KALKULACIJA CIJENA
Prof. dr Zdravko Todorović
-
Potiče od latinske riječi CALCULATIO (kamenčić za brojanje, računanje) U ekonomici znači: izračunavanje, proračunavanje, proračunavanje, predračun ili proračun KALKULACIJA - računski postupak kojim se izračunava cijena (nabavna, prodajna, cijena koštanja…)
-
Kalkulacija služi za: - donošenje poslovnih odluka - kontrolu troškova - kontrolu ekonomičnosti - ocjenu svrsishodnosti troškova - povezanost troškova i učinaka - ocjenu pravilnosti raspoređivanja troškova
ZADACI KALKULACIJE:
Da obuhvati sve troškove (popisivanje troškova prema određenim stajalištima vrstama, mjestima troškova) 2. Da rasporedi troškove (prenošenje obuhvaćenih troškova na učinke koeficijent strukture, koeficijent prijenosa) 1.
Izračunom kalkulacije cijene želi se saznati pokrivaju li se u cijelosti ili ne utrošeni elementi procesa rada.
SMISAO obuhvaćanja i raspoređivanja troškova: - da se proizvodnja proizvoda ili usluga optereti upravo onim troškovima koje taj učinak stvara
PRAVILA IZRADE KALKULACIJE 1. 2. 3. 4. 5.
TAČNOST ( tačan obuhvat troškova) DOKUMENTOVASNOST (za svaki trošak mora postojati odgovarajući dokument) POTPUNOST (da se obuhvate svi troškovi) DIFERENCIRANOST (razvrstavanje po vrstama, mjestima i nositeljima troškova) PRILAGODLJIVOST (usklađenost tehnološkom procesu)
6. 7. 8. 9.
PREGLEDNOST (da se lako uočava njena struktura i sadržaj) AŽURNOST (da se izvrši obračun na vrijeme) USPOREDIVOST (da se može uspoređivati sa prethodnim pa čak i kalkulacijama drugih) EKONOMIČNOST (veća korist od njenih troškova)
ELEMENTI KALKULACIJE 1. 2. 3. 4. 5. 6.
Neposredni troškovi materijala Funkcionalna amortizacija Neposredne brutto plate po učinku Ostali neposredni promjenljivi troškovi Promjenljivi dio opštih troškova stvaranja učinaka Promjenljivi dio opštih troškova uprave i prodaje
I. PROMJENLJIVI TROŠKOVI – ukupno
7. Stalni troškovi stvaranja učinaka 8. Stalni dio opštih troškova stvaranja učinaka 9. Stalni dio općih troškova uprave i prometa II. STALNI TROŠKOVI - ukupno III. CIJENA KOŠTANJA ( I + II ) 10. Dobit – gubitak IV. PRODAJNA CIJENA BEZ PDV-a (osnovica za izračun PDV-a) 11. PDV V. PRODAJNA CIJENA
VRSTE I METODE KALKULACIJE S obzirom na VRIJEME IZRADE razlikujemo: PRETHODNU ILI PRETKALKULACIJU
1. • •
izrađuje se prije početka izrade učinaka temelji se na normativima utrošaka predmeta rada sredstava za rad, radnim normama i poreznim propisima)
NAKNADNU ILI OBRAČUNSKU KALKULACIJU
2. • •
izrađuje se na temelju stvarnih podataka služi za analizu i kontrolu prethodne kalkulacija
POSTOJE SPECIFIČNE DJELATNOSTI: -
-
GRAĐEVINARSTVO POLJOPRIVREDA
Specifičnost se ogleda u dužini tehnološkog procesa, pa se ispostavljaju MEĐUKALKULACIJE – privremene situacije, a po završetku kompletnog posla ispostavlja se KONAČNA SITUACIJA (rekapitulacija svih privremenih situacija)
METODE KALKULACIJE 1.
KALKULACIJA CIJENE KOŠTANJA
2.
