ORÇAMENTO EMPRESARIAL
autor MURILO CARNEIRO
1ª edição SESES rio de janeiro
2015
solange moura; roberto paes; gladis linhares; karen bortoloti;
Conselho editorial
marcelo elias dos santos murilo carneiro
Autor do srcinal Projeto editorial
roberto paes
Coordenação de produção
gladis linhares
Coordenação de produção EaD Projeto gráfico Diagramação
karen fernanda bortoloti
paulo vitor bastos bfs media
Revisão linguística
amanda carla duarte aguiar
Imagem de capa wrangler | dreamstime.com
Todos os direitos reservados. Nenhuma parte desta obra pode ser reproduzida ou transmitida por quaisquer meios (eletrônico ou mecânico, incluindo fotocópia e gravação) ou arquivada em qualquer sistema ou banco de dados sem permissão escrita da Editora. Copyright seses, 2015. Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (cip) C289o Carneiro, Murilo Orçamento empresarial / Murilo Carneiro. Rio de Janeiro : SESES, 2015. 216 p. : il. ISBN 978-85-60923-72-4 1. Administração financeira. 2. Planejamento e controle. I. SESES. II. Estácio. CDD 658.154
Diretoria de Ensino — Fábrica de Conhecimento Rua do Bispo, 83, bloco F, Campus João Uchôa Rio Comprido — Rio de Janeiro — rj — cep 20261-063
Sumário Prefácio
7
1. A Abordagem Sistêmica e o Orçamento Empresarial
9
Objetivos 1.1 Princípios gerais da abordagem sistêmica e sistemas abertos 1.2 Conceito e características do orçamento 1.3 Planejamento estratégico e sua relação com o processo orçamentário 1.4 Evolução dos processos orçamentários 1.5 Peculiaridades do orçamento base zero 1.6 Princípios para a implantação do orçamento empresarial 1.7 Vantagens e limitações 1.8 Método de elaboração 1.8.1 Exemplo fictício da elaboração de um orçamento Atividades Reflexão Referências bibliográficas
2. Orçamento de Vendas e de Produção Objetivos 2.1 Conceito de orçamento de vendas 2.2 Condicionantes do orçamento de vendas 2.3 Relações entre políticas de marketing e orçamento de vendas 2.4 Impactos dos tributos no orçamento de vendas 2.5 Elaboração do orçamento de vendas 2.5.1 Relatório gerencial de um orçamento de vendas 2.6 Conceito e condicionantes do orçamento de produção 2.6.1 Condicionantes do plano de produção
10 11 15 16 18 19 23 25 27 29 30 31 32
33 34 35 36 39 42 45 47 53 55
2.7 Vantagens e desvantagens dos tipos de planos de produção 2.7.1 Vantagens e desvantagens dos tipos de planos de produção 2.8 Fatores que influem no volume dos estoques 2.9 O papel do departamento de compras 2.10 Elaboração do plano de produção 2.10.1 Relatório gerencial de um plano de produção
56 58 61 65 68 70
Atividades Reflexão Referências bibliográficas
74 83 84
3. Orçamento dos Custos de Produção
85
Objetivos 3.1 Classificação dos gastos de uma organização 3.2 Orçamento dos custos diretos 3.2.1 Orçamento das matérias-primas 3.2.2 Orçamento da mão de obra direta (MOD) 3.3 Orçamento dos custos indiretos 3.4 Elaboração do orçamento de matérias-primas 3.5 Elaboração do orçamento da mão-de-obra direta (MOD) 3.6 Elaboração do orçamento dos custos indiretos 3.7 Métodos de custeio 3.7.1 Custeio variável ou direto 3.7.2 Custeio por absorção ou tradicional (full cost) 3.7.3 Custeio ABC Atividade
86 87 88 88 90 91 92 95 97 102 104 105 106 108
Reflexão Referências bibliográficas
115 116
4. Orçamento das Despesas e dos Investimentos 117 Objetivos 4.1 Orçamento das despesas comerciais 4.2 Orçamento das despesas administrativas
118 119 121
4.3 4.4 4.5 4.6 4.7 4.8
Elaboração do orçamento das despesas comerciais Elaboração do orçamento das despesas administrativas Orçamento de outros itens Elaboração do orçamento de outros itens Orçamento dos investimentos Elaboração do fluxo de caixa incremental
123 126 127 129 131 133
4.9 Métodos de análise de investimentos 4.9.1 Pay Back 4.9.2 Taxa Interna de Retorno (TIR) 4.9.3 Valor Presente Líquido (VPL) Atividade Reflexão Referências bibliográficas
135 136 137 139 142 149 150
5. Controle Orçamentário e Relatórios Financeiros Projetados Objetivos 5.1 Etapas do processo de controle 5.2 O orçamento como instrumento de controle 5.3 Centros de responsabilidades 5.4 Orçamento flexível 5.5 Conceitos e características do orçamento de caixa 5.6 Projeção de entradas no caixa 5.7 Projeção de saídas no caixa 5.8 Projeção de superávits eno déficits caixa
151 152 153 154 156 157 160 163 166 168
5.9 Projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE) 5.10 Projeção do balanço patrimonial Atividade Reflexão Referências bibliográficas
Gabarito
170 174 177 184 184
185
Prefácio Prezados(as) alunos(as), Na ciência da Administração, a área de Finanças estuda os recursos financeiros, um dos recursos necessários para que as organizações exerçam suas atividades. Em Finanças, um dos temas de estudo é o orçamento empresarial, que é considerado por alguns autores o instrumento mais antigo e tradicional de gestão financeira. O principal objetivo de nosso estudo é apresentá-lo como um instrumento de planejamento e controle das atividades de uma organização. De forma bem simplificada, podemos dizer que o orçamento empresarial é a projeção de receitas e gastos que uma organização elabora para um determinado período de tempo, normalmente um ano. À medida que as receitas e os gastos são projetados para o futuro, a organização passa a ter um processo de planejamento. Quando o ano se inicia, mensalmente, as metas projetadas podem ser comparadas com os resultados efetivamente alcançados. Dessa forma, a organização passa a ter um processo de controle, identificando pontos de eficiência e de ineficiência. É por isso que o orçamento é considerado uma excelente ferramenta de planejamento e controle. Para se abordar o orçamento empresarial de forma didática, o assunto foi dividido em cinco capítulos. O primeiro deles abordará os princípios gerais da abordagem sistêmica e mostrará que as organizações são consideradas sistemas abertos. Além disso, apresentará alguns aspectos básicos relacionados ao processo orçamentário, tais como: conceito, características, vantagens e limitações de sua utilização, assim como uma sugestão de método para implantá-lo em uma organização. Como a implantação do orçamento empresarial é composto por diversas etapas, neste livro, o processo foi dividido em quatro capítulos (2 a 5). No capítulo 2, serão apresentadas as duas primeiras etapas, que são a elaboração do orçamento de vendas e dos planos de produção. No capítulo 2, serão abordados os orçamentos dos custos de produção que compreendem, em uma indústria, os gastos com matérias-primas, mão de obra direta e custos indiretos. O orçamento das despesas e dos investimentos, assim como as ferramentas para se analisar projetos de investimentos, serão abordados no capítulo 4. No último capítulo será apresentada a importância do controle para o sucesso do orçamento empresarial e também alguns outros conceitos importantes para que se possa finalizar a elaboração do processo
7
orçamentário: o orçamento de caixa e as projeções da demonstração do resultado do exercício (DRE) e do balanço patrimonial. Para que os conceitos teóricos possam ser compreendidos melhor, você poderá acompanhar a elaboração do orçamento de uma empresa fictícia do segmento industrial. Durante a apresentação de cada etapa do processo, descritas nos capítulos 2 a 5, verá exemplos práticos envolvendo tal empresa. Ao terminar de ler o livro, você terá visto todo o processo orçamentário na prática, por meio da apresentação de quadros e tabelas. Não fique apreensivo em começar a estudar a disciplina orçamento empresarial, pois os conceitos matemáticos que utilizaremos são muito fáceis de entender. Ao terminar o estudo, esperamos que compreenda a importância do orçamento empresarial para as organizações, assim como sua importância para sua própria vida, pois as pessoas físicas também devem elaborar seu próprio orçamento, ou seja, projetar suas receitas e gastos para o futuro. Bons estudos!
1 A Abordagem Sistêmica e o Orçamento Empresarial
No capítulo 1 você descobrirá que as organizações podem ser consideradas sistemas abertos, pois seu funcionamento sofre influência do ambiente externo. Na sequência, aprenderá o conceito e as principais características do orçamento empresarial, assim como sua utilização como um instrumento de planejamento. Também verá que, com o passar dos anos, houve evoluções nos processos utilizados pelas organizações para elaborar seus orçamentos e conhecerá algumas peculiaridades do orçamento base zero. Além disso, conhecerá os princípios, as vantagens e as limitações da utilização do orçamento nas organizações. Ao final do capítulo 1, terá contato com um método para se elaborar o orçamento empresarial.
OBJETIVOS Ter ciência que o ambiente externo afeta o funcionamento das organizações. Conhecer o conceito e as características do orçamento elaborado por uma organização, assim como os motivos pelos quais o orçamento empresarial é considerado um instrumento de planejamento. Visualizar as técnicas que surgiram nos últimos tempos visando aperfeiçoar a elaboração do orçamento pelas organizações, conhecendo com mais detalhes uma delas, o orçamento base zero. Ter contato com as orientações, atividades e abordagens administrativas desejáveis para a devida utilização do orçamento empresarial, assim como suas vantagens e limitações. Ao final do capítulo, aprenderá um método para implantação de um programa de orçamento.
10
•
capítulo 1
1.1 Princípios gerais da abordagem sistêmica e sistemas abertos De acordo com Chiavenato (2000), o conceito de sistema aberto surgiu na Biologia a partir do estudo dos seres vivos e de sua dependência e adaptabilidade ao meio ambiente. Posteriormente, tal conceito também passou a ser utilizado por outras ciências, como a Psicologia, a Sociologia e a Administração. Como o conceito surgiu na Biologia, pode-se utilizar tal ciência para explicar o que é sistema. Quando estudou biologia no ensino médio, aprendeu que os seres humanos são compostos por diversos sistemas, tais como: respiratório, nervoso, circulatório e digestório. Depois de relembrar exemplos de sistemas que compõe os seres humanos, é importante conhecer a definição de tal conceito, que é a mesma para qualquer tipo de ciência. De acordo com Moraes (2000), sistema é um conjunto de elementos (partes do sistema ou subsistemas) dinamicamente inter-relacionados (interdependentes e interatuantes) desenvolvendo uma atividade ou função para atingir um ou mais objetivos (finalidade para a qual o sistema foi criado). Todo sistema apresenta quatro principais componentes: entradas (inputs), operação ou processamento, saídas (outputs) e retroação (feedback), conforme pode ser observado por meio figura 1.1. Os componentes de um sistema são definidos por Chiavenato (2000) da seguinte forma:
ENTRADAS (INPUTS)
todo sistema recebe ou importa do ambiente externo insumos de que necessita para poder operar. Nenhum sistema é autossuficiente ou autônomo. Esses insumos podem entrar na forma de recursos, energia ou informação;
OPERAÇÃO OU PROCESSAMENTO
do sistema processa ou converte suas entradas em saídas. Cada tipo de sistema possui um tipo de processo característico, que define seus resultados e sua natureza. Caso a operação seja muito complexa, pode haver subsistemas específicos para elaborá-la, ou seja, a operação pode ser subdividida em etapas, cada uma delas sendo elaborada por um subsistema;
capítulo 1
•
11
SAÍDAS
(OUTPUTS)
RETROAÇÃO (FEEDBACK)
Entrada (Input)
são o resultado final da operação, ou seja, são as entradas já processadas e convertidas em um “produto final”, que é exportado para o ambiente externo. As saídas representam o objetivo pelo qual o sistema foi criado; é a reentrada ou o retorno no sistema de parte de suas saídas ou resultados, que passam a influenciar o seu funcionamento. A retroação é, geralmente, uma informação ou energia de retorno que volta ao sistema para realimentá-lo ou para alterar o seu funcionamento em função dos seus resultados ou saídas. A retroação é, basicamente, um mecanismo sensor que permite ao sistema orientarse em relação ao ambiente externo e verificar os desvios que devem ser corrigidos, a fim de que possa alcançar seu objetivo.
Operação ou Processamento
Saída (output)
Retroação (Feedback)
Figura 1.1 - Elementos do Sistema. Fonte: Moraes (2000, p. 41).
Ao lermos a definição e as características dos componentes de um sistema, segundo Carneiro (2012), podemos constatar que o corpo humano é realmente formado por sistemas. Imagine, por exemplo, o sistema digestório. Ele pode realmente ser considerado um sistema, pois há uma entrada (alimento), um processamento (digestão do alimento) e uma saída (energia para o corpo humano). A retroação seriam as informações obtidas no processamento: caso tenha ingerido um alimento que não foi bem digerido, com certeza, você pensará duas vezes antes de ingeri-lo novamente.
12
•
capítulo 1
Agora que aprendeu o que é um sistema, também é importante que saiba que os sistemas, de acordo com Moraes (2000), podem ser classificados em duas categorias:
FECHADOS
aqueles que representam pouquíssimas entradas e saídas em relação ao ambiente, sendo mecânicos e deterministas;
ABERTOS
aqueles que apresentam muitas entradas e saídas em relação ao ambiente, sendo mais complexos.
Ao observar as definições das duas categorias de sistemas, Carneiro (2012) comenta que é fácil constatar que, na prática, a grande maioria dos sistemas são abertos, ou seja, seus funcionamentos são altamente influenciados pelo ambiente externo. O próprio sistema digestório, segundo o autor citado, pode ser considerado um sistema aberto. Bastar pensar que o processo de digestão de uma feijoada no verão, debaixo de uma barraca na praia de Porto Seguro, seria totalmente diferente do processo de digestão dessa mesma feijoada em um restaurante em Campos do Jordão, no inverno. Com certeza, o ambiente externo (neste exemplo o clima) influenciaria positivamente a digestão em Campos do Jordão e negativamente em Porto Seguro. Conforme já comentado, o conceito de sistema aberto surgiu na Biologia e, posteriormente, passou ser utilizado por outras ciências, como a Administração. Na ciência da Administração, as organizações são consideradas sistemas abertos, pois são um conjunto de elementos (departamentos, áreas ou unidades) dinamicamente inter-relacionados (interdependentes e interatuantes) desenvolvendo uma atividade ou função para atingir um ou mais objetivos (lucrativos ou não lucrativos), sofrendo influência do ambiente externo. Ao se considerar as organizações como sistemas abertos, está sendo utilizado o enfoque sistêmico, que significa, segundo Maximiano (2011), interpretarmos as organizações como conjuntos de elementos ou componentes inter-relacionados que procuram manter um estado de equilíbrio entre si e com seu ambiente, e que controlam seu próprio desempenho visando à realização de objetivos. O autor citado também afirma que podemos aplicar o enfoque sistêmico não apenas à organização total como também a cada uma de suas partes.
capítulo 1
•
13
Dessa forma, um departamento específico também pode ser considerado um subsistema, e seu ambiente consiste nos demais departamentos e no meio externo que cerca a organização total. Para que as organizações sejam eficazes, ou seja, consigam efetivamente atingir seus objetivos, é imprescindível que os fatores do ambiente externo que influenciam sua operação sejam conhecidos e bem analisados. Segundo Wright et al. (2000), didaticamente, o ambiente externo pode ser dividido em dois níveis (vide figura 1.2): Macroambiente
Forças político-legais
Ambiente setorial
Poder de barganha dos compradores
Ameaças de entrada Intensidade da Organização rivalidade entre concorrentes
Forças econômicas
existentes
Pressão de produtos subistitutos
Forças tecnologicas
Poder de barganha dos fornecedores Forças sociais
Figura 1.2 – Níveis de análise do ambiente. Fonte: Wright et al. (2000, p. 48).
A partir do próximo item, você passará a ter contato com o orçamento empresarial, que é considerado por alguns autores o instrumento mais antigo e tradicional de gestão financeira. É importante que tenha ciência que o processo orçamentário em uma organização deve ser elaborado levando-se em conta o conceito de sistemas abertos, ou seja, os gestores que o elaborarão devem ter consciência que os fatores ambientais deverão ser muito bem analisados (governo, concorrentes, clientes, fornecedores etc.), pois, com certeza, influenciarão nos resultados que poderão ser obtidos por meio da utilização do orçamento.
14
•
capítulo 1
1.2 Conceito e características do orçamento Segundo o dicionário Aurélio, a palavra orçamento tem dois significados: 1. Ato ou efeito de orçar; avaliação; 2. cálculo da receita e dos gastos. No dia a dia, a grande maioria das pessoas conhece e utiliza a palavra orçamento com o sentido de cotação de preços. Por exemplo, a esposa e o marido estão fazendo um orçamento para compra de um novo aparelho de DVD, ou seja, estão cotando preços para adquirir um novo eletroeletrônico. Orçamento empresarial é a projeção de receitas e gastos que uma organização elabora para determinado período de tempo.
Para a ciência da Administração, a palavra orçamento é mais utilizada para designar o cálculo das receitas e dos gastos de uma organização, ou seja, com seu segundo significado. Portanto, quando ouvimos que uma organização está fazendo seu orçamento, significa que ela está projetando suas receitas e seus gastos para o futuro e não simplesmente fazendo cotação de preços. De acordo com Lunkes (2009), o orçamento empresarial pode ser definido como um plano dos processos operacionais para um determinado período. Tal autor afirma que o orçamento é uma forma representativa dos objetivos econômico-financeiros a ser atingidos por uma organização, expresso por intermédio da formalização das projeções de suas receitas e de seus gastos. Para se fazer as projeções, deve-se definir uma unidade de tempo. Quando o orçamento é elaborado por uma organização, normalmente, a unidade de tempo utilizada é o ano, subdividido em meses. Por exemplo, quando um ano está terminando, faz-se a projeção de receitas e gastos para todos os meses do ano que irá se iniciar. As srcens da utilização do orçamento são antigas e estão no setor público. Dentre as leis da constituição inglesa, escrita em 1689, encontra-se uma que estabelecia que o poder executivo (rei e primeiro-ministro) só poderia cobrar certos impostos ou gastar recursos mediante a autorização do poder legislativo (Parlamento). Lunkes (2009) afirma que o primeiro-ministro levava ao parlamento os planos de gastos envoltos em uma grande bolsa de couro, cerimônia que passou a
capítulo 1
•
15
ser chamada de opening the budget, ou abertura da bolsa. Naquela época, na língua inglesa, a palavra budget significava somente “bolsa grande”. A partir de 1800, a palavra budget foi incorporada ao dicionário inglês com o significado de orçamento. De acordo com Zdanowicz (1983) apud Lunkes (2009), em organizações privadas, o primeiro registro de utilização do orçamento foi em 1919, pela empresa Du Pont, nos Estados Unidos. No Brasil, apesar de o orçamento passar a ser foco de estudos a partir de 1940,somente atingiu seu apogeu a partir de 1970, quando empresas passaram a adotá-lo com mais frequência em suas atividades. Atualmente, a grande maioria das empresas de grande porte utiliza o orçamento como instrumento de planejamento e controle de suas atividades. Infelizmente, por outro lado, as empresas de micro e pequeno porte, principalmente por falta de conhecimento, não o utiliza.
1.3 Planejamento estratégico e sua relação com o processo orçamentário Na apresentação de sua obra, Sanvicente e Santos (1983) defendem a ideia deque o orçamento é um instrumento de planejamento das atividades de uma organização. Antes de concordarmos com tal afirmação, é bom definir o que significa a palavra “instrumento”. Recorrendo novamente ao dicionário Aurélio, a palavra instrumento significa: o recurso empregado para se alcançar um objetivo. Diante dessa definição, lembrando-se de que o principal objetivo das organizações é o lucro, podemos concordar com os autores e considerar o orçamento como um instrumento de planejamento empresarial, pois, ao se projetarem as receitas e os gastos, podemos obter também uma projeção de lucro. Dessa forma, por intermédio do orçamento, é feito um planejamento econômico-financeiro para se atingir o lucro desejado no ano seguinte. Lembre-se de que, por intermédio do orçamento empresarial, defini-se: Projeção das receitas – projeção dos gastos= projeção do lucro Lucro = objetivo das organizações
16
•
capítulo 1
Como o orçamento é projetado para o período de um ano, trata-se de um instrumento de planejamento de curto prazo. Devido ao aumento da concorrência, que se acentuou nas últimas décadas, ocasionado, entre outros motivos, pelo processo de globalização, as organizações não devem fazer somente um planejamento de curto prazo. Torna-se necessário também fazer um planejamento de longo prazo, mais conhecido como planejamento estratégico. Lunkes (2009) comenta que o planejamento estratégico é definido para um período longo de tempo, normalmente de cinco ou mais anos, e deve abranger três principais pontos: 1º) decidir para onde a organização vai; 2º) avaliar o ambiente dentro do qual ela operará; 3º) desenvolver estratégias para alcançar os objetivos definidos. Diante dessas considerações, Sanvicente e Santos (1983) nos lembram de que é o planejamento de longo prazo (estratégico) que deve fornecer as premissas (orientações básicas) para se dar início ao planejamento de curto prazo (orçamento). Para que essa ideia fique mais clara, coloque-se no lugar de um gerente de produção de uma montadora de bicicletas e veja a dúvida que poderá lhe surgir no momento da elaboração do orçamento do departamento gerenciado por ele (vide tabela 1.1).
DÚVIDA
ao elaborar o orçamento de gastos com peças para o próximo ano, devo continuar comprando as mais simples, para que o produto final seja mais barato, ou devo comprar peças mais requintadas, para que o produto final tenha mais qualidade, gerando, consequentemente, um preço mais alto? antes de tomar tal decisão, devo conhecer o planejamento estratégico da empresa onde trabalho, para descobrir onde “ela quer
SOLUÇÃO
CONCLUSÃO
chegar”. Caso a empresa queira buscar uma diversificação de clientes, focando naqueles que possuem maior renda, devo orçar a compra de peças mais requintadas, do contrário não. o orçamento empresarial, que é de curto prazo, deve ser elaborado com base nos objetivos e nas estratégias definidos no planejamento estratégico, que é de longo prazo.
Tabela 1.1 - Exemplo de dúvida e solução na elaboração de um orçamento.
capítulo 1
•
17
1.4 Evolução dos processos orçamentários Na ciência da Administração, a área de finanças estuda os recursos financeiros, um dos recursos necessários para que as organizações exerçam suas atividades. Na área de finanças, um dos temas de estudo é o orçamento, cuja srcem, conforme apresentado no subitem 1.2, é antiga e está no setor público (século XVII, na Inglaterra). Em organizações privadas, o primeiro registro de utilização do orçamento foi em 1919, pela empresa Du Pont, nos Estados Unidos. Desde sua srcem no setor privado, o processo de elaboração e implantação do orçamento empresarial tem recebido críticas e elogios de diversas organizações e pesquisadores. Padoveze e Taranto (2009) afirmam que exatamente pelo fato de questionar as vantagens e as desvantagens do orçamento empresarial acabaram surgindo novos tipos e modelos deorçamento, bem como novos conceitos. Lunkes (2009) comenta que, com o passar do tempo, o orçamento foi adaptando-se e acompanhando as tendências das modernas teorias de gestão. Didaticamente, tal autor classifica seis métodos diferentes para se elaborar um orçamento, ou seja, seis formas diferentes de se elaborar um processo orçamentário (vide figura 1.3). EVOLUÇÃO DOS PROCESSOS ORÇAMENTÁRIOS 1919
1970
1980
2000 Beyond Budgeting Orçamento por Atividades
Orçamento Flexível Orçamento de Base Zero
Orçamento Empresarial
Projeção dos recursos baseada na estrutura organizacional e acompanhamento pelos departamentos.
Orçamento Contínuo
Projeção dos recursos
Renovação do período concluído e acréscimo do mesmo período no futuro.
baseada em pacotes de decisão da estaca zero e com justificativa para todos os novos.
Projeção dos recursos para vários níveis de atividade.
Projeção dos recursos nas atividades por meio de direcionadores de custos.
Projeção dos recursos de forma descentralizada e flexível, guiado por um conjunto de princípios.
Figura 1.3 – Do orçamento empresarial ao beyond budgeting. Fonte: Lunkes (2009, p. 39).
18
•
capítulo 1
É importante ressaltar que, com exceção do método conhecido por Beyond Budgeting, as evoluções que ocorreram no processo orçamentário não significaram que o método srcinal, chamado de orçamento empresarial, foi considerado defasado e seus conceitos deixaram de ser totalmente utilizados. Na verdade, segundo Lunkes (2009), a definição, os objetivos e as características básicas são os mesmos para todos os processos orçamentários, a não ser no caso do Beyond Budgeting. No entanto, alguns procedimentos e aspectos são únicos e específicos para cada um dos cinco novos processos que surgiram. Em relação à importância do orçamento empresarial, Padoveze e Taranto (2009) afirmam que tal processo é o mais comum e o mais utilizado pelas organizações. Tais autores nos lembram de que nele as peças orçamentárias são elaboradas a partir da fixação de volumes de vendas e, por meio deles, são determinados os volumes de atividades e setores da empresa. Dentre as características fundamentais do orçamento empresarial está a não permissão de alterações nos orçamentos departamentais (de receitas e de gastos). Padoveze e Taranto (2009) comentam que a ideia por detrás do “orçamento estático” é ter um conjunto de dados fixado para o próximo exercício que não possa ser alterado. Tais autores afirmam que foi justamente esta característica que gerou polêmica e que ocasionou o surgimento de novos conceitos e novas técnicas, que deram srcem aos outros métodos.
