UNIVERSITATEA ROMANO-AMERICANA ROMANO-AMERICANA FACULTATEA DE RELATII COMERCIALE SI FINANCIAR BANCARE INTERNE SI INTERNATI INTERNATION ONALE ALE MASTER: GESTIUNEA SI AUDITUL AFACERILOR
AUDITUL PRIVIND IMOBILIZARILE IMOBILIZARILE CORPORALE
MASTERAND: OBACESCU (ANGHEL ) CORINA
BUCURESTI 2012
1
AUDITUL PRIVIND IMOBILIZARILE CORPORALE Etapa 1. Cadrul legislativ privind imobilizarile corporale •
•
• •
•
•
• •
• • •
Hotararea nr 1553 din 18/12/2003, privind reevaluarea imobilizarilor corporale si stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe Ordin al Ministrului Finantelor (OMF) nr 306/2002 din 26.02.2002 Monitorul Oficial nr 12 din 01.20.1995 Legea 403/2000 publicata in Monitorul Oficial nr 252 din 07.06.2000 Legea 82/1991 publicata in Monitorul Oficial nr 208 din 10.08.1994(legea contabilitatii) Legea 571/2003 din 22.12.2003 actualizata, privind Codul Fiscal publicat in Monitorul Oficial nr 927 Codul de procedura fiscala Noremele de aplicare a codului fiscal si codului de procedura fiscala OMFP 1752/2005 OMFP 1753/2004 Reglementarile contabile conforme cu directivele europene
Etapa 2. Obiective privind auditul al imobilizariloe corporale 1.
Verificarea intrarilor din punct de vedere al tranzactiilor de achizitie: - facturi de achizitie - NIR-urile - Jurnal de cumparari; - Fisa mijlocului fix - Modul de calclul al amortizarii - Verificarea inregistrarilor in contabilitate a intrarilor
2
2.
Verificarea intrarilor de imobilizari corporale din punct de vedere al productiei proprii: - verificarea modului de determinare al costului de productie Cprod = CHdir + CHind - verificarea intocmirii documentelor de receptie (procesul verbal de receptie si procesul verbal de punere in functiune), fisa mijlocului fix, modul de calcul al amortizarii
3.
Verificarea intrarilor de imobilizari prin donatie: - Certificarea clauzelor contractuale: contract de donatii - Verificarea modului de stabilire a valorii juste: verificarea existentei raportului de evaluare, procesul verbal de punere in functiune, modul de inregistrare in contabilitate
4.
Verificarea intrarilor de imobilizari corporale subventioante partial: - IAS 20 „Ajutoare si subventii guvernamentale” – prevede doua procedee privind evidentierea subventiilor pentru investitii: Procedeul P1 prin care se evidentiaza separat valoarea de intrare si subventiile pentru investitii Procedeul P2 prin care se realizeaza deducerea valorii subventiei
5.
Verificarea tranzactiilor privind cresterea valorilor imobilizarilor corporale prin urmatoarele modalitati: - In raportul dintre reparatii si modernizare - In raportul dintre aprecierea valorii unei imobilizari si procedura de reevaluare ale acesteia
6.
Verificarea listei de inventariere privind imobilizarile corporale din punct de vedere al: - Incadrarii corecte a duratelor normale de functionare - Aplicarea corecta a metodelor de amortizare pentru fiecare imobilizare din punct de vedere al politicii contabile a intreprinderii si al amortizarii fiscale prevazute de codul fiscal
3
7.
Verificarea intrarilor de imobilizari prin casare: - Expirarea duratei normale de functionare; - Existenta procesului verbal de casare; - Existenta valorii ramase neamortizata din punct de vedere al trecerii acesteia pe cheltuiala.
8.
Verificarea tranzactiilor privind vanzarile intreprinderii: - Documentul de vanzare (facturi, contracte); - Respectarea conditiei ca pretul de vanzare fara TVA sa fie cel putin egal cu valoarea ramasa neamortizata
9.
Verificarea iesirilor sub forma donatiilor: - Contractul de donatie; - Procesul verbal de scoatere din functiune; - Constituirea valorii ramase neamortizata ca nededectibila fiscal
10.
Verificarea iesirilor de imobilizari corporale prin calamitati naturale si minusuri de inventar
11.
Verificarea gradului de utilizare a imobilizarilor corporale pentru a determina deductibilitatea cheltuielilor cu amortizarea.
12.