KALKULACIJA DOPUNSKOG TROŠKA
3. KALKULACIJA CIJENE PROIZVODNJE
KALKULACIJA CIJENE KOŠTANJA: Djelidbene ( divizione) kalkulacije - jednostavna djelidbena kalkulacija - sumarna djelidbena kalkulacija - kalkulacija ekvivalentnih brojeva - kalkulacija vezanih proizvoda b) Dodatne ( adicione ) kalkulacije - sumarna dodatna kalkulacija - diferencirana dodatna kalkulacija c) Mješovite kalkulacije a)
DJELIDBENE KALKULACIJE -
Jednostavna djelidbena (čista, sumarna) kalkulacija: -
-
može se primjenjivati u preduzećima koja proizvode jednu vrstu istovrsnih učinaka (elektranama, plinarama, pivarama, fabrikama cementa …) ukupni troškovi se podjele brojem proizvedenih učinaka
DJELIDBENA (diviziona) KALKULACIJA - pretpostavka je homogena proizvodnja, velikih serija, ali samo jednog proizvoda - ukupni troškovi serije se dijele na ukupne učinke
DIVIZIONA KALKULACIJA temelji se na tome da se svi troškovi koji su nastali unutar praćenog razdoblja obračunavaju na proizvode koji su bili proizvedeni u tom razdoblju. Troškovi na količinsku jedinicu izračunavaju se: TROŠKOVI= TROŠKOVI OBRAČUNSKOG RAZDOBLJA PROIZVEDENE KOLIČINE
Primjer: Izračunavanje troškova za kilowat-sat (kWh) je primjer za upotrebu divizione kalkulacije: Troš roškovi na mjese esec 24.000 KM/mj. Proizvedena količina u mjesecu 480.000 kWh/mj. Prozvodni troškovi u KM/kWh 0,05 KM/kWh
Zadatak Utvrditi cijnu koštanja proizvoda, ako se zna da je u posmatranom periodu periodu proizvedeno 180.000 jedinica istog proizvoda, a nastali troškovi iznose 5.400.000 KM. Rješenje: Ck = Ukupni troškovi / Obim proizvodnje Ck= 5.400.000,00 / 180.000 = 30 KM po jedinici proizvoda
Utvrditi cijenu koštanja proizvoda „ab“ ako su troškovi direktnog materijala 200.000 KM, troškovi prerade 300.000 KM, završena proizvodnja 7000 jedinica, a nedovršena proizvodnja 3.000 jedinica. Rešenje: S obzirom da proizvodnja nije završena, odnosno troškovi prerade se alociraju samo na gotove proizvode, pri izradi kalkulacije neophodno je voditi računa o alokvetnom dijelu zaliha nedovršene proizvodnje. Stepen završenosti nedovršene proizvodnje na kraju meseca iznosi 25%. Obračunski postupak utvrđivanja cijene koštanja izgledao bi ovako: 1. Ukupan broj jedinica proizvoda 10.000 jed. 2. Troškovi direktnog materijala 10.000 x 1 = 10.000 jed. 3. Troškovi prerade a) završena proizvodnja 7.000 x 1 = 7.000 jed. b) nedovršena proizvodnja 3.000 x1/4= 750 jed. U K U P N O: 7.750 jed. Ck = (iznos troškova direktnog materijala / broj jedinica proizvoda + iznos troškova prerade / broj jedinica proizvoda) Ck = (200.000/10.000 + 300.000 / 7.750) = 20,00+38,71= 58,71 KM Dakle, kod divizione kalkulacije, neophodno je voditi računa o takozvanim tranzitornim efektima zaliha nedovršene proizvodnje. Ukoliko se u cijenu koštanja uključe i troškovi koji se još realno nisu vezali za nosioce (kao što je slučaj sa troškovima prerade još nezavršenih proizvoda), cijena koštanja je pogrešno utvrđena i dovodi u zabludu. U našem Zadatku vidi se da su se ukupni troškovi alocirali na sve proizvode, bez obzira što proces prerade nad određenim brojem jedinica nije završen i troškovi su nastali samo za dio završenih zav ršenih proizvoda, cijena koštanja bi bila 50 KM i ne bi odgovarala realnoj cijeni koštanja.