1.5 Peculiaridades do orçamento base zero No processo orçamentário srcinal (orçamento empresarial), as projeções das receitas e dos gastos são elaboradas utilizando-se como base o passado, por exemplo, para se projetar quantas unidades serão vendidas em junho do próximo ano, o primeiro passo é verificar quantas unidades foram vendidas em junho desse ano. Posteriormente, utilizando-se dados obtidos no mercado (inflação, taxas de juros, atuação dos concorrentes etc.), “constrói-se” o cenário que se imagina para o futuro (junho do próximo ano), podendo ser melhor ou pior que o cenário no qual a empresa atuou em junho desse ano. Caso o cenário seja mais otimista, projeta-se um aumento porcentual na quantidade vendida; do contrário, projeta-se uma manutenção ou mesmo uma redução na projeção das vendas. É importante ressaltar que esse procedimento também é adotado para projetar os gastos.
capítulo 1
•
19
O grande problema de se adotar tal procedimento é o fato de se perpetuar ineficiências do passado nas projeções para o futuro. Para que esta ideia fique mais clara para você, suponha que o gestor do departamento de RH de uma determinada empresa esteja elaborando seu orçamento anual e tenha que projetar os gastos com material de escritório. Neste caso, o gestor do departamento de RH levantaria quanto foi gasto no ano passado, para depois, após “construir” o cenário para o futuro, projetar se haverá um aumento ou redução nos gastos. O problema desse tipo de procedimento é: quem garante que o valor gasto no passado não está muito além do que deveria ter sido gasto? Quando uma organização adota o OBZ, seus gestores devem projetar as vendas, os custos e as despesas como se tais atividades estivessem começando da “estaca zero”. É por este motivo que Padoveze e Taranto (2009) dizem que o OBZ é a aplicação dos conceitos da reengenharia nos processos orçamentários.
O método conhecido por Orçamento Base Zero (OBZ) surge justamente para tentar solucionar tal problema. Lunkes (2009) afirma que, no processo orçamentário OBZ, o ano anterior não é utilizado como ponto de partida para elaboração do atual. Tal autor destaca as seguintes características do método OBZ: rejeita a visão tradicional do orçamento e, principalmente, a ideia do orçamento incremental, que leva em consideração os dados do passado mais um adicional. Em vez disso, o OBZ projeta as receitas e os gastos como se estivessem sendo elaborados pela primeira vez; requer que todas as atividades estejam justificadas e priorizadas antes de serem tomadas as decisões relativas à quantia de recursos a ser alocadas para •
•
cada tipo de gasto; na década de 1970, Peter A. Pyhrr foi o pioneiro a utilizar este método na Texas Intruments, uma organização privada americana. •
O método de elaboração do OBZ é bem semelhante ao método srcinal (orçamento empresarial). A diferença está no tempo e na burocracia, ou seja, sua elaboração demanda mais tempo e envolvimento dos funcionários, além de uma maior formalização e justificação dos gastos e das receitas projetadas.
20
•
capítulo 1
Para a elaboração do OBZ, Lunkes (2009) sugere que a organização adote três conceitos, cujas relações podem ser observadas por intermédio da figura 1.4.
Variável Base Zero (VBZ)
Núcleo
Pacote
Base Zero (NBZ)
Base Zero (PBZ)
Figura 1.4 – Relações entre variável, núcleo e pacote base zero. Fonte: Lunkes (2009, p. 89).
VARIÁVEL BASE ZERO (VBZ)
é a menor unidade de acumulação dos gastos, como a conta contábil que registra o consumo dos recursos.
NÚCLEO BASE ZERO (NBZ)
é a junção de várias VBZs por apresentarem natureza de gasto semelhante e, também, para facilitar o controle pelo gestor.
PACOTE BASE ZERO (PBZ)
é a junção de vários NBZs por intermédio de um relatório gerencial que identifica e descreve uma atividade específica.
Para que estes conceitos fiquem mais claros, voltemos ao exemplo do gestor do departamento de RH de uma determinada empresa, que está elaborando seu orçamento base zero. Para cada tipo de gasto, o gestor define uma Variável Base Zero (VBZ), que deve constar no plano de contas contábil da empresa (exemplo: o gestor define várias VBZs, tais como: “cartuchos para impressora”, “canetas”, “papel A4” etc). Posteriormente, o gestor agrupa as VBZs por “semelhança”, formando os Núcleos Base Zero (NBZs). Continuando o exemplo, as três VBZs apresentadas podem ser agrupadas em um NBZ chamado de “materiais de
capítulo 1
•
21
escritório”. Ao terminar o processo de definição das VBZs e dos NBZs, o gestor formaliza os dados obtidos por intermédio de um relatório gerencial, chamado de Pacote Base Zero (PBZ). Na verdade, o PBZ desse gestor, no processo de elaboração do orçamentário srcinal (orçamento empresarial), é o que chamamos de orçamento do departamento de RH. Quando todo o processo termina, a organização passa a possuir uma série de Pacotes Base Zero (PBZs) e vários gestores (um para cada um deles). Vale ressaltar que, em organizações de grande porte, também podem ser definidos gestores para os NBZs e não somente para os PBZs. No caso da empresa citada, o gestor do PBZ do RH pode designar um funcionário para ser o responsável pela definição e acompanhamento do NBZ chamado de “materiais de escritório”. Dessa forma, os funcionários ficam mais envolvidos com o processo de controle das projeções. O processo de elaboração do OBZ é finalizado por intermédio de uma reunião entre os gestores, a área de Controladoria e a Alta Administração, objetivando aprovar os PBZs. É importante lembrar a você que este procedimento também é adotado no processo de elaboração do orçamento srcinal (conforme será apresentado, com maior profundidade, no item 1.8). A grande diferença é que tal procedimento é mais lento e burocrático no OBZ, pois os gestores devem justificar, detalhadamente, as projeções que elaboraram. Por intermédio desse exemplo, você pode concluir que não há grandes diferenças entre o processo de elaboração do orçamento srcinal e o OBZ, que também é elaborado para o período de um ano. Conforme já comentado, a única diferença é o fato dos gastos e receitas não serem projetados com base no passado. Padoveze e Taranto (2009) alertam para a dificuldade natural em aplicar esse conceito, pois trará uma adição significativa de novas tarefas e necessidades de gestão para a organização, tornando a elaboração do OBZ muito mais trabalhosa e burocrática que a do orçamento srcinal, pois as projeções devem ser muito bem justificadas. Portanto, tais autores sugerem que, antes de adotá-lo, a relação custo/benefício desse tipo de processo orçamentário deve ser muito bem analisada. Em relação às vantagens e desvantagens desse tipo de processo orçamentário, Lunkes (2009) comenta que, como cada quantia a ser gasta precisa ser justificada, o OBZ leva mais tempo para ser elaborado, mas, por outro lado, conduz a um resultado melhor. Dentre as vantagens que tal autor apresenta para justificar tal afirmação, podemos destacar:
22
•
capítulo 1
forçar os gestores a refletir sobre as operações e a procurar oportunidades de melhoria; chamar a atenção para os excessos e para a duplicidade entre as atividades ou departamentos; concentrar-se nas reais necessidades e não nas variações do ano anterior; aumentar o envolvimento das pessoas e melhorar sensivelmente a moti•
•
•
•
vação e o interesse no trabalho.
1.6 Princípios para a implantação do orçamento empresarial Como já se pôde observar, o orçamento é um importante instrumento para as organizações elaborarem seu planejamento de curto prazo e, posteriormente, verificar se ele está sendo atingido (controle). Porém, as vantagens que uma organização pode obter, ao implantar um programa orçamentário, só serão efetivamente obtidas caso sejam seguidos alguns princípios. Segundo Welsch (1996), estes princípios representam orientações, atividades e abordagens administrativas desejáveis e necessárias em uma organização, para a aplicação apropriada, por intermédio de um programa orçamentário, do conceito de planejamento e controle de resultados. Entre os princípios apresentados por tal autor, podem-se destacar:
ENVOLVIMENTO DA ALTA ADMINISTRAÇÃO
os funcionários só levarão o orçamento a sério e se comprometerão com o processo caso a alta administração demonstre sua importância e os cobrem constantemente.
SISTEMA DE CUSTEIO BEM DEFINIDO
o sistema contábil deve ser organizado de acordo com a estrutura de responsabilidades da organização, para que se saibam os gastos reais de cada um dos departamentos.
capítulo 1
•
23
COMUNICAÇÃO INTEGRAL
o processo de comunicação na organização deve ser ágil e eficiente (em relação aos equipamentos de informática) e participativo e sem barreiras (em relação às pessoas: chefes versus subordinados).
EXPECTATIVAS REALISTAS
na definição das metas de receitas e de gastos, deve ser evitado tanto o conservadorismo exagerado (metas fáceis geram acomodação) quanto o otimismo irracional (metas extremamente difíceis geram stress acentuado). na comparação entre “orçado versus realizado”, devem ser analisadas apenas as diferenças significativas; do contrário os chefes perderão muito tempo analisando distorções insignificantes. Portanto, sugere-se que sejam estipuladas “faixas de tolerância”.
DESTACAR DIFERENÇAS SIGNIFICATIVAS
na comparação entre “orçado versus realizado”, devem ser analisadas apenas as diferenças significativas; do contrário os chefes perderão muito tempo analisando distorções insignificantes. Portanto, sugere-se que sejam estipuladas “faixas de tolerância”.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS
o comprometimento e o envolvimento dos funcionários serão muito mais significativos caso a organização desenvolva um programa de distribuição de resultados associado ao cumprimento das metas, tanto individuais quanto departamentais, ou seja, deve-se reconhecer o esforço individual dos funcionários e também do departamento do qual faz parte.
24
•
capítulo 1
1.7 Vantagens e limitações Caso os princípios destacados sejam seguidos, a utilização do orçamento pode trazer inúmeros benefícios e vantagens para uma organização. Entre os mais significativos, Sanvicente e Santos (1983) destacam os seguintes:
INTEGRAÇÃO DOS FUNCIONÁRIOS E DOS DEPARTAMENTOS
por meio de uma integração de diversos orçamentos parciais em um único orçamento global, o processo orçamentário força todos os membros da administração a fazer planos de acordo com os planos de outras unidades da organização, aumentando o seu grau de participação na fixação de objetivos. o processo orçamentário obriga os administradores a quantificar e datar as atividades pelas quais
QUANTIFICAÇÃO OBJETIVOS DOS
serão responsáveis, em lugar de eles se limitarem a compromissos com metas ou alvos vagos ou imprecisos.
DELEGAÇÃO DE PODERES
o processo orçamentário reduz o envolvimento dos administradores de alto escalão com as operações diárias, por intermédio da delegação de poderes e de autoridade que se refletem nos orçamentos das diferentes unidades ou dos departamentos da organização.
AVALIAÇÃO DETALHADA DO DESEMPENHO
o processo orçamentário permite identificar pontos de eficiência ou ineficiência no desempenho das unidades ou dos departamentos, permitindo acompanhar em que termos estão acontecendo o progresso, no sentido da consecução dos objetivos gerais e parciais da organização.
capítulo 1
•
25
RACIONALIZAÇÃO DOS RECURSOS
a preparação de um orçamento para toda a organização tende a melhorar a utilização dos recursos a ela disponíveis, bem como ajustá-los às atividades consideradas prioritárias, para que sejam alcançados os seus objetivos.
Apesar de benefícios e vantagens que podem ser gerados, Welsch (1996) ressalta que durante o processo de preparação e utilização do orçamento empresarial quatro limitações devem ser levadas em conta: O plano de resultados baseia-se em estimativas: a força ou fraqueza de um processo orçamentário depende em grande parte da precisão com que as estimativas básicas são feitas. As estimativas devem apoiar-se em todos os fatos conhecidos e em julgamentos pessoais adequados. O processo de estimação das receitas e dos gastos pode não ser uma ciência exata; entretanto, existem numerosas técnicas estatísticas, matemáticas e outras que podem ser aplicadas eficazmente aos problemas encontrados, chegando-se a resultados satisfatórios se elas forem combinadas com raciocínios e julgamentos adequados. Caso se acredite que essas estimativas podem ser feitas em bases realistas, um esforço sério geralmente deverá produzir resultados satisfatórios. Como o plano de lucros baseia-se inteiramente em estimativas e julgamentos, é essencial haver flexibilidade na interpretação e utilização dos resultados. Adaptação às circunstâncias existentes: um processo orçamentário em termos amplos não pode ser aplicado e aperfeiçoado em pouco tempo. As técnicas de planejamento e controle de resultados devem ser continuamente adaptadas, não só para cada organização, mas também em função de novas circunstâncias •
•
surgidas dentro da mesma organização. Diversas técnicas devem ser experimentadas, aperfeiçoadas ou abandonadas, e substituídas, se for o caso, por outras. Em outras palavras, um programa de planejamento e controle de resultados deve ser dinâmico em todos os sentidos. Normalmente, levará mais de um ano para se chegar a um programa razoável, e a administração não deverá ter expectativas muito elevadas durante esse período. É necessário haver uma educação orçamentária contínua, principalmente durante esse período deformação. A execução do orçamento não é automática: uma vez concluído, um plano só poderá tornar-se eficaz quando todos os executivos responsáveis o apoiarem •
26
•
capítulo 1
e exercerem seus esforços continuados e agressivos no sentido da execução desse plano. Os chefes de departamento devem sentir-se responsáveis pela consecução ou pela superação dos objetivos departamentais estabelecidos no plano de resultados. Uma conscientização constante em relação ao orçamento é necessária em toda a organização. Todos os níveis hierárquicos devem entender muito bem o programa, estar convencidos de sua relevância para as suas respectivas funções e participar de maneira significativa em sua execução. O plano de resultados não deve tomar o lugar da administração: o manual de orçamentos de uma importante organização diz o seguinte a respeito: “o plano de resultados não deve ser visto como senhor, mas como escravo. É um dos melhores instrumentos até hoje concebidos para facilitar o funcionamento de uma organização e a atuação dos indivíduosnas suas diversas esferas da administração. Não acreditamos que o plano de resultados seja perfeito, O mais importante é fazer com que todos osbenefícios dele sejam obtidos ao usá-lointeligentemente”. •
1.8 Método de elaboração Após confrontar e analisar as limitações e as vantagens de um programa de orçamento, esperamos que esteja convencido de que se trata de um excelente instrumento para planejar e controlar as atividades de uma organização. Suponha agora que você fosse o presidente de uma grande organização e, após ter assistido a uma palestra sobre orçamento, tivesse decidido implantá-lo em sua empresa. Apesar de estar convencido da importância do orçamento, sua grande dúvida seria: por onde devo começar? Logicamente, todo instrumento deve ser utilizado da maneira correta, do contrário, não trará os benefícios pretendidos. Portanto, o objetivo desse item do livro é apresentar uma sugestão demétodo para implantação de um programa de orçamento. O primeiro passo para sanar sua dúvida seria definir qual será o departamento da empresa responsável pela implantação econtrole do orçamento. Uma organização, para atingir seus objetivos, deve lidar com quatro principais recursos: financeiros, materiais, humanos e comerciais. Para lidar com cada um desses recursos, são estruturados quatro principais departamentos: Financeiro, Operações ou Produção, RH e Comercial, além do departamento Administrativo (alta administração), que é responsável pela elaboração e monitoramento do planejamento estratégico.
capítulo 1
•
27
Como o departamento financeiro lida com os recursos financeiros, logicamente, será o responsável pela implantação e pelo controle doorçamento. É importante lembrar-se de que, em organizações de grande porte, o departamento financeiro é subdividido em duas áreas, conforme se pode observar naigura f 1.5. Departamento Financeiro Controladoria
Tesouraria
Contabilidade Geral
Relações Bancárias
Orçamento
Contas a Pagar
Auditoria
Caixa
Contabilidade de Custos
Contas a Receber
Figura 1.5 – Modelo de organograma do departamento financeiro.
O departamento financeiro de uma organização de grande porte é gerido pelo diretor financeiro. Subordinados a ele estão o controller, responsável pela controladoria, e o gerente-financeiro, responsável pela tesouraria. A controladoria é a área que assessora a tesouraria e a alta administração, fornecendo controles e informações para a gestão da organização. A tesouraria é a área onde os recursos financeiros ingressam, são utilizados por intermédio do pagamento das contas e aplicados em investimentos internos ou externos. Diante das funções definidas para acontroladoria, constata-se que cabe a ela a implantação e o controle do orçamento. Em organizações de grande porte, acontroladoria é dividida em quatro outras áreas, sendo uma delas chamada de orçamento, a qual será responsável pela condução de todoo processo orçamentário. Esta visão também é compartilhada por Padoveze e Taranto (2009) que levantam a seguinte questão: por que a condução do orçamento deve ser de responsabilidade da controladoria? Segundo eles, o principal motivo reside no fato de que o orçamento deve ser estruturado com base no sistema de contabilidade geral, que também é de responsabilidade do controller. É importante ressaltar que a controladoria é responsável por conduzir o processo e de não fazê-lo sozinho. Na verdade, cada um dos departamentos
28
•
capítulo 1
deverá fazer seus orçamentos de gastos, lembrando-se de que o departamento comercial, além de orçar seus gastos, deverá elaborar a projeção de receitas, ou seja, o orçamento de vendas. Sugere-se, ainda, que o processo de elaboração de um orçamento empresarial comece dois ou três meses antes do início de um novo exercício contábil. Sua condução e sua operacionalização, que é realizada pela área de orçamento, devem seguir as seguintes etapas: 1. A área de orçamento solicita ao departamento comercial a projeção anual de vendas (quantidades e preços de cada um dos produtos). 2. A projeção de vendas é repassada aos outros departamentos, para que eles a utilizem como base para projetar seus gastos anuais. Exemplo: o departamento de produção só poderáprojetar os gastos com compra dematérias-primas após saber o quanto será vendido, ou seja, tendo em mãos a projeção de vendas. 3. Utilizando-se as projeções de receitas e de gastos, o departamento de orçamento elabora a projeção da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) para o ano seguinte. 4. A DRE projetada é levada à alta administração para aprovação. Mudanças podem ser sugeridas e negociadas com os departamentos. 5. Depois deste processo de “lapidação”,a projeção da DRE é aprovada pela alta administração, e os orçamentos são distribuídos aos departamentos, ou seja, o departamento comercial passa a saber quanto deverá vender durante o ano que irá iniciar-se, assim como os outrosdepartamentos saberão quanto poderão gastar. 6. A execução dos orçamentos pelos departamentos é acompanhada pela área de orçamento durante todo o exercício contábil.
1.8.1 Exemplo fictício da elaboração de um orçamento Nos próximos quatro capítulos do livro, as etapas de elaboração do orçamento serão explicadas com mais detalhes. Além disso, para que você possa visualizar a aplicação da teoria na prática, será utilizado um exemplo fictício da elaboração de um orçamento por uma indústria. A utilização de uma indústria se deve ao fato de ser um segmento mais complexo para se elaborar o orçamento em comparação às organizações do segmento comercial e de prestação de serviços, visto que, no segmento industrial, deve-se também elaborar o orçamento para compra de matérias-primas e definir o plano de produção.
capítulo 1
•
29
Na sequência, serão apresentados alguns dados e algumas características da indústria que será utilizada no exemplo fictício a seguir.
NOME
Pápien Ferramentas
RAMO DE ATIVIDADE
fabricação de ferramentas para construção e agricultura
LINHA DE PRODUTOS
pás, picaretas e enxadas
ÁREA DE ATUAÇÃO
giões Sudeste, Nordeste e Sul do Brasil.
o departamento de produção da Pápien possui três seções diferentes, sendo que cada uma delas
FORMA DE DEPARTAMENTALIZAÇÃO
fabrica um tipo de produto. A sede da empresa fica na cidade de São Paulo, onde fica localizada a fábrica. No mesmo prédio, também estão localizados os seguintes departamentos: administrativo, financeiro, recursos humanos e comercial (incumbido de atuar na região Sudeste do país). A empresa possui duas filiais, em que há apenas o departamento comercial, uma em Recife, que atende à região Nordeste, e outra em Porto Alegre, que atende à região Sul.
ATIVIDADES Para que você possa revisar os conceitos teóricos apresentados, responda às seguintes questões: 01. O que são sistemas? As organizações podem ser consideradas sistemas abertos? Por quê?
30
•
capítulo 1
02. No estudo da administração, as palavras orçamento e cotação de preços tem o mesmo significado? Comente. 03. O orçamento empresarial pode ser considerado um instrumento de planejamento para uma organização? Comente. 04. As organizações devem adotar alguns princípios antes de iniciar a elaboração de seu processo orçamentário? Por quê? 05. Caso fosse diretor executivo de uma organização, você implantaria um processo orçamentário para gerenciá-la? Comente sua resposta abordando as vantagens e limitações que tal instrumento financeiro apresenta.
REFLEXÃO É importante que tenha ciência que o processo orçamentário em uma organização deve ser elaborado levando-se em conta o conceito de sistemas abertos, ou seja, os gestores que o elaborarão devem ter consciência que os fatores ambientais deverão ser muito bem analisados (governo, concorrentes, clientes, fornecedores etc.), pois, com certeza, influenciarão nos resultados que poderão ser obtidos por meio da utilização do orçamento. Orçamento empresarial é a projeção de receitas e gastos que uma organização elabora para um determinado período de tempo. Atualmente, a grande maioria das organizações de grande porte utiliza o orçamento como um instrumento de planejamento e controle de suas atividades. As vantagens que uma organização pode obter, ao implantar um programa orçamentário, só serão efetivamente obtidas caso sejam seguidos alguns princípios. Tal instrumento possui limitações; portanto, deve-se ficar muito atento a elas. Em grandes organizações, existe uma área chamada Orçamento, ligada à Controladoria, que fica responsável pela condução do processo orçamentário, que é composto por seis etapas. Ao terminar de ler este capítulo do livro, esperamos que você tenha compreendido a importância do orçamento empresarial para as organizações, assim como sua importância para sua própria vida, pois as pessoas físicas também devem elaborar seu próprio orçamento, ou seja, projetar suas receitas e gastos para o futuro.
capítulo 1
•
31
LEITURA Sugere-se a leitura de dois artigos, cujos dados estão discriminados na sequência: Título do artigo: Como Elaborar o Orçamento Empresarial Autor: João Paulo S. Schaeppi Fonte: Título do artigo: Orçamento empresarial: realidade ou ficção? Autor: Sivaldo Dal-Ry Fonte:
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS CARNEIRO, Murilo. Administração de Organizações: teoria e lições práticas. São Paulo: Atlas, 2012. CHIAVENATO, Idalberto.Administração: teoria, processo e prática. 3. ed. São Paulo: Makron Books, 2000. FREZATTI, Fábio. Orçamento Empresarial: planejamento e controle gerencial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2007. GITMAN, Lawrence J. Princípios de administração financeira – essencial. 2. ed. Porto Alegre: Bookman, 2001. LUNKES, João Rogério. Manual de Orçamento. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2009. MAXIMIANO, Antonio César Amaru. Introdução à administração. 8. ed. São Paulo, Atlas, 2011. MORAES, Anna Maris Pereira de. Iniciação ao estudo da administração. São Paulo: Makron Books, 2000. PADOVEZE, Clóvis L., TARANTO, Fernando C.Orçamento Empresarial: novos conceitos e técnicas. São Paulo: Pearson Education do Brasil, 2009. SANVICENTE, Antônio Zoratto; SANTOS, Celso da Costa. Orçamento na Administração de Empresas: planejamento e controle. 2. ed. São Paulo: Atlas, 1983.
WELSCH, Glenn Albert. Orçamento Empresarial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 1996. WRIGHT, Peter L.; KROLL, Mark J.; PARNELL, John.Administração estratégica: conceitos. São Paulo: Atlas, 2000.
32
•
capítulo 1
2 Orçamento de Vendas e de Produção
No capítulo 2 você aprenderá o conceito e as principais características do orçamento de vendas, assim como as restrições internas e externas que devem ser levadas em conta durante sua elaboração. Além disso, conhecerá a importância de uma organização conhecer suas políticas de marketing (4Ps) para a elaboração de tal orçamento. Você também verá que os tributos exercem impactos nas vendas e, por meio de um exemplo fictício, terá contato com os relatórios gerenciais de um orçamento de vendas. Na sequência, aprenderá o conceito e as principais características do orçamento de produção, assim como os condicionantes que devem ser levados em conta durante sua elaboração, ou seja, as condições ideais que outros departamentos gostariam que nele existissem. Além disso, conhecerá os três métodos que as organizações podem utilizar para programar a produção dos produtos que o departamento comercial projetou vender. Os fatores que influem no volume dos estoques e o papel do departamento de compras também serão temas apresentados nesse capítulo. No final, por meio de um exemplo fictício, conhecerá com mais detalhes o plano de produção constante, que é um dos três tipos de plano de produção existentes.