Verificarea trecerii pe cheltuieli a unor elemente ce ar fi trebuit capitalizate
Etapa 3. Sistemul de documente primare si circuitul lor informational
Documente de verificat: Factura Bonul de consum Nota de intrare receptie marfa Nota de constatare receptie diferente Registrul mijloace fixe Fisele de magazie Aviz de expeditie • • • • • • •
•
Proces verbal de punere in functiune 4
• • •
Proces verbal de scoatere din functiune Jurnalul de vanzari Jurnalul de cumparari
Proces verbal scoatere din functiune
Facturi vanzari
Jurnal de vanzari
Nota de Intrare Receptie
Facturi cumparari
Proces verbal punere in functiune
Jurnal de cumparari
Etapa 4. Monografie contabila privind imobilizarile corporale
1. Societatea SC ALFICOM INVEST S.R.L. a achizitionat un utilaj in
urmatoarele conditii: - pret negociat cu furnizorii 100.000 u.m. - cheltuieli cu transportul si instalarea 10.000 u.m. - TVA 19% Cost utilaj = 100.000 u.m. + 10.000 u.m. = 110.000 u.m. % 213 4426
= 404
130.900 110.000 20.900
5
2. Societatea SC ALFICOM INVEST S.R.L. achizitioneaza un utilaj la
un cost de achizitie de 400.000 lei, TVA 19%, durata normala de functionare este de 5 ani, metoda de amortizare folosita este cea liniara. a) achizitia utilajului % = 404 476.000 213 400.000 4426 76.000 b) inregistrarea amortizarii Amortizarea anuala = 400.000 = 80.000 5 6811 = 2813 80.000 c) contabilizarea casarii utilajului la expirarea duratei normale de
functionare 2813 = 213
400.000
3. In februarie 2008 firma a început contrucţia unei magazii pentru
depozitarea obiectelor de inventar, construcţie făcută din resurse proprii. Costul de producţie calculat se prezintă astfel: •
cheltuieli directe :
80000 lei
- cheltuieli cu materiile prime
35000 lei
- cheltuieli cu salariile directe
30000 lei
- cheltuieli cu protecţia socială aferente salariilor directe 15000
lei
•
cheltuieli indirecte de producţie repartizate raţional
20000 lei
•
total cost produse
100000 lei
6
Înregistrarea se face pe baza de proces verbal de punere în funcţiune care a fost întocmit in iunie 2008 212 =
722
100.000 lei
4. SC ALFICOM INVEST SRL a achiziţionat în luna ianuarie 2007 o
cladire si un echipamnet tehnologic, care au fost înregistrate în contabilitate în categoria imobilizărilor corporale. Cladirea are valoarea de intare (costul de achiziţie) 360000 lei şi durata de utilizare economică de 30 ani, iar echipamentul tehnologic valoarea de intrare de 20040 lei şi durata de utilizare de 10 ani. %
=
404
428400 lei
212
360000 lei
4426
68400 lei
%
=
404
23847,60 lei
2131
20040 lei
4426
3807,60 lei
Pentru determinarea amortizării contabile, societatea utilizează metoda liniară. Se amortizează clădirea şi echipamentul tehnologic achiziţionat în 2007 •
pentru clădire : - amortizare anuală = 12000 lei (360000 lei/30 ani) - amortizare lunară = 1000 lei (360000 lei/30 ani/12 luni) •
pentru echipamentul tehnologic:
- amortizare anuală = 2004 lei (20040 lei/10 ani) - amortizare lunară = 167 lei (20040 lei/10 ani/ 12 luni) 7
Amortizarea clădiri: 6811 =
2812
1000 lei
Amortizarea echipamentelor tehnologice: 6811 =
2813
167 lei
5. La data de 01 iunie 2008, societatea vinde activele, în urmatoarele
condiţii: - clădirea, la preţul de vânzare de 450000 lei - echipamentul technologic, la preţul de 16000 lei Înregistrarea vânzării cladirii: 461 =
o
%
535500 lei
7583
450000 lei
4427
85500 lei
Scoaterea din evidenţă a imobilului vândut:
%
=
212
400000 lei
2812