-
Složena djelidbena kalkulacija (fazna, diferencirana): - koristi se pri proizvodnji jedne vrste istovrsnih učinaka - troškovi se ne utvrđuju u jednom iznosu već: -
-
po fazama procesa proizvodnje po mjestima nastanka učinka po elementima strukture cijene
pruža znatno bolju osnovicu za: -
kontrolu troškova ekonomisanje elemenata radnog procesa
Kalkulacija ekvivalentnih brojeva -
-
primjenjuje se kod stvaranja nekoliko srodnih proizvoda (razlikuju se po dimenzijama, obliku i kvaliteti: debljini lima, motori različite snage, odjeća …) troškovi pojedinih učinaka zbog srodnosti imaju određene omjere, a time im pridodajemo određene ekvivalentne brojeve -
-
s brojem 1 označujemo učinak koji dominira u strukturi (bilo apsolutno ili relativno)
troškove raspoređujemo: -
koeficijentom prenosa strukturom proizvodnje izražene u ekvivalentu
Primjenjuje se kod raznovrsnog asortimana, kada učinci nisu istovrsni (postoji više proizvoda/usluga koji se razlikuju po kvaliteti, brojnosti, dimenzijama – a time i po visini troškova koje izazivaju)
-
Ekvivalentni brojevi odražavaju relativne odnose među troškovima pojedinih proizvoda/usluga
-
Ekvivalentni brojevi su USLOVNE jedinice koje služe za raspored troškova po učincima
Indirektni troškovi raspoređuju se u skladu sa određenim odnosima u trošenju za pojedine vrste prozvoda. Ovi odnosi (koeficijenti) uspostavljaju se na osnovu tehničkih normativa, iskustva ili procenom i pokazuju učešće pojedinih proizvoda u nastanku indirektnih troškova.
Množenjem količine proizvoda utvrđenim koeficjentima dobijaju se ekvivalentni brojevi, odnosno obim proizvodnje u uslovnim jedinicama.
dijeljenjem iznosa indirektnih troškova zbirom uslovnih jedinica utvr đuje se visina indirektnih troškova po jedinici uslovnog obima. Tako utvr đen iznos indirektnih troškova po jedinici uslovnog obima množi se odgovarajućim koeficjentom da bi se dobio iznos indirektnih troškova po jedinici stvarnog obima proizvodnje.
Primjer: Za punjenje 100 boca veličine: mala (1), srednja (2) i velika (3) snimanjem vremena utvrđena su slijedeća vremena (te): • za veličinu 1: 90 min/100 boca 90/90 =1 • za veličinu 2: 114 min/100 boca 114/90=1,27 • za veličinu 3: 175 min/100 boca 175/90=1,94 Ako unaprijed određeno vrijeme (90 minuta za veličinu 1) uzmemo za osnovu za izračunavanje
Sa takvim ekvivalentnim brojevima možemo izračunati RAČUNSKE JEDINICE (RJ) koje su osnova za kalkulaciju. U određenom mjesecu bilo je napunjeno 100.000 boca (veličina 1), 60.000 boca (veličina 2) i 30.000 boca (veličina 3). Računske jedinice dobivamo kada množimo količine punjena sa ekvivalentnim brojevima (EB): Vrsta KOLIČINE 1 100.000 2 60.000 3 30.000
(min/100 boca) 90 114 175 UKUPNO
EB RJ (RJ/mjesec) 1 100.000 1,27 76.200 1,94 58.200 234.400