OBJETIVOS Conhecer o conceito e as condições necessárias para que uma organização elabore seu orçamento de vendas, assim como uma sugestão de método para que ele possa ser elaborado. Aprender os métodos que podem ser utilizados para a elaboração do orçamento de produção, assim como suas vantagens e desvantagens. Dessa forma, você estará apto a identificar o tipo de plano de produção que mais se adéqua as características de uma determinada organização. Acompanhar a elaboração e a formalização dos orçamentos de vendas e de produção de uma empresa fictícia do segmento industrial.
34
•
capítulo 2
2.1 Conceito de orçamento de vendas Conforme explicado no capítulo 1, o orçamento de vendas deve ser a primeira etapa no processo de elaboração de um orçamento empresarial. Os outros departamentos só poderão orçar seus gastos após o departamento comercial elaborar o orçamento de vendas. Essa exigência pode ser entendida mais facilmente quando imaginamos uma situação prática: como o departamento de produção irá orçar os gastos com compra de matérias-primas antes de saber quantas unidades serão vendidas durante o ano? Diante dessa explicação, visualiza-se a importância do orçamento de vendas no processo orçamentário de uma organização. Para que você possa entender tal importância, podemos fazer a seguinte comparação: se o orçamento empresarial fosse um “trem”, o orçamento de vendas seria a “locomotiva”, ou seja, todos os outros “vagões” dependem dele. Não se esqueça de que os vagões seriam os orçamentos de gastos dos outros departamentos.
No processo de elaboração de um orçamento, a primeira etapa a ser desenvolvida é a projeção das receitas operacionais, ou seja, o orçamento de vendas.
Em relação a tal importância, Welsch (1996) comenta que com exceção da existência de um orçamento de vendas realista, praticamente todos os outros elementos do orçamento empresarial estarão incorretos ou não corresponderão à realidade. Dessa forma, segundo o autor, o orçamento de vendas é o alicerce do orçamento empresarial. Tal opinião também é compartilhada por Padoveze e Taranto (2009), quando afirmam que o orçamento de vendas é o ponto de partida do orçamento empresarial e pode ser considerado seu elemento-chave.
Para elaborar o orçamento de vendas, o departamento comercial precisa projetar dois dados, mensalmente, para cada um dos produtos ou serviços que comercializa: preço de venda e quantidade. Ao multiplicar tais dados, obtêmse uma previsão de faturamento para cada um de seus produtos ou serviços. Quando o orçamento de vendas estiver concluído, a organização terá em mãos uma previsão mensal de faturamento para o próximo exercício contábil (normalmente um ano). O faturamento também é chamado de receita operacional, pois é proveniente das receitas com a operação que a organização realiza.
capítulo 2
•
35
O orçamento de vendas é formado pelas previsões de vendas de um período determinado. Ele estima as quantidades de cada produto e serviço que a empresa planeja vender ou prestar, define o preço a ser praticado, impostos incidentes e a receita a ser gerada, como também pode tratar da quantidade de clientes a serem atendidos, as condições básicas dessa venda, à vista ou a prazo, entre outras informações. Geralmente, ele serve de base para as outras peças orçamentárias, por isso, se suas estimativas não forem precisas poderão inviabilizar o controle orçamentário como um todo. (LUNKES, 2009, p. 42)
Uma organização também pode obter receitas não-operacionais, que são entradas no caixa que não estão diretamente ligadas à sua operação principal, ou seja, ao seu negócio. Como exemplo, imagine o caso de uma indústria de eletroeletrônicos que vende um veículo de entrega que já possui alguns anos de utilização. A venda gerará uma entrada no caixa, porém, não estará relacionada à sua atividade principal, que é venda de eletroeletrônicos; portanto, tal entrada é classificada como uma receita não-operacional. O orçamento de receitas não-operacionais será abordado no capítulo 4. A elaboração da previsão de faturamento, ou seja, do orçamento de vendas, fica sob a responsabilidade do gestor do departamento comercial. Em empresas de grande porte, tal gestor é normalmente chamado de diretor-comercial. Em uma determinada data, próxima ao final do ano, o responsável pela área de orçamento envia um comunicado solicitando ao diretor-comercial o orçamento de vendas para o próximo exercício (normalmente um ano). Para que tal orçamento tenha certa coerência e não seja simplesmente um “chute”, tal gestor deve verificar alguns “condicionantes”. Faturamento = Receita operacional = preço de venda x quantidade vendida Receita não operacional = não está diretamente ligada à operação principal
2.2 Condicionantes do orçamento de vendas Condicionantes são condições internas e externas à organização que podem
influenciar, positivamente ou negativamente, a elaboração do orçamento de
36
•
capítulo 2
vendas. Caso tais condições não sejam observadas, as projeções terão uma possibilidade muito maior de não se tornarem realidade. Existem diversos condicionantes que podem afetar negativamente a projeção de vendas de uma organização; portanto, devem ser minuciosamente analisados. Sanvicente e Santos (1983) chamam tais condicionantes de restrições e as classificam como internas e externas. Entre as restrições internas, podemos destacar: a capacidade produtiva insuficiente; o pessoal não habilitado para o exercício de suas funções; as dificuldades para obtenção de fundos para capital de giro e investimento. •
•
•
A capacidade de produção frequentemente constitui um fator crítico na fixação de estimativas de vendas; sua avaliação envolve o superintendente da fábrica e outros indivíduos responsáveis por investimentos em ativo imobilizado. Não tem sentido planejar um volume de vendas superior ao que pode ser produzido e não é aconselhável, em geral, fazer a fábrica operar acima de sua capacidade econômica. O orçamento de investimentos em imobilizado fica ligado, dessa maneira, ao plano de vendas, pois acréscimos de capacidade, realocações, consertos extraordinários e ampliações frequentemente requerem atenção especial. O plano de vendas muitas vezes exige um estudo completo da capacidade de produção. A disponibilidade de recursos humanos pode tornar-se um fator importantíssimo para a determinação da quantidade de bens que podem ser produzidos e, por conseguinte, vendidos. Este fator pode aplicar-se a todas as categorias de recursos humanos, mas tende a ser mais relevante em relação a termos de pessoal de supervisão e mão de obra qualificada. Esta situação poderá criar problemas para o diretor de pessoal em termos de recrutamento e treinamento, particularmente se estiver previsto um aumento significativo das vendas e da produção. O custo de treinamento de novos empregados ou da substituição de empregados geralmente constitui um fator decisivo. Naturalmente, uma redução substancial do volume de vendas também pode criar sérios problemas de pessoal.
capítulo 2
•
37
A adequação dos recursos financeiros para investimentos em imobilizados e capital de giro também possui grande significado para o planejamento administrativo. Este aspecto envolve o tesoureiro da empresa no planejamento das vendas, pois reflete o problema do financiamento da produção, dos investimentos em imobilizado e dos esforços comerciais implícitos no plano de vendas. Além da adequação do capital disponível, há também o problema de liquidez. Saldos de caixa são necessários para pagar salários, adquirir equipamentos, matérias-primas, estoques, efetuar despesas, liquidar dívidas e pagar dividendos, e,apesar disso, as vendas poderão não proporcionar o volume de recursos líquidos apropriado se as vendas a prazo forem excessivas e o processo de cobrança for muito lento. (WELSCH, 1996, p. 124)
Entre as restrições externas, podemos destacar: •
•
•
as políticas governamentais (exemplo: política de crédito); o mercado fornecedor de matérias-primas; os concorrentes atuais e potenciais.
As restrições externas exigem um pouco mais de perspicácia e imaginação para serem detectadas. Isto porque incluem uma gama variada de fatores sobre os quais a empresa tem reduzido campo de atuação. A evolução política do país ou de países em que a empresa encontra mercados é um dos fatores a ser considerados. Por exemplo, frequentemente, as manchetes de jornais mencionam a política de restrições às importações dos Estados Unidos e seus efeitos sobre a indústria brasileira de calçados. A política governamental de combate à inflação normalmente traz grandes repercussões sobre o empresariado, tendo como resultado a restrição do crédito e a elevação da taxa de juros. O mercado fornecedor de matérias-primas também requer cuidadosa análise, principalmente em determinadas indústrias que se suprem de materiais importados. Outra questão crucial é quanto à provável ação dos concorrentes da empresa, atuais e potenciais. Chega-se ao extremo de apelar para espionagem industrial, munindose dos mais sofisticados artifícios para a obtenção de informações. Entretanto, muito pode ser conseguido por intermédio da leitura de jornais, de informações obtidas pelos vendedores etc.
38
•
capítulo 2
Evidentemente, não há condições para quantificar a repercussão das restrições internas e externas a um elevado nível de detalhe e precisão, mas por intermédio de uma coordenação eficaz dos esforços dos executivos experientes torna-se possível a identificação das grandes restrições às vendas da empresa. (SANVICENTE E SANTOS, 1983, p. 45)
2.3 Relações entre políticas de marketing e orçamento de vendas No processo de elaboração do orçamento de vendas, o gestor do departamento comercial também deve estar atento às características da política de marketing da organização, que possui quatro componentes principais: preço, produto, promoção e praça (distribuição). Tais componentes são conhecidos como os 4 Pês do marketing. Sanvicente e Santos (1983) lembram que, para que o orçamento de vendas possa ser elaborado, é necessário que se tomem algumas decisões básicas em relação aos 4 Pês. Na sequência, apresentamos algumas considerações sobre os principais componentes das políticas de marketing de uma organização. ©
ID M R A I D C A
G E T T Y IM A G E S / A F P / IA N W
M R E T E P / P F A / S E G
A L D IE
M IA Y T T E G ©
Oferta em uma loja de roupas.
Preços em uma quitanda.
Política de preços: envolve a definição de linhas mestras a ser seguidas pela organização na fixação dos preços de venda de seus produtos ou serviços. Basicamente, podem ser utilizados dois métodos: o de custo (“de dentro para fora”) e o da concorrência (“de fora para dentro”).
capítulo 2
•
39
A política de preços é de fundamental importância para qualquer empresa, em especial para empresas varejistas. Os supermercados têm, na política de preços, um de seus mais importantes instrumentos; como exemplo, costuma-se citar a política de preços chamariz, por meio da qual mantêm-se alguns produtos de grande aceitação com preços reduzidos, que são anunciados em jornais, atraindo, assim, um número maior de consumidores, que terminarão por levar outros produtos com preços majorados. Com esta política, a rentabilidade final é maior, compensando, assim, os prejuízos parciais nos produtos em oferta. (SANVICENTE E SANTOS, 1983, p. 47)
©
S S E R P A H L O F / N A I B I L A S G E R G
M A R C O D E B A R I / E D I T O R A A B R IL
©
Honda Civic – ano 1999.
Honda New Civic – ano 2009.
Política de produtos: estabelece as decisões básicas quanto à inclusão, à modificação ou à eliminação de produtos ou linhas de produtos. Quando são previstas melhorias ou inovações para determinado produto, as vendas tenderão a aumentar. Exemplo: sempre que uma montadora faz a reestilização dos veículos, as vendas tendem a aumentar, podendo existir até ágio no preço.
Para indicar a importância das decisões em relação à linha de produtos, basta dizer que vários estudos recentes sobre as causas da falência de empresas têm demonstrado que uma das causas mais importantes é a incapacidade da administração de acompanhar os concorrentes da empresa em termos de desenvolvimento, aperfeiçoamento e concepção de produtos. (WELSCH, 1996, p. 107)
40
•
capítulo 2
O D N U G E S R A Y A T D I A S
©
M A C N E E D S P R O P A G A N D A
©
Jornal: veículo de divulgação.
Folder: veículo de divulgação.
Política de promoção: define os produtos prioritários, as campanhas a ser feitas, os veículos a ser utilizados (televisão, cinema, rádio, jornais, revistas etc.). Quanto mais forem os recursos destinados à divulgação dos produtos, mais deverão ser as quantidades projetadas de vendas.
O gerente-comercial é responsável pela preparação de um programa de promoção e publicidade e pela determinação de seus custos com certo grau de detalhes, pois ele servirá de base às dotações específicas para essas atividades. (WELSCH, 1996, p. 102)
IL S A R B C IS D Y E K / Y R U O Z A O D R A IC R ©
Veículo de distribuição: navio.
Veículo de distribuição: avião.
Política de praça (distribuição): define os caminhos que levarão os produtos ou serviços da organização aos consumidores finais, ou seja, trata dos intermediários e envolve decisões como a utilização ou não de grande atacadistas ou, alternativamente, a construção de armazéns próprios.
capítulo 2
•
41
2.4 Impactos dos tributos no orçamento de vendas Será apresentado, no próximo item do livro, um exemplo prático para que você visualize como deve ser a configuração de um relatório gerencial de projeção das vendas, que é o “produto final” do processo de desenvolvimento do orçamento de vendas. Porém, para efeito de simplificação, utilizaremos os preços de venda líquidos dos produtos, que são obtidos deduzindo-se os tributos que incidem diretamente no preço de venda bruto: ICMS, IPI, PIS, COFINS e ISS. Os autores que abordam o tema orçamento empresarial, didaticamente, costumam utilizar o conceito de preço de venda líquido. Acreditamos que isso se deve ao fato de as empresas, na prática, só poderem contar, efetivamente, com o valor do faturamento líquido (preço de venda líquido do produto ou serviço x quantidade vendida), pois, posteriormente, os valores destinados ao pagamento dos tributos deverão ser repassados ao fisco. Para que tal conceito fique mais claro, basta imaginar sua realidade como pessoa física: para pagar suas despesas, você leva em conta o valor do seu salário bruto ou líquido? Com certeza, deve ser levado em conta o valor do salário líquido! Nas empresas, este conceito também deve ser levado em conta, porém, no caso delas, os tributos não são descontados diretamente na fonte, como ocorre com as pessoas físicas. Esse fato, inclusive, é preocupante, porque as empresas podem acabar gastando o montante que deveria ser destinado ao pagamento dos tributos, visto que tal valor entra em seu caixa, pois os clientes, ao adquirem os produtos ou serviços que são oferecidos, pagam o preço de venda bruto (preço de venda líquido + impostos sobre o preço). Apesar de utilizarmos neste livro o conceito de preço líquido, na prática, para formarem os preços de venda de seus produtos ou serviços, as empresas devem levar em conta os tributos, pois seus clientes, na realidade, deverão desembolsar o preço de venda bruto. Segundo Assef (2005), nossa estrutura tributária é extremamente complexa, portanto, é de fundamental importância que a conheçamos, pois vários tributos são correlacionados diretamente aos preços de venda praticados. Diante disso, serão apresentadas algumas considerações sobre os principais tributos que devem ser levados em conta no processo de formação de preços.
42
•
capítulo 2
Os tributos associados ao processo de formação dos preços de venda podem ser classificados como gerais, incidentes em quase todas as empresas, e específicos, incidentes em algumas operações, apenas. Como tributos gerais, associados à maioria das operações, temos, basicamente, a COFINS e o PIS. Como tributos específicos, os quais incidem apenas na formação de preços de algumas empresas, em função da natureza de sua atividade (prestação de serviços, comércio ou indústria), temos, basicamente, o IPI, o ICMS e o ISS. Vale ressaltar que a COFINS, o PIS e o IPI são tributos federais, o ICMS é estadual e o ISS é municipal.
COFINS - Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social é uma contribuição de natureza tributária, incidente sobre a
CONCEITO
receita bruta das empresas em geral, destinada a financiar a seguridade social.
o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas
FATO GERADOR
auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
a alíquota geral é de 3% (a partir de 01.02.2001) ou 7,6% (a
ALÍQUOTA
partir de 01.02.2004) na modalidade não cumulativa. Entretanto, para determinadas operações, a alíquota é diferenciada.
PIS - Programa de Integração Social é uma contribuição de natureza tributária, devida pelas pes-
CONCEITO
soas jurídicas, com objetivo de financiar o pagamento do seguro-desemprego e do abono para os trabalhadores que ganham até dois salários mínimos.
capítulo 2
•
43
o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas
FATO GERADOR
auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
0,65% ou 1,65% (a partir de 01.12.2002 - na modalidade
ALÍQUOTA
não cumulativa - Lei 10.637/2002) sobre a receita bruta ou 1% sobre a folha de salários, nos casos de entidades sem fins lucrativos.
IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados
CONCEITO
é um imposto incidente produtos industrializados, nacionais e estrangeiros.
com o desembaraço aduaneiro do produto importado; com a saída do produto industrializado do estabelecimento do im-
FATO GERADOR
portador, do industrial, do comerciante ou do arrematador; com a arrematação do produto apreendido ou abandonado, quando este é levado a leilão.
ALÍQUOTA
possui alíquotas diferenciadas, aplicáveis a cada tipo de produto.
ICMS - Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual, Intermunicipal e Comunicação imposto sobre a circulação de mercadorias, prestação de ser-
CONCEITO
viço de transporte interestadual, prestação de serviço de transporte intermunicipal e a prestação de serviço de comunicação.
44
•
capítulo 2
montante da operação, incluindo o frete e despesas acessórias cobradas do adquirente/consumidor. A base de cálculo varia de acordo com o fato tributável. Caso se trate de circu-
FATO GERADOR
lação de mercadorias, a base de cálculo será o valor da mercadoria objeto de comercialização. Considerando-se os outros fatos geradores, a base de cálculo poderá ainda ser o preço do serviço, em se tratando de transporte e comunicação.
ALÍQUOTA
como regra geral é 18%, mas pode variar de um estado para outro.
ISS - Imposto sobre Serviços
CONCEITO
é um imposto municipal, ou seja, somente os municípios têm competência para instituí-lo. a prestação (por empresa ou profissional autônomo) de ser-
FATO GERADOR
viços descritos em uma lista, que conta com cerca de 230 serviços, divididos em 40 itens. A base de cálculo é o valor dos serviços prestados.
ALÍQUOTA
pode variar entre 2% e 5%, de acordo com os interesses no desenvolvimento de certas atividades.
2.5 Elaboração do orçamento de vendas Agora que você já teve contato com a parte teórica envolvendo a elaboração de um orçamento de vendas, é importante que o visualize na prática. Portanto, o objetivo deste item é mostrar as maneiras pelas quais as previsões podem ser apresentadas. Na verdade, o “produto final” de todo o processo de elaboração do orçamento de vendas é um relatório gerencial, que irá formalizar todas as previsões feitas pelo departamento comercial.
capítulo 2
•
45
O relatório gerencial deve ser elaborado com riqueza de dados, para que o diretor-comercial e a alta administração possam visualizar detalhes doorçamento de vendas. Porém, também deve ser elaborado de uma forma didática e clara, para que, posteriormente, facilite o processo de controle dasmetas estipuladas. Frezatti (2007) ressalta que os relatórios gerenciais orçamentários devem possuir atributos.Elencaremos alguns a seguir.
CONFIABILIDADE
significa dizer que a informação representa o que pretendia representar, sem viés ou erro.
as informações gerenciais devem permitir uma ideia ampla
ABRANGÊNCIA
da situação econômico-financeira da empresa, fazendo uso, em determinadas situações, de comentários adicionais.
TEMPESTIVIDADE
corresponde a dizer que a informação chega ao momento necessário para a tomada de decisão.
Sanvicente e Santos (1983) sugerem que, por intermédio de um relatório gerencial, o orçamento de vendas possa fornecer as projeções de vendas expressas em quantidades e em valores. Além disso, tais projeções devem estar detalhadas de acordo com três critérios:produto, tempo e área geográfica. Para que você possa entender melhor o que tais autores estão querendodizer, observe o tabela 2.1. supondo que uma empresa venda mais de um produto em diferen-
DÚVIDA
tes áreas geográficas, quais seriam os dados que a alta administração e o diretor-comercial precisariam visualizar em um relatório gerencial do orçamento de vendas? eles precisariam visualizar a quantidade vendida (Ex.: 500 unidades)
RESPOSTA
e o valor gerado (Ex.: faturamento de R$ 125.000,00) por um produto (Ex.: enxada), em determinado intervalo de tempo (Ex.: mês de fevereiro) e em determinada área geográfica (Ex.: Sudeste).
Tabela 2.1 – Dados importantes no relatório gerencial do orçamento de vendas.
46
•
capítulo 2
Apesar de existirem sistemas de informações gerenciais mais modernos, os Enterprise Resource Planning (ERPs) que contêm um módulo de ajuda para o cálculo e para a elaboração de relatórios gerenciais de orçamento, Padoveze e Taranto (2009) afirmam que evidências apontam que a grande maioria das empresas ainda utiliza o software Excel, da Microsoft.
2.5.1 Relatório gerencial de um orçamento de vendas Visando aliar teoria e prática, você pode visualizar, por intermédio da tabela 2.3, o relatório gerencial analítico do orçamento de vendas da Pápien Ferramentas, empresa fictícia apresentada no capítulo 1. Repare que o relatório permite que sejam visualizados diversos dados sobre as projeções de vendas da empresa: quantidades, valores, produtos, intervalos de tempo e áreas geográficas. Para a elaboração da tabela 2.2, foram atribuídos diferentes preços líquidos* para os três produtos fabricados pela empresa e, para os meses do segundo semestre, foi considerado um reajuste de 9% para todos eles (vide tabela 2.1). *A tabela 2.2 apresenta os preços de venda líquidos dos produtos, que são obtidos deduzindo-se os impostos que incidem diretamente no faturamento bruto: ICMS, IPI, PIS, COFINS e ISS. Portanto, no orçamento da empresa Pápien, para efeito de simplificação, não constarão os gastos com tais impostos.
VARIAÇÃO % PARA O 2º SEMESTRE
PREÇOS DE VENDA 1º SEMESTRE Pá
9%
PREÇOS DE VENDA 2º SEMESTRE
Pá
R$ 17,00
Pá
R$ 18,53
Enxada
R$24,00
Enxada
9%
Enxada
R$26,16
Picareta
R$32,00
Picareta
9%
Picareta
R$34,88
Tabela 2.2 – Preços dos produtos para elaboração do orçamento de vendas.
capítulo 2
•
47
Utilizando o relatório gerencial do orçamento de vendas (vide tabela 2.3), que foi estruturado de forma mais analítica (dados mais detalhados), podemos elaborar um relatório mais sintético, onde os dados são consolidados em produtos e valores, utilizando somente a unidade de tempo ano. Por intermédio desse novo relatório (vide tabela 2.4), visualizamos que a empresa projeta um faturamento anual líquido de $ 774.910,99. Este dado será utilizado no capítulo 5, quando será elaborada a projeção da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) da empresa Pápien.
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
Janeiro
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
667
11.339,00
477
8.109,00
558
9.486,00
Enxada
1.545
37.080,00
2.089
50.136,00
1.453
34.872,00
Picareta
253
8.096,00
272
8.704,00
318
10.176,00
Total
Fevereiro
56.515,00
Março
66.949,00
54.534,00
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
Abril
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
505
8.585,00
752
12.784,00
1.411
23.987,00
Enxada
943
22.632,00
3.267
78.408,00
1.872
44.928,00
Picareta
319
10.208,00
332
10.624,00
425
13.600,00
Total
48
•
Maio
41.425,00
capítulo 2
Junho
101.816,00
82.515,00
FILIAL SÃO PAULO Meses
Janeiro
Fevereiro
Março
Produtos
276
4.692,00
136
2.312,00
138
2.346,00
Pá
690
16.560,00
984
23.616,00
690
16.560,00
Enxada
115
3.680,00
116
3.712,00
118
3.776,00
Picareta
24.932,00
29.640,00
22.682,00
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL SÃO PAULO Meses
Abril
Maio
Junho
Produtos
215
3.655,00
264
4.488,00
560
9.520,00
Pá
345
8.280,00
1.950
46.800,00
850
20.400,00
Enxada
98
3.136,00
130
4.160,00
210
6.720,00
Picareta
15.071,00
55.448,00
36.640,00
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Janeiro
Fevereiro
Março
Produtos
187
3.179,00
156
2.652,00
184
3.128,00
Pá
395
9.480,00
545
13.080,00
305
7.320,00
Enxada
54
1.728,00
58
1.856,00
85
2.720,00
Picareta
14.387,00
17.588,00
13.168,00
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
capítulo 2
•
49
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Abril
Maio
Junho
Produtos
205
3.485,00
258
4.386,00
306
5.202,00
Pá
256
6.144,00
897
21.528,00
462
11.088,00
Enxada
96
3.072,00
84
2.688,00
92
2.944,00
Picareta
12.701,00
28.602,00
19.234,00
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL RECIFE Meses
Janeiro
Fevereiro
Março
Produtos
204
3.468,00
185
3.145,00
236
4.012,00
Pá
460
11.040,00
560
13.440,00
458
10.992,00
Enxada
84
2.688,00
98
3.136,00
115
3.680,00
Picareta
17.196,00
19.721,00
18.684,00
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL RECIFE Meses
Abril
Maio
Junho
Produtos
85
1.445,00
230
3.910,00
545
9.265,00
Pá
342
8.208,00
420
10.080,00
560
13.440,00
Enxada
125
4.000,00
118
3.776,00
123
3.936,00
Picareta
13.653,00
17.766,00
26.641,00
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
50
•
capítulo 2
FILIAL SÃO PAULO Meses
Janeiro
Fevereiro
Março
Produtos
460
8.523,80
843
15.620,79
265
4.910,45
Pá
950
24.852,00
432
11.301,12
310
8.109,60
Enxada
180
6.278,40
175
6.104,00
140
4.883,20
Picareta
39.654,20
33.025,91
17.903,25
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL SÃO PAULO Meses
Abril
Maio
Junho
Produtos
310
5.744,30
420
7.782,60
460
8.523,80
Pá
280
7.324,80
310
8.109,60
360
9.417,60
Enxada
95
3.313,60
132
4.604,16
145
5.057,60
Picareta
16.382,70
20.496,36
22.999,00
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Janeiro
Fevereiro
Março
Produtos
194
3.594,82
460
8.523,80
259
4.799,27
Pá
469
12.269,04
308
8.057,28
194
5.075,04
Enxada
125
4.360,00
115
4.011,20
160
5.580,80
Picareta
20.223,86
20.592,28
15.455,11
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
capítulo 2
•
51
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Abril
Maio
Junho
Produtos
315
5.836,95
390
7.226,70
410
7.597,30
Pá
264
6.906,24
146
3.819,36
356
9.312,96
Enxada
115
4.011,20
95
3.313,60
84
2.929,92
Picareta
16.754,39
14.359,66
19.840,18
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL RECIFE Meses
Janeiro
Fevereiro
Março
Produtos
380
7.041,40
518
9.598,54
345
6.392,85
Pá
444
11.615,04
350
9.156,00
156
4.080,96
Enxada
169
5.894,72
145
5.057,60
185
6.452,80
Picareta
24.551,16
23.812,14
16.926,61
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
FILIAL RECIFE Meses
Abril
Maio
Junho
Produtos
280
5.188,40
289
5.355,17
385
7.134,05
Pá
189
4.944,24
122
3.191,52
311
8.135,76
Enxada
194
6.766,72
118
4.115,84
96
3.348,48
Picareta
16.899,36
12.662,53
18.618,29
Total
41.425,00
101.816,00
82.515,00
Tabela 2.3 – Relatório gerencial analítico do orçamento de vendas da empresa Pápien.