5950 lei
6583
394050 lei
o
Înregistrarea vânzării echipamentului tehnologic:
461 =
o
%
19040 lei
7583
16000 lei
4427
3040 lei
Scoaterea din evidenţă a activului vândut:
% 2813
=
2131
20040 lei 4843 lei
8
6583
15197 lei
6. SC ALFICOM INVEST S.R.L. deţine un utilaj în valoare de 250.000
lei - valoare de intrare. La 31.12. 2007 societatea hotărăşte casarea utilajului. În procesul de casare s-au efectuat o serie de cheltuieli, respectiv: cheltuieli cu materialele consumabile 2.000 lei, cheltuieli cu salariile 10.000 lei, contribuţia la asigurarile sociale 1.860 lei. 602 =
302
2000 lei
641 =
421
10000 lei
645 =
431
1860 lei
7. Se inregistreaza un aport in natura ( utilaj subscris la întreprinderea SC
MOARA VASLUI SRL.) valoarea de inventar 10000 lei, valoarea amortizată 4300 lei, valoarea titlurilor de participare primite 6000 lei. %
=
2132
10000 lei
2813
4300 lei
261
5700 lei
Diferenţa dintre valoarea titlurilor de participare şi valoarea amortizată a utilajului, se contabilizează (6000 – 5700 = 300) 261 =
1068
300 lei
8. Se doneaza un calculator cu valoarea contabilă de intrare de 6000 lei,
amortizat în valoare de 3000 lei. %
=
2132
6000 lei
2813
3000 lei
6712
3000 lei
9
9. La 31.12.2007 cu ocazia inventarului anual s-a constatat lipsa la
inventariere a unui calculator: valoarea contabilă de 5000 lei, amortizat în valoare de 4500, vinovat se face un salariat, valoarea actuala 6000 lei, fapta e de natura penala. Se inregistreaza scoaterea din evidenta: %
=
2132
5000 lei
2813
4500 lei
6583
500 lei
Potrivit deciziei de imputaţie se înregistrează paguba la valoarea actuala de : 6000 lei + (6000 lei x 19%) = 7140 4282 =
%
7140 lei
7583
6000 lei
4427
1140 lei
10. In luna decembrie 2007, societatea a procedat la revizia utilajelor. In
acest sens a apelat la serviciile unei firme specializate care a emis o factura de 10000 lei + TVA. Cazul I:
Prin reparatia efectuata s-au marit performantele utilajelor %
= 404
11900
213
10000
4426
1900
10
Prin reparatie s-a vizat o simpla intretinere a utilajului
Cazul II :
%
=404
11900
611
10000
4426
1900
11. Societatea detine un teren achizitionat la un cost de achizitie de
200000. La 31.12.2006 exista indicii ca terenul a inregistrat o pierdere de valoare si managementul a estimat valoarea de utilitate a acestuia la 170000 lei si valoarea justa minus costurile necesare vanzarii la 165000. La 31.12.2007 valoarea justa a terenului a fost estimata la 190000. o
Achizitie teren 211 = 404
200000 lei
Valoarea recuperabila 170000 lei
depreciere=30000
Valoarea contabila 200000 lei
o
Recunoasterea deprecierii 6813 = 2911 30000 lei
Valoarea justa = 190000 lei Valoarea contabila = 170000 lei
o
apreciere =20000
Inregistrare apreciere 2911 =
7813
20000 lei
11
12. La data de 1 iulie 2008 societatea a achizitionat o instalatie de la un furnizor extern la pret de cumparare de 10000 euro, TVA 19%. Taxa vamala si comisionul vamal aferente acestei achizitii, achitate in vama au fost de 10%, respectiv 5%; la data intocmirii declaratie de import un euro = 4 lei. Pentru punerea in functiune a instalatie s-a apelat la o firma specializata, costul acestei operatii a fost de 4500, TVA 19%. Managementul a estimat ca la sfarsitul duratei de utilizare vor fi necesare operatii de demontare si amenajare a spatiului in care acestea au functionat, al caror cost actualizat a fost estimat la 1500 lei. o
o
o
o
o
Achizitia instalatiei 2131 = 404
40000 (10000euro*4lei/euro)
Inregistrarea taxei si comisionului vamal Taxa vamala = 40000*10% = 4000 Comision vamal = 40000*5% = 2000 2131 = 446 6000 Plata taxei vamale, a comisionului vamal si a TVA-ului % = 5121 14740 446 6000 4426 8740 Punerea in functiune % = 404 2131 4426
5355 4500 855
Costuri de dezafectare si amenajarea spatiului 2131 = 1513 1500
Valoarea de intrare a instalatiei = 40000 + 6000+4500+1500=52000 lei
12
13. La data de 31.12.2007 se reevaluează cladirea achizitionata mai sus de
către un evaluator specializat , valoarea justă atribuită acesteia fiind de 400000 lei. Valoarea neamortizată a clădirii la 31.12.2007 = valoarea de intrare – amortizare = 360000-12000-12000 = 336000 Înregistrarea rezultatelor reevaluării se efectuează prin metoda anulării amortizării, astfel: - anularea amortizării din valoarea contabilă brută a activului: 2812 = -
212
24000 lei
majorarea valorii clădirii în urma reevaluării:
212 =
105
64000 lei
Etapa 5. Riscurile de audit financiar privind imobilizarile corporale
Riscul de control Riscul de nedetectare Riscul inerent
Rc Rn Ri
Riscul general de audit: Ra = Rc*Rn*Ri 1. Riscul aparitiei de greseli in completarea facturilor fiscale. 2. Riscul de evaziune fiscala ca urmare a nerespectarii legislatiei fiscale FACTORI DE RISC ASOCIATI RISCURILOR IDENTIFICATE 1. In cadrul societatii nu exista un program legislativ care sa fie actualizat cu normele in vigoare 2. Nu exista personal specializat in domeniul fiscal S-au stabilit urmatoarele niveluri ale riscurilor, in urma procedurilor de audit 13
Risc inerent 36% Risc de control 48% Risc de nedetectare 10%
Risc audit general = 36%*48%*42% = 7%
Etapa 6. Procedeele si tehnicile de audit financiar contabil
Principalele procedee de audit sunt urmatoarele: a) Controlul prealabil sau studiul general prealabil b) Controlul documentar contabil – principalele tehnici: Controlul cronologic Controlul invers cronologic Controlul sistematic Controlul reciproc Controlul incrucisat Analiza contabila Calculul sitematic c) Controlul total si controlul prin sondaj d) Controlul faptic – se realizeaza prin: Inventariere Observare directa Analiza de laborator e) Confirmarea externa Controlul documentar contabil: Controlul cronologic- documentele contabile s-au supus verificarii in
ordinea lor cronologica. Controlul reciproc- s-a verificat corespondenta dintre factura si nota de receptie. Controlul incrucisat - s-a verificat ca facturile emise de societate sa corespunda cu cele receptionate de clienti( s-a solicitat ajutorul clientilor firmei auditate). Controlul matematic- s-a verificat daca sumele inscrise pe documentele contabile sunt justificate. Analiza contabila- s-a verificat corectitudinea conturilor utilizate in inregistrarile contabile. 14
Controlul total/ prin sondaj - s-a recurs la un control prin sondaj a
documentelor contabile. Controlul faptic Observarea directa- asigurarea de existenta mijloacelor fixe inscrise in
documenetele contabile, prin observarea directa de catre auditor a unora, alese prin sondaj. Inventarierea patrimoniului - s-a recurs la inventarierea patrimoniului pentru a se asigura datele inscrise in documentele contabile. Analiza de laborator - valoarea anumitor imobilizari corporale a fost supusa controlului, pentru a fi confirmata sau infirmata. Confirmarea externa-
s-a cerut confirmarea soldurilor conturilor de furnizori, respectiv clienti, clientilor si furnizorilor societatii auditate.
Etapa 7: Probele de audit financiar Proba 1:
In urma verificarii inregistrarii 1 s-a constatat ca societatea a inregistrat achizitia unei imobilizari corporale conform facturii in valoare totala cu TVA de 130900 astfel: 213 = 404 130900 Varianta corecta este: % = 404 130900 213 110000 4426 20900
Proba 2:
In urma verificarii inregistrarii 1 s-a constatat ca societatea a inregistrat achizitia unei imobilizari corporale conform facturii in valoare totala cu TVA de 130900 astfel: % = 401 130900 213 110000 4426 20900 Varianta corecta este:
15
% = 213 4426
404
130900 110000 20900
Proba 3:
In urma verificarii inregistrarii 5 s-a constatat ca societatea a inregistrat vanzarea cladirii in valoare totala cu tva de 535500 lei 461 = 7583 535500 Varianta corecta este: 461 = % 535500 7583 450000 4427 85500 Proba 4:
In urma verificarii inregistrarii 5 s-a constatat ca societatea nu a inregistrat dupa vanzarea cladirii si scoaterea din gestiune a acesteia Varianta corecta este: % = 212 400000 2812 5950 6583 394050
Proba 5:
In urma verificarii inregistratii 9 s-a constatat ca societatea nu a inregistrat in contabilitate paguba constatata cu ocazia inventarului anual Varianta corecta este: 4282 = % 7140 7583 6000 4427 1140
Proba 6:
In urma verificarii inregistrarii 10, unde prin reparatie s-au marit performantele utilajelor, s-a constatat ca s-a folosit un alt cont pentru inregistrarea TVA, altul decat cel folosit atunci cand se primeste o factura si anume 4427 in loc de 4426 Varianta corecta este: % = 404 11900 10000 213 4426 1900
16
Proba 7:
In urma verificarii inregistrarii 2 s-a constatat ca societatea nu a inregistrat contabilizarea casarii utilajului la expirarea duratei normale de functionare Varianta corecta este: 2813 = 213 400000
Proba 8:
In urma verificarii inregistrarii 7 s-a constatat ca societatea nu a contabilizat diferenta dintre valoarea titlurilor de participare si valoarea amortizata a utilajului Varianta corecta este: 6000 - 5700 = 300 261 = 1068 300
Proba 9:
In urma verificarii inregistrarii 11 s-a constatat ca la sfarsitul anului 2006 societatea nu a inregistrat deprecierea terenului Varianta corecta este: 6813 = 2911 30000
Proba 10:
In urma verificarii inregistrarii 12 s-a constatat ca nu au fost incluse in valoarea cladirii comisionul vamal si taxa vamala astfel: valoarea de intrare = 40000+4500+1500=46000 Varianta corecta este: Taxa vamala = 40000*10% = 4000 Comision vamal = 40000 * 5% = 2000 Valoarea de intrare = 40000 + 6000 + 4500 + 1500 = 52000
Etapa 8. Opinia auditorului. Pragul de semnificatie
Utilizand rationamentul profesional s-a stabilit un prag de semnificatie de 3.500 lei. Probe de audit cu prag de semnificatie important: 1. Potrivit probei de audit numarul 1, datorita inregistrarii gresite a TVA-ului s-a constatat intocmirea si inregistrarea eronata a decontului de TVA. 17
2. Potrivit probei de audit numarul 4, s-a constatat ca societatea
detine inca cladirea ca si mijloc fix cu toate ca aceasta a fost vanduta dar nu s-a efectuat descarcarea de gestiune. 3. Conform probei de audit numarul 3, societatea a inregistrat eronat vanzarea cladirii ceea ce a dus la un venit mai mare deoarece 19% reprezenta TVA ce trebuia trecut in decontul de TVA. Etapa 9. Intocmirea raportului de audit
RAPORTUL AUDITORILOR INDEPENDENTI CATRE ACTIONARII SC ALFICOM INVEST S.R.L. Am auditat bilanţul societăţii ALFICOM INVEST SRL la data de 31 decembrie 2007, precum şi contul de profit şi pierdere, pentru anul încheiat. Responsabilitatea pentru aceste situaţii financiare revine conducerii societăţii. Responsabilitatea noastră este de a prezenta o opinie asupra acestor situaţii financiare în baza auditului efectuat. Auditul nostru a fost desfăşurat în concordanţă cu Standardele Internaţionale de Audit, precum si cu reglementarile legislative nationale. Aceste Standarde cer planificarea şi efectuarea auditului în scopul obţinerii unei certificări rezonabile, conform căreia situaţiile financiare nu conţin denaturări semnificative. Un audit include examinarea, pe baza de teste, a probelor de audit ce susţin sumele şi informaţiile prezentate în situaţiile financiare. Un audit include, de asemenea, evaluarea principiilor contabile folosite şi a estimărilor făcute de către conducere, precum şi evaluarea prezentării generale a situaţiilor financiare. Considerăm că auditul nostru constituie o bază rezonabilă pentru exprimarea opiniei noastre. În opinia noastră, situaţiile financiare nu prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative poziţia financiară a societăţii la 31 decembrie 2007 şi rezultatele din exploatare, pentru anul încheiat, în conformitate cu Standardele Internaţionale de Contabilitate si normele nationale. Intrucat opinia noastra este una cu rezerve, propunem urmatoarele: •
achizitionarea unui program legislativ in domeniul fiscal
•
cresterea nivelului de pregatire al personalului
•
imbunatatirea calitatii functiei de control intern
18
19