Ako, na primjer, svi troškovi rada u praćenom mjesecu iznose 19.400 KM, na RAČUNSKU JEDINICU otpada: Troškovi rada/RJ=19.400 KM/mjesec=0,0828 KM/RJ =8,28 KM/100RJ 234.400 RJ/mjesec Ponovnom upotrebom ekvivalentnih brojeva možemo izračunati troškove rada za sva tri punjena boca: Vrsta EB Troškovi (KM/100RJ) Troškovi (KM/100 boca) Količina/100 Iznos 1 1 8,28 8,28 1.000 8.280 2 1,27 8,28 10,50 600 6.300 3 1,94 8,28 16,05 300 4.820 UKUPNO 19.400
Kalkulacija vezanih proizvoda
-
-
primjenjuje se u slučajevima kad uz proizvodnju jednog ili više glavnih proizvoda nastaju i sporedni proizvodi cilj je utvrditi cijenu koštanja glavnog proizvoda od ukupnih troškova izdvoji se dio koji se odnosi na sporedni proizvod (po prodajnoj cijeni), a ostatak se odnosi na glavni proizvod
Zadatak Utvrditi cijenu koštanja proizvodnje rakije i destilata od rakije, kao nusproizvoda. Destilacijom je dobijeno 10.000 litara rakije i 2.000 litara destilata. Troškovi su sledeće strukture: troškovi materijala za izradu glavnog proizvoda su 200.000 dinara, troškovi materijala za izradu nusproizvoda 2.000 dinara, troškovi zarada izrade glavnog proizvoda 100.000 dinara, troškovi zarada izrade nusproizvoda 2.000 dinara, opšti troškovi proizvodnje glavnog proizvoda 120.000 dinara, opšti troškovi proizvodnje nusproizvoda 1.000 dinara, dodatni troškovi prerade nusproizvoda 5.000 dinara, troškovi prodaje glavnog proizvoda su 20.000 dinara, a troškovi prodaje nusproizvoda 3.000 dinara, prodajna cena nusproizvoda 20 dinara.
a) troškovi proizvodnje glavnog proizvoda Tpgp Tpgp = Troškovi materijala+ troškovi zarada+opšti troškovi Tpgp = 200.000+100.000+120.000 = 420.000 b) troškovi proizvodnje nuzproizvoda Tpnp Tpnp = troškovi materijala Np+troškovi zarada Np+ Opšti troškovi Np Tpnp = 2.000+2.000+1.000 = 5.000 c) Pv-Prodajna vrednost Np Pv = 20 dinara * Qnp = 20 * 2.000 = 40.000 dinara d) Pretpostavljenji dobitak 15 % = 40.000 *,015 = 6.000 e) Bruto marža Np = Pretpostavljeni dobitak Np + troškovi prodaje Np Bruto marža Np = 6.000 + 3.000 = 9.000 dinara f) Neto vrednost Np = Pv Np – Bm Np = 40.000 – 9.000 = 31.000 g) Vrednost Np za umanjenje troškova Gp = Nv Np – TpNp = 31.000-5.000 = 26.000 h) Troškovi glavnog proizvoda = Tpgp +trprodaje gp - vrednost Np za umanjene troškova Gp = 420.000+20.000-26.000 = 414.000 dinara i) Ck gp- Cena koštanja glavnog proizvoda = Troškovi Gp / Qgp Ck gp = 414.000 / 10.000 = 41,40 dinara tr oškove dodatne prerade Np j) Troškovi Np –Tnp = Nvnp -Umanjenje za troškove +Troškovi dodatne prerade Np = 31.000 - 5.000+5.000 = 31.000 Cknp = Tnp / Q np = 31.000 / 2.000 = 15,50 dinara
DODATNE KALKULACIJE -
Primjenjuju se pri proizvodnji različitih učinaka Učinci ne stoje o određenim stalnim odnosima Izazivanju različite troškove, ne može se računati na ukupne troškove Razvrstavaju se na dvije osnovne grupe troškova: neposredne i opšte
-
Sumarna dodatna kalkulacija: -
-
utvrđuju se neposredni troškovi za svaki učinak (normativi, standardi, norme) opšti troškovi se raspoređuju razmjerno prema jednoj vrsti neposrednog troška (koeficijentom prenosa ili strukture)
-
Diferencirana dodatna kalkulacija: -
opšti troškovi se raščlanjuju po grupama opštih troškova i mjestima nastanka opšti troškovi se dodaju neposrednim kao osnovica za raspored služe neposredni troškovi (koji su najviše uzrokovali nastanak odgovarajućeg opšteg troška)
U slučaju diversifikovanosti proizvodnog procesa, proizvodnje po specijalnoj narudžbini i slično, primenjuje se metod dodatne kalkulacije. U dodatnoj kalkulaciji se pojedini troškovi direktno vezuju za radne naloge, a alociranje opštih troškova se vrši putem stope dodatka. U direktne troškove ubrajamo: troškove materijala za izradu, troškove direktnog rada (zarada radnika u proizvodnji), posebne troškove proizvodnje i sl. U indirektne troškove ubrajamo troškove prodaje, opšte troškove proizvodnje, troškove administracije i sl.
Zadatak Metodom dodatne kalkulacije utvrditi cijenu koštanja proizvoda A, B i C. Kao kriterijum raspodele indirektnih troškova uzimaju se troškovi zarada, izrade i utrošenog materijala. Opšti troškovi izrade iznose 80.000 KM, dok opšti troškovi uprave i prodaje iznose 120.000 KM
Rešenje: VARIJANTA I a. utvrđivanje odnosa direktnih troškova prema indirektnim ključ za indirektne troškove = 100 * (opšti troškovi izrade + troškovi uprave i prodaje) / ukupni direktni troškovi = 100 * (200.000 / 477.000) = 0,419287 * 100 = 41,93 % b. izrada
VARIJANTA II a. ključ raspodele – obim proizvodnje ključ raspodele = ukupni opšti troškovi / obim proizvodnje = 200.000 / 9.300 = 21,50538 b. izrada
Iz priloženih varijanti da se zaključiti da, u slučaju kada se koriste ukupni direktni troškovi kao ključ za raspodelu indirektnih troškova, tada proizvodi sa većim direktnim troškovima snose i veći teret indirektnih troškova (varijanta I). I obrnuto, kada se kao ključ raspodele uzima obim proizvodnje, tada najveći dio indirektnih troškova snosi proizvod sa najvećom proizvodnjom. Posmatrajući ove dvije varijante, može se konstatovati da od samog izbora varijante i ključa za raspodelu zavisi krajnja cijena koštanja proizvoda. Stoga, pri odabiru ključa prethodno treba analizirati sve relevantne faktore koji mogu uticati na formiranje cijene koštanja. Krajnji cilj je svesti na što manju mjeru indirektne troškove i pokušati, gde je to moguće, troškove knjižiti na mjesto i nosioce, kako bi dobili što objektivniju cijenu koštanja.
Zadatak Metodom dodatne kalkulacije utvrditi cijenu koštanja za proizvode A, B, C. Ključ za raspodelu indirektnih troškova su lični dohoci izrade. Opšti troškovi izrade iznose 40.000,00 KM, dok opšti troškovi uprave i prodaje iznose 80.000,00 KM
Mješovite (kombinirane) kalkulacije • • •
predstavlja kombinaciju obe metode neposrednim troškovima učinaka dodaju se opšti troškovi kalkulacijom ekvivalentnih brojeva utvrdi se cijena koštanja istovrsnih učinaka
KALKULACIJA DOPUNSKOG TROŠKA -
-
Bit ove kalkulacije je da se postojeća proizvodnja optereti svim troškovima te proizvodnje Dodatna proizvodnja se opterećuje samo troškovima koje ta dodatna proizvodnja uzrokuje
KALKULACIJA CIJENE PROIZVODNJE Direct costing - Odstupa od klasičnog načina utvrđivanja cijene koštanja - Polazi od činjenice da proizvodnja određene količine utiče samo na dio troškova (promjenljive i relativno stalne) - Na troškove kapaciteta (apsolutno stalne troškove) ne utiče
Kalkulacija robe u trgovinskim i ugostiteljskim preduzećima U trgovini i ugostiteljstvu - koristi se - izračunavanje cijene i s pomoću MARŽE - Kod primjene marže - na ukupan iznos nabavnih cijena s dodatkom zavisnih troškova osnovnog materijala dodajemo planiranu dobit - Maržu možemo izraziti i u postotku
Kalkulacija robe u trgovinskim i ugostiteljskim preduzećima Fakturna cijena robe Bruto fakturna cijena – diskont = neto fakturna cijena Neto fakturna cijena: neto fakturna c ijena na dan isporuke (bruto fakturna cijena – negotovinski diskont) i neto fakturna c ijena na dan plaćanja (bruto fakturna cijena – gotovinski diskont).
Osnovne vrste diskonta su:
količinski diskont, (prednosti: smanjenje troškova; nedostaci visoki troškovi skladištenja ukoliko se roba ne proda) sezonski diskont, (korekcija nabavne cijene naniže) gotovinski diskont (za promtno plaćenje, iznos popusta zavisi od dana plaćanja)i diskont po osnovu plaćanja unapred.
Zavisni troškovi nabavke Utovar, pretovar, istovar, osiguranje,... Mogu biti: direktni (ako se prevozi jedna vrsta robe) i indirektni (ako se prevozi više vrsta robe, alosiraju se putem ključa, ključ može biti po: težini ili vrednosti). Troškove Troškove može platiti i prodavac u zavisnosti od dogovora.
Nabavna cijena robe Nabavna cijena robe predstavlja iznos uloženog kapitala u kupovinu jedinice robe. nabavna cijena robe = cijena koštanja Razlika u cijeni (marža)
Može biti: slobodno formirana razlika u cijeni, propisana marža i rabat.
Kalkulacija cijena robe po principu ukupnih troškova Fakturna cijena robe + Zavisni troškovi nabavke = Nabavna cijena robe + Proizvodni troškovi poslovanja poslovanja = Ukupni troškovi robe + Razlika u cijeni cijeni robe (marža) = Prodajna cijena robe + Porez na promet promet = Prodajna cijena robe sa porezom na promet (maloprodajna cijena robe) Marža služi ua nadoknadu čistih troškova i izvestan
Kalkulacija cijena robe po principu varijabilnih troškova Fakturna cijena robe + Zavisni troškovi nabavke = Nabavna cijena robe + Varijabilni Varijabilni troškovi poslovanja = Ukupni varijabilni troškovi + Kontribuciona marža = Prodajna cijena robe + Porez na promet promet = Prodajna cijena robe sa porezom na promet (maloprodajna cijena robe) Marža služi za nadoknadu fiksnih troškova poslovanja i izv jestan profit
Kalkulacija cijena robe po principu prosiječnih troškova poslovanja (troškovi plus) Fakturna cijena robe + Zavisni troškovi nabavke = Nabavna cijena robe + Troškovi poslovanja poslovanja = Cijena koštanja robe + Profit = Prodajna cijena robe + Porez na promet promet = Prodajna cijena robe sa porezom na promet (maloprodajna cijena robe)
Kalkulacija cijena robe po principu prosiječne stope razlike u cijeni Fakturna cijena robe + Zavisni troškovi nabavke = Nabavna cijena robe + Planirana razlika u cijeni cijeni = Planirana prodajna cijena ± Odstupanje Odstupanje od planirane razlike u cijeni cijeni = Tržišna prodajna cijena robe + Porez na promet promet = Prodajna cijena robe sa porezom