52
•
capítulo 2
FATURAMENTO ANUAL PROJETADO (R$) Produtos
Total da
Filial
Filial
Filial
empresa
São Paulo
Porto Alegre
Recife
Pá
203.684,99
78.118,74
59.610,84
65.955,41
Enxada
423.734,16
201.330,72
114.079,92
108.323,52
Picareta
147.491,84
55.424,96
39.214,72
52.852,16
Total
774.910,99
334.874,42
212.905,48
227.131,09
Tabela 2.4 – Relatório gerencial sintético do orçamento de vendas da empresa Pápien.
2.6 Conceito e condicionantes do orçamento de produção Conforme apresentado no capítulo 1, o processo de elaboração de um orçamento empresarial deve seguir seis etapas. Após o departamento comercial finalizar o orçamento de vendas e enviá-lo a área de Orçamento, a primeira etapa está cumprida. A segunda etapa consiste no envio do orçamento de vendas aos outros departamentos, para que eles tenham um parâmetro para orçar seus gastos. Para que a segunda etapa do processo de elaboração de um orçamento empresarial possa ser analisada com mais detalhes, didaticamente, nós a dividiremos em três passos: 1º) definição do plano de produção (também conhecido por orçamento de produção); 2º) projeção dos custos (matérias-primas; mão-de-obra direta e custos indiretos) e 3º) projeção das despesas (comerciais e administrativas). O primeiro passo será apresentado na sequência, enquanto o segundo e o terceiro serão, respectivamente, nos capítulos 3 e 4 .
capítulo 2
•
53
O orçamento de produção é o primeiro passo do planejamento de operações de fabricação. Além do orçamento de produção, há três outros orçamentos importantes relacionados ao processo de fabricação: (1) o orçamento de matérias-primas, que envolve as estimativas das exigências de matérias-primas; (2) o orçamento de mão de obra, que indica a quantidade e o custo da mão de obra direta; (3) o orçamento dos custos indiretos de produção, que inclui as estimativas de todos os custos de produção além da matéria-prima e da mão de obra direta. (WELSCH, 1996, p. 129)
Tanto o primeiro passo (plano de produção) quanto o segundo (projeção dos custos), ficam sob a responsabilidade do diretor de produção, pois é o departamento de produção que fabricará os produtos que o departamento comercial projetou vender.
Operação” de uma universidade.
“Operação” de um supermercado.
Departamento de produção: é importante lembrar que tal departamento não existe somente nas indústrias. Na verdade, ele também existe nas empresas que atuam no segmento comercial e de prestação de serviços, sendo também chamado de departamento de operações. Os professores e os caixas atuam, respectivamente, nos departamentos de operações de uma universidade e de um supermercado.
De forma simplificada, podemos dizer que o plano de produção é a formalização, por intermédio de um relatório gerencial, da quantidade de unidades que serão fabricadas pelo departamento de produção, em um determinado período (normalmente um mês), para atender àdemanda projetada pelo departamento comercial no orçamento de vendas. Também devem constar do plano de produção as quantidades de estoque inicial e final para cada um dos doze meses do ano.
54
•
capítulo 2
2.6.1 Condicionantes do plano de produção Caso esteja pensando que a elaboração do plano de produção de uma indústria é tarefa simples, você está bem enganado. Sanvicente e Santos (1983) ressaltam que a elaboração do plano de produção requer aconciliação, por vezes difícil, dos seguintes aspectos: a) o atendimento ao orçamento de vendas; b) a minimização dos custos de produção; c) a minimização dos investimentos em estoques. As conciliações de tais aspectos, em alguns tipos de indústria, geram situações incontornáveis. Em relação a este tipo de dificuldade, Sobanski (2000) cita três exemplos: não se consegue evitar a variação de volume na produção de sorvete; poucas indústrias de confecções têm um regime contínuo de fabricação; álcool e açúcar se produzem somente nos meses de colheita de cana. A definição do plano de produção é responsabilidade do diretor do departamento de produção. Porém, como se trata de uma tarefa complexa, Welsch (1996) sugere que ele também leve em conta as políticas e as opiniões da alta administração e dos outros departamentos. Portanto, para que o plano de produção concilie, da melhor maneira possível, os vários interesses e as realidades de uma organização, o diretor-comercial deverá conhecer e levar em conta, antes de defini-lo, as condições ideais que os outros departamentos gostariam que nele existissem (vide tabela 2.5).
DEPARTAMENTOS Comercial
CONDIÇÕES IDEAIS SUGERIDAS PARA O PLANO DE PRODUÇÃO Possuir alto e diversificado estoque de produtos acabados, para atender ao mercado rapidamente. Adquirir grandes volumes de matérias-primas, para minimi-
Compras
zar os gastos com aquisição. Minimizar os estoques de matérias-primas e produtos aca-
Finanças
bados, para reduzir gastos com estocagem e melhorar o ciclo de caixa.
Recursos humanos
Evitar oscilações no quadro de funcionários, decorrentes de grandes variações nas quantidades fabricadas mensalmente
Tabela 2.5 – Condicionantes internos para a elaboração do plano de produção.
capítulo 2
•
55
A elaboração do orçamento de produção tende a minimizar o clássico conflito entre as áreas de produção e vendas, pois cria a possibilidade de um diálogo maior entre essas áreas, e a sua conclusão permite que as argumentações dos dois lados sejam avaliadas quantitativamente. Ou seja, os executivos de produção poderão demonstrar, por exemplo, a conveniência de reformular o orçamento de vendas, dando maior ênfase a produtos mais rentáveis sob o ponto de vista da produção. (SANVICENTE E SANTOS, 1983, p. 59)
2.7 Vantagens e desvantagens dos tipos de planos de produção Segundo Sanvicente e Santos (1983), o diretor do departamento de produção possui, basicamente, três opções para fabricar os produtos que atenderão à demanda do departamento comercial: produção constante, produção no nível das vendas e produção por ciclos. 7. Produção constante: de acordo com esta alternativa, a produção teria um nível constante durante todo o exercício e os excessos ou faltas de produção em relação à demanda seriam atendidos pelos estoques (vide figura 2.1). Quantidade (em 1.000 unidades) 35 30 25 20 15
Vendas Produção (Formação dos estoques)
10 5
01 02 03 04 05 06 07 08 09 10 11 12
Tempo (meses)
Figura 2.1 – Produção constante. Fonte: Adaptado de Sanvicente e Santos (1983).
56
•
capítulo 2
N A G N L E D N A M / P F A
Exemplo: as indústrias do setor farmacêutico normalmente utilizam o tipo de produção constante, pois seus produtos podem ficar es-
©
tocados por grande período de tempo, devido ao fato de não serem altamente perecíveis.
8. Produção no nível das vendas: os estoques são mantidos ao mínimo e a produção mensal varia em função das vendas. É o método mais indicado para indústrias que fabricam produtos perecíveis ou de difícil estocagem (vide figura 2.2). Quantidade (em 1000 unidades)
Produção
35 30 25 20 15 10 5
Vendas
01 02 03 04 05 06 07 08 09 10 11 12
Tempo (meses)
Figura 2.2 – Produção ao nível das vendas. Fonte: Adaptado de Sanvicente e Santos (1983).
IA D E M I IK W / T E M O C E E N E R ©
Exemplo: as indústrias do setor de laticínios normalmente utilizam o tipo e produção no nível das vendas, pois seus produtos não devem ficar estocados por grande período de tempo, devido ao fato de serem altamente perecíveis.
capítulo 2
•
57
9.
Produção por ciclos: consiste na fabricação contínua da quantidade to-
tal anual de determinado produto, durante certo período de tempo (vide figura 2.3). Na indústria de vidros, segundo Sanvicente e Santos (1983), este método é utilizado porque mudar a coloração dos vidros fabricados implica atrasos consideráveis no processo produtivo. Exemplo: o vidro plano de cor verde é produzido ininterruptamente durante dois ou três meses e, posteriormente, ao longo do ano, a produção estocada será gradativamente consumida. Quantidade (em 1.000 unidades) 35 30 25 20 15 10 5
Vendas Produção (Formação dos estoques)
01 02 03 04 05 06 07 08 09 10 11 12
Tempo (meses)
Figura 2.3 – Produção por ciclos. Adaptado de Sanvicente e Santos (1983).
M O .C E M I T S M A E R D
Exemplo: as indústrias do setor de panetones e ovos de Páscoa utilizam o tipo de produção por ciclos, pois seus
/ 6 0 0 2 V K A
produtos possuem sazonalidade, ou seja, são consumi-
©
dos em um único período do ano.
2.7.1 Vantagens e desvantagens dos tipos de planos de produção Para que o diretor do departamento de produção possa definir qual das três opções irá utilizar para fabricar os produtos, deve, além de avaliar os condicionantes sugeridos pelos outros departamentos (vide tabela 2.5), analisar as vantagens e desvantagens que as três opções apresentam (vide tabela 2.6). Dentre os critérios que devem ser levados em conta para a definição do tipo de plano de produção, deve-se dar atenção especial à política de estocagem.
58
•
capítulo 2
O planejamento e o controle dos estoques são dois dos problemas mais ignorados em todo o processo de administração. Essa omissão frequentemente resulta numa falta crítica de produtos e na impossibilidade de cumprir datas de entrega ou, no caso oposto, numa acumulação excessiva de estoques de certos produtos. (WELSCH, 1996, p. 137)
Nas empresas que atuam no segmento de prestação de serviços, estrategicamente falando, a política de estocagem tem importância relativamente menor que em uma empresa que atua no segmento do comércio, em que a preocupação com a política de estocagem ganha importância muito maior. Ao tratarmos de empresas que atuam segmento industrial, o nível de importância da política de estocagem atinge seu nível máximo. Nesse caso, não estamos tratando apenas da preocupação com a estocagem de mercadorias (empresas do segmento comercial), mas devemos também nos preocupar com dois outros tipos de estoques: matérias-primas e produtos em elaboração. A Curva ABC é uma das técnicas mais conhecidas e mais simples de ser colocada em prática para se gerenciar os estoques. Esta técnica visa a classificar e “hierarquizar” os itens dos estoques de uma organização, utilizando como critério o valor que cada item representa em relação ao valor total que a organização possui investido em estoques. Ao terminar a elaboração da Curva ABC, estatisticamente, as organizações costumam encontrar a seguinte classificação para os itens que compõem seus estoques: inclui os itens de maior valor que devem ser gerenciados com
CATEGORIA A
atenção especial. Em geral, 20% desses itens representam 70% do valor do estoque.
CATEGORIA B
inclui os itens de valor intermediário. Em geral, 30% desses itens representam 20% do valor do estoque.
inclui os itens de valor mais baixo e que, muitas vezes, justificam
CATEGORIA C
menor atenção no gerenciamento. Em geral, 50% desses itens representam 10% do valor do estoque.
capítulo 2
•
59
OPÇÕES DE FABRICAÇÃO
CONSTANTE
VANTAGENS
DESVANTAGENS
A estabilidade de produção
Risco de obsolescência físi-
deve resultar em baixa rotati-
ca ou técnica dos produtos e
vidade da mão de obra, o que proporcionará um moral mais
gastos mais altos para estocagem (espaço físico, segu-
elevado do pessoal, bem
ros, funcionários etc.).
como um aperfeiçoamento das habilidades individuais e uma redução dos gastos com recrutamento, seleção e treinamento.
NÍVEL DAS VENDAS
Risco menor de obsoles-
A alta rotatividade da mão
cência física ou técnica dos produtos e gastos mais bai-
de obra aumenta os gastos com recrutamento, seleção
xos para estocagem (espaço
e treinamento. Haverá perda
físico, seguros, funcionários
de vendas se a demanda au-
etc.).
mentar de forma repentina, pois não haverá estoque de produtos para atendê-la.
CICLOS
Minimização dos gastos com
Risco maior de obsoles-
substituição de equipamen-
cência física ou técnica dos
tos e do tempo perdido com
produtos e gastos mais altos
o ajustamento das máquinas
para estocagem (espaço fí-
para a fabricação de outros
sico, seguros, funcionários
produtos.
etc.).
Tabela 2.6 – Vantagens e desvantagens das três opções para fabricação dos produtos.
60
•
capítulo 2
O T E R P
S E G A IM Y T T E G / E IZ S E F I L / S S E R P I R G A
O Ã IR E B I R E D O IC R Ó T IS H E O C I L B Ú P O V I U Q R A / N H Ü K O T S E N R E
A G R I P R E S S / L I F E S I Z E
©
O chope apresenta uma rápida “obsolescência física”.
Os aparelhoseletrônicosapresentam “obsolescência tecnológica”.
©
Obsolescência: alguns tipos de produtos, dependendo de suas características, possuem uma vida útil curta. Devido a isso, não podem ser estocados por um período grande de tempo. Em alguns casos, eles podem se estragar (obsolescência física). Em outros casos, podem ficar “defasados” devido ao lançamento de produtos com características mais modernas e inovadoras (obsolescência tecnológica).
2.8 Fatores que influem no volume dos estoques Segundo Megliorini e Da Silva (2009), os estoques correspondem às quantidades de matérias-primas, produtos acabados ou mercadorias que são mantidos em situação de disponibilidade, com certa frequência de renovação, para serem empregados de acordo com as necessidades de produção ou de acordo com os pedidos dos clientes. No entanto, um conceito mais específico depende, fundamentalmente, de como eles sejam classificados. Os estoques podem ser classificados em sete categorias: a) Estoque de matéria-prima: refere-se ao estoque de insumos para a fabricação de produtos. É importante ressaltar que outros autores acrescentam a este item o estoque de componentes e de embalagens. Enquanto as matérias -primas sofrerão algum tipo de transformação, os componentes serão simplesmente agregados durante o processo produtivo (exemplo: na fabricação de uma bolsa, o couro é classificado como matéria-prima e o zíper como componente). As embalagens servirão para acondicionar o produto acabado; b) Estoque de produtos em elaboração : são os produtos que estão passando ou ainda passarão por alguma etapa do processo produtivo;
capítulo 2
•
61
c)
Estoque de produtos acabados: refere-se ao estoque de produtos pron-
tos à disposição para vendas; d) Estoque em trânsito: refere-se ao estoque em caminhões, navios e aviões em trânsito para a produção ou para comercialização; e) Estoque em consignação: refere-se, normalmente, ao estoque de propriedade da indústria no comércio; f)
Estoque de mercadorias: refere-se ao estoque de propriedade do
g)
Estoque de materiais de consumo e almoxarifado: inclui, entre outros,
comércio;
todos os itens destinados ao consumo industrial, tais como: materiais de consumo de escritório, material de limpeza etc. Em relação à importância de se gerir eficazmente os estoques, Gitman (2003) lembra que estoque é um ativo circulante necessário que permite que o processo de produção e de venda de uma organização opere com um mínimo de distúrbios. De acordo com tal autor, os estoques representam um investimento significativo para a maioria das organizações. Para o fabricante médio, ele gira em torno de 42% dos ativos circulantes e 18% do total de ativos. Os estoques costumam manter uma participação significativa no total dos investimentos da maior parte das empresas industriais e comerciais. Na realidade, por demandarem grandes volumes de recursos aplicados em itens de baixa liquidez, devem as empresas promover rápida rotação em seus estoques como forma de elevar sua rentabilidade e contribuir para a manutenção de sua liquidez. No entanto, esse objetivo requer atenções mais amplas, principalmente ao se procurar evitar que se estabeleçam volumes insuficientes para o atendimento das vendas. (NETO, 2003, p.520).
Antes de uma organização definir sua política de estocagem, é importante que conheça alguns fatores que influirão no volume de estoques que poderá manter. De acordo com Assaf Neto (2003), de forma resumida, podem ser enumerados, para as principais categorias de estoques, os seguintes fatores:
62
•
capítulo 2
MERCADORIAS E PRODUTOS ACABADOS a previsão de vendas de um produto (ou mercadoria) constitui um dos principais fatores de definição do volume a ser mantido em estoque. A este aspecto devem-se aliar, ainda,
DEMANDA
os padrões de sazonalidade de vendas. Exemplo: no verão, os supermercados devem manter uma quantidade maior de estoque de sorvetes;
neste caso, inclui-se, além da perecibilidade, a obsolescência do produto. Exemplos: organizações que trabalham com produtos de moda (calçados, roupas etc.) ou aqueles que
NATUREZA
estejam sujeitos à mudanças tecnológicas rápidas (aparelhos eletroeletrônicos) procuram manter volumes menores estocados, do que os daqueles cujos produtos não estão sujeitos a essas influências; especial atenção deve ser atribuída aos estoques mais caros de produtos acabados, não só no que se refere a seus custos de produção (ou de aquisição) como também às condições mais onerosas que devem existir para mantê-los armazenados (instalações adequadas, segurança, espaço
INVESTIMENTO NECESSÁRIO
físico etc.). Investimentos mais elevados em estoques supõem uma demanda maior por fontes de financiamento, as quais podem exercer influências negativas no risco e na rentabilidade da organização. A esse fator deve-se associar, ainda, a liquidez dos produtos, isto é, a capacidade que apresentam de serem convertidos em dinheiro em curto espaço de tempo.
capítulo 2
•
63
MATÉRIAS-PRIMAS, COMPONENTES E EMBALAGENS mpreende o período de tempo desde a formulação do pedido até seu efetivo recebimento. Materiais que necessitam de algum processamento parcial, ou que apresentam algum
PRAZO DE ENTREGA
risco de interrupção no fluxo de entrega, por exemplo, demandam estoques maiores que cubram o risco envolvido no prazo de chegada de novos pedidos. Deve-se acrescentar ainda o conhecimento e o relacionamento da organização com o mercado fornecedor, os quais podem agilizar os pedidos mediante abreviações no tempo gasto em pesquisas de preços, menor formalização em ter os pedidos de crédito aprovados etc.;
refere-se à intensidade com que determinados materiais são requisitados no processo de produção. Quanto maior o volume de produção, esperam-se como contrapartida ne-
NÍVEL DE REPOSIÇÃO
cessidades mais elevadas de matérias-primas estocadas. Caso a produção se efetue de forma contínua, os estoques tenderão também a assumir volumes permanentes, o que faz supor volumes de matérias-primas estocadas por mais tempo;
consiste principalmente no grau de perecibilidade apresentado pela matéria-prima. Materiais deterioráveis pela
NATUREZA FÍSICA
ação do tempo, por exemplo, devem ter seus estoques bem reduzidos. A esse fator devem-se incluir, ainda, os aspectos de moda e evolução tecnológica rápida, conforme já comentados.
64
•
capítulo 2
Pontos de vista que diferem sobre os níveis apropriados de estoque existem comumente entre os administradores financeiros, de vendas, de produção (ou operações) e de compras de uma empresa. Cada um deles vê os níveis de estoque sob a luz de seus próprios objetivos. O gerente financeiro quer mantê-los baixos, para assegurar que o caixa da empresa não esteja sendo investido de forma pouco inteligente. O gerente de vendas quer manter os estoques de produtos acabados alto, para assegurar que todos os pedidos sejam atendidos rapidamente, eliminando a necessidade de pedidos em aberto devido à falta de estoque. O gerente de produção (ou de operações) quer seguir o cronograma que foi definido previamente no plano de produção (orçamento), fabricando os produtos com qualidade e baixo custo. O gerente de compras está preocupado somente com o estoque de matérias-primas, buscando adquiri-las em maior quantidade, visando obter descontos e prazos maiores de pagamento com os fornecedores.(GITMAN, 2003, pág. 534)
Diante das considerações de Gitman (2003), podemos concluir que a gestão dos estoques influi diretamente no funcionamento de vários departamentos de uma organização, conforme já havíamos comentado no item 2.6. Portanto, apesar de a gestão dos estoques ser uma função atribuída ao departamento de produção, também devem ser levados em conta e conciliados os interesses dos departamentos financeiro, comercial e de compras.
2.9 O papel do departamento de compras Utilizando uma visão bem simplista e ultrapassada, podemos definir a área de compras de uma organização como um departamento estritamente operacional, ou seja, seu trabalho consiste apenas em operacionalizar os pedidos de compras solicitados pelos outros departamentos. Essa concepção de compras tornou-se conhecida como visão transacional, baseada na ideia de que o ato de comprar diz respeito a simples transações de trocas, com comprador e vendedor interagindo entre si. Segundo Matias (2007), a visão transacional ainda é utilizada no processo de aquisição de itens de baixo custo, que podem ser comprados de muitos fornecedores concorrentes. Contudo, não pode ser considerada para a maioria das compras de uma organização. Diante dessas considerações, o departamento de compras deve objetivar:
capítulo 2
•
65
Suprir a organização com um fluxo seguro de materiais e serviços necessários para atender às atividades da organização; Adquirir materiais e serviços de maneira eficaz, obtendo, de maneira ética, a melhor relação custo-benefício; Assegurar continuidade de suprimento para manter relacionamentos efetivos com fornecedores existentes e buscar outras fontes de suprimento para •
•
•
atender a necessidades planejadas ou emergenciais; Manter relacionamentos cooperativos com outros departamentos, fornecendo e recebendo informações e aconselhamentos necessários para assegurar a operação eficaz de toda a organização; Negociar eficazmente com fornecedores que buscam benefícios mútuos por meio de desempenho economicamente superior; Selecionar os melhores fornecedores do mercado; Manter o equilíbrio correto entre qualidade e valor; Monitorar as tendências do mercado de suprimentos. •
•
•
•
•
A área de compras não deve apenas adquirir determinado material para ser utilizado no processo produtivo, mas também, por exemplo, adquirir um produto de qualidade, que inclua serviços, materiais ou componentes que sejam econômicos. Isso, por sua vez, pressupõe que esse produto seja atraente para o fornecedor vender, a empresa processar e o cliente consumir. Uma área de compras fraca, que, por exemplo, simplesmente adquire o que a produção solicita, perde a oportunidade de contribuir para a adição de valor ao processo produtivo. Isso não significa que a área de compras deve, por exemplo, usurpar a função de projeto do produto, mas deve informar às outras áreas da empresa as restrições e oportunidades relacionadas às especificações do produto. (MATIAS, 2007, p. 112)
Ao observarmos o quarto objetivo do departamento de compras (manter relacionamentos cooperativos com outros departamentos, fornecendo e recebendo informações...), podemos concluir que é imprescindível que receba informações do departamento financeiro para assegurar a eficácia doprocesso de compras. O departamento financeiro pode auxiliar odepartamento de compras a calcular o valor do custo total de aquisição, que não se resume apenas ao preçodo produto que será adquirido. Matias (2007) lembra que deve ser dada maior atenção ao custo total de aquisição doque ao preço. O custo total de aquisição representa mais do que o preço, pois é o valor que a organização realmente paga pelo bem
66
•
capítulo 2
ou serviço, incluindo estocagem, inspeção, conserto, retificação, defeitos, manutenção, impostos alfandegários etc. Por meio do tabela 2.7, você pode observar algumas informações que o departamento financeiro deve levantar e organizar para auxiliar o departamento de compras emsua tomada de decisão.
COLETA DE PREÇOS REALIZADA F O R N E CE D O R E S Preçoaprazoporunidade(semIPI) Prazosdepagamentos
A
B
C
120,00
110,00
120,00
28dias
21dias
ICMS Frete por unidade
18% 0,00
35dias
12% 3,00
18% 1,00
1º PASSO: ACRESCENTAR O VALOR DO FRETE AO PREÇO A PRAZO DO PRODUTO Preçoaprazoporunidade(semIPI)
120,00
110,00
120,00
(+)Freteporunidade
0,00
3,00
1,00
(=)Custototaldeaquisição
120,00
113,00
121,00
2º PASSO: DESCONTAR O VALOR DO CRÉDITO DE ICMS DO CUSTO TOTAL DE AQUISIÇÃO Preçoaprazoporunidade(semIPI)
120,00
110,00
120,00
(+)Freteporunidade
0,00
3,00
1,00
(=)Custototaldeaquisição
120,00
113,00
121,00
(-)CréditodeICMS
21,60
13,56
21,78
(=)Custolíquidodeaquisiçãoaprazo
98,40
99,44
99,22
capítulo 2
•
67
2º PASSO: DESCONTAR O VALOR DO CRÉDITO DE ICMS DO CUSTO TOTAL DE AQUISIÇÃO Preçoaprazoporunidade(semIPI)
120,00
110,00
120,00
(+)Freteporunidade
0,00
3,00
1,00
(=)Custototaldeaquisição
120,00
113,00
121,00
(-)CréditodeICMS
21,60
13,56
21,78
(=)Custolíquidodeaquisiçãoaprazo
98,40
99,44
99,22
4º PASSO: IDENTIFICAR A MELHOR OPÇÃO Preçoaprazoporunidade(semIPI)
120,00
110,00
120,00
(+)Freteporunidade
0,00
3,00
1,00
(=)Custototaldeaquisição
120,00
113,00
121,00
(-)CréditodeICMS
21,60
13,56
21,78
(=)Custolíquidodeaquisição
98,40
99,44
99,22
(-)Encargosfinanceiros(5%aomês)
4,58
3,46
5,81
93,82
95,88
93,41
(=)Custolíquidoavista
MELHOOPRÇÃO
X
*OBS: o valor dos encargos financeiros representa a taxa de juros que o fornecedor está cobrando nas vendas cujo pagamento será efetuado a prazo. Tabela 2.7 – Passos para a realização de uma boa compra.
2.10 Elaboração do plano de produção Agora que você já teve contato com a parte teórica que envolve a elaboração de um plano de produção, é importante que o visualize na prática. Portanto, o objetivo deste item é mostrar, por intermédio de um modelo de relatório geren-
68
•
capítulo 2
cial, como se deve formalizar um plano de produção para os produtos fabrica-
dos por uma indústria. Visando aliar teoria e prática, você pode visualizar, por intermédio das tabelas 2.8, 2.12 e 2.14, os planos de produção para o três produtos fabricados pela Pápien Ferramentas, empresa fictícia apresentada no capítulo 1. Após analisar as vantagens e desvantagens oferecidas pelas três opções para fabricar seus produtos, o diretor do departamento de produção da Pápien Ferramentas optou pela produção constante. O preenchimento de um relatório gerencial para formalizar um plano de produção constante deve seguir as seguintes etapas: 1º) O relatório deve conter doze “colunas”, representando os doze meses do ano, e quatro “linhas”, contendo os seguintes dados: “vendas”, “estoque final”, “estoque inicial” e “produção”. Deve-se montar um relatório para cada produto. 2ª) Preencher a “linha vendas” com as previsões de vendas de cada produto, obtidas no relatório gerencial do orçamento de vendas. 3ª) Preencher a “linha produção” com a quantidade mensal média de produtos a serem fabricados para atender à demanda anual. Para se identificar a quantidade mensal média, deve-se somar as demandas mensais projetadas e dividir o resultado por 12 (vide tabela 2.8). Exemplo: como a Pápien Ferramentas adotou um plano de produção constante, então ela deverá produzir mensalmente 946 unidades de pás, pois 11.353 / 12 = 946. Meses
Jan
Fev
Mar
Abr
Mai
Vendas
667
477
558
505
752
Jun
Jul
Ago
1.411 1.034 1.821
Set
Out
869
905
Nov
Dez
1.099 1.255
Total 11.353
Tabela 2.8 – Demanda mensal projetada para o produto pá.
4ª) Colocar, no campo “ estoque inicial”, a quantidade zero (0). Subtrair da quantidade produzida em janeiro a quantidade vendida. O resultado é colocado no campo “estoque final” de janeiro e no campo “estoque inicial” de fevereiro. Posteriormente, deve-se repetir esse mesmo procedimento para os outros meses do ano. 5ª) Caso não surja nenhum “ número negativo”, o plano de produção está finalizado, pois se pode começar o ano com estoque inicial zero e não faltará produto para atender à demanda em nenhum mês.
capítulo 2
•
69
6ª) Caso surjam valores negativos, deve-se refazer o plano de produção, colocando o maior valor negativo encontrado como estoque inicial de janeiro. Dessa forma, em nenhum mês do ano, haverá falta de produto para atender à demanda.
2.10.1 Relatório gerencial de um plano de produção Para que fique mais fácil de você entender as etapas 4, 5 e 6 do processo de formalização de um plano de produção, em cada produto fabricado pela Pápien (pá, enxada e picareta), serão apresentadas duas tabelas. A primeira será chamada de “simulação do plano de produção”, pois nela poderão surgir valores negativos. A segunda tabela será chamada de “ plano de produção final”, pois nela haverá, caso necessário, uma quantidade de estoque inicial, em janeiro, diferente de zero (0).
M ES ES
JA N
Vendas
667
FEV 477
M AR
AB R
MA I
558
505
752
JUN 1.411
Est.Final
279
748
1.136
1.577
1.771
1.306
Est.Inicial
0
279
748
1.136
1.577
1.771
946
946
946
Produção
M ES ES Vendas
946
946
JUL
AGO
1.034
1.821
946
SET 869
OUT 905
N OV
DE Z
1.099
1.255
Est.Final
1.218
343
420
461
308
–1
Est.Inicial
1.306
1.218
343
420
461
308
Produção
946
946
946
946
Tabela 2.9 – Simulação do plano de produção do produto pá.
70
•
capítulo 2
946
946
Depois de se colocar “0” no “campo” estoque inicial de janeiro, como se encontra o estoque inicial de fevereiro? Simples! Basta elaborar o seguinte cálculo: estoque final de janeiro = estoque inicial de janeiro + produção – vendas; estoque final de janeiro = 0 + 946 – 667 ; estoque final de janeiro = 279. Obs. – Lembre-se de que o estoque final de janeiro será o mesmo que o estoque inicial de fevereiro.
M ESE S
JAN
Vendas
667
F EV
MA R
477
ABR
M AI
558
505
752
J UN 1.411
Est.Final
280
749
1.137
1.578
1.772
1.307
Est.Inicial
1
280
749
1.137
1.578
1.772
946
946
946
Produção
M ESE S Vendas
946
946
JUL
A GO
1.034
1.821
946
SET 869
O UT 905
NO V
DEZ
1.099
1.255
Est.Final
1.219
344
421
462
309
0
Est.Inicial
1.307
1.219
344
421
462
309
Produção
946
946
946
946
946
946
Tabela 2.10 – Plano de produção final do produto pá. Como o maior valor negativo encontrado na simulação foi “1”, coloca-se tal valor no estoque inicial de janeiro da tabela 2.5.
capítulo 2
•
71
M ES ES Vendas
JA N
FEV
1.545
2.089
Est.Final
–118
Est.Inicial
0
M AR 1.453
AB R 943
–780
–806
–322
–118
–780
–806
MA I
JUN
3.267
1.872
-2.162 -322
-2.607 -2.162
Produção
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
M ES ES
JUL
AGO
SET
OUT
N OV
DE Z
Vendas
1.863
1.090
660
733
578
Est.Final
-3.043
-2.706
-1.939
-1.245
-396
4
Est.Inicial
-2.607
-3.043
-2.706
-1.939
-1.245
-396
Produção
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
MA I
JUN
3.267
1.872
1.027
Tabela 2.11 – Simulação do plano de produção do produto enxada.
M ES ES Vendas
JA N
FEV
1.545
2.089
M AR 1.453
AB R 943
Est.Final
2.925
2.263
2.237
2.721
881
436
Est.Inicial
3.043
2.925
2.263
2.237
2.721
881
Produção
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
M ES ES
JUL
AGO
SET
OUT
N OV
DE Z
1.863
1.090
Vendas
660
733
578
1.027
Est.Final
0
337
1.104
1.798
2.647
3.047
Est.Inicial
436
0
337
1.104
1.798
2.647
Produção
1.427
1.427
1.427
1.427
Tabela 2.12 – Plano de produção final do produto enxada.
72
•
capítulo 2
1.427
1.427
M ESE S
JAN
Vendas
253
F EV 272
MA R
ABR
318
M AI
319
J UN
332
425
Est.Final
113
207
255
302
336
277
Est.Inicial
0
113
207
255
302
336
Produção
366
M ESE S Vendas
JUL 474
366
366
A GO 435
SET
169
100
– 19
Est.Inicial
277
169
100
366
366
366
O UT
485
Est. Final
Produção
366
NO V
404 – 57
366
DEZ
345 – 36
–19
366
325 5
–57
366
–36 366
366
Tabela 2.13 – Simulação do plano de produção do produto picareta.
M ESE S Vendas
JAN 253
F EV 272
MA R
ABR
318
M AI
319
332
J UN 425
Est.Final
170
264
312
359
393
334
Est.Inicial
57
170
264
312
359
393
Produção
366
M ESE S Vendas
JUL 474
366
366
A GO 435
366
SET
366
O UT
485
366
NO V
404
345
DEZ 325
Est. Final
226
157
38
0
21
62
Est. Inicial
334
226
157
38
0
21
Produção
366
366
366
366
366
366
Tabela 2.14 – Plano de produção final do produto picareta.
capítulo 2
•
73
ATIVIDADES 01. Refaça os relatórios gerenciais analítico e sintético do orçamento de vendas da Pápien (tabelas 2.16 e 2.17), utilizando as novas projeções de quantidades (tabela 2.16) e os novos preços de venda (tabela 2.15) fornecidos para os três produtos que tal indústria fabrica.
PREÇOS DE VENDA 1º SEMESTRE
% PARAVARIAÇÃO O 2º SEMESTRE Pá
10%
PREÇOS DE VENDA 2º SEMESTRE
Pá
R$ 22,00
Pá
R$ 24,20
Enxada
R$29,00
Enxada
11%
Enxada
R$32,19
Picareta
R$37,00
Picareta
12%
Picareta
R$41,44
Tabela 2.15 – Novos preços dos produtos para elaboração do orçamento de vendas.
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
Janeiro
Produtos
Unid.
Pá
727
537
618
Enxada
1.485
2.029
1.393
Picareta
553
572
618
Total
74
•
capítulo 2
Fevereiro Valor
Unid.
Março Valor
Unid.
Valor
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
Abril
Maio
Produtos
Unid.
Pá
565
812
1.471
Enxada
883
3.207
1.812
Picareta
619
632
725
Valor
Unid.
Junho Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL SÃO PAULO Meses
Janeiro
Fevereiro
Produtos
Unid.
Pá
296
156
158
Enxada
670
964
670
Picareta
215
216
218
Valor
Unid.
Março Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL SÃO PAULO Meses
Abril
Maio
Produtos
Unid.
Pá
235
284
580
Enxada
325
1.930
830
Picareta
198
230
310
Valor
Unid.
Junho Valor
Unid.
Valor
Total
capítulo 2
•
75
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Janeiro
Fevereiro
Produtos
Unid.
Pá
207
176
204
Enxada
375
525
285
Picareta
154
158
185
Valor
Unid.
Março Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Abril
Maio
Produtos
Unid.
Pá
225
278
326
Enxada
236
877
442
Picareta
196
184
192
Valor
Unid.
Junho Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL RECIFE Meses
Janeiro
Produtos
Unid.
Pá
224
205
256
Enxada
440
540
438
Picareta
184
198
215
Total
76
•
capítulo 2
Fevereiro Valor
Unid.
Março Valor
Unid.
Valor
FILIAL RECIFE Meses
Abril
Maio
Produtos
Unid.
Pá
105
250
565
Enxada
322
400
540
Picareta
225
218
223
Valor
Unid.
Junho Valor
Unid.
Valor
Total
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
JULHO
AGOSTO
Produtos
Unid.
Pá
1.094
1.881
929
Enxada
1.803
1.030
600
Picareta
774
735
785
Valor
Unid.
SETEMBRO Valor
Unid.
Valor
Total
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
OUTUBRO
NOVEMBRO
Produtos
Unid.
Pá
965
1.159
1.315
Enxada
673
518
867
Picareta
704
645
625
Valor
Unid.
DEZEMBRO Valor
Unid.
Valor
Total
capítulo 2
•
77
FILIAL SÃO PAULO Meses
JULHO
AGOSTO
Produtos
Unid.
Pá
480
863
285
Enxada
930
412
290
Picareta
280
275
240
Valor
Unid.
SETEMBRO Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL SÃO PAULO Meses
OUTUBRO
NOVEMBRO
Produtos
Unid.
Pá
330
440
480
Enxada
260
290
340
Picareta
195
232
245
Valor
Unid.
DEZEMBRO Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
JULHO
Produtos
Unid.
Pá
214
480
279
Enxada
449
288
174
Picareta
225
215
260
Total
78
•
capítulo 2
AGOSTO Valor
Unid.
SETEMBRO Valor
Unid.
Valor
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
OUTUBRO
NOVEMBRO
Produtos
Unid.
Pá
335
410
430
Enxada
244
126
336
Picareta
215
195
184
Valor
Unid.
DEZEMBRO Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL RECIFE Meses
JULHO
AGOSTO
Produtos
Unid.
Pá
400
538
365
Enxada
424
330
136
Picareta
269
245
285
Valor
Unid.
SETEMBRO Valor
Unid.
Valor
Total
FILIAL RECIFE Meses
OUTUBRO
NOVEMBRO
Produtos
Unid.
Pá
300
309
405
Enxada
169
102
191
Picareta
294
218
196
Valor
Unid.
DEZEMBRO Valor
Unid.
Valor
Total
Tabela 2.16 – Novo relatório gerencial analítico do orçamento de vendas da empresa Pápien.
capítulo 2
•
79
FATURAMENTO ANUAL PROJETADO ($) Produtos
Total da
Filial
Filial
Empresa
São Paulo
Porto Alegre
Filial Recife
Pá Enxada Picareta Total Tabela 2.17 – Novo relatório gerencial sintético do orçamento de vendas da empresa Pápien.
02. Refaça as simulações e os planos de produção dos três produtos fabricados pela Pápien, utilizando as previsões mensais de vendas que foram apresentadas na tabela 2.16 da atividade anterior. Lembre-se que o diretor do departamento de produção da empresa optou pelo tipo de produção constante
M ES ES Vendas
JA N 727
FEV 537
M AR 618
AB R 565
MA I 812
JUN 1.471
Est. Final Est. Inicial Produção
M ES ES Vendas
JUL
AGO
1.094
1.881
SET 929
OUT 965
Est. Final Est. Inicial Produção Tabela 2.18 – Nova simulação do plano de produção do produto pá.
80
•
capítulo 2
N OV
DE Z
1.159
1.315
M ESE S Vendas
JAN 727
F EV 537
MA R 618
ABR 565
M AI 812
J UN 1.471
Est. Final Est. Inicial Produção
M ESE S Vendas
JUL
A GO
1.094
1.881
SET 929
O UT 965
NO V
DEZ
1.159
1.315
M AI
J UN
3.207
1.812
NO V
DEZ
Est. Final Est. Inicial Produção Tabela 2.19 – Novo plano de produção final do produto pá
M ESE S Vendas
JAN
F EV
MA R
1.485
2.029
1.393
JUL
A GO
SET
1.803
1.030
ABR 883
Est. Final Est. Inicial Produção
M ESE S Vendas
600
O UT 673
518
867
Est. Final Est. Inicial Produção Tabela 2.20 – Nova simulação do plano de produção do produto enxada.
capítulo 2
•
81
M ES ES Vendas
JA N
FEV
M AR
1.485
2.029
1.393
JUL
AGO
SET
1.803
1.030
AB R 883
MA I
JUN
3.207
1.812
N OV
DE Z
Est. Final Est. Inicial Produção
M ES ES Vendas
600
OUT 673
518
867
Est. Final Est. Inicial Produção Tabela 2.21 – Novo plano de produção final do produto enxada
M ES ES Vendas
JA N 553
FEV 572
M AR 618
AB R 619
MA I 632
JUN 725
Est. Final Est. Inicial Produção
M ES ES Vendas
JUL 774
AGO 735
SET 785
OUT 704
N OV 645
Est. Final Est. Inicial Produção Tabela 2.22 – Nova simulação do plano de produção do produto picareta.
82
•
capítulo 2
DE Z 625
M ESE S Vendas
JAN 553
F EV 572
MA R 618
ABR 619
M AI 632
J UN 725
Est. Final Est. Inicial Produção
M ESE S Vendas
JUL 774
A GO 735
SET 785
O UT 704
NO V 645
DEZ 625
Est. Final Est. Inicial Produção Tabela 2.23 – Novo plano de produção final do produto picareta.
REFLEXÃO O orçamento de vendas deve ser a primeira etapa no processo de elaboração de um orçamento empresarial. Os outros departamentos só poderão orçar seus gastos após o departamento comercial elaborar o orçamento de vendas. Em organizações do segmento industrial, quando o departamento comercial finaliza a projeção das quantidades a serem vendidas de cada produto, o departamento de produção deve se programar para fabricá-las, ou seja, deve elaborar os planos de produção. Existem, basicamente, três opções para se elaborar os planos de produção. Para que o gestor do departamento de produção possa definir qual delas irá utilizar, deve, além de avaliar os condicionantes sugeridos pelos outros departamentos, analisar as vantagens e desvantagens que as três opções apresentam.
capítulo 2
•
83
LEITURA Sugere-se a leitura de dois artigos, cujos dados estão discriminados na sequência: Título: Como realizar a Previsão de Vendas Autor: Treasy – Planejamento e Controladoria Fonte:
Título: Just in Time Autor: Madson Denes Romário Lima Fonte:
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ASSAF NETO, Alexandre.Finanças corporativas e valor. São Paulo: Atlas, 2003. ASSEF, R. Guia prático de formação de preços. Rio de Janeiro: Campus, 2005. FREZATTI, Fábio. Orçamento Empresarial: planejamento e controle gerencial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2007. GITMAN, Lawrence J. Princípios de administração financeira – essencial. 2. ed. Porto Alegre: Bookman, 2001. LUNKES, João Rogério.Manual de Orçamento. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2009. MATIAS, Alberto Borges (coordenador). Finanças corporativas de curto prazo : a gestão do valor do capital de giro. São Paulo: Atlas, 2007. MEGLIORINI, Evandir, DA SILVA, Marco Aurélio Vallim Reis.Administração Financeira: uma abordagem prática. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2009. PADOVEZE, Clóvis L., TARANTO, Fernando C.Orçamento Empresarial: novos conceitos e técnicas. São Paulo: Pearson Education do Brasil, 2009. SANVICENTE, Antônio Zoratto; SANTOS, Celso da Costa.Orçamento na Administração de Empresas: planejamento e controle. 2º. ed. São Paulo: Atlas, 1983.
SOBANSKI, Jaert J. Prática de Orçamento Empresarial. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1994. WELSCH, Glenn Albert. Orçamento Empresarial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 1996.
84
•
capítulo 2
3 Orçamento dos Custos de Produção
No capítulo 3 você descobrirá que os gastos de uma organização são classificados em várias categorias e os custos são uma dessas categorias. Aprenderá o conceito e as principais características dos custos diretos (matérias-primas e mão-de-obra direta) e dos custos indiretos (energia elétrica, manutenção das máquinas da linha de produção etc.). Por meio de um exemplo fictício, conhecerá com mais detalhes o orçamento dos custos de produção.
OBJETIVOS Conhecer a classificação dos tipos de gastos e os conceitos e características dos gastos ligados à geração do produto ou do serviço, chamados de custos. Ao final do capítulo, você estará apto a identificar e orçar os três tipos de custos de uma organização: matérias-primas, mão-de-obra direta e custos indiretos. Por meio de um exemplo prático, você acompanhará o processo de elaboração e de formalização dos três tipos de orçamentos de custos de uma empresa fictícia do segmento industrial.
86
•
capítulo 3
3.1 Classificação dos gastos de uma organização No item 2.6 vocêaprendeu que, didaticamente, a segunda etapa do processo de elaboração de um orçamento empresarial pode ser dividida em três passos: 1º) definição do plano de produção; 2º) projeção dos custos (matérias-primas; mão-de-obra direta e custos indiretos) e 3º) projeção das despesas (comerciais e administrativa s). Os conceitos teóricos e alguns exemplos práticos sobre a definição dos planos de produção dos produtos de uma indústria já foram apresentados. Portanto, este item do livro será destinado à apresentação do segundo passo da segunda etapa do processo de elaboração do orçamento empresarial, ou seja, as projeções dos custos. Porém, antes de iniciarmos o tema, é importante que você saiba a diferença entre gastos, custos e despesas. Em uma organização, podemos conceituar gastos como saídas de caixa, que tiveram o objetivo de gerar receitas. De acordo com Frezatti (2007), os gastos podem ser classificados em quatro categorias (vide figura 3.1): são gastos ligados à geração do produto ou do serviço. Os
CUSTOS
custos podem ser classificados em três categorias distintas: matérias-primas, mão de obra direta e custos indiretos. são gastos que não estão ligados à geração do produto ou
DESPESAS
do serviço, mas às estruturas comercial e administrativa que a organização dispõe para desenvolver suas atividades. é o gasto em relação ao qual não existe o benefício da recei-
PERDAS
ta. Em nosso estudo, abordaremos o orçamento de perdas com clientes insolventes, ou seja, aqueles clientes que não efetivarem o pagamento das compras que farão a prazo. são os gastos que trarão benefícios futuros para mais de um período. A compra de uma máquina, por exemplo, constitui-
INVESTIMENTOS
se em um investimento, pois a máquina deve trazer benefício para a organização por um horizonte de longo prazo. O orçamento dos investimentos, mais conhecido como orçamento de capital, será abordado no Capítulo 4.
capítulo 3
•
87
Despesa
Gasto
Investimento
Custo
Perda
Figura 3.1 – Projeção de gastos – investimentos, despesas, custos e perdas. Orçamento dos custos diretos. Fonte: Frezatti (2007, p. 74).
3.2 Orçamento dos custos diretos De acordo com Sanvicente e Santos (1983), os gastos que geram um dado produto podem ser classificados como custos diretos e indiretos. São considerados custos diretos: a matéria-prima (qualquer material que seja fisicamente agregado ao produto, passando a fazer parte dele) e a mão de obra direta (são os gastos com qualquer trabalho executado no produto que implique mudança de sua forma ou de sua natureza). São considerados custos indiretostodos os demais materiais e serviços utilizados na fabricação de determinado produto, desde que a ele não estejam agregados fisicamente. Ex.: combustíveis, lubrificantes, lixas etc. O resultado final do orçamento dos custos de produção é o valor do Custo do Produto Vendido (CPV), que é obtido somando-se os custos com as matérias-primas, com a mão de obra direta e com os custos indiretos. A elaboração do orçamento dos custos diretos de produção fica sob a responsabilidade do diretor de produção, pois é o departamento de produção que fabricará os produtos que o departamento comercial projetou vender.
88
•
capítulo 3
3.2.1 Orçamento das matérias-primas Para a elaboração desse orçamento, devemos seguir, basicamente, três etapas: a determinação deste dado é baseada no orçamento de produção e em dados históricos da composição das matérias-primas de cada produto. Sobanski (2000) lembra-
QUANTIDADE DE MATÉRIAS-PRIMAS
nos de que as matérias-primas podem ser materiais comprados em litros, metros, quilogramas etc. (por exemplo, plásticos em rolos e tinta em latas são matérias-primas da indústria de veículos) ou podem ser componentes comprados em peças (exemplos: parafusos, dobradiças, juntas, motores de arranque etc.)
deve-se estabelecer uma política de acordo com a capacidade de armazenagem da empresa e as condições de negociação oferecidas pelos fornecedores. Sanvicente e Santos (1983) apresentam dois sistemas básicos de controle de estoques:
POLÍTICAS DE ESTOCAGEM E COMPRAS
a)
Sistema de reposição por quantidade fixa: sempre
que o nível de estoque estiver em seu patamar mínimo estipulado será feita uma nova compra, cuja quantidade será sempre fixa. b)
Sistema de reposição por período fixo: consiste no
reabastecimento, em datas prefixadas, nas quais se faz a reposição necessária para atender ao consumo até a próxima data de abastecimento.
depois de estabelecer a quantidade a ser comprada de
GASTOS COM MATÉRIAS-PRIMAS
cada matéria-prima, faz-se uma previsão do preço de cada uma delas, projetando-se quanto será gasto mensalmente.
capítulo 3
•
89
Entre as três etapas apresentadas, na prática, a terceira é a mais difícil de ser elaborada. A dificuldade está no fato de o departamento de produção ter de orçar quanto pagará pelas matérias-primas, sendo que o preço será definido pelos fornecedores e não por ele mesmo. Portanto, para que possa elaborar tal orçamento, a empresa deverá conhecer as políticas de reajuste de preços de seus fornecedores. Sobanski (2000) afirma que, em certos casos, o custo de um controle sofisticado e rigoroso da MOD pode não ser compensado pelos benefícios obtidos. Em consequência, várias empresas contentam-se com registros apenas razoavelmente exatos.
3.2.2 Orçamento da mão de obra direta (MOD) Segundo Sanvicente e Santos (1983), para quese possa elaborar esse orçamento, são necessários dois dados para cada umdos produtos fabricados pela empresa: consiste na determinação do número de horas necessárias (média) para a fabricação de determinado produto. Exemplo: em uma indústria de bolsas, deve-se descobrir qual é o tempo médio que um operário gasta para fabricar uma única bolsa. Para se ob-
NÚMERO DE HORAS-PADRÃO
ter tal dado, normalmente, são utilizados os seguintes métodos: registros de tempos e de movimentos pela engenharia industrial; estimativas diretas do supervisor; estimativas elaboradas por consultorias ou órgãos especializados. é a média, expressa em horas, de salários e encargos sociais dos funcionários envolvidos diretamente no setor de pro-
CUSTO DA HORA-PADRÃO
dução. Para a elaboração do custo da hora-padrão deve-se contar com a ajuda do departamento de recursos humanos da empresa. Exemplo: em uma indústria de bolsas, deve-se descobrir qual é o custo médio (salário + encargos), expresso em horas, que será desembolsado para manter o operário.
90
•
capítulo 3
Se na fabricação do produto estiverem envolvidos operários (ou setores) com salários significativamente diferenciados, Sobanski (2000) comenta que o processo de fabricação deverá ser desdobrado em suas múltiplas operações industriais (ou nos setores) que o compõem; para cada operação (ou setor), será obtido o tempo médio, o salário/ hora médio e a remuneração líquida da MOD.
3.3 Orçamento dos custos indiretos Os custos indiretos de produção, segundo Sanvicente e Santos (1983), abrangem todos os custos fabris que não podem ser classificados como mão de obra direta ou matéria-prima, e são incorridos em nível de departamento ou em nível da fábrica como um todo. Exemplo: os gastos desembolsados pelo departamento de manutenção para manter as máquinas do departamento de produção funcionando perfeitamente. Tais autores destacam que o orçamento dos custos indiretos é um dos mais complexos de se realizarem, dada a heterogeneidade dos itens envolvidos e a dificuldade para correlacionar o montante de custos indiretos aos volumes de produção. Diante de tal complexidade e com o intuito de simplificar ao máximo a abordagem desse tema, adotaremos a seguinte definição para custos indiretos: “são os gastos gerados por departamentos de serviços que não trabalham diretamente com a fabricação dos produtos, mas fornecem serviços auxiliares ao departamento de produção”. Diante de tal definição, que visa a tornar o assunto mais didático e claro para você, o orçamento dos custos indiretos em nosso estudo será elaborado pelos departamentos internos que “prestam serviços” ao departamento de produção. Cada um desses departamentos, para elaborar seu orçamento de custos, deverá seguir quatro passos: 1º) Escolher a “grandeza” e a “medida de atividade” que utilizarão para medir o serviço prestado ao departamento de produção. Exemplo: o departamento de manutenção pode utilizar o tempo como “grandeza” e horas manutenção como “medida de atividade”. 2º) Projetar a quantidade de serviços que deverão prestar mensalmente ao departamento de produção. Para elaborar tal projeção, estes departamentos devem ter acesso ao plano de produção do departamento de produção, para que saibam quantas unidades serão produzidas mensalmente. capítulo 3
•
91
3º) O responsável pelo departamento, após conhecer a quantidade de serviços, deve projetar os gastos totais mensais para que o serviço possa ser prestado. Exemplo: o responsável pelo departamento de manutenção deve projetar os gastos necessários para fazer a manutenção das máquinas, que são utilizadas para fabricar os produtos que a empresa comercializa. Como exemplos de gastos, podemos citar: salário e encargos dos funcionários, peças de reposição, material de escritório etc. 4º) Ratear os gastos do departamento pelos produtos que são fabricados pelo departamento de produção. Normalmente, este rateio é elaborado com o auxílio das áreas de orçamento e contabilidade de custos, subordinadas à controladoria. Ao se fazer o rateio, pode-se identificar os valores dos custos indiretos para ser fabricar cada um dos produtos. Segundo Sanvicente e Santos (1983), o rateio deve ser elaborado de acordo com os critérios definidos pelo sistema de contabilidade de custos da empresa. O rateio é um procedimento imprescindível para que se possa definir, com o máximo de exatidão possível, o valor dos custos indiretos para se fabricar cada um dos produtos.
Agora que você já teve contato com a parte teórica que envolve a elaboração do orçamento dos custos dos produtos vendidos, é importante que o visualize na prática. Portanto, o objetivo dos próximos três subitens é mostrar, por meio de modelos de relatórios gerenciais, como devem ser formalizadas as projeções dos custos para se fabricar os três produtos comercializados pela Pápien Ferramentas, empresa fictícia apresentada no no Capítulo 1.
3.4 Elaboração do orçamento de matériasprimas A Pápien Ferramentas fabrica três produtos diferentes: pás, enxadas e picaretas. Portanto, a primeira etapa para a elaboração desse orçamento é listar quais são as matérias-primas necessárias para fabricar cada um dos produtos.
92
•
capítulo 3
Na fabricação dos produtos da Pápien, são utilizados somente dois tipos de matérias-primas: madeira e aço. Esses materiais são comprados de fornecedores utilizando-se a unidade quilograma (Kg). Posteriormente, os operários transformam a madeira em cabos e o aço em peças, para que as ferramentas sejam montadas. Por intermédio do quadro 3.1, você pode observar a quantidade de matérias-primas necessárias para se fabricar uma unidade de cada um dos produtos fabricados pela Pápien. Estas quantidades foram definidas pelo departamento de produção, responsável pela fabricação das ferramentas. Como a Pápien adotou o plano de produção constante, então, mensalmente, ela deve adquirir matérias-primas necessárias para se fabricar as quantidades de produtos estabelecidas no plano de produção: 946 pás, 1.427 enxadas e 366 picaretas (vide item 2.10.1). Portanto, também por intermédio do quadro 3.1, você pode observar a quantidade total de matérias-primas que devem ser adquiridas mensalmente.
MATÉRIA-PRIMA PRODUÇÃO MATÉRIA-PRIMA (KG POR UNIDADE) MENSAL Produtos
Aço
Madeira
Quantidade
(Kgpormês)
Madeira
Pá
2
4
946
1.892
3.784
Enxada
3
4
1.427
4.281
5.708
Picareta
4
3
366
1.464
1.098
Total
#
#
#
7.637
10.590
Tabela 3.1 – Quantidades de matérias-primas para fabricação dos produtos da Pápien.
Depois de se estabelecer a quantidade mensal que deverá ser comprada de cada matéria-prima (7.637 Kg de aço e 10.590 Kg de madeira), a próxima etapa consiste em se obter uma projeção dos preços que serão cobrados pelos fornecedores. Após contatar tais fornecedores, o diretor de produção obteve as seguintes projeções de preços:
capítulo 3
•
93
AÇO
R$ 0,11 o quilo para os meses do primeiro semestre e R$ 0,13 o
MADEIRA
R$ 0,15 o quilo para os meses do primeiro semestre e R$ 0,18 o
quilo para os meses do segundo semestre.
quilo para os meses do segundo semestre.
A última etapa é a definição de quanto será gasto mensalmente para se adquirir as matérias-primas necessárias para a fabricação dos produtos. Tais valores podem ser observados por intermédio da tabela 3.2.
M ESES
JAN
F EV
M AR
A BR
M AI
JU N
Aço Quantidade Preço ($)
7.637 0,11
Gasto($)
7.637
7.637
0,11
840,07
7.637
0,11
840,07
0,11
840,07
7.637 0,11
840,07
7.637 0,11
840,07
840,07
Madeira Quantidade Preço ($)
10.590 0,15
Gasto($)
10.590 0,15
1.588,50
Total
2.428,57
M ESE S
JUL
10.590 0,15
1.588,50
0,15
1.588,50
2.428,57
AG O
10.590
SE T
0,15
1.588,50
2.428,57
10.590
2.428,57
OUT
NOV
10.590 0,15
1.588,50
1.588,50
2.428,57
2.428,57
D EZ
TOTAL
Aço Quantidade Preço ($)
7.637 0,13
Gasto($)
992,81
7.637 0,13 992,81
7.637 0,13 992,81
7.637 0,13 992,81
7.637 0,13 992,81
7.637 0,13 992,81
91.644 # 10.997,28
Madeira Quantidade Preço ($)
10.590 0,18
10.590 0,18
10.590 0,18
10.590 0,18
10.590 0,18
10.590 0,18
127.080 #
Gasto($)
1.906,20
1.906,20
1.906,20
1.906,20
1.906,20
1.906,20
20.968,20
Total
2.899,01
2.899,01
2.899,01
2.899,01
2.899,01
2.899,01
31.965,48
Tabela 3.2 – Orçamento dos custos com matérias-primas.
94
•
capítulo 3
3.5 Elaboração do orçamento da mão-deobra direta (MOD) Conforme apresentado no subitem 3.2.2, são necessários dois dados para se elaborar o orçamento da mão-de-obra direta: o número de horas padrão e o custo da hora padrão para cada produto fabricado pela empresa. Por intermédio de um trabalho de registro de tempos e movimentos (elaborado pela engenharia industrial) e com o auxílio do departamento de recursos humanos da Pápien Ferramentas, tais dados puderam ser projetados (vide tabela 3.3). Para o cálculo do número de horas-padrão, foi computado o tempo médio que os operários levam para transformar a madeira em cabos, o aço em peças e para que sejam montados os produtos finais (ferramentas). Logicamente, foram utilizados tempos fictícios e que não correspondem à realidade. O valor do custo da hora-padrão aumenta nos meses do segundo semestre devido ao dissídio coletivo dos operários, que ocorre a partir do mês de julho.
NÚMEROS DE HORAS-PADRÃO
CUSTOS DA HORA-PADRÃO (R$) MESES DO 1º SEMESTRE
CUSTOS DA HORA-PADRÃO (R$) MESES DO 2º SEMESTRE
Pá
0,08
2,75
3,25
Enxada
0,19
3,05
3,50
Picareta
0,26
4,12
4,61
Tabela 3.3 – Números e custos das horas-padrão da Pápien.
Utilizando os dados projetados (número e custo das horas-padrão) e as quantidades de produtos estabelecidas no plano de produção: 946 pás, 1.427 enxadas e 366 picaretas (vide item 2.10.1), o diretor de produção pôde montar o orçamento dos custos com mão de obra direta (vide tabela 3.3).
capítulo 3
•
95
Para se obter o custo mensal projetado com mão de obra direta, deve-se fazer o seguinte cálculo: quantidade a ser produzida x número de horas-padrão x custo da hora-padrão. Exemplo: no mês de janeiro, o custo projetado com mão de obra direta para se fabricar o produto “pá” é de R$ 208,12 (946 x 0,08 x 2,75).
P RODUT O
JAN
FEV
M AR
ABR
M AI
JU N
Pá Produção
946
946
946
946
946
946
(x)nºhoras
0,08
0,08
0,08
0,08
0,08
0,08
(x)custoh.
2,75
2,75
2,75
2,75
2,75
2,75
Custo MOD
208,12
208,12
208,12
208,12
208,12
208,12
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
Enxada Produção (x)nºhoras
0,19
0,19
0,19
0,19
0,19
0,19
(x)custoh.
3,05
3,05
3,05
3,05
3,05
3,05
Custo MOD
826,95
826,95
826,95
826,95
826,95
826,95
366
366
366
366
366
366
Picare-ta Produção (x)nºhoras
0,26
0,26
0,26
0,26
0,26
0,26
(x)custoh.
4,12
4,12
4,12
4,12
4,12
4,12
Custo MOD
392,06
Total
96
•
capítulo 3
392,06
392,06
392,06
392,06
392,06
1.427,13
1.427,13
1.427,13
1.427,13
1.427,13
PRODUTO
JUL
A GO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Pá Produção
946
946
946
946
946
946
(x)nºhoras
0,08
0,08
0,08
0,08
0,08
0,08
(x)custoh.
3,25
3,25
3,25
3,25
3,25
3,25
Custo 245,96
245,96
245,96
245,96
245,96
245,96
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
1.427
2.724,48
MOD Enxada Produção (x)nºhoras
0,19
0,19
0,19
0,19
0,19
0,19
(x)custoh.
3,50
3,50
3,50
3,50
3,50
3,50
Custo 948,96
948,96
948,96
948,96
948,96
948,96
366
366
366
366
366
366
10.655,41
MOD Picare-ta Produção (x)nºhoras
0,26
0,26
0,26
0,26
0,26
0,26
(x)custoh.
4,61
4,61
4,61
4,61
4,61
4,61
Custo 438,69
438,69
438,69
438,69
438,69
438,69
4.984,48
1.633,60
1.633,60
1.633,60
1.633,60
1.633,60
1.633,60
18.364,37
MOD
Total
Tabela 3.4 – Orçamento dos custos com mão de obra direta (MOD).
3.6 Elaboração do orçamento dos custos indiretos Em nosso estudo, conforme apresentado no item 3.3, o orçamento dos custos indiretos será elaborado pelos departamentos internos que “prestam serviços”
capítulo 3
•
97
ao departamento de produção. No caso da Pápien Ferramentas, foram identificados dois departamentos: Manutenção e Energia Elétrica. Os responsáveis por tais departamentos, antes de iniciar a elaboração de seus orçamentos, devem escolher a “medida de atividade” que utilizarão para medir o serviço prestado ao departamento de produção. Adotou a seguinte medida de ativida-
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO
de: horas de manutenção nas máquinas para a produção de uma unidade de produto (HM).
Adotou a seguinte medida de ativida-
DEPARTAMENTO DE ENERGIA ELÉTRICA
de: consumo de energia elétrica em Kilowatts para a produção de uma unidade de produto (CE).
O segundo passo é projetar, estatisticamente, qual é a quantidade de serviços que cada um destes departamentos deve prestar ao departamento de produção para que possa ser fabricada uma unidade de cada produto (vide quadro 3.3). Exemplo: para que seja fabricada uma “pá”, o departamento de energia elétrica deve fornecer 0,04 Kilowatts de energia elétrica aodepartamento de produção.
DEPARTAMENTOS PR O D U T O S
M AN U TEN Ç ÃO ( H M )
E N E R G I A E L É T R I C A (C E )
Pá
0,11 h
0,04 Kw
Enxada
0,16 h
0,08 Kw
Picareta
0,23 h
0,12 Kw
Tabela 3.5 – Quantidades de serviços indiretos para a fabricação dos produtos.
98
•
capítulo 3
Para finalizar o segundo passo, os departamentos devem calcular a quantidade de serviços que deverão prestar ao departamento de produção, mensalmente, para que sejam produzidas as quantidades de produtos estipuladas nos planos de produção: 946 pás, 1.427 enxadas e 366 picaretas (vide item 2.10.1). Por intermédio dos quadros 3.4 e 3.5, você pode observar as quantidades de serviços que deverão ser prestadas, respectivamente, pelos departamentos de manutenção e energia elétrica, assim como os porcentuais de rateio, que serão utilizados na última etapa da elaboração do orçamento dos custos indiretos.
PRODUTOS
PRODUÇÃO MENSAL
HM POR UNIDADE
Pá
946
0,11hora
104,06horas
Enxada
1.427
0,16hora
228,32horas
54,81%
84,18horas
20,21%
Picareta Total
366 #
0,23hora #
QUANTIDADE MENSAL
RATEIO (%) 24,98%
416,56 horas
100%
Tabela 3.6 – Quantidades e rateios dos serviços do departamento de manutenção.
PRODUTOS
PRODUÇÃO MENSAL
CE POR UNIDADE
Pá
946
0,04 Kw
Enxada
1.427
0,08Kw
Picareta
Total
366
#
0,12Kw
#
QUANTIDADE MENSAL 37,84 Kw
114,16Kw
43,92Kw
195,92 Kw
RATEIO (%) 19,31%
58,27%
22,42%
100%
Tabela 3.7 – quantidades e rateios dos serviços do departamento de energia elétrica.
capítulo 3
•
99
Após conhecerem a quantidade de serviços que devem ser prestados, os departamentos devem projetar seus custos totais mensais para poder executá-los. A projeção de tais custos consiste no terceiro passo do processo de orçamento dos custos indiretos. O departamento de manutenção deverá prestar, mensalmente, 416,56 horas de serviços ao departamento de produção (vide quadro 3.4). Para executar tal quantidade de serviço, seu gestor projeta que terá um gasto mensal de R$ 4.500,00 nos meses do primeiro semestre e R$ 5.700,00 nos meses do segundo semestre. O departamento de energia elétrica deverá fornecer, mensalmente, 195,92 Kilowatts de energia elétrica ao departamento de produção (vide quadro 3.5). Para fornecer tal quantidade de energia, seu gestor projeta que terá um gasto mensal de R$ 7.300,00 nos meses do primeiro semestre e R$ 8.200,00 nos meses do segundo semestre. O último passo do processo de elaboração do orçamento dos custos indiretos consiste em ratear os gastos dos departamentos de manutenção e energia elétrica pelos produtos que são fabricados pelo departamento de produção (vide tabelas 3.3 e 3.4). Para se elaborar tal rateio, são utilizados os porcentuais calculados nos quadros 3.4 e 3.5. Exemplo: de todo o tempo de serviço prestado pelo departamento de manutenção ao departamento de produção (416,56 horas), 104,06 horas foram destinadas à manutenção das máquinas que fabricam as “pás”, ou seja, 24,98% do tempo total.
P R O D U TO S
JA N
FEV
M AR
ABR
M AI
JU N
1.124,14
1.124,14
1.124,14
1.124,14
1.124,14
1.124,14
2.466,49
2.466,49
2.466,49
2.466,49
2.466,49
2.466,49
909,38
909,38
909,38
909,38
909,38
909,38
Pá 24,98% Enxada 54,81% Picareta 20,21% Totalmanut
100
•
4.500
capítulo 3
4.500
4.500
4.500
4.500
4.500
PR O D U T O S J U L
AGO
SET
O UT
NOV
DEZ TOTAL
1.423,91
1.423,91
1.423,91
1.423,91
1.423,91
1.423,91
15.288,25
3.124,22
3.124,22
3.124,22
3.124,22
3.124,22
3.124,22
33.544,23
1.151,88
1.151,88
1.151,88
1.151,88
1.151,88
1.151,88
12.367,52
Pá 24,98% Enxada 54,81% Picareta 20,21% Totalmanut
5.700
5.700
5.700
5.700
5.700
5.700
61.200
Tabela 3.8 – Orçamento e rateio dos custos indiretos do departamento de manutenção.
PR O D U T O S
JAN
F EV
MA R
ABR
M AI
JUN
1.124,14
1.124,14
1.124,14
1.124,14
1.124,14
1.124,14
2.466,49
2.466,49
2.466,49
2.466,49
2.466,49
2.466,49
909,38
909,38
909,38
909,38
909,38
909,38
Pá 19,31% Enxada 58,27% Picareta 22,42% TotalEN.EL
Meses Totalgeral
4.500
4.500
4.500
4.500
4.500
4.500
Jan
Fev
Mar
Abr
Mai
Jun
11.800
11.800
11.800
11.800
11.800
11.800
capítulo 3
•
101
P R O D U TO S JU L
AG O
SE T
OUT
N OV
DEZ TOTAL
1.423,91
1.423,91
1.423,91
1.423,91
1.423,91
1.423,91
15.288,25
3.124,22
3.124,22
3.124,22
3.124,22
3.124,22
3.124,22
33.544,23
1.151,88
1.151,88
1.151,88
1.151,88
1.151,88
1.151,88
12.367,52
Pá 19,31% Enxada 58,27% Picareta 22,42% TotalEN.vEL
5.700
5.700
5.700
5.700
5.700
5.700
61.200
Meses
Jul
Ago
Set
Out
Nov
Dez
Total
Total geral
13.900
13.900
13.900
13.900
13.900
13.900
154.200
Tabela 3.9 – Orçamento e rateio dos custos indiretos do departamento de energia elétrica.
3.7 Métodos de custeio Desde o início do Capitalismo, a necessidade de se obter um controle financeiro fez com que a apuração de custos ganhasse importância. A chamada contabilidade de custos era utilizada como um instrumento de controle das variações de custos e de vendas, avaliando o crescimento ou retrocesso do negócio. A evolução dos processos de gestão passou a exigir métodos mais precisos para registrar as operações. Padoveze (2000) afirma que o método de custeio escolhido é o fundamento teórico mais importante na gestão de custos, uma vez que todos os demais fundamentos e processos decisórios deverão ser modelados à luz do método adotado. Uma gestão de custos bem definida colabora e muito para o desempenho positivo de uma organização, pois abre novas perspectivas de apuração e análise. Entende-se como um sistema de custo a forma como a organização irá coletar e administrar suas despesas e gastos. Abrange desde o método de custeio
102
•
capítulo 3
até as formas como ele será registrado para posterior análise e realização de relatórios com o fim de apurar os resultados. Santos (2009) diz que, em toda e qualquer organização, há operações que se sucedem, instantaneamente, havendo a necessidade de um processo de registro de dados que permita a apresentação instantânea de seus respectivos resultados, por isso a ideia de apuração do lucro está diretamente ligada aos métodos de custeio, que têm como objetivo auxiliar a organização no processo de acompanhar o avanço e desenvolvimento do negócio. Para Megliorini (2007), os custos de uma organização resultam da combinação de diversos fatores, tais como: a capacitação tecnológica e produtiva relativa aos processos, produtos e gestão; o nível de atualização da estrutura operacional e gerencial; e a qualificação da mão-de-obra. O que interliga diretamente a uma série de variáveis, tanto internas quanto externas, que refletem tanto o modo de operar como também comportamentos e atitudes. Tal autor ainda ressalta que os métodos de custeio determinam as formas de valoração dos objetos de custeio, ou seja, determina como uma operação, departamento, um conjunto de atividades, um produto etc., podem ser mensurados, financeiramente falando. Existem diferentes métodos de custeio, os quais deverão ser adotados de acordo com os objetivos estabelecidos pela organização, cabendo-se destacar: Se o objetivo é conhecer a margem de contribuição, deve-se utilizar o custeio variável; Se o objetivo é atender aos usuários externos, deve-se utilizar o custeio por absorção; Se o objetivo é rastrear os custos, identificando fontes de desperdício, deve-se optar pelo custeio ABC. •
•
•
Martins (2001) lembra que, como todo sistema de informação, um sistema de custos depende, primordialmente, de pessoas (visto que nascem de um apontamento primário realizado por elas), não somente de números, papéis e rotinas. Portanto, caso os envolvidos falhem e não colaborem, este poderá sucumbir. Além disso, é muito importante que o processo decisório de uma organização seja modelado com base no método de custeio adotado e,por sua vez, cada método possui características próprias. Diante de talrealidade, serão apresentadas, na sequência, as características dos trêsprincipais métodos de custeioexistentes.
capítulo 3
•
103
3.7.1 Custeio variável ou direto Nesse método, são apropriados somente os custos variáveis, diretos ou indiretos. Megliorini (2007) diz que a principal diferença entre esse método e o custeio por absorção reside no tratamento dado aos custos fixos, que enquanto para o método de custeio por absorção os custos fixos são rateados aos produtos, no custeio variável são tratados como custos do período, indo diretamente para o resultado do exercício. Tal autor também comenta que tal método elimina as desvantagens do custeio por absorção justamente pelo fato de considerar os custos fixos como custos do período em vez de apropriá-los aos produtos, estabilizando, assim, os custos dos produtos, uma vez que os mesmos recebem apenas os custos variáveis. Por outro lado, podem ser encontradas desvantagens nesse método, relacionadas ao crescimento da proporção dos custos fixos na estrutura de custos das organizações, em decorrência de repetitivos investimentos em capacitação tecnológica e produtiva; e também à correta identificação dos custos variáveis.
Nesse sistema, o custo final do produto ou serviço será a soma do custo variável divido pela produção correspondente, sendo os custos fixos considerados diretamente no resultado do exercício, mostrando a riqueza nas vendas e não produção. Mesmo não sendo aceito pela legislação fiscal, de acordo com o Portal da Contabilidade, o custeio variável apresenta as seguintes vantagens: •
•
Mostra o resultado operacional em função das vendas; Não há necessidade de adotar critérios de rateio para apropriar custos fi-
xos, já que esses são deduzidos diretamente do resultado; Ele torna evidente a margem de contribuição de cada produto, o que o destaca como ferramenta a ser utilizada no processo decisório. •
Uma das premissas que o custeio variável levanta é a de que os custos fixos são repetitivos a cada período, portanto, não há a necessidade de apropriá-los aos produtos, tratando-os então como se fossem encargos do período. Então só são alocados aos produtos os custos variáveis.
104
•
capítulo 3
Martins (2001) ainda diz que nas demonstrações à base do custeio variável obtém-se um lucro que acompanha sempre a direção das vendas, o que não ocorre com o método de custeio por absorção. Justamente por contrariar a competência e confrontação, o “variável” não é válido para balanços de uso externo, deixando de ser aceito pelas Auditorias Independentes e pelo Fisco. É fácil, entretanto, trabalhar-se com ele durante o ano e fazer uma adaptação de fim de exercício para voltar a ser “absorção”.
3.7.2 Custeio por absorção ou tradicional (full cost) Tal método foi desenvolvido na Alemanha, no início do século 20, e consiste na apropriação de todos os custos (diretos, indiretos, fixos e variáveis) causados pelo uso de recursos da produção aos bens elaborados, e só os de produção, isso dentro do ciclo operacional interno. Todos os gastos relativos aos esforços de produção são distribuídos para todos os produtos feitos. Para Megliorini (2007), o primeiro passo para se apurar os custos é separar os gastos do período em despesas, custos e investimentos. O segundo passo consiste em separar os custos em diretos e indiretos,assimilando, dessa forma, em qual produto ou setor houve maiores gastos. Rateando os custos fixos aos produtos. O custeio por absorção é estruturado para atender às disposições legais quanto à apuração de resultados e a avaliação patrimonial. Já o custeio variável, visto anteriormente, é estruturado para atender à administração da empresa. Para Martins (2001), o custeio por absorção é o método derivado da aplicação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos, nascido da situação histórica mencionada. Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, ou seja, todos os gastos relativos ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os produtos feitos. Dentre as principais características desse método, pode-se citar: Ele engloba os custos totais (fixos, variáveis, diretos e/ou indiretos); Necessita de critério de rateios no caso de apropriação de custos indiretos quando houver dois ou mais produtos ou serviços; Os resultados apresentados sofrem influência direta do volume de produção; •
•
•
capítulo 3
•
105
É critério legal exigido no Brasil. Porém, nem sempre é útil como ferramenta de análise de custos, por possibilitar distorções ao distribuir custos entre diversos produtos e serviços, possibilitando mascarar desperdícios e outras ineficiências produtivas. •
Santos (2009) afirma que o método de custeio por absorção pode ser falho como ferramenta gerencial de tomada de decisão, pois possui a errada premissa de que o rateio dos custos fixos que aparenta ser lógico, leva a alocações arbitrárias e até enganosas. Entretanto, é aceito comumente para fins de avaliação de estoques, seja para apuração do resultado e/ou para o próprio balanço.
3.7.3 Custeio ABC O custeio baseado em atividades, sigla ABC para Activity Based Costing, é um método de custeio baseado nas atividades que a organização desenvolve no processo de fabricação dos seus produtos ou serviços. Desenvolvido na década de 1980 pelos professores de Harvard Robert Kaplan e Robin Cooper, segundo o Wikipedia, é um método para o tratamento dos custos indiretos, por meio da análise de atividades, dos seus geradores de custos e seus utilizadores. Esse método consiste, basicamente, na identificação, análise e alocação dos custos aos processos, visando, dessa forma, um melhor gerenciamento do resultado e lucratividade empresarial. Pode-se dizer que o custeio ABC tem o objetivo de suprir as necessidades de informações mais precisas sobre o custo da necessidade de recursos de produtos e serviços, podendo ser usado como ferramenta gerencial que estimule e suporte a melhoria contínua de seus processos, pois localiza os possíveis problemas ou oportunidades de melhorias. Megliorini (2007) expõe que, nesse método, os recursos de uma organização são consumidos pelas atividades executadas, e os produtos, serviços ou outros objetos de custeio resultam das atividades que esses recursos requerem. De tal modo, os custos indiretos são apropriados, inicialmente, às atividades, e, na próxima etapa, aos produtos, serviços ou outros objetos de custeio que demandaram tais atividades.
106
•
capítulo 3
Martins (2001) informa que é um método de custeio que procura reduzir as distorções provocadas pelo rateio arbitrário de custos indiretos. De forma clara, esse sistema procura rastrear o agente causador do custo para imputar-lhe um valor. Tal método leva em conta que os recursos são atribuídos a cada atividade, no contexto de cada departamento, e, posteriormente, as atividades são atribuídas aos objetos de custo com base em sua utilização, facilitando a mensuração dos lucros. O custeio ABC reconhece os relacionamentos responsáveis pelos custos das atividades e ameniza possíveis distorções provocadas pelo uso do rateio no método tradicional de absorção dos custos. Dentre as vantagens de tal método, pode-se citar: Informações gerenciais mais fidedignas por meio da redução do rateio; Adequa-se facilmente às empresas de serviços, pela dificuldade de definição do que sejam custos, gastos e despesas; Menor necessidade de rateios arbitrários; É similar ao custeio por Absorção, atendendo, assim, os princípios da Contabilidade; Obriga a revisão constante dos controles internos, proporcionando melhorias e maior rapidez na correção de erros; Proporciona melhor visualização dos fluxos dos processos internos; Identifica mais claramente onde se está consumindo mais recursos; Possibilita a redução ou eliminação das atividades que não agregam valor ao produto. •
•
•
•
•
•
•
•
Para Nakagawa (1994), o custeio ABC permite a evidenciação dos custos de forma mais acurada, tornando-se eficaz para a gestão econômica das organizações, uma vez que podem antecipar as ações dos gestores com o objetivo de minimizar ou eliminar os erros de decisões e contribuir para a otimização do lucro. Nesse tipo de análise, também é possível mapear as atividades que não agregam valor ao produto ou serviço e eliminá-las.
capítulo 3
•
107
ATIVIDADE 01. Refaça os orçamentos de custos da empresa Pápien, utilizando os novos dados apresentados. 1°) Orçamento dos custos com matérias-primas:
MATÉRIA-PRIMA MATÉRIA-PRIMA (KG POR UNIDADE) PRODUÇÃO MENSAL Produtos
Aço
Madeira
Quantidade
(Kgpormês)
Madeira
Pá
2
4
1.006
2.012
4.024
Enxada
3
4
1.358
4.074
5.432
Picareta
4
3
666
2.664
1.998
Total
#
#
#
8.750
11.454
Tabela 3.10 – Novas quantidades de matérias-primas para fabricação dos produtos da Pápien. *OBS: as quantidades mensais de unidades a serem produzidas de cada produto foram calculadas no exercício proposto do capítulo anterior. Depois de se estabelecer a quantidade mensal que deverá ser comprada de cada matéria-prima ( ________Kg de aço e ________Kg de madeira), a próxima etapa consiste em se obter uma projeção dos preços que serão cobrados pelos fornecedores. Após contatar tais fornecedores, o diretor de produção obteve as seguintes projeções de preços:
AÇO
$ 0,16 para os meses do primeiro semestre e $ 0,18 para os meses do segundo;
MADEIRA
$ 0,20 para os meses do primeiro semestre e $ 0,23 para os meses
108
•
do segundo.
capítulo 3
MESES
JAN
FEV
MAR
A BR
MA I
JUN
DEZ
TOTAL
Aço Quantidade Preço ($) Gasto ($) Madeira Quantidade Preço ($) Gasto ($) Total
MESES
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
Aço Quantidade
#
Preço ($) Gasto ($) Madeira Quantidade ($) Preço
#
Gasto ($) Total
Tabela 3.11 – Novo orçamento dos custos com matérias-primas. 2°) Orçamento dos custos com mão-de-obra direta:
NÚMEROS DE HORAS-PADRÃO
CUSTOS DA MESES HORA- CUSTOS DA MESES HORAPADRÃO (R$) PADRÃO (R$) DO 1º SEMESTRE DO 2º SEMESTRE
Pá
0,08
2,75
3,25
Enxada
0,19
3,05
3,50
Picareta
0,26
4,12
4,61
Tabela 3.12 – Novos números e custos das horas padrão da Pápien.
capítulo 3
•
109
P RODUT O
JAN
FEV
M AR
ABR
M AI
JU N
Pá Produção (x) nº horas (x) custo h. Custo MOD Enxada Produção (x) nº horas (x) custo h. Custo MOD Picareta Produção (x) nº horas (x) custo h. Custo MOD Total
PRODUTO
J UL
Pá Produção (x) nº horas (x) custo h. Custo MOD Enxada Produção (x) nº horas
110
•
capítulo 3
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
PRODUTO
JUL
A GO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
(x) custo h. Custo MOD Picareta Produção (x) nº horas (x) custo h. Custo MOD
Total Tabela 3.13 – Novo orçamento dos custos com mão-de-obra direta (MOD). 3°) Orçamento dos custos indiretos:
DEPARTAMENTOS P RODUT OS
M A N U T E N ÇÃ O ( H M )
ENERGIA ELÉTRICA (CE)
Pá
0,16 h
0,09 Kw
Enxada
0,21 h
0,13 Kw
Picareta
0,28 h
0,16 Kw
Tabela 3.14 – Novas quantidades de serviços indiretos para a fabricação dos produtos.
capítulo 3
•
111
PRODUTOS
PRODUÇÃO MENSAL
HM POR UNIDADE
QUANTIDADE MENSAL
RATEIO (%)
Pá Enxada Picareta Total Tabela 3.15 – Novas quantidades e rateios dos serviços do departamento de Manutenção.
PRODUTOS
PRODUÇÃO MENSAL
CE POR UNIDADE
QUANTIDADE MENSAL
RATEIO (%)
Pá
Enxada
Picareta
Total Tabela 3.16 – Novas quantidades e rateios dos serviços do departamento de Energia Elétrica. O departamento de Manutenção deverá prestar, mensalmente, ___, __ horas de serviços ao departamento de produção (vide Quadro 3.9). Para executar tal quantidade de serviço, seu gestor projeta que terá um gasto mensal de $ 6.300,00 nos meses do primeiro semestre e $ 7.600,00 nos meses do segundo semestre. O departamento de Energia Elétrica deverá fornecer, mensalmente, ___, __kilowatts de energia elétrica ao departamento de produção (vide Quadro 3.10). Para fornecer tal quantidade de energia, seu gestor projeta que terá um gasto mensal de $ 7.700,00 nos meses do primeiro semestre e $ 8.600,00 nos meses do segundo semestre.
112
•
capítulo 3
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO PRODUTOS
JAN
FEV
MAR
A BR
MA I
JUN
Pá % Enxada % Picareta % TOTAL MANUT
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO
PR O D U T O S
JUL
AG O
SE T
OUT
N OV
DEZ TOTAL
Pá % Enxada % Picareta % TOTAL MANUT
capítulo 3
•
113
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO PRODUTOS
JAN
FEV
MA R
ABR
MAI
J UN
Pá % Enxada % Picareta % TOTAL EN. EL.
Meses Total Geral
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO
PR O D U T O S
JUL
AGO
SET
OU T
Pá % Enxada % Picareta % TOTAL EN. EL.
Meses Total Geral Tabela 3.17 – Novo orçamento e rateio dos custos indiretos.
114
•
capítulo 3
NOV
DEZ TOTAL
REFLEXÃO Os gastos de uma organização podem ser classificados em duas categorias principais: custos e despesas. Os custos são gastos ligados à geração do produto ou do serviço, enquanto as despesas são gastos ligados à estrutura comercial e administrativa que a organização dispõe para desenvolver suas atividades. Os custos podem ser classificados como diretos e indiretos. São considerados custos diretos: a matéria-prima e a mão-de-obra direta. São considerados custos indiretos todos os demais materiais e serviços utilizados na fabricação de determinado produto, desde que a ele não sejam agregados fisicamente. Existem três principais métodos de custeio: variável ou direto, absorção ou tradicional (full cost) e ABC, os quais deverão ser adotados de acordo com os objetivos estabelecidos pela organização.
LEITURA Sugere-se a leitura de dois artigos, cujos dados estão discriminados na sequência: Título: Diferenças entre custo, despesas, investimento e perda Autor: Maiccel Lopes Fonte:
Título: Análise crítica do custeio por absorção, custeio direto ou variável e custeio ABC
para as organizações Autor: Lívio da Paz Fonte:
capítulo 3
•
115
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS FREZATTI, Fábio. Orçamento Empresarial: planejamento e controle gerencial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2007. LUNKES, João Rogério.Manual de Orçamento. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2009. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 8. ed. São Paulo: Atlas, 2001. MEGLIORINI, Evandir.Custos: análise e gestão. 2. ed. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2007. NAKAGAWA, Masayuki.Custeio Baseado em Atividades. São Paulo: Atlas, 1994. PADOVEZE, Luís Clovis.Contabilidade Gerencial: um enfoque em sistema de informação contábil. 3 ed. São Paulo, Atlas 2000. PADOVEZE, Clóvis L., TARANTO, Fernando C.Orçamento Empresarial: novos conceitos e técnicas. São Paulo: Pearson Education do Brasil, 2009. SANTOS, Joel Jose. Contabilidade e Análise de Custos. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009. SANVICENTE, Antônio Zoratto; SANTOS, Celso da Costa.Orçamento na Administração de Empresas: planejamento e controle. 2º ed. São Paulo: Atlas, 1983.
SOBANSKI, Jaert J. Prática de Orçamento Empresarial. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1994. WELSCH, Glenn Albert. Orçamento Empresarial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 1996. WIKIPEDIA. Custeio Baseado em Atividades. Disponível em: . Acesso em: 03/11/2014.
116
•
capítulo 3
4 Orçamento das Despesas e dos Investimentos
No capítulo 4 você descobrirá que, didaticamente, as despesas podem ser divididas em duas categorias: comerciais e administrativas. Esta divisão se deve ao fato das despesas comerciais serem predominantemente variáveis, enquanto as despesas administrativas, em sua maioria, serem fixas. Além disso, para que o processo orçamentário seja concluído, verá que a organização deve elaborar alguns outros orçamentos, que são conhecidos como orçamentos de outros itens. Por meio de um exemplo fictício, conhecerá com mais detalhes o orçamento das despesas e dos outros itens. No final do capítulo será apresentado um tema extremamente importante para as organizações, a elaboração do orçamento dos investimentos, também conhecido como orçamento de capital. Na sequência, serão mostrados os métodos de análise de investimentos utilizados para se verificar se os projetos elaborados são viáveis financeiramente, a saber: Pay Back, Taxa Interna de Retorno (TIR) e Valor Presente Líquido (VPL).
OBJETIVOS Conhecer a classificação e as características dos tipos de despesas e, posteriormente, como orçá-las. Aprender que as despesas comerciais podem ser subdividas em despesas com vendas e despesas com distribuição, e as administrativas em despesas com folha de pagamento e outras despesas. Descobrir que há outras despesas operacionais e itens que precisam ser controlados com mais rigor e exatidão e que são chamadas de outros itens relevantes. Utilizando-se exemplos práticos, elaborados para uma empresa fictícia do segmento industrial, será possível acompanhar o processo de elaboração e de formalização dos orçamentos de despesas comerciais, administrativas e de outros itens. Aprender a analisar projetos de investimento por meio do Pay Back, Taxa Interna de Retorno (TIR) e Valor Presente Líquido (VPL)
118
•
capítulo 4
4.1 Orçamento das despesas comerciais Conforme aprendemos no início do capítulo 3, despesas são gastos que não estão ligados à geração do produto ou do serviço, mas à estrutura comercial e administrativa que a organização dispõe para desenvolver suas atividades. Alguns gastos podem ser classificados como semivariáveis, pois possuem um componente fixo e outro variável. Como exemplo, podemos citar o salário dos vendedores que possuem um valor fixo mais um percentual de comissão sobre o montante das vendas efetuadas em um determinado período.
Na elaboração doorçamento empresarial, as despesas costumam ser classificadas em dois grupos: comerciais eadministrativas. Esta divisão é feita pelo fato de as despesas comerciais serem predominantemente variáveis, enquanto as administrativas, em sua grande maioria, seremixas. f Caso você não conheça taisconceitos com exatidão, preste atenção nas definições apresentadas por Welsch (1996):
GASTOS FIXOS
tendem a manter seu valor total constante de mês para mês, independentemente das flutuações da produção ou do volume de trabalho realizado. Exemplo: aluguel
GASTOS VARIÁVEIS
tendem a oscilar diretamente em relação a alterações da produção ou do volume de trabalho realizado. Exemplo: matéria-prima
Ao classificar tipos de gastos, Welsch (1996) também os classifica como controláveis e não controláveis. Esse tipo de classificação está intimamente ligado a áreas de responsabilidade que uma determinada organização possui.
GASTOS CONTROLÁVEIS
são aqueles que o responsável por determinado departamento da organização tem autonomia e poder para tentar reduzir. Exemplo: o gerente do departamento comercial pode tentar buscar rotas alternativas para as viagens de seus vendedores, visando a reduzir os gastos com pedágio.
capítulo 4
•
119
GASTOS NÃO CONTROLÁVEIS
são aqueles que o responsável por determinado departamento da organização não tem autonomia e poder para tentar reduzir. Exemplo: o gerente do departamento comercial não pode reduzir o salário fixo dos vendedores, pois o valor foi definido por intermédio de um acordo coletivo com o sindicato da categoria.
Agora que já abordamos alguns aspectos relacionados às formas de se classificar os gastos, vamos entrar no assunto propriamente dito desse capítulo, as despesas comerciais. Durante a elaboração do orçamento das despesas comerciais, Sanvicente e Santos (1983) sugerem que elas sejam classificadas em dois grupos: vendas e distribuição. É bom ressaltar que, modernamente, as despesas de distribuição passaram a ser chamadas de despesas com logística. Na sequência serão apresentados alguns exemplos, listados pelos dois autores, dos tipos de despesas comerciais.
DESPESAS VENDAS DE
salários e comissões dos vendedores, encargos sociais, propaganda, amostras, despesas de viagem, materiais de escritório, telefonemas, correspondência.
DESPESAS DE DISTRIBUIÇÃO
salários dos entregadores, encargos sociais, pedágio, combustíveis e lubrificantes, manutenção dos veículos
Ao observar os exemplos de despesas comerciais, você pode verificar que são predominantemente variáveis, pois tendem a oscilar diretamente em relação ao volume de trabalho realizado pelo departamento comercial. Exemplo: nos meses em que o volume vendido aumenta, também aumentam despesas com comissões dos vendedores, despesas de viagem, telefonemas, pedágios e lubrificantes. A elaboração do orçamento das despesas comerciais fica sob a responsabilidade do diretor dodepartamento comercial. É importante destacar que, em empresas de grande porte, tal departamento é composto pelas áreas de vendas, marketing e logística. Portanto, o diretor do departamento comercial deve solicitar e contar com o apoio dos gestores de tais áreas, para que as projeções sejam mais realistas. Para finalizar, também é importante destacar que, na prática, o orçamento das despesas comerciais é elaborado junto com o orçamento de vendas (vide
120
•
capítulo 4
item 2.1), que também fica sob a responsabilidade do diretor do departamento comercial. Neste livro, o orçamento das despesas comerciais está sendo apresentado neste item meramente por uma questão didática.
4.2 Orçamento das despesas administrativas Para que uma organização possa exercer uma atividade, é imprescindível que desenvolva e fabrique um produto e, posteriormente, divulgue-o, venda-o e o entregue. O departamento de operações ou produção lida com os recursos materiais (desenvolvimento e fabricação do produto), enquanto o departamento comercial lida com os recursos comerciais (divulgação,venda e entrega do produto). Porém, para que a atividade da organização possa ser exercida com eficácia, também é necessário que existam outros departamentos. No final do Capítulo 1, você aprendeu que uma organização, para atingir seus objetivos, deve lidar com quatro principais recursos: financeiros, materiais, humanos e comerciais. Portanto, para lidar com os recursos financeiros e humanos, devem ser estruturados os departamentos Financeiro e de RH. Além disso, também deve ser estruturado um departamento que ficará responsável pela elaboração e monitoramento do planejamento estratégico, chamado de departamento Administrativo (composto pela alta administração). M O C . E IM T S M A E R D / R S E R D N A ©
Departamento de recursos humanos: responsável por gerir as pessoas de uma organização (recursos humanos). Principais atribuições: recrutamento, seleção, treinamento e avaliação e promoção de funcionários.
C O C A R O T I D E ©
Departamento financeiro: responsável por gerir os recursos financeiros de uma organização (dinheiro, cheques pré-datados, duplicatas etc.). Suas principais atribuições são obter, utilizar e investir os recursos financeiros.
capítulo 4
•
121
Departamento administrativo: também conhecido pelo nome de diretoria-geral, é responsável por definir o planejamento estratégico e coordenar os outros departamentos para que os objetivos da empresa sejam efetivamente atingidos.
S E G A IM Y T T E G ©
O orçamento das despesas administrativas consiste na projeção dos gastos dos outros departamentos que compõem a organização, excluindo-se o departamento de produção e o departamento comercial. Portanto, tal orçamento é dividido em três itens, pois consiste na projeção dos gastos dos departamentos financeiro, administrativo e RH. Durante a elaboração do orçamento das despesas administrativas, podemos classificá-las em dois grupos: folha de pagamento (gastos com funcionários: salário, encargos e benefícios) e outras despesas (material de escritório, energia elétrica etc.). Conforme já comentado, as despesas administrativas são predominantemente fixas. Exemplo: as despesas do departamento financeiro tendem a manter seu valor total constante de mês para mês, independentemente das flutuações em seu volume de trabalho (aumento ou redução). Sanvicente e Santos (1983) comentam que, como tais despesas são basicamente fixas, a elaboração do orçamento das despesas administrativas baseia-se principalmente em dados históricos, razão pela qual a contabilidade da empresa deve estar organizada de maneira a fornecer os dados sobre as despesas por departamento (administrativo, financeiro e RH). Agora que você já teve contato com a parte teórica que envolve a elaboração dos orçamentos de despesas, é importante que os visualize na prática. Portanto, o objetivo dos próximos dois itens é mostrar, por meio de modelos de relatórios gerenciais, como devem ser formalizadas as projeções das despesas comerciais e administrativas da Pápien Ferramentas, empresa fictícia apresentada no Capítulo 1.
122
•
capítulo 4
4.3 Elaboração do orçamento das despesas comerciais A Pápien Ferramentas vende seus produtos em três regiões do Brasil: Sul, Sudeste e Nordeste. Portanto, para que as despesas comerciais possam ser controladas com mais exatidão, o relatório gerencial do orçamento das despesas comerciais será elaborado com tais subdivisões. Partindo do princípio que as despesas comerciais são predominantemente variáveis, os gerentes de cada região utilizaram percentuais para projetarem as despesas de vendas e de distribuição. Como os percentuais incidem sobre as projeções de vendas (vide item 2.5), quanto maior o faturamento projetado, maiores serão as despesas de vendas ede distribuição. Os percentuais utilizados, assim como os valores projetados para as despesas comerciais podem ser visualizados por intermédio da Tabela 4.1
(%) FAT.
REGIÕES Sudeste Faturamento
JAN
FEV
MAR
ABR
MA I
24.932,00
29.640,00
22.682,00
15.071,00
55.448,00
JU N
36.640,00
Desp.Vendas
6%
1.495,92
1.778,40
1.360,92
904,26
3.326,88
2.198,40
Desp.Distrib.
5%
1.246,60
1.482,00
1.134,10
753,55
2.772,40
1.832,00
2.742,52
3.260,40
2.495,02
1.657,81
6.099,28
4.030,40
Desp.Com. Sul Faturamento
14.387,00
17.588,00
13.168,00
12.701,00
28.602,00
19.234,00
Desp.Vendas
5%
719,35
879,40
658,40
635,05
1.430,10
961,70
Desp.Distrib.
8%
1.150,96
1.407,04
1.053,44
1.016,08
2.288,16
1.538,72
1.870,31
2.286,44
1.711,84
1.651,13
3.718,26
2.500,42
Desp.Com. Nordeste Faturamento
17.196,00
19.721,00
18.684,00
13.653,00
17.766,00
26.641,00
Desp.Vendas
5%
859,80
986,05
934,20
682,65
888,30
1.332,05
Desp.Distrib.
8%
1.375,68
1.577,68
1.494,72
1.092,24
1.421,28
2.131,28
2.235,48
2.563,73
2.428,92
1.774,89
2.309,58
3.463,33
6.848,31
8.110,57
6.635,78
5.083,83
12.127,12
9.994,15
Desp.Com. Total Desp.Com.
capítulo 4
•
123
REGIÕES
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Sudeste
39.654,20
33.025,91
17.903,25
16.382,70
20.496,36
22.999,00
334.874,42
Faturamento
2.379,25
1.981,55
1.074,20
982,96
1.229,78
1.379,94
20.092,47
Desp.Vendas
1.982,71
1.651,30
895,16
819,14
1.024,82
1.149,95
16.743,72
Desp.Distrib.
4.361,96
3.632,85
1.969,36
1.802,10
2.254,60
2.529,89
36.836,19
Sul
20.223,86
20.592,28
15.455,11
16.754,39
14.359,66
19.840,18
212.905,48
Faturamento
1.011,19
1.029,61
772,76
837,72
717,98
992,01
10.645,27
Desp. Vendas
1.617,91
1.647,38
1.236,41
1.340,35
1.148,77
1.587,21
17.032,44
Desp.Distrib.
2.629,10
2.677,00
2.009,16
2.178,07
1.866,76
2.579,22
27.677,71
Nordeste
24.551,16
23.812,14
16.926,61
16.899,36
12.662,53
18.618,29
227.131,09
Faturamento
1.227,56
1.190,61
846,33
844,97
633,13
930,91
11.356,55
Desp. Vendas
1.964,09
1.904,97
1.354,13
1.351,95
1.013,00
1.489,46
18.170,49
Desp.Distrib.
3.191,65
3.095,58
2.200,46
2.196,92
1.646,13
2.420,38
29.527,04
10.182,71
9.405,42
6.178,98
6.177,08
5.767,48
7.529,49
94.040,94
6.848,31
8.110,57
6.635,78
5.083,83
12.127,12
9.994,15
Desp. Com.
Desp. Com.
Desp. Com. Total Desp.Com.
Tabela 4.1 – Orçamento das despesas comerciais.
124
•
capítulo 4
DEPARTAM
JAN
FE V
MA R
ABR
MAI
JUN
Administrativo Folhadepag..
6.630,00
6.630,00
6.630,00
6.630,00
6.630,00
6.630,00
Outrasdesp.
3.570,00
3.570,00
3.570,00
3.570,00
3.570,00
3.570,00
Total
10.200,00
10.200,00
10.200,00
10.200,00
10.200,00
10.200,00
Rec.Hum. Folhadepag.
4.560,00
4.560,00
4.560,00
4.560,00
4.560,00
4.560,00
Outrasdesp.
3.040,00
3.040,00
3.040,00
3.040,00
3.040,00
3.040,00
Total
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
Tesouraria Folhadepag.
4.350,00
4.350,00
4.350,00
4.350,00
4.350,00
4.350,00
Outrasdesp.
1.450,00
1.450,00
1.450,00
1.450,00
1.450,00
1.450,00
Total
5.800,00
5.800,00
5.800,00
5.800,00
5.800,00
5.800,00
Controladoria Folhadepag..
3.465,00
3.465,00
3.465,00
3.465,00
3.465,00
3.465,00
Outrasdesp.
2.835,00
2.835,00
2.835,00
2.835,00
2.835,00
2.835,00
Total
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
Despesas administrativas Total
capítulo 4
•
125
DEPARTAM
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Administrativo Folhadepag..
6.630,00
6.630,00
6.630,00
6.630,00
6.630,00
6.630,00
79.560,00
Outrasdesp.
3.570,00
3.570,00
3.570,00
3.570,00
3.570,00
3.570,00
42.840,00
Total
10.200,00
10.200,00
10.200,00
10.200,00
10.200,00
10.200,00
122.400,00
Rec.Hum. Folhadepag.
4.560,00
4.560,00
4.560,00
4.560,00
4.560,00
4.560,00
54.720,00
Outrasdesp.
3.040,00
3.040,00
3.040,00
3.040,00
3.040,00
3.040,00
36.480,00
Total
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
91.200,00
Tesouraria Folhadepag.
4.350,00
4.350,00
4.350,00
4.350,00
4.350,00
4.350,00
52.200,00
Outrasdesp.
1.450,00
1.450,00
1.450,00
1.450,00
1.450,00
1.450,00
17.400,00
Total
5.800,00
5.800,00
5.800,00
5.800,00
5.800,00
5.800,00
69.600,00
Controladoria Folhadepag..
3.465,00
3.465,00
3.465,00
3.465,00
3.465,00
3.465,00
41.580,00
Outrasdesp.
2.835,00
2.835,00
2.835,00
2.835,00
2.835,00
2.835,00
34.020,00
Total
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
75.600,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
358.800,00
Despesas
admi-
nistrativas Total
Tabela 4.2 – Orçamento das despesas administrativas.
4.4 Elaboração do orçamento das despesas administrativas O orçamento das despesas administrativas elaborado pela Pápien Ferramentas é dividido em quatro itens, pois em seu organograma, além dos departamentos
126
•
capítulo 4
de produção e comercial, existem quatro departamentos que fornecem estrutura administrativa para que ela possa desenvolver suas atividades: Financeiro (subdividido em Tesouraria e Controladoria), Recursos Humanos e Administrativo (alta Administração). As despesas orçadas por estes departamentos, que são predominantemente fixas e estão subdivididas em folha de pagamento e outras despesas, podem ser visualizadas por intermédio da tabela 4.2.
4.5 Orçamento de outros itens Neste ponto do nosso estudo, é bom resgatarmos um conceito importante: o que é mesmo orçamento empresarial? Logo no início desse livro, definimos Orçamento Empresarial como a projeção de receitas e gastos que uma organização elabora para um determinado período de tempo. Ao analisar essa definição, você pode concluir que o processo está finalizado, pois, por intermédio do exemplo fictício da empresa Pápien Ferramentas, já elaboramos o orçamento de vendas (projeção das receitas) e os orçamentos dos custos dos produtos vendidos e das despesas comerciais e administrativas (projeção dos gastos). Apesar de o processo parecer finalizado, é bom lembrar que ainda restam algumas entradas (receitas) e saídas (gastos) que podem ocorrer no caixa de uma organização e que ainda não foram orçadas, que são chamadas de receitas edespesas não-operacionais. Além disso, você também já aprendeu que existem as perdas, que são outro tipo de gasto que as empresas acabam tendo ao exercer sua atividade. Em nosso estudo trataremos das perdascom clientes insolventes. Diante desses três itens que ainda não foram orçados, você pode concluir que o processo de elaboração do orçamento empresarial ainda não está finalizado. Além desses itens, há outras despesas operacionais que precisam ser controladas com mais rigor e exatidão; portanto, devem ser orçadas separadamente (exemplos: despesas com seguros e com empréstimos). Tratam de despesas operacionais que, por ser muito relevantes, devem aparecer em destaque na projeção da demonstração do resultado do exercício e não ficar “escondidas” entre as demais despesas de cada um dos departamentos. Sugere-se que a elaboração do “orçamento de outros itens” fique sob a responsabilidade do gestor da Tesouraria, que é subordinada ao departamento Financeiro (vide item 1.8), pois tal área possui dados sobre a insolvência de clientes e sobre os empréstimos contraídos pela empresa. Além disso, a
capítulo 4
•
127
Tesouraria possui a área de “relações bancárias”, que pode ficar responsável pela cotação dos seguros que a empresa possui. Quanto às receitas e despesas não-operacionais, basta que os outros departamentos enviem suas projeções à Tesouraria, que fica responsável pela formalização e consolidação dos dados. Na sequência, são apresentadas algumas considerações sobre os cinco itens que compõem o orçamento de outros itens:
SEGUROS
DESPESAS COM EMPRÉSTIMOS
a tesouraria (área de relações bancárias), após levantar com os outros departamentos as necessidades de seguros (vida, incêndio, automóveis etc.), elabora, juntamente com as seguradoras, as cotações necessárias. este levantamento é feito em duas etapas. Na primeira etapa consideram-se as despesas com os empréstimos já contratados (normalmente os de longo prazo). A segunda etapa só poderá ser concluída após a elaboração do orçamento de caixa (vide item 5.5), ocasião em que se constatará a necessidade ou não de contrair novos empréstimos (normalmente os de curto prazo);
DESPESAS COM CLIENTES INSOLVENTES
é projetada pela tesouraria (área de contas a receber e de cobrança) com base nos valores das vendas a prazo. Este levantamento consiste na estimativa de um porcentual de perdas em relação ao total do faturamento projetado, ou seja, parte-se do princípio que um porcentual de clientes não efetivará o pagamento dos produtos que comprarão.
RECEITAS NÃO OPERACIONAIS
são previsões de entradas no caixa que não têm relação direta com as atividades ou as operações que a empresa executa. Exemplos: venda de ativos (imóveis, automóveis, equipamentos etc.) e juros provenientes de aplicações no mercado financeiro (certificados de depósitos bancários, fundos de investimento etc.).
128
•
capítulo 4
DESPESAS NÃO OPERACIONAIS
são previsões de saídas no caixa que não têm relação direta com as atividades ou as operações que a empresa executa. Exemplos: doações a instituições filantrópicas e perdas extraordinárias (incêndio, roubo etc.).
4.6 Elaboração do orçamento de outros itens Agora que você já teve contato com a parte teórica que envolve a elaboração do orçamento de outros itens, é importante que o visualize na prática. Portanto, o objetivo deste subitem é mostrar, por intermédio de um modelo de relatório gerencial, como devem ser formalizadas as projeções dos cinco itens que acabaram de ser descritos. Visando aliar teoria e prática, você pode visualizar, por intermédio da Tabela 4.3 apresentada na sequência, o orçamento de outros itens da Pápien Ferramentas, empresa fictícia apresentada no subitem 1.8. Na elaboração do relatório gerencial, o gestor da tesouraria da Pápien dividiu as despesas com empréstimos em dois grupos: curto e longo prazo. As de longo prazo foram projetadas na primeira etapa do processo, enquanto as de curto foram na segunda, após a elaboração do orçamento de caixa (vide explicação no subitem anterior). Para elaborar o orçamento das despesas com clientes insolventes, foi considerada uma perda de 4%, pois, nos últimos anos, este é o percentual de clientes que deixaram de pagar suas dívidas. O percentual de 4% incide sobre o total das vendas a prazo, que na Pápien representam 80% do faturamento, pois, historicamente, 20% dos clientes efetuam o pagamento de suas compras a vista. Exemplo: no mês de janeiro, projeta-se um faturamento de $ 56.515,00 (vide subitem 2.5); do qual 80% será vendido a prazo ($ 45.212,00); portanto, a empresa projeta uma perda de $ 1.808,48, que representa 4% das vendas a prazo.
capítulo 4
•
129
OUTROS ITENS
JAN
FEV
MA R
ABR
M AI
Seguros.
339,09
401,69
327,20
248,55
610,90
Desp. Emp. Lgo.
1.243,33
1.472,88
1.199,75
911,35
2.239,95
791,21
937,29
763,48
579,95
1.425,42
2.034,54
2.410,16
1.963,22
1.491,30
3.665,38
45.212,00
53.559,20
43.627,20
33.140,00
81.452,80
1.808,48
2.142,37
1.745,09
1.325,60
3.258,11
1.695,45
2.008,47
1.636,02
1.242,75
3.054,48
452,12
535,59
436,27
331,40
814,53
Desp. Emp. Cto Total
Vendas a prazo
Perdas
Rec. não oper.
Desp. não oper.
130
•
capítulo 4
JUN
OUTROS ITENS
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Seguros.
506,58
464,58
301,71
300,22
285,11
368,74
4.649,47
Desp. Emp. Lgo.
1.857,44
1.703,47
1.106,27
1.100,80
1.045,41
1.352,06
17.048,04
1.182,01
1.084,02
703,99
700,51
665,26
860,40
10.848,75
3.039,45
2.787,49
1.810,26
1.801,31
1.710,67
2.212,47
27.896,80
67.543,38
61.944,26
40.227,98
40.029,16
38.014,84
49.165,98
619.928,79
2.701,74
2.477,77
1.609,12
1.601,17
1.520,59
1.966,64
24.797,15
2.532,88
2.322,91
1.508,55
1.501,09
1.425,56
1.843,72
23.247,33
675,43
619,44
402,28
400,29
380,15
491,66
6.199,29
Desp. Emp. Cto Total
Vendas a prazo
Perdas
Rec. não oper.
Desp. não oper.
Tabela 4.3 – Orçamento de outros itens.
4.7 Orçamento dos investimentos Além de orçar seus gastos operacionais (salários, matérias-primas, materiais de escritório, energia, etc.), cada departamento deve elaborar também seu orçamento preliminar de capital, ou seja, deve fazer uma previsão dos gastos com
capítulo 4
•
131
os investimentos que pretende implantar. Vale ressaltar que o orçamento dos investimentos também é chamado de orçamento de capital. Posteriormente, a alta administração, que é responsável pela aprovação final do orçamento, definirá quais são os projetos de investimento que se enquadram no Planejamento Estratégico e no montante de recursos financeiros que a organização dispõe, anualmente, para investir. Matias (2007) sugere que deve ser dada autonomia aos departamentos para decidir sobre pequenos investimentos, dessa forma, a alta administração não ficará sobrecarregada. Em relação a esse tema, Gitman (2001) comenta que os gastos com investimentos inexpressivos, como, por exemplo, a compra de um martelo, devem ser tratados como gastos operacionais que não exigem uma análise formal. Tal autor ressalta que a alta administração deve somente se preocupar com projetos de investimento que gerem desembolsos financeiros acima de certo montante. Dificilmente haverá recursos para se implantar todos os projetos de investimento preliminares, portanto, pode-se concluir que o primeiro critério a ser analisado em um projeto de investimento é o quanto deverá ser desembolsado de recursos financeiros para que ele possa ser implantado. Esta ideia é ratificada por Groppelli e Nikbakht (1998), pois eles afirmam que o primeiro passo importante para decidir se um projeto deve ser aceito é o cálculo de seu custo inicial. A obtenção do custo para implantação de um projeto de investimento não é uma tarefa muito complexa. Caso o projeto fosse a compra de um bem, a ser contabilizado como ativo imobilizado, bastaria que se providenciasse uma cotação de preços no mercado. Outras opções de investimento, como treinamento de funcionários ou veiculação de campanhas publicitárias, também não trariam dificuldades para serem orçadas. Vale ressaltar que, no caso de substituição de equipamentos ou veículos desgastados pelo uso ou obsoletos, pode-se tentar vendê-los ou entregá-los como entrada na compra do novo bem. Nesse caso, o valor a ser considerado como custo do projeto de investimento, seria o valor do bem a ser adquirido menos o valor do bem depreciado que será negociado. Após o levantamento do custo do projeto de investimento, surge a parte mais complexa do processo, que é o dimensionamento dos fluxos de caixa que serão gerados, caso tal projeto seja implementado. Weston e Brigham (2000) ressaltam que o passo mais importante, mas também mais difícil, na análise de um projeto de capital, está na estimativa de seus fluxos de caixa.
132
•
capítulo 4
4.8 Elaboração do fluxo de caixa incremental A elaboração do fluxo de caixa de um projeto de investimento envolve projeções de curto, médio e longo prazos. Atualmente, segundo Matias (2007), devido as constantes transformações que ocorrem no mercado, a elaboração de tais projeções tornou-se uma tarefa altamente complexa e sujeita a oscilações. Quanto mais turbulento é o mercado onde a organização atua e quanto maior é o horizonte de tempo das projeções, maior é chance de ocorrerem erros. Mesmo diante dessas dificuldades, acredita-se que a elaboração desses fluxos seja imprescindível, pois, uma vez projetados, passam a servir como uma meta quantitativa a ser atingida pela organização. Caso ocorram imprevistos, no decorrer do projeto de investimento, providências poderão ser tomadas e estratégias poderão ser revistas, para que as metas projetadas sejam efetivamente cumpridas. Os fluxos de caixa de um projeto de investimento devem ser elaborados de forma incremental, ou seja, devem ser projetadas as alterações que ocorrerão no caixa decorrentes da implantação do projeto de investimento. Diante de tal consideração, podemos definir fluxo de caixa incremental como o fluxo de caixa adicional que a organização passará a ter acima do fluxo de caixa operacional projetado. Um projeto de investimento, uma vez implantado, passará a gerar novas receitas (entradas no caixa) e novos gastos (saídas de caixa). Ao se deduzir tais gastos das receitas, obtêm-se o fluxo de caixa incremental líquido. Com o objetivo de tornar mais claro o processo de elaboração do fluxo de caixa incremental de um projeto de investimento, será apresentado, na sequência, um exemplo fictício, extraído da obra de Matias (2007). Suponha que uma indústria de médio porte tenha adotado uma postura estratégica de crescimento e definido, em seu Planejamento Estratégico, atuar em uma nova região do país. Diante dessa premissa, o responsável pelo departamento de produção propõe a compra de uma nova máquina, com o objetivo de aumentar a capacidade produtiva da organização. Foi adotado um horizonte de cinco anos para análise desse projeto de investimento. O primeiro passo a ser adotado é o levantamento dos fabricantes que oferecem tais máquinas. Posteriormente, deve-se analisar as máquinas que se enquadram dentro das necessidades da organização e fazer uma cotação de preços, identificando a que oferece o melhor custo versus benefício. No final dessa primeira fase, o gerente do departamento de produção concluiu que deve ser
capítulo 4
•
133
comprada uma máquina que custa $ 120.000,00. Tal máquina, para efeito de depreciação, tem uma vida útil de cinco anos. O próximo passo é a elaboração do fluxo de caixa incremental que, caso ela seja adquirida, será gerado. Para tanto, é necessário que o departamento de produção recorra ao departamento comercial, que deverá elaborar a projeção da quantidade de unidades que serão vendidas e o preço de venda unitário do produto, pois, com essas informações, pode-se obter o valor das receitas operacionais, que representarão as entradas que ocorrerão no caixa. Além disso, tal departamento deve projetar também as despesas de vendas (exemplo: comissão dos vendedores). Além dessa despesa operacional, há outras, como, por exemplo, as despesas com distribuição, que deverão ser projetadas pela área de logística. O departamento de produção, tendo a projeção de vendas em mãos, poderá elaborar a projeção do Custo do Produto Vendido (CPV). Na composição do CPV, estão incluídos diversos custos, tais como: gastos com matérias-primas, embalagens, salários e encargos dos operários da linha de produção, assim como os custos indiretos (energia consumida na produção, manutenção, etc.). No caso da compra de uma máquina, não se pode esquecer da despesa de depreciação. Apesar de tal despesa não afetar diretamente o caixa, pois não será efetivamente desembolsada, contabilmente, fará com que o lucro operacional seja reduzido, consequentemente, fazendo com que o valor do Imposto de Renda (IR) a ser pago seja menor. Neste exemplo, considera-se uma depreciação linear de 20% ao ano. Como a máquina será adquirida por $ 120.000,00, a despesa anual com depreciação será de $ 24.000,00. Obviamente, na prática, todas as projeções devem ser feitas mensalmente, acompanhando as possíveis sazonalidades que possam existir durante o ano. Somente para efeito de simplificação, os itens que compõem o fluxo de caixa incremental do projeto de investimento, que está sendo utilizado como exemplo, será apresentado utilizando-se o ano como unidade de tempo. Com o fluxo de caixa incremental líquido concluído (vide Tabela 4.4), o gerente de produção pode incluir o projeto de investimento no orçamento de capital do seu departamento. Ao receber tal projeto, a alta administração utilizará ferramentas financeiras de análise de investimento para avaliar sua viabilidade, para incorporá-lo ou não no orçamento de capital oficial da organização.
134
•
capítulo 4
HORIZONTE DE ANÁLISE DO PROJETO DE INVESTIMENTO Previsões de Entradas e Saídas ($)
Receitas Operacionais
Ano1
Ano2
Ano3
Ano4
Ano5
240.000
259.200
279.900
302.300
326.500
(118.900)
(124.900)
(131.100)
(138.600)
(144.700)
Resultado Bruto
121.100
134.300
148.800
163.700
181.800
Despesas Operacionais
(43.200)
(45.800)
(48.500)
(51.500)
(54.600)
(24.000)
(24.000)
(24.000)
(24.000)
(24.000)
Resultado Operacional
53.900
64.500
76.300
88.200
103.200
Provisão para IR (25%)
(13.475)
(16.125)
(19.075)
(22.050)
(25.800)
Resultado Líquido
40.425
48.375
57.225
66.150
77.400
24.000
24.000
24.000
24.000
24.000
64.425
72.375
81.225
90.150
101.400
Custo do Produto Vendido
*Despesas de Depreciação
*Despesas de Depreciação Fluxo Incremental Líquido
* Apesar de serem despesas não desembolsáveis, as despesas de depreciação devem ser deduzidas, pois, contabilmente, farão com que o resultado operacional fique menor, gerando, consequentemente, um valor de IR também menor. Posteriormente, devem ser novamente incorporadas ao fluxo de caixa incremental, pois não gerarão uma saída efetiva de recursos do caixa.
Tabela 4.4 – Fluxo de Caixa Incremental Líquido de um Projeto de Investimento.
4.9 Métodos de análise de investimentos Depois de os departamentos terem elaborado os fluxos de caixa incrementais de seus projetos de investimento, caberá à alta administração analisá-los, para que possa definir quais deverão ser efetivamente implantados. Obviamente, a
capítulo 4
•
135
definição dos projetos que comporão o orçamento de capital da organização não pode ser elaborada de forma aleatória. Para executar tal tarefa, sugere-se que sejam utilizados métodos de análise de investimentos. Dentre tais métodos, na prática, os mais utilizados são: o Pay Back, a Taxa Interna de Retorno (TIR) e o Valor Presente Líquido (VPL).
4.9.1 Pay Back Dentre os métodos existentes, o mais conhecido é o Pay Back, que visa identificar o tempo necessário para a organização recuperar o valor desembolsado para implantar o projeto de investimento, levando-se em conta os fluxos incrementais líquidos que ele gerará. O Pay Back, também conhecido como tempo de retorno do investimento, foi, de acordo com Weston e Brigham (2000), o primeiro método formal usado para avaliação de projetos. Acredita-se que tal método, pelo fato de ser de fácil entendimento e não exigir a utilização de cálculos complexos, é um dos mais conhecidos e utilizados pelas organizações. Para se calcular o Pay Back de um projeto de investimento, devemos somar os fluxos de caixa incrementais líquidos que ele gerará, até que se complete o valor desembolsado para implantá-lo. Dessa forma, obtêm-se o tempo necessário para que o valor investido seja recuperado. Na sequência, será apresentado o cálculo do Pay Back do projeto apresentado no item 4.8. • Valor do Projeto de Investimento e seus respectivos fluxos incrementais líquidos:
64.425
72.375
81.225
90.150
0
Tempo (anos) 1
120.000
136
•
101.400
capítulo 4
2
34
5
• Cálculo do Pay Back do Projeto de Investimento
HORIZONTE DE ANÁLISE DO PROJETO DE INVESTIMENTO Ano1
Ano2
Fluxos de caixa incrementais líquidos
64.425
72.375
Montantes para Recupe-
64.425
55.575
ração do Investimento
100%
76,79%
FluxosAcumulados
64.425
120.000
Ano3
Ano4
Ano5
81.225
90.150
101.400
#
#
#
#
#
#
O valor total a ser desembolsado para se implantar o projeto de investimento é $ 120.000,00. No primeiro ano, por meio do fluxo de caixa incremental líquido, será recuperado $ 64.425. Precisa-se de 100% desse valor para se recuperar uma parte do valor investido. Para se atingir o valor de $ 120.000,00, fica faltando um montante de $ 55.575, que representa 76,79% de $ 72.375, que é o fluxo total do 2º ano. Portanto, para se recuperar o valor total investido, será necessário o fluxo total do primeiro ano e mais 0,7679 do fluxo do segundo ano; consequentemente, o Pay Back desse projeto de investimento é de 1,7679 anos. Caso seja necessário, pode-se expressar a parte fracionária do número encontrado em outras unidades de tempo. Considerando que um ano comercial possui 360 dias, utiliza-se uma “regra de três” para se calcular que 0,7679 ano é igual a 276 dias ou, aproximadamente, 9 meses. Portanto, o Pay Back de 1,7679 anos equivale a 1 ano e 276 dias ou 1 ano e, aproximadamente, 9 meses.
4.9.2 Taxa Interna de Retorno (TIR) De forma simplificada, pode-se dizer que a TIR é uma medida da rentabilidade de um projeto de investimento, expressa por meio de uma taxa de juros, normalmente anual. Na literatura financeira, dentre as definições para a TIR, acredita-se que a mais clara seja a formulada por Gitman (2001): “TIR é a taxa de desconto que iguala o valor presente de fluxos de entrada de caixa com o investimento associado a um projeto”. Utilizando-se tal definição, pode-se elaborar uma equação para se obter a TIR: capítulo 4
•
137
( Cf 0 ) +
Cf1
+
1
(1 + TIR )
Cf2
(1 + TIR )
2
+ ... +
Cfn
(1 + TIR )
n
=0
Onde: Cf0 é o valor do projeto e Cf são os valores dos fluxos incrementais líquidos. Na sequência, será apresentado o cálculo da TIR do projeto apresentado no item 4.8: −120.000 +
64.425
. 1
(1 + TIR )
72 375 .
+
. 90 150 2
(1 +TIR )
+
101 400 3
+ (1TIR )
+
4
(1 + TIR )
=0
A resolução dessa equação, segundo Matias (2007) só é possível utilizandose o método da “tentativa ou erro”, ou seja, deve-se atribuir, aleatoriamente, uma taxa para verificar se a solução encontrada será igual a zero. Caso o resultado encontrado seja maior que zero (positivo), deve-se recalcular a equação utilizando uma taxa mais baixa. Caso seja menor que zero (negativo), deve-se utilizar uma taxa mais alta. O processo deve ser repetido até que a taxa utilizada faça com que o resultado da equação seja igual a zero. Para que tal cálculo seja feito de forma mais rápida, sugere-se que seja utilizada uma calculadora financeira. • Cálculo da TIR na calculadora HP-12C
120000
CHS
G
64425
G
CFJ
72375
G
CFJ
81225
G
CFJ
90150
G
101400
G
F
IRR
CFJ CFJ
Resultado obtido no cálculo: TIR de 55,25% ao ano.
138
•
capítulo 4
CF0
Para se utilizar a TIR como um critério de aceitação ou não de um projeto de investimento, deve-se comparar o resultado encontrado com outra taxa. Weston e Brigham (2000) sugerem que se utilize o custo de capital da organização ou uma taxa exigida de retorno. A sugestão de Assaf Neto (2003) é que se compare a TIR com a rentabilidade mínima requerida pela organização para seus investimentos. No exemplo elaborado, caso a taxa mínima de retorno estipulada pela organização fosse menor que 55% ao ano, o projeto deveria ser implantado, em caso contrário, não.
4.9.3 Valor Presente Líquido (VPL) Para se calcular o VPL de um projeto de investimento, é preciso trazer todos os fluxos incrementais líquidos para valor presente, somá-los e deduzir o valor que será investido. Diante dessas considerações, o cálculo do VPL pode ser expresso por meio da seguinte fórmula: VPