeudados son US$ 15.000. Sin embargo, si esa misma empresa también es propietaria de un activo amortizable, eso proporciona una deducción por depreciación de US$ 20.000, la base imponible es ahora de US$ 30.000 y los impuestos adeudados suman US$ 9.000. El escudo fiscal por depreciación es de US$ 6.000. Gasto versus escudo fiscal El escudo fiscal por depreciación es diferente de la depreciación registrada en los registros contables y reportada para efectos fiscales. En el ejemplo, el gasto de depreciación es de US$ 20.000. El escudo fiscal de 6.000 dólares sólo representa un ahorro fiscal. Efecto sobre el flujo de efectivo La depreciación es un gasto fiscal y no un flujo de caja directo, lo que significa que las decisiones de presupuesto de capital que implican descuentos en los cálculos de flujo de efectivo ignoran la depreciación. Sin embargo, debido a que la depreciación afecta a los impuestos a través del escudo fiscal, tiene un efecto indirecto que no afecta a los flujos de efectivo después de los impuestos. Consideraciones Una empresa tendrá en cuenta el efecto del escudo fiscal por depreciación al momento de decidir si comprar o arrendar equipos u otros activos, porque los activos arrendados no generan un escudo fiscal. Por supuesto, otros factores entran en juego en esta decisión, como las tasas de interés para financiar los activos y la duración de los planes de negocio para mantener los activos.

10.3. Reorganización de sociedades. El concepto “reorganizaciones empresariales” se utiliza para definir los procesos de reestructuración de la organización jurídica de las empresas; un mecanismo que comprende PROESAD


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la transformación de sociedades, fusiones, divisiones o escisiones y otras formas de transferencias patrimoniales que se producen al interior de grupos económicos. Salvo las transformaciones de sociedades, las demás formas de reorganización tienen relevancia tributaria, pues implican transferencias o transmisiones patrimoniales que involucran activos y pasivos y, por tanto, pueden generar impuestos sobre la renta y al valor agregado. En ese sentido, en el tema del Impuesto a la Renta (IR) surgen algunas interrogantes, tales como ¿las transferencias producen ganancias a las que se les pueda aplicar el tributo?, ¿esto es plusvalías por la diferencia entre el valor que los bienes transferidos tenían en cabeza de la transferente y el importe en el que se integran a la sociedad adquirente (normalmente a su valor de mercado)?, ¿si es posible la transmisión de atributos fiscales (créditos, pérdidas tributarias, etc.? y, en lo que respecta a los socios, ¿si la relación de canje y las compensaciones recibidas producen ganancias susceptibles de imposición? En el Perú, Ley del Impuesto a la Renta (LIR) consagra la neutralidad fiscal de los procesos de reorganización societaria, adoptando el método de diferimiento de resultados, excepto en aquellos casos en que, por decisión de los contribuyentes, se decida dar efectos fiscales a las revaluaciones de activos. En este último caso, las sociedades transferentes están obligadas al pago del tributo pero, en contrapartida, los adquirentes pueden considerar como costo computable el valor revaluado. Así, en el artículo 104° de la LIR, se faculta a las sociedades intervinientes a optar excluyentemente por los siguientes sistemas: • Revaluar con efectos tributarios el costo computable de los activos a su valor de mercado, en cuyo caso el transferente estará obligado a pagar el impuesto correspondiente (salvo que tuviera pérdidas tributarias deducibles de la renta imponible), y el adquiriente podrá considerar como costo de adquisición el valor revaluado de los bienes (como si se tratara de la compra de un activo nuevo). • Revaluar los activos sin efecto tributario. En este caso, el transferente no estará obligado al pago del IR y el adquiriente deberá considerar como costo de adquisición el valor de los activos previo a la revaluación (monto a partir del cual deberá continuar deduciendo las depreciaciones y amortizaciones a que tenía derecho la sociedad transferente). No obstante, en la LIR se prohíbe la distribución del excedente de revaluación, ya sea que se capitalice o no, sancionando al transferente con el pago del impuesto por la ganancia obtenida. • Sin reevaluar los activos para fines contables ni tributarios, en este supuesto, los bienes transferidos tendrán para el adquiriente el mismo costo computable que hubiere correspondido atribuirle en poder del transferente, monto que deberá ser considerado para la deducción de las depreciaciones y amortizaciones correspondientes. Se trata de un régimen permanente que es aplicable a todo tipo de reorganización de sociedades constituidas en el país (fusiones, escisiones y reorganizaciones simples), así como a los casos establecidos en el Reglamento de la LIR.

FUSIÓN Y ESCISIÓN PROESAD

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Sin embargo, el régimen de neutralidad fiscal tiene carácter declarativo y no constitutivo, en el caso de fusiones y escisiones, dado que en estos procesos se transmite patrimoniales a título universal y no se materializan ninguno de los supuestos calificados como ‘renta’ por la LIR (‘renta-producto’ ni ‘flujo de riqueza’). En las fusiones y escisiones, la sociedad transferente no recibe contraprestación alguna por la entrega de su patrimonio, por lo que no obtiene ganancia sujeta al pago del impuesto. Son sus accionistas y no las empresas quienes reciben de la sociedad adquirente las acciones que reflejan el valor fondo de comercio (en sustitución de las que mantenían en la entidad transferente). El adquirente tampoco tendrá una ganancia gravada con el impuesto, dado que se limita a adquirir los activos en el mismo costo computable que tenían en poder del transferente (salvo que se opte por la revaluación con efectos tributarios con pago del impuesto), por lo que recién materializará el beneficio cuando los venda a terceros en un monto superior al de su adquisición. La normas de valoración objetiva que ha sido prevista en el artículo 32° de la LIR (toda transferencia debe efectuarse a ‘valor de mercado’) no alteran la conclusión señalada líneas arriba, toda vez que estas solo tienen por finalidad cuantificar la materia imponible cuando se ha verificado previamente la existencia de una renta gravable, lo que no ocurre en el caso de las fusiones y escisiones. De otro lado, pese a no existir norma expresa en la LIR, la neutralidad fiscal de las fusiones y escisiones se extiende a los accionistas de las sociedades intervinientes. La razón es que la relación de canje no supone una venta de acciones que genere plusvalías (ganancias) gravadas con el impuesto. Se trata de la simple sustitución de las acciones del transferente por las que emite el adquirente, como consecuencia inmediata y directa de estos procesos. Esto, a su vez, supone que el costo computable de las acciones que se reciben será el mismo que tenían las acciones sustituidas, de modo que la ganancia recién se producirá en el futuro cuando se vendan las nuevas acciones. De igual manera, las compensaciones económicas que se paguen a los accionistas como consecuencia de la relación de canje (por ejemplo, por redondeo del valor de las acciones), no califican como renta o ganancia. La razón: t iene naturaleza resarcitoria. El monto de tales compensaciones solo debe incidir en el costo computable de las acciones aumentando o disminuyendo su valor, según corresponda. Finalmente, considerando que las fusiones y escisiones implican una continuidad jurídica de las sociedades o fondos de comercio en cabeza de los adquirentes, la transmisión de los atributos fiscales es una consecuencia inexorable de tales procesos. Si bien en la LIR así se reconoce para las distintas modalidades de “reorganización empresarial”, niega la posibilidad que los transferentes puedan trasladar las pérdidas tributarias, obligando incluso a los adquirentes a reducir el importe de las pérdidas propias al límite del valor de sus activos previo a la reorganización. Dicho tratamiento, que contraviene la naturaleza de los procesos de reorganización empresarial y los restringe, debe ser modificado a fin de permitir el traslado de pérdidas sin limitación alguna, pudiendo establecerse cláusulas antielusivas especiales que combatan el abuso del derecho. PROESAD


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Las ganancias en impuestos son fuerte incentivo para algunas adquisiciones. Las posibles ganancias en impuestos derivadas de una adquisición incluyen las siguientes: 1. 2. 3. 4.

El uso de pérdidas fiscales. La utilización de la capacidad de endeudamiento no aplicada. El aprovechamiento de fondos excedentes. La capacidad de aumentar el valor de los activos sujetos a depreciación.

Pérdidas netas de operación. Las empresas que pierden dinero antes de impuestos no están obligadas a pagar impuestos. Dichas empresas terminan con pérdidas fiscales que no son capaces de usar. Se les denomina “pérdidas neta de operación”. Una empresa con pérdidas netas de operación podría ser un socio atractivo en una fusión para otra que tiene obligaciones tributarias de consideración. En ausencia de otros efectos, la empresa combinada tendrá que pagar menos impuestos que las empresas consideradas por separado. El anterior es un buen ejemplo de cómo una empresa puede ser más valiosa fusionada que independiente. Hay dos salvedades en este análisis de las pérdidas netas de operación: 1. Las Leyes fiscales permiten a las empresas que experimentan períodos de pérdidas y ganancias equilibrar su situación mediante el traslado de las pérdidas a ejercicios anteriores y la transferencia de provisiones a ejercicios siguientes. Una empresa que ha sido rentable en el pasado, pero experimenta una pérdida en el año en curso, puede obtener devoluciones del impuesto sobre la renta pagado en los últimos (04) cuatro años. Después de eso, las pérdidas pueden transferirse a ejercicios posteriores hasta por (04) años, dependiendo del sistema de imputación elegido (A o B). Así, una fusión para explotar beneficios fiscales no utilizados debe ofrecer ahorros en el pago de impuestos superiores a los que puede lograrse con las transferencias de partidas internas. 2. Es probable que la autoridad fiscal no permita una adquisición si el propósito principal de ésta es evitar el pago de impuestos mediante la adquisición de una deducción o crédito que de otro modo no estaría disponible.

Capacidad de endeudamiento no utilizada. Algunas empresas no recurren al endeudamiento tanto como su capacidad les permitiría. Esto las convierte en posibles candidatos a adquisición. Añadir endeudamiento redunda en importantes ahorros tributarios y muchas adquisiciones se financian con deuda. La empresa adquirente puede deducir el pago de intereses sobre la deuda recién creada y reducir los impuestos. Fondos excedentes. Otro giro en las leyes fiscales se relaciona con los fondos excedentes. Considérese una empresa que tiene flujo de efectivo libre (flujo de efectivo disponible después de haber pagado todos los impuestos y luego que todos los proyectos con valor presente neto positivo se han financiado). En estas circunstancias, aparte de comprar valores de renta fija, la empresa dispone de varias opciones para gastar el flujo de efectivo libre, entre otras: 1. Pagar dividendos. 2. Recompra de propias acciones. 3. Adquirir acciones de otra empresa. Se observa que un dividendo extra incrementa el impuesto sobre la renta que tienen que pagar algunos inversionistas. Una recompra de acciones reduce los impuestos pagados por los accionistas en comparación con el pago de dividendos, pero ésta no es una opción legal PROESAD

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si el único propósito es el de evadir los impuestos que, de otro modo, tendrían que haber pagado los accionistas. Para evitar estos problemas, una empresa puede comprar otra. Al hacerlo, la empresa evita el problema fiscal relacionado con el pago de dividendos. Asimismo, los dividendos recibidos de la empresa adquirida no se gravan en una fusión.

Revalorización de activos. Se ha observado que, en una adquisición gravable, los activos de la empresa adquirida pueden revaluarse. Si el valor de los activos aumenta, las deducciones de impuestos por depreciación serán un beneficio, pero éste por lo general se compensa con los impuestos pagaderos sobre la revalorización. Al revisar el texto del artículo 104º de la LIR se aprecia que en el caso de la reorganización de sociedades, las partes intervinientes pueden optar en forma excluyente por cualquiera de los tres regímenes señalados en dicho artículo. Específicamente en el numeral 3 se determina que en caso que las sociedades o empresas no acordaran la revaluación voluntaria de sus activos, los bienes transferidos tendrán para la adquirente el mismo costo computable que hubiere correspondido atribuirle en poder de la transferente, incluido únicamente el ajuste por inflación a que se refiere el Decreto Legislativo N° 797 y normas reglamentarias. En este caso no resultará de aplicación lo dispuesto en el Artículo 32° de la presente Ley. Frente a este supuesto se ha incorporado el texto del artículo 106 a la LIR, el cual precisa que la renta gravada determinada como consecuencia de la revaluación voluntaria de activos en aplicación del numeral 1 del artículo 104° de esta ley, no podrá ser compensada con las pérdidas tributarias de las partes intervinientes en la reorganización.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

Los estudiantes entienden los beneficios del escudo fiscal alcanzados a través de la reorganización de sociedades y contratos de arrendamiento financiero.

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Medición del impacto incumplimiento tributario

económico

UNIDAD III Sesión

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En esta sesión vas aprender a preparar un informe de planeamiento tributario y un plan de contingencia.

11.1 El informe de planeamiento tributario. En el proceso de planificación financiera se cuantifican las probables acciones o decisiones que la empresa va a efectuar en el futuro, por ejemplo, cambios en los márgenes de utilidad o aumento de deuda; en las que convergen factores externos como la tasa de interés, los tributos, la inflación, entre otros; los cuales originan que se busque la mejor alternativa entre probables acciones o decisiones futuras.

Fases de planeación: A. Conocimiento del negocio. Características de la compañía, composición del capital (nacional o extranjero), objeto social (productos o servicio que vende), riesgos estratégicos del negocio, regulaciones especiales, Información financiera actual y presupuestada, Planes de inversión – nuevos productos o servicios o Transacciones con vinculados económicos (productos - servicios). B. Estudio de la situación impositiva de años sujetos a revisión. Revisión de las declaraciones tributarias para determinar contingencias de impuestos, revisión de procedimientos y controles en impuestos para identificar riesgos de sanciones o mayores impuestos. Utilización o disposición de los saldos a favor reflejados en las declaraciones, identificación de puntos de mejoramiento y oportunidad, observar PROESAD

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situaciones repetitivas de un año a otro y que no han sido subsanadas, revisión de áreas que tengan que ver con el proceso tributario. C. Desarrollo de la Planeación. Pero, son los tributos el factor principal que impacta en el proceso de planificación financiera y la probable estructura financiera de la empresa.

1. La planificación financiera y los tributos. La planificación financiera es un proceso de valoración de probables acciones o decisiones que la empresa efectuará. En estas acciones o decisiones, los tributos impactan en los valores de venta, costo, gasto, activo, etc.; generándose la necesidad de conocer cuál es el efecto que tienen los tributos en una probable estructura financiera de la empresa. Al proceso de estudiar el impacto de las normas tributarias en el proceso de planificación financiera se le denomina “planeamiento tributario”. El personal responsable de preparar el “presupuesto maestro” y la “planificación financiera” debe reconocer que el aspecto tributario es un elemento importante en el proceso de aceptar o rechazar acciones o decisiones gerenciales. No obstante, si bien el aspecto tributario es un factor a tener en cuenta, debemos precisar que ahorrar impuestos no es la finalidad de los negocios, ni califica a una estrategia empresarial de buena o exitosa; por lo que tomar estrategias por solo un tema tributario no es del todo válido, debiendo tenerse en cuenta otros factores además de este.

2. Planeamiento tributario. Es el estudio de las operaciones futuras del contribuyente, tendiente a determinar los efectos tributarios y financieros que producen dichas operaciones, con el objeto de optar por las situaciones económicas más convenientes, que permiten “legítimamente” la minimización del costo fiscal. El planeamiento permite, accesoriamente, eludir legalmente el tributo o evitar el nacimiento de la obligación tributaria, mediante instrumentos válidos y legales. Tiene por objetivos: a) Conocer el efecto de los tributos en las probables decisiones gerenciales. b) Cuantificar ahorros y costos tributarios de operaciones económicas futuras. c) Alertar a la gerencia general sobre cualquier acontecimiento tributario que se pueda producir en una acción o decisión gerencial futura. Sobre la base de lo señalado, resulta claro que el planeamiento tributario consiste en seleccionar la mejor de las diversas formas disponibles para lograr el fin económico general deseado por la empresa.

3. Decisiones gerenciales con efecto tributario. Los tributos influyen en forma importante en las acciones o decisiones gerenciales, por lo que las mismas deben efectuarse tomando en cuenta la implicancia relativa que tienen los tributos. Las decisiones gerenciales pueden clasificarse sobre la base de las estructuras financieras y económicas de la empresa en: a) Decisiones de operación b) Decisiones de inversión c) Decisiones de financiamiento

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4. Decisiones de operación. Las decisiones de operación que se plantean efectuar en un escenario futuro son las que están vinculadas a transacciones que afectan los movimientos de fondos en el corto plazo y los resultados del ejercicio. Para una mejor comprensión plantearemos un caso donde se puede apreciar el impacto de la norma tributaria en una decisión futura de operación. La empresa Alfa S.A. se dedica a la venta de artefactos electrodomésticos, y en la preparación de su presupuesto de caja del año 2006 se ha informado que existen pasivos al 31 de diciembre de 2005 con el siguiente detalle:

Pero, debido a la fuerte competencia en el mercado de electrodomésticos presentada en el año 2005, los resultados económicos ascendieron a S/. 500.000. Dichos resultados no han sido satisfactorios, pues afectaron el nivel de disponible en caja y bancos, no existiendo fondos para la cancelación de estos pasivos. Se estima que esta situación mejorará la primera semana de julio de 2006, que es el mes de mayores ventas en el mercado de electrodomésticos. En el aspecto tributario se ha tomado conocimiento que para que se consideren dichos gastos como gastos deducibles a efectos del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2005, los pasivos informados deben cancelarse antes del vencimiento de la presentación de la declaración jurada anual del Impuesto programada para la primera semana de abril de 2006. En ese sentido, el jefe de planificación financiera de la empresa está evaluando qué efecto tendrá en el flujo de caja proyectado no pagar los pasivos antes del vencimiento de la declaración jurada anual de renta o, en todo caso, cancelar los pasivos con un fondo proveniente de un pagaré bancario a 90 días por S/. 200,000 y a una tasa de interés trimestral de 5%. Veamos el siguiente cuadro:

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Si se utiliza en el 2006 el pagaré bancario a 90 días de S/. 200,000 para cancelar los pasivos, el interés financiero que se incurrirá entre abril y julio de 2006 es de S/. 10,000; con lo cual el efecto neto en el flujo de caja ascendería a S/. 50,000. De lo anterior, se observa el efecto que tienen las normas tributarias en el proceso de planificación financiera, donde la alternativa de solicitar al banco el pagaré y proceder a cancelar el pasivo, es más conveniente desde el punto de vista tributario, pues con esta alternativa se incurrirá en un menor desembolso por S/. 50,000.

5. Decisiones de inversión. Las decisiones de inversión que se plantean efectuar en un escenario futuro son las que están vinculadas a las inversiones en activos, las cuales deben evaluarse al seleccionar o rechazar una probable decisión. A continuación, se plantea un caso donde se puede apreciar el impacto de la norma tributaria en una decisión futura de inversión. La Empresa Beta S.A. es una lavandería industrial y su jefe de departamento de presupuestos y costos está revisando el impacto que puede tener en la planificación financiera de los resultados económicos de 2006 aplicar criterios alternativos en las decisiones gerenciales de inversión que se plantean efectuar.

Criterio 1 a) Considerar diversas compras de activos fijos durante el año 2006 por un importe de S/. 230,000 como gastos del periodo 2006, al ser activos cuyo valor es menor a ¼ de una Unidad Impositiva Tributaria. b) Considerar la adquisición de procesos o fórmulas secretas y adquisición de software administrativo por S/. 70,000 como gastos del periodo 2006. Criterio 2 a) Considerar como activos fijos las diversas compras de activos menores a ¼ de una Unidad Impositiva Tributaria por control interno y grado de uso. Las compras corresponden a monitores, accesorios de equipos de cómputo, escritorios, silla giratoria, etc., según vemos el siguiente detalle: PROESAD


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A efectos del cálculo se ha estimado que estas compras se realizarán la primera semana de enero de 2006 y la tasa de depreciación será del 10% para los muebles y enseres y del 20% para equipos de cómputo. b) Considerar la adquisición de procesos o fórmulas secretas y adquisición de software administrativo por S/. 70,000 como activo intangible de duración limitada. La norma tributaria plantea la opción alternativa de amortizar este tipo de inversiones proporcionalmente en el plazo de 10 años. Este tratamiento procede cuando el precio se origine en la cesión de bienes afectados para la generación de renta gravada. En la determinación se debe considerar el impacto tributario y los resultados del periodo, tomando en cuenta una utilidad proyectada en el 2006 (antes de impuestos) de S/. 600,000. Este resultado proyectado no considera estas dos operaciones que se efectuarán:

En el cuadro anterior se puede observar que, de aplicarse el criterio 2, la empresa pagará un Impuesto a la Renta adicional de S/. 76,650 y tendrá que asignar un mayor monto de dividendos por las utilidades adicionales de S/. 178,850, que no constituye fondos de efectivo adicionales. En ese sentido, desde el punto de vista del accionista de la empresa, consideramos que la empresa debe elegir el criterio 1 en su proceso de planificación financiera del año 2006.

6. Decisiones de financiamiento. Las decisiones de financiamiento y su correspondiente gasto financiero e imposición a la renta, deben tenerse en consideración al seleccionar la fuente de financiamiento que se va a utilizar en la estructura financiera de la empresa. La planificación de la estructura de f inanciamiento de la empresa es un tema muy importante pues, ineludiblemente, debe definirse cómo se van a financiar los activos (inversión) y en qué proporción se va a asignar al capital propio (patrimonio) y en qué proporción a la obtención de deuda (pasivo). PROESAD

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El uso de las fuentes de financiamiento de tipo deuda, por ejemplo, los préstamos, otorgan un escudo fiscal, es decir, un beneficio en las utilidades netas por medio del ahorro de pago de impuestos, esto debido a que los intereses financieros se encuentran exentos de impuestos. Sin embargo, el mayor uso de deuda genera un aumento en el riesgo financiero por el crecimiento de costos fijos por los intereses financieros. Es absolutamente válido señalar que el endeudamiento genera un beneficio tributario, pero para ello se tienen que presentar tres condiciones concurrentemente: a) Que la empresa siempre se encuentre en condiciones de pagar impuestos y pueda aprovechar la deducción de intereses generados por la deuda. b) Que la empresa permanentemente renueve sus deudas. c) Que la empresa no tenga pérdidas tributarias en el ejercicio y en consecuencia exista renta gravable. Ahora, se plantea un caso donde se puede apreciar el impacto de la norma tributaria en una decisión futura de financiamiento. La empresa Zeta obtuvo en el año 2005 una utilidad antes de intereses e impuestos de 60 millones e intereses financieros de 20 millones. Esta empresa posee una inversión de activos de 400 millones, los cuales son financiados 50% en deuda y 50% en acciones; el número de acciones comunes es de 2 millones. En los lineamientos de planificación financiera para el año 2006 se tiene por premisa incrementar la ganancia por acción común a favor de los accionistas. Al respecto, la empresa Zeta está evaluando si la decisión futura de inversión en nuevas máquinas y equipos por S/. 100 millones de soles, que le generará un aumento del 50% en la utilidad operativa, se deben financiar con deuda o con emisión de acciones. La tasa de intereses financieros es 20% anual y la tasa de Impuesto a la Renta es 30%.

Cabe anotar que de generarse la financiación de accionistas se deben emitir acciones por un valor de S/. 1’000,000 en acciones comunes, sin modificar el valor nominal de cada acción de S/. 100. En el cuadro Nº 1 presentamos las estructuras financieras alternativas. Las opciones de financiación con deuda o emisión de acciones y el aumento de la utilidad operativa se pueden observar en el cuadro Nº 2.

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Tal como se puede apreciar, de seleccionar la alternativa de financiar con deuda o emisión de acciones, desde el punto de vista del accionista, es más conveniente efectuar la inversión con deuda por préstamos, donde el impacto tributario sobre los intereses financieros genera un beneficio económico. Por lo expuesto, es conveniente que las empresas que realizan procesos de planificación financiera consideren el tema tributario para evaluar la acción o decisión gerencial que realizarán, como un elemento importante en la determinación de los resultados económicos y financieros proyectados.

11.2. El plan de contingencia. Luego de elaborar el planeamiento tributario como complemento de un planeamiento tributario, debemos de preparar un plan de contingencia para hacer frente a posibles verificaciones de la administración tributaria.

¿Estamos preparados para una fiscalización? Antes de proceso, durante el proceso y finalizando el proceso. ¿Cómo medimos el impacto económico por incumplimientos? a) Revisiones tributarias internas. b) Outsourcing contable tributario. c) Asesor legal interno o externo. d) Provisiones por sanciones y omisiones tributarias actualizables periodo a periodo. e) Prescripción de la obligación tributaria. f) Crear un fondo de contingencias para evitar que la empresa quiebre por falta de liquidez Tener en orden la documentación. MEDIOS PROBATORIOS: a) Contratos (Legalizados-fecha cierta). b) Comprobantes de pago. c) Copias de medios de pago (cheque o voucher de transferencia). DOCUMENTACION ADICIONAL: a) Proformas. b) Memos. PROESAD

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c) Correos. d) Invitaciones. e) Certificados de maestrías o cursos de capacitación u otros documentos.

AUTOEVALUACIÓN 1. ¿En qué consiste un Planeamiento tributario sobre ingresos? Explique 03 razones

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 2. Principio del Devengado o De Correlación. De tres (3) ejemplos.

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 3. ¿Qué difiere entre ingreso exonerado e inafecto?

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ ___________________________________________________________________ 4. ¿En qué consiste un Planeamiento tributario sobre gastos y tasas? Explique 03 razones

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 5. ¿Qué fases identificas en un Planeamiento Tributario?

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ ____________________________________________________________________ 6. ¿Qué ventajas tributarias se consigue con una Reorganización de sociedades?

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 7. ¿Cómo definirías el escudo fiscal provenientes de intereses o gasto de depreciación? PROESAD


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_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 8. ¿Cómo debemos de prepararnos frente a un proceso de fiscalización en renta?

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________

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UNIDAD IV PLANEAMIENTO TRIBUTARIO INTERNACIONAL Sesión Nº 12 Operaciones con sujetos no domiciliados Sesión Nº 13 Transparencia fiscal internacional Sesión Nº 14 Doble imposición Sesión Nº 15 Precios de transferencia

RESULTADO DE LA UNIDAD DE APRENDIZAJE Al término de la Unidad, el estudiante conocerá de la tributación internacional y de los beneficios de la doble imposición que el Perú ha suscrito con otros países.

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UNIDAD IV Sesión

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Operaciones con sujetos no domiciliados En esta sesión vas aprender cómo funciona la tributación con personas naturales y jurídicas no domiciliadas.

12.1. Tributación sobre rentas de fuente mundial para los sujetos domiciliados en el país. En la última década el Perú se está convirtiendo en un país exportador de capitales; en ese sentido cobra importancia conocer cuál es el tratamiento de las rentas de fuente extranjera que generen las empresas domiciliadas. Como sabemos las personas domiciliadas en el Perú tributan Impuesto a la Renta por sus rentas de fuente mundial, así lo señala el artículo 6 de la Ley del Impuesto a la Renta, considerándose sujetos domiciliados a las personas naturales cuya residencia habitual se encuentre en el país y a las empresas cuando se encuentren constituidas en el Perú. Asimismo el numeral 3) del inciso a) del artículo 4 del Reglamento de la mencionada Ley, señala que la condición de domiciliado es extensiva a las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el exterior establecidos por personas domiciliadas en el país. Ahora bien, la Decisión N° 578 es un Convenio Multilateral suscrito entre Ecuador, Colombia, Bolivia y Perú, el cual rige desde el 1 de enero del 2005, cuyo objetivo es armonizar las normas tributarias y la integración a nivel comunitario, evitando la doble imposición internacional entre los países miembros. Tratándose del Impuesto a la Renta la Decisión N° 578 ha establecido que las rentas atribuibles a personas domiciliadas dentro de la CAN, solo serán gravables en el país miembro en que tales rentas tengan su fuente productora, debiendo el país de residencia considerarlas como rentas exoneradas, para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta. PROESAD

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El informe N.° 116-2011-SUNAT/2B0000 emitido por la Administración no ha tenido mayor análisis que el de señalar lo que con claridad indica la Decisión N° 578, sin embargo No emite opinión, respecto al tratamiento que se debe conferir al Impuesto a la Renta pagado en los países de la CAN, si es que este puede ser utilizado como crédito o gasto para determinar el Impuesto a la Renta Peruano, en la medida que las rentas de fuente extranjera provenientes de dichos países se encuentra exonerada por disposición del convenio. En las líneas siguientes esbozaremos nuestra posición sobre el tema antes señalado sin dar mayor abundamiento al informe emitido por la SUNAT, pues consideramos que es un tema bastante claro.

1. TRIBUTACIÓN EN EL PAÍS DONDE SE GENERA LA RENTA DECISIÓN N° 578. Las personas jurídicas constituidas en Perú deben tributar por la totalidad de sus rentas obtenidas, independientemente que éstas sean de fuente peruana o de fuente extranjera. De acuerdo con la Decisión N° 578, las rentas obtenidas por una persona jurídica constituida en un País Miembro de la Comunidad Andina, salvo mención expresa en la propia Decisión, tributan en el País Miembro donde se ubica la fuente productora de dichas rentas. En efecto, si bien la totalidad de las rentas obtenidas por la empresa peruana debieran tributar en Perú; por aplicación de la Decisión N° 578, las rentas antes mencionadas tributarán íntegramente en el país donde se genere la renta, bajo las mismas condiciones que las disposiciones legales que dicho país aplica a sus personas jurídicas domiciliadas. A continuación presentamos un cuadro comparativo de los efectos normativos de los principales convenios para evitar la doble imposición suscrito por el Perú en las principales rentas. Tipo de Renta

Decisión N° 578

Dividendos

Gravado en país de origen Gravado en el territorio que se impute el pago Gravado en el país en el que se use o exista el derecho al uso del intangible Gravado en el país en el que se encuentre el bien

Intereses Regalías

Convenio Chile 10% o 15%

con Convenio Canadá 10% o 15%

15%

15%

15%

15%

Depende del tipo de bienes Gravado en el país Gravado en el país en el que se Beneficios Empresariales en el que se presta imputa el gasto el servicio Servicios Profesionales Gravado en el país en el que se 10% Independientes prestó el servicio Gravado en el país de fuente Pensiones 15% productora Ganancias de Capital

con

Depende del tipo de bienes Gravado en el país de residencia del que presta los servicios 10% 15%

Como se aprecia la Decisión N° 578 difiere radicalmente de los Convenios para evitar la doble imposición con Chile y Canadá, pues la Decisión N° 578 atribuye potestad tributaria al país donde se produce la renta, mientras que los otros convenios atribuyen potestad tributaria al país de residencia del generador de Renta.

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2. LAS RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA DE LOS DOMICILIADOS PERUANOS EN EL MARCO DE LA DECISIÓN N° 578. El artículo 51 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los contribuyentes domiciliados en el país sumarán y compensarán entre sí los resultados que arrojen sus fuentes productoras de renta extranjera, y únicamente si de dichas operaciones resultara una renta neta, la misma se sumará a la renta neta del trabajo o a la renta neta empresarial de fuente peruana, según corresponda. Asimismo el artículo 29-A del Reglamento de la norma antes citada señala que la renta neta de fuente extranjera que perciban las personas naturales, sociedades conyugales que optaron por tributar como tales y las sucesiones indivisas domiciliadas en el país, proveniente del capital, del trabajo o de cualquier actividad distinta a las mencionadas, se sumará al resultado de la renta neta del trabajo, luego de la deducciones que correspondan. La renta neta de fuente extranjera que obtengan los contribuyentes por actividades de tercera categoría se sumará a la renta neta o pérdida neta de la tercera categoría. Sin embargo en ningún caso se computará la pérdida neta total de fuente extranjera, la que no es compensable a fin de determinar el impuesto. En efecto, a fin de establecer la renta neta de fuente extranjera, se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, presumiéndose que los gastos en que se haya incurrido en el exterior han sido ocasionados por rentas de fuente extranjera. Por su parte el artículo 29-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que cuando los gastos necesarios para producir la renta y mantener y su fuente, incidan conjuntamente en rentas de fuente peruana y rentas de fuente extranjera, y no sean imputables directamente a unas o a otras, la deducción se efectuará en forma proporcional de acuerdo al procedimiento señalado por esta norma. Habida cuenta que la Decisión N° 578 ha establecido que las rentas atribuibles a personas domiciliadas dentro de la CAN, solo serán gravables en el país miembro en que tales rentas tengan su fuente productora, las rentas de fuente extranjera provenientes de los países integrantes de la CAN que perciban las empresas peruanas y las personas naturales peruanas se consideran como rentas exoneradas, para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta. En consecuencia, es pertinente analizar si es que el pago del Impuesto a la Renta realizado en el país en el que se generó la renta de fuente extranjera para la empresa domiciliada peruana o persona natural peruana, es crédito o gasto para la determinación del Impuesto a la Renta de la misma. 3. CRÉDITO POR IMPUESTO A LA RENTA ABONADO EN EL EXTERIOR POR RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA. El artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta ha establecido la aplicación del Impuesto a la Renta pagado en el exterior como un método unilateral de evitar la doble imposición. En ese sentido, las empresas peruanas que realicen operaciones con tales sujetos podrán utilizar el impuesto a la renta retenido en el país en el que tributó como crédito o gasto para fines de la determinación de su Impuesto a la Renta peruano. La aplicación del impuesto a la renta retenido en el exterior ya sea como crédito o como gasto, dependerá de si corresponde a rentas de fuente extranjera o peruana, respectivamente. PROESAD

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En efecto el artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los contribuyentes deducirán de su impuesto entre otros los impuestos a la renta abonados en el exterior por las rentas de fuente extranjera gravadas por la referida Ley, siempre que no excedan del importe que resulte de aplicar la tasa media del contribuyente a las rentas obtenidas en el extranjero, ni el impuesto efectivamente pagado en el exterior. El importe que por cualquier circunstancia no se utilice en el ejercicio gravable, no podrá compensarse en otros ejercicios ni dará derecho a devolución alguna. Asimismo el artículo 58 del reglamento de la antes citada norma señala que el crédito se concederá por todo impuesto abonado en el exterior que incida sobre las rentas consideradas como gravadas por la Ley; en ese sentido se acepta la deducción de los impuestos pagados en el extranjero, cualquiera fuese su denominación, deben reunir las características propias de la imposición a la renta; y el crédito sólo procederá cuando se acredite el pago del Impuesto a la Renta en el extranjero con documento fehaciente. En consecuencia, toda vez que la antes citada norma señala que el crédito por Impuesto a la Renta será considerado siempre que incida sobre rentas gravadas, no procederá la utilización del Impuesto a la Renta pagado en los países de la CAN, pues la Decisión N° 578 señala que las rentas atribuibles a personas domiciliadas dentro de la CAN, estarán exoneradas del Impuesto a la Renta en el país de residencia.

4. GASTO DEDUCIBLE POR IMPUESTO A LA RENTA ABONADO EN EL EXTERIOR POR RENTAS DE FUENTE PERUANA. Ahora bien qué sucede si es que el Impuesto a la Renta retenido en el exterior ha provenido de la generación de renta de fuente peruana, es decir se retuvo Impuesto a la Renta por servicios prestados en el Perú pero que hayan sido utilizados en el extranjero. Cabe señalar que esta situación se presenta con frecuencia en la aplicación de los Convenios en los que se le atribuye la potestad tributaria al país de la residencia, como los Convenio para evitar la doble imposición con Chile y Canadá. El artículo 88 de la Ley del Impuesto a la Renta contempla la utilización como crédito el impuesto a la renta pagado en el exterior que haya generado renta de fuente extranjera; sin embargo en el supuesto planteado, el impuesto a la renta retenido en el exterior ha generado renta de fuente peruana, el cual a nuestro criterio podrá deducirse como gasto para la determinación de la renta neta de tercera categoría de la empresa, en aplicación del inciso b) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta el cual señala que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá los tributos que recaen sobre bienes o actividades productoras de rentas gravadas. Cabe precisar que si bien el inciso b) del artículo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta indica que el Impuesto a la Renta no es deducible para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, dicha norma se refiere al Impuesto a la Renta peruano de cargo del contribuyente domiciliado, por lo que no resultaría aplicable a los importes que se le retengan en el exterior por concepto de los impuestos sobre la renta de los países respectivos. Ahora bien, lo antes señalado no es de aplicación a las transacciones entre personas domiciliadas peruanas con sujetos domiciliados en alguno de los países miembros de la Comunidad Andina (CAN); pues en este caso, resultan aplicables las reglas contenidas en la PROESAD


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Decisión N° 578 la cual señala que señala que los beneficios resultantes de las actividades empresariales solo serán gravables por el país miembro donde éstas se hubieren efectuado. En efecto, si la empresa peruana realiza las actividades en el Perú, la retribución que le abone el sujeto domiciliado en otro país miembro de la CAN, solo se encontrará gravado con el Impuesto a la Renta Peruano pues es el país de la fuente. Cabe precisar, como lo señalamos anteriormente, en el supuesto que se produce cuando las actividades se realizan en el otro país miembro de la CAN ya que si bien se retendrá el impuesto a la renta de tal país, tampoco podrá deducirse dicho impuesto como gasto en el Perú, pues la condición para su deducción es que haya generado un ingreso gravado sea de renta de fuente peruana o extranjera; lo que no sucede en este caso, pues las rentas de fuente extranjera por operaciones con países del CAN se encuentran exoneradas del Impuesto a la Renta peruano.

CONCLUSIONES • Las personas domiciliadas en el Perú tributan Impuesto a la Renta por sus rentas de fuente mundial. • La Decisión 578 ha establecido que las rentas atribuibles a personas domiciliadas dentro de la CAN, solo serán gravables en el país miembro en que tales rentas tengan su fuente productora, debiendo el país de residencia considerarlas como rentas exoneradas, para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta. • La Decisión 578 atribuye potestad tributaria al país donde se produce la renta, mientras los Convenios para evitar la doble Imposición con Chile y Canadá atribuyen potestad tributaria al país de residencia del generador de Renta. • Las rentas de fuente extranjera provenientes de los países integrantes de la CAN que perciban las empresas peruanas y las personas naturales peruanas se consideran como rentas exoneradas, para los efectos de la determinación del Impuesto a la Renta. • El crédito por Impuesto a la Renta pagado en el exterior será considerado siempre que incida sobre rentas de fuente extranjera gravadas, por lo que no procede la utilización del Impuesto a la Renta pagado en los países de la CAN, pues la Decisión N° 578 señala que las rentas atribuibles a personas domiciliadas dentro de la CAN, estarán exoneradas del Impuesto a la Renta en el país de residencia. • El impuesto a la renta retenido en el exterior por la generación de rentas de fuente peruana podrá deducirse como gasto para la determinación de la renta neta de tercera categoría de la empresa, en aplicación del inciso b) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. • Lo señalado en la conclusión anterior no es de aplicación a las transacciones entre personas domiciliadas peruanas con sujetos domiciliados en alguno de los países miembros de la Comunidad Andina (CAN).

12.2. Tributación sobre rentas de fuente peruana para los sujetos no domiciliados. Mientras que en el caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el impuesto recae sólo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.

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Por consiguiente, la LIR ha establecido que de manera general y sin importar cuál sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruana lo siguiente: a) Las rentas producidas por predios y los derechos relativos a los mismos, incluyendo las que provienen de su enajenación, cuando los predios estén situados en el territorio de la República. b) Las rentas producidas por bienes o derechos, cuando los mismos están situados físicamente o utilizados económicamente en el país. c) Las rentas producidas por capitales, así como los intereses, comisiones, primas y toda suma adicional al interés pactado por préstamos, créditos u otra operación financiera, cuando el capital esté colocado o sea utilizado económicamente en el país; o cuando el pagador sea un sujeto domiciliado en el país. d) Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, cuando la empresa o sociedad que los distribuya, pague o acredite se encuentre domiciliada en el país, o cuando el Fondo de Inversión, Fondo Mutuo de Inversión en Valores, Patrimonios Fideicometidos o el fiduciario bancario que los distribuya, pague o acredite se encuentren constituidos o establecidos en el país. e) Las rentas originadas en actividades civiles, comerciales, empresariales o de cualquier índole, que se lleven a cabo en territorio nacional. f) Las rentas originadas en el trabajo personal que se lleven a cabo en territorio nacional. g) Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, cuando son pagadas por un sujeto o entidad domiciliada o constituida en el país. h) Las rentas obtenidas por la enajenación, redención o rescate de acciones y participaciones representativas del capital, acciones de inversión, certificados, títulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cédulas hipotecarias, obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios cuando las empresas, sociedades, Fondos de Inversión, Fondos Mutuos de Inversión en Valores o Patrimonios Fideicometidos que los hayan emitido estén constituidos o establecidos en el Perú. i) Las rentas obtenidas por servicios digitales prestados a través del Internet o de cualquier adaptación o aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por Internet o cualquier otra red a través de la que se presten servicios equivalentes, cuando el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el país. j) La renta obtenida por asistencia técnica, cuando ésta se utilice económicamente en el país.

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12.3. Paraísos fiscales: qué son y para qué se utilizan. Incidencia tributaria. Un paraíso fiscal puede ser un lugar con una tributación muy baja (lo suficiente como para que una empresa se decida a afincarse en él), o uno que oculte información de los dueños de las empresas a cualquier entidad que lo solicite (lo suficiente como para que los capitales turbios se blanqueen). Pero ojo, lo que un país puede considerar un paraíso fiscal, puede no ser lo mismo para otro. Por ejemplo: un tratado que diga que una empresa puede pagar impuestos en un país europeo (donde la carga tributaria es mayor) o en una islita caribeña, convertiría esa ínsula en el edén de los evasores europeos, pero quizás no lo sería para un africano.

Varios de estos paraísos fiscales han aparecido en una serie de listas a lo largo de los años y han sido retiradas de ellas en cuanto han firmado convenios con otros países para, por ejemplo, revelar información financiera. Este es un mapa elaborado en base a varios de esos informes (recientes algunos y otros, no tanto) pero que muestra los lugares donde un evasor puede creer que el paraíso existe.

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

Los estudiantes debaten sobre las ventajas y desventajas provenientes de transacciones realizadas con paraísos fiscales.

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UNIDAD IV Sesión

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Transparencia fiscal internacional En esta sesión vas aprender del nuevo régimen tributario aplicado sobre rentas pasivas de fuente extranjera de contribuyentes domiciliados.

Como novedad y dentro de un proceso de revisión de conductas de tipo elusivo por parte de algunos contribuyentes, el legislador aprobó la inclusión del capítulo XIV a la LIR que recoge una serie de artículos bajo el título del Régimen de Transparencia Fiscal Internacional. Es pertinente mencionar que esta modificatoria surtió efectos a partir del 01 de enero del 2013. El texto del artículo 111º de la Ley del Impuesto a la Renta determina que el régimen de transparencia fiscal internacional será de aplicación a los contribuyentes domiciliados en el país, propietarios de entidades controladas no domiciliadas, respecto de las rentas pasivas de éstas, siempre que se encuentren sujetos al Impuesto en el Perú por sus rentas de fuente extranjera.

13.1. Entidades controladas no domiciliadas (ECND). El texto del artículo 112º de la LIR precisa que se entenderá por entidades controladas no domiciliadas a aquellas entidades de cualquier naturaleza, no domiciliadas en el país, que cumplan con las siguientes condiciones: 1. Para efectos del Impuesto, tengan personería distinta de la de sus socios, asociados, participacionistas o, en general, de las personas que la integran.

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2. Estén constituidas o establecidas, o se consideren residentes o domiciliadas, de conformidad con las normas del Estado en el que se configure cualquiera de esas situaciones, en un país o territorio: a) De baja o nula imposición, o b) En el que sus rentas pasivas no estén sujetas a un impuesto a la renta, cualquiera fuese este tributo, o estándolo, el impuesto sea igual o inferior al setenta y cinco por ciento 29 (75%) del Impuesto a la Renta que correspondería en el Perú sobre las rentas de la misma naturaleza. 3. Sean de propiedad de contribuyentes domiciliados en el país. Se entenderá que la entidad no domiciliada es de propiedad de un contribuyente domiciliado en el país cuando, al cierre del ejercicio gravable, éste -por sí solo o conjuntamente con sus partes vinculadas domiciliadas en el país- tengan una participación, directa o indirecta, en más del cincuenta por ciento (50%) del capital o en los resultados de dicha entidad, o de los derechos de voto en ésta. Para efecto de lo previsto en el párrafo precedente, se tendrá en cuenta lo siguiente: a) Los contribuyentes y sus partes vinculadas domiciliadas en el país a que se refiere el párrafo anterior, no incluyen a aquellos que están sujetos al Impuesto en el Perú sólo por sus rentas de fuente peruana, ni a aquellas empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado. b) El ejercicio gravable será el previsto en el artículo 57º de esta ley 30. c) Se presume que se tiene participación en una entidad controlada no domiciliada cuando se tenga, directa o indirectamente, una opción de compra de participación en dicha entidad.

13.2. Atribución de rentas. Rentas pasivas atribuibles y rentas pasivas no atribuibles. Obligaciones formales. El texto del artículo 113º de la LIR precisa que las rentas netas pasivas que obtengan las entidades controladas no domiciliadas, serán atribuidas a sus propietarios domiciliados en el país que, al cierre del ejercicio gravable, por sí solos o conjuntamente con sus partes vinculadas domiciliadas en el país, tengan una participación, directa o indirecta, en más del cincuenta por ciento (50%) en los resultados de dicha entidad. Para efecto de lo previsto en el párrafo precedente, se tendrá en cuenta lo siguiente: 1. Para determinar la renta neta pasiva atribuible: a) Las rentas y los gastos que se deberán considerar son los generados por la entidad controlada no domiciliada durante el ejercicio gravable, para lo cual se deberá tomar en cuenta los criterios de imputación aplicable a las rentas de fuente extranjera previstos en el artículo 57º de esta ley. PROESAD

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El ejercicio gravable es el previsto en el artículo 57º de esta ley, salvo que la determinación del Impuesto a la Renta en el país o territorio en el que la entidad esté constituida o establecida, o en el que se considere residente o domiciliada, siendo de una periodicidad de doce (12) meses, no coincida con el año calendario, en cuyo caso se considerará como ejercicio gravable el periodo de dicho país o territorio. b) Se aplicará lo previsto en el artículo 51º-A de esta ley. Cuando los gastos deducibles incidan en la generación de las rentas pasivas y de otras rentas, la deducción se efectuará en forma proporcional de acuerdo con el procedimiento que establezca el Reglamento. 2. Las rentas netas pasivas serán atribuidas, en moneda nacional, al cierre del ejercicio gravable, utilizando el tipo de cambio compra vigente a la fecha en que debe efectuarse la atribución. Las rentas netas pasivas se imputarán al ejercicio gravable en que se debe efectuar la atribución y se les aplicará lo dispuesto por el artículo 51º de esta ley. Para efecto de este numeral, el ejercicio gravable es el previsto en el artículo 57º de esta ley. 3. La atribución de las rentas netas pasivas se efectuará en proporción a la participación, directa o indirecta, de los contribuyentes domiciliados en los resultados de la entidad controlada no domiciliada. 4. No se atribuirán las rentas netas pasivas a los contribuyentes domiciliados en el país que estén sujetos al Impuesto en el Perú únicamente por sus rentas de fuente peruana, ni a aquellas empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado.

¿QUÉ SE ENTIENDE POR RENTAS PASIVAS? El artículo 114 de la LIR señala que para efecto de lo dispuesto en el capítulo XIV, se entenderá por rentas pasivas a: 1. Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades. No se considerará como rentas pasivas a: a) Los conceptos previstos en los incisos g) y h) del artículo 24º-A de esta ley. b) Los dividendos y otras formas de distribución de utilidades pagadas por una entidad controlada no domiciliada a otra. 2. Los intereses y demás rentas a que se refiere el inciso a) del artículo 24º de esta ley, salvo que la entidad controlada no domiciliada que salve las genera sea una entidad bancaria o financiera. 3. Las regalías. 4. Las ganancias de capital provenientes de la enajenación de los derechos a que se refiere el artículo 27º de esta ley. PROESAD


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5. Las ganancias de capital provenientes de la enajenación de inmuebles, salvo que éstos hubieran sido utilizados en el desarrollo de una actividad empresarial. 6. Las rentas r entas y ganancias de capital provenientes de la enajenación, enajenación, redención o rescate de valores mobiliarios. 7. Las rentas provenientes del arrendamiento o cesión temporal de inmuebles, salvo que la entidad controlada no domiciliada se dedique al negocio de bienes raíces. 8. Las rentas provenientes de la cesión de derechos sobre las facultades de usar o disfrutar cualquiera de los bienes o derechos generadores de las rentas consideradas pasivas de acuerdo con los numerales 1, 2, 3 y/o 7 del presente artículo. 9. Las rentas que las entidades controladas no domiciliadas obtengan como consecuencia de operaciones realizadas con sujetos domiciliados en el país, siempre que: a) éstos y aquéllas sean partes vinculadas, b) tales rentas constituyan gasto deducible para los sujetos domiciliados para la determinación de su Impuesto en el país, y c) dichas rentas no constituyan renta de fuente peruana, o estén sujetas a la presunción prevista en el artículo 48º de esta ley, o siendo íntegramente de fuente peruana estén sujetas a una tasa del Impuesto menor al treinta por ciento (30%). Si los ingresos que califican como rentas pasivas son iguales o mayores al ochenta por ciento (80%) del total de los ingresos de la entidad controlada no domiciliada, el total de los ingresos de ésta serán considerados como rentas pasivas. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que: (i) Todas las rentas obtenidas por una entidad controlada no domiciliada que esté constituida o establecida, o sea residente o domiciliada en un país o territorio de baja o nula imposición, son rentas pasivas. (ii) Una entidad controlada no domiciliada constituida, establecida, residente o domiciliada en un país o territorio de baja o nula imposición, genera, en un ejercicio gravable -de acuerdo con lo establecido en el segundo párrafo del inciso a) del numeral 1 del artículo 113º de esta ley- una renta neta pasiva igual al resultado de multiplicar la tasa de interés activa más alta que cobren las empresas del sistema financiero del referido país o territorio por el valor de adquisición de la participación o el valor de participación patrimonial, el que resulte mayor, que corresponda a la participación, directa o indirecta, de los propietarios domiciliados en el país a que se refiere el primer párrafo del artículo 113º de esta ley. En caso el país o territorio publique oficialmente la tasa de interés activa promedio de las empresas de su sistema financiero, se utilizará dicha tasa.

¿QUÉ SE ENTIENDE POR RENTAS PASIVAS NO ATRIBUIBLES? El artículo 115º de la LIR determina que no se efectuará la atribución a que se refiere el artículo 113º de esta ley de las siguientes rentas pasivas: 1. Las que sean de fuente peruana, salvo las previstas en el numeral 9 del artículo 114º de esta ley. PROESAD

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2. Las que hubiesen sido gravadas con un Impuesto a la Renta en un país o territorio distinto a aquél en el que la entidad controlada no domiciliada esté constituida o establecida, o sea residente o domiciliada, con una tasa superior al setenta y cinco por ciento (75%) 31 del Impuesto a la Renta que correspondería correspondería en el Perú sobre las rentas de la misma naturaleza. 3. Las obtenidas por una entidad controlada no domiciliada en un ejercicio gravable -según lo establecido en el segundo párrafo del inciso a) del numeral 1 del artículo 113º de esta leycuando: a) El total de las rentas netas pasivas de dicha entidad no excedan de cinco (5) UIT. Para determinar este monto, se excluirán las rentas pasivas que se encuentren en los supuestos de los numerales 1 ó 2 de este artículo. b) Los ingresos que califican como rentas pasivas son iguales o menores al veinte por ciento (20%) del total de los ingresos de la entidad controlada no domiciliada.

EL CRÉDITO POR IMPUESTO PAGADO EN EL EXTERIOR El artículo 116º de la LIR considera que los contribuyentes domiciliados en el país, a quienes se les atribuya las rentas netas pasivas de una entidad controlada no domiciliada de acuerdo con lo previsto en este capítulo, deducirán del Impuesto en el país que grave dichas rentas, el impuesto pagado en el exterior por la r eferida entidad que grave dichas rentas, sin exceder los límites previstos en el inciso e) del artículo 88º de esta ley33.

DIVIDENDOS QUE CORRESPONDEN A RENTAS PASIVAS El artículo 116º-A de la LIR considera que los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades que las entidades controladas no domiciliadas distribuyan a los contribuyentes domiciliados domiciliados en el país, no estarán gravados con el I mpuesto en el país en la parte que correspondan a rentas netas pasivas que hubiesen sido atribuidas conforme a lo previsto en el artículo 113º de esta ley. Para estos efectos, se considerará que los dividendos y otras formas de distribución de utilidades distribuidas corresponden a las rentas netas pasivas en forma proporcional a la parte que dichas rentas representan respecto del total de las rentas netas de la entidad controlada no domiciliada, de acuerdo al procedimiento que establezca el Reglamento. El referido procedimiento también incluirá la determinación en los casos de distribución de utilidades que la entidad que distribuye hubiese recibido a su vez de otras entidades controladas no domiciliadas.

¿QUÉ OBLIGACIONES FORMALES SE DEBEN CUMPLIR? El artículo 116º-B de la LIR precisa que los contribuyentes domiciliados en el país mantendrán en sus libros y registros, con efecto tributario, en forma detallada y permanente, las rentas netas que le atribuyan sus entidades controladas no domiciliadas, los dividendos u otra forma de participación en las utilidades provenientes de su participación en entidades controladas no domiciliadas, así como el impuesto pagado por éstas en el exterior, de corresponder. PROESAD


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Se delega a la SUNAT la posibilidad de establecer el detalle de la información que deben contener los libros y registros a que se refiere el párrafo anterior, así como solicitar la presentación de documentación o información, en forma periódica o no, para el mejor control de lo previsto en el presente capítulo.

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Los estudiantes estudiantes deciden deciden si es conveniente conveniente hacer hacer uso de este régimen, régimen, según los casos casos propuestos por el docente.

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UNIDAD IV Sesión

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Doble Imposición En esta sesión vas aprender sobre los convenios de doble imposición que tiene suscrito el Perú con algunos países y su finalidad.

La Planificación Tributaria Internacional (PTI) Supone estructurar una operación sometida al ámbito de aplicación de dos o más potestades tributarias, a los efectos de reducir e inclusive eliminar la carga tributaria. Es un proceso más complejo, pues supone el conocimiento y análisis de los ordenamientos jurídicos de dos o más países. Los Convenios para evitar la Doble Imposición -CDI, usualmente son propicios para estructurar PTI. Lo que debe evitarse en una PTI: 1. Treaty Shopping. 2. Rule Shopping. 3. Operaciones con paraísos fiscales. 4. Subcapitalización de sociedades. 5. Negocios fraudulentos o simulados. Lo que puede evaluarse implementar: 1. Supuestos de (doble) no imposición. Se produce cuando producto de las disposiciones de un CDI, determinada renta resulta no sufriendo gravamen en ninguno de los países que suscriben el convenio. 2. Sociedades holding. Suelen implementarse para atenuar la tributación de dividendos entre una Sociedad Matriz y sus Filiales. 3. Transmisión indirecta de bienes. PROESAD


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4. Maximización de Precios de Transferencia.

14.1. Técnicas para evitar la doble imposición internacional (mecanismos unilaterales: método de exención y método del crédito fiscal, y mecanismo bilateral: convenio para evitar la doble imposición) La doble imposición puede ser evitada, o al menos reducida, a través de dos vías diferentes: las medidas unilaterales tomadas por cada uno de los Estados y las que tienen su origen en tratados internacionales. Algunos autores distinguen según los tratados o convenios lo sean entre dos Estados, o sean multilaterales, alegando que estos últimos implicarían normas originadas por un poder supranacional.

Las medidas unilaterales pueden ser definidas como las disposiciones establecidas por cada poder tributario individualmente y que tienden a evitar la doble imposición para los sujetos sometidos a ese poder tributario; este tipo de medidas serán generalmente adoptadas por el país que está gravando en virtud del criterio de la residencia aunque las pretensiones que puede realizar, en este sentido, el país que grava según criterios de naturaleza real, puede conducir a idénticos resultados. Convenios internacionales. Este medio de evitar la doble imposición internacional es sin duda el que ha tenido un desarrollo mayor, y el que ha logrado unos resultados más efectivos, desde que distintos Organismos o Conferencias internacionales han promovido estudios sobre la necesidad de que cada país disponga de una suficiente red de convenios, que además fueran redactadas según unos criterios homogéneos, cuando no uniformes. Los mecanismos concretos que se siguen en los distintos convenios internacionales, pueden dividirse en dos grandes grupos: a) Métodos de exención: - Exención integra: un Estado, al exigir el impuesto de sus residentes, excluirá de gravamen, a todos los efectos, aquellas rentas cuya imposición se reserva, en virtud del Convenio a otro Estado; para aquel Estado es como si estas rentas no hubieran existido. - Exención con progresividad: las rentas que se van a declarar exentas se van a integrar transitoriamente en la base imponible del residente, con la finalidad de aumentar el tipo medio de gravamen de la renta que más tarde se gravará de forma efectiva; como puede imaginarse, este método sólo tiene virtualidad en relación con aquellos Impuestos cuyo tipo de gravamen sea progresivo. b) Métodos de Imputación: - Imputación íntegra: el Estado de la residencia permitirá la deducción, en calidad de deducción en la cuota, de los impuestos pagados en el extranjero, sin ningún tipo de limitación, e integrado, en consecuencia, en la base imponible todas las rentas del sujeto pasivo residente. - Imputación ordinaria: la deducción por razón de impuestos pagados en un tercer país, no podrá ser superior a la parte del impuesto devengado en el Estado de la residencia que corresponda a las rentas procedentes del primero de los Estados.

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14.2. Aproximaciones a los convenios para evitar la doble imposición. Los CDIs son tratados mediante los cuales los Estados que los suscriben renuncian a su potestad tributaria sobre determinadas rentas, actividades o patrimonios, acordando que sólo uno de los Estados cobre los tributos, o en todo caso, se realice una tributación compartida, en cuyo caso se opta por algún método para evitar la doble imposición (exención o crédito). Objetivos aparentes: 1. Evitar la doble imposición. 2. Dar seguridad a la inversión extranjera. 3. Justa distribución de la recaudación. Objetivos implícitos: 1. Cooperación entre Administraciones Tributarias. 2. Permitir planeamientos tributarios. 3. Control de las inversiones por parte de los países exportadores de capital (The Tax Treaties Myth). Modelos de CDIs: OCDE, ONU y Pacto Andino.

Modelo OCDE. La Organisation for Economic Cooperation and Development, cuya traducción al español significa Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico, más conocida con la sigla OCDE, es el modelo de convenio elaborado por tal organización, compuesta por 36 países, de entre los cuales el único país sudamericano es Chile. Los países miembros de OCDE son: Australia, México, Bélgica, Nueva Zelanda, Chile, Países Bajos, Dinamarca, Noruega, Alemania, Austria, Estonia, Polonia, Finlandia, Portugal, Francia, Suecia, Grecia, Suiza, Irlanda, República Eslovaca, Islandia, Eslovenia, Israel, España, Italia, República Checa, Japón, Turquía, Canadá, Hungría, Corea, Reino Unido, Luxemburgo y Estados Unidos. Por integrarse: Rusia, Brasil, China, India e Indonesia. El modelo consta de VII Capítulos, con un total de 31 artículos, y hecho público en el año 1963. Este modelo, cuya finalidad era atenuar o prevenir la doble imposición internacional entre los Estado considerados desarrollado, sin lugar a dudas se ha convertido, desde su publicidad, en el modelo base para suscribir tratados entre los países miembros de tal organización, y por supuesto, utilizado con terceros países no miembros de la OCDE. El modelo de tratado OCDE, parte del carácter subjetivo, o sea, primeramente determina quienes son las personas sometidas a las normas del modelo, en este caso, los sujetos afectados por ella, los llamados residentes de uno u otro de los Estados contratantes. Esta adhesión al principio de la residencia, es la que determina la potestad tributaria para que un país sometido a un tratado, pueda imponer su potestad impositiva en las rentas generadas en más de un Estado. Esta regla, en su aplicación no resulta absoluta, pues el modelo OCDE, incorpora la figura del establecimiento permanente, el que se encuentra definido como tal y se precisa el alcance para que tal circunstancia sea un establecimiento permanente. Tales figuras se encuentran definidas en su Capítulo II, de las “Definiciones”, del modelo. PROESAD


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14.3. Revisión de algunos pronunciamientos de la administración tributaria. Relación de los CDI con el ordenamiento interno. (RTF N° 1043-A-2002) El tratado tiene rango de ley, por lo que considera, equivocadamente, que una ley interna posterior puede modificarlo, sustituirlo, suspenderlo o incluso derogarlo.

(RTF N° 03041-A-2004 Jurisprudencia de Observancia Obligatoria) Si bien tiene rango de ley, por los Principios de Pacta Sunt Servanda y Primacía del Derecho Internacional sobre el derecho interno, en caso de conflicto entre un tratado y el ordenamiento interno, debe preferirse el primero (aplicación preferente).

ACTIVIDADES _______________________________________________________ 

Los estudiantes señalan la importancia de tener Convenios de Doble Imposición con algunos países.

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UNIDAD IV Sesión

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Precios de transferencia En esta sesión vas aprender cómo funcionan los Precios de Transferencia y su incidencia tributaria.

15.1. Que son los precios de transferencia. Ajustes del valor de la operación. Oportunidad de imputación del ajuste. Las normas sobre precios de transferencia tratan de evitar que empresas vinculadas o relacionadas manipulen los precios bajo los cuales intercambian bienes o servicios, de tal forma que aumenten sus costos o deducciones, o disminuyan sus ingresos sometidos a tributación. Este concepto es conocido en los mercados globales como principio Arm’s Length o “principio de plena competencia o concurrencia”, que ha sido adoptado por la mayoría de las economías del mundo y, en particular, por las naciones que forman parte de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), organismo que ha establecido unas directrices y doctrina sobre los precios de transferencia. Datos del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT): -Un 90% de países con normativa en precios de transferencia ha adoptado total o parcialmente los criterios OCDE. -Más del 70% establece en la normativa que la carga de la prueba en precios de transferencia recaerá sobre los contribuyentes, de forma tal que son los que deberán inicialmente demostrar el principio de plena competencia. PROESAD


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-El 50% de las administraciones tributarias de los países con normativa de precios de transferencia cuentan con reglas para los acuerdos anticipados.

AJUSTES EN PRECIOS DE TRANSFERENCIA El artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1124 lleva como título “Ajustes en Precios de Transferencia” y señala que se modifican el primer y segundo párrafos del inciso c) del artículo 32º – A de la Ley, según la modificación efectuada por el artículo 9º del Decreto Legislativo Nº 1112, por los textos siguientes: “c) Ajustes Sólo procederá ajustar el valor convenido por las partes cuando este determine en el país un menor impuesto del que correspondería por aplicación de las normas de precios de transferencia. La SUNAT podrá ajustar el valor convenido aun cuando no se cumpla con el supuesto anterior, si dicho ajuste incide en la determinación de un mayor impuesto en el país respecto de transacciones con otras partes vinculadas. A fin de evaluar si el valor convenido determina un menor impuesto, se tomará en cuenta el efecto que, en forma independiente, cada transacción o conjunto de transacciones -según se haya efectuado la evaluación, en forma individual o en conjunto, al momento de aplicar el método respectivo- genera para el Impuesto a la Renta. (…)” 17.2 Análisis de comparabilidad en precios de transferencia El texto del artículo 4º del Decreto Legislativo Nº 1124 incorpora como último párrafo del inciso d) del artículo 32º-A de la Ley el texto siguiente: “d) Análisis de comparabilidad (…) El reglamento podrá señalar los supuestos en los que no procederá emplearse como comparables las transacciones que, aun cuando sean realizadas entre partes independientes, sean realizadas con una persona, empresa o entidad: (i) que tenga participación directa o indirecta en la administración, control o capital de cualquiera de las partes intervinientes en la transacción analizada; (ii) en cuya administración, control o capital de las partes intervinientes en la transacción analizada tenga alguna participación directa o indirecta; o, (iii) en cuya administración, control o capital tienen participación directa o indirecta la misma persona o grupo de personas que tienen participación directa o indirecta en la administración, control o capital de cualquiera de partes intervinientes en la transacción analizada.”

15.2. La vinculación tributaria. Supuestos de vinculación tributaria. Los criterios de vinculación según el artículo 24° del Reglamento de la LIR. PROESAD

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Artículo 24°.- PARTES VINCULADAS Para efecto de lo dispuesto en la Ley, se entenderá que dos o más personas, empresas o entidades son partes vinculadas cuando se dé cualquiera de las siguientes situaciones: 1. Una persona natural o jurídica posea más del treinta por ciento (30%) del capital de otra persona jurídica, directamente o por intermedio de un tercero. 2. Más del treinta por ciento (30%) del capital de dos (2) o más personas jurídicas pertenezca a una misma persona natural o jurídica, directamente o por intermedio de un tercero. 3. En cualquiera de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a personas naturales vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad. 4. El capital de dos (2) o más personas jurídicas pertenezca, en más del treinta por ciento (30%), a socios comunes a éstas. 5. Las personas jurídicas o entidades cuenten con uno o más directores, gerentes, administradores u otros directivos comunes, que tengan poder de decisión en los acuerdos financieros, operativos y/o comerciales que se adopten. 6. Dos o más personas naturales o jurídicas consoliden Estados Financieros. 7. Exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considerará vinculado con aquellas partes contratantes que participen, directamente o por intermedio de un tercero, en más del treinta por ciento (30%) en el patrimonio del contrato o cuando alguna de las partes contratantes tengan poder de decisión en los acuerdos financieros, comerciales u operativos que se adopten para el desarrollo del contrato, caso en el cual la parte contratante que ejerza el poder de decisión se encontrará vinculado con el contrato. 8. En el caso de un contrato de colaboración empresarial sin contabilidad independiente, la vinculación entre cada una de las partes integrantes del contrato y la contraparte deberá verificarse individualmente, aplicando alguno de los criterios de vinculación establecidos en este artículo. Se entiende por contraparte a la persona natural o jurídica con la que las partes integrantes celebren alguna operación con el fin de alcanzar el objeto del contrato. 9. Exista un contrato de asociación en participación, en el que alguno de los asociados, directa o indirectamente, participe en más del treinta por ciento (30%) en los resultados o en las utilidades de uno o varios negocios del asociante, en cuyo caso se considerará que existe vinculación entre el asociante y cada uno de sus asociados. También se considerará que existe vinculación cuando alguno de los asociados tenga poder de decisión en los aspectos financieros, comerciales u operativos en uno o varios negocios del asociante. 10. Una empresa no domiciliada tenga uno o más establecimientos permanentes en el país, en cuyo caso existirá vinculación entre la empresa no domiciliada y cada uno de sus establecimientos permanentes y entre todos ellos entre sí. 11. Una empresa domiciliada en territorio peruano tenga uno o más establecimientos permanentes en el extranjero, en cuyo caso existirá vinculación entre la empresa domiciliada y cada uno de sus establecimientos permanentes. 12. Una persona natural o jurídica ejerza influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración de una o más personas jurídicas o entidades. En tal situación, se considerará que las personas jurídicas o entidades influidas están vinculadas entre sí y con la persona natural o jurídica que ejerce dicha influencia. Se entiende que una persona natural o jurídica ejerce influencia dominante cuando, en PROESAD


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la adopción del acuerdo, ejerce o controla la mayoría absoluta de votos para la toma de decisiones en los órganos de administración de la persona jurídica o entidad. En el caso de decisiones relacionadas con los asuntos mencionados en el Artículo 126° de la Ley General de Sociedades, existirá influencia dominante de la persona natural o jurídica que, participando en la adopción del acuerdo, por sí misma o con la intervención de votos de terceros, tiene en el acto de votación el mayor número de acciones suscritas con derecho a voto, siempre y cuando cuente con, al menos, el diez por ciento (10%) de las acciones suscritas con derecho a voto. También se otorgará el tratamiento de partes vinculadas cuando una persona, empresa o entidad domiciliada en el país realice, en el ejercicio gravable, anterior, el ochenta por ciento (80%) o más de sus ventas de bienes, prestación de servicios u otro tipo de operaciones, con una persona, empresa o entidad domiciliada en el país o con personas, empresas o entidades vinculadas entre sí, domiciliadas en el país, siempre que tales operaciones, a su vez, representen por lo menos el treinta por ciento (30%) de las compras o adquisiciones de la otra parte en el mismo período. Tratándose de empresas que tengan actividades por períodos mayores a tres ejercicios gravables, tales porcentajes se calcularán teniendo en cuenta el porcentaje promedio de ventas o compras, según sea el caso, realizadas en los tres ejercicios gravables inmediatos anteriores. Lo dispuesto en este párrafo no será de aplicación a las operaciones que realicen las empresas que conforman la Actividad Empresarial del Estado, en las cuales la participación del Estado sea mayor al cincuenta por ciento (50%) del capital. La vinculación, de acuerdo a alguno de los criterios establecidos en este artículo, también operará cuando la transacción sea realizada utilizando personas o entidades interpuestas, domiciliadas o no en el país con el propósito de encubrir una transacción entre partes vinculadas.” La vinculación quedará configurada y regirá de acuerdo a las siguientes reglas: a) En el caso de los numerales 1) al 11) cuando se verifique la causal. Configurada la vinculación, ésta regirá desde ese momento hasta el cierre del ejercicio gravable, salvo que la causal de vinculación haya cesado con anterioridad a dicha fecha, en cuyo caso la vinculación se configurará en dicho período. b) En el caso del numeral 12), desde la fecha de adopción del acuerdo hasta el cierre del ejercicio gravable siguiente. c) En el caso al que se refiere el segundo párrafo de este artículo, los porcentajes de ventas, prestación de servicios u otro tipo de operaciones así como los porcentajes de compras o adquisiciones, serán verificados al cierre de cada ejercicio gravable. Configurada la vinculación, ésta regirá por todo el ejercicio siguiente. Adicionalmente, para efectos de lo dispuesto en el inciso 1) del segundo párrafo del Artículo 36° de la Ley, también se configura la vinculación cuando el enajenante es cónyuge, concubino o pariente del adquirente hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad.

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15.3. Obligaciones formales que establecen las normas de precios de transferencia. Sanciones por su inobservancia. Contar y presentar el Estudio Técnico de Precios de Transferencia. De acuerdo a lo establecido en el artículo 4° de la resolución 175-2013/SUNAT, señala que los contribuyentes que, de acuerdo a la Ley, tengan la condición de domiciliados en el país deberán contar con estudio técnico de precios de transferencia cuando en el ejercicio gravable: 1. Los ingresos devengados superen los seis millones y 00/100 Nuevos Soles (S/.6,000,000.00) y el monto de operaciones supere un millón y 00/100 Nuevos Soles (S/. 1,000,000.00); y/o, 2. Enajenen bienes a sus partes vinculadas y/o desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición, cuyo valor de mercado sea inferior a su costo computable. Las transacciones que serán objeto del estudio técnico a que se refiere el párrafo anterior serán todas las comprendidas en el monto de operaciones. Así mismo en el artículo 4°-A de la norma, establece que los contribuyentes a que se refiere el artículo anterior deberán presentar el estudio técnico de precios de transferencia en Formato de Documento Portátil (PDF), conjuntamente con la declaración jurada anual informativa de precios de transferencia, para lo cual deberán adjuntar dicho archivo al PDT Precios de Transferencia – Formulario Virtual N°3560. Infracciones y sanciones:

Criterio de gradualidad:

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AUTOEVALUACIÓN 1. ¿En qué consiste un Planeamiento Tributario Internacional?

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ ______________________________________________________________________ 2. Explique 4 formas rentas de fuente mundial para los sujetos domiciliados.

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 3. Mencione 10 países calificados de paraíso fiscal e indique las desventajas tributarias.

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ ______________________________________________________________________ 4. Defina ¿Qué es una Entidad Controlada No domiciliadas (ECND)?

_______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 5. ¿En qué consiste el método de exención y método de crédito fiscal para evitar la doble

imposición? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ 6. ¿De qué se trata los Precios de Transferencia? Respecto al juste del valor, qué nos

indica la norma? _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________ _______________________________________________________________________

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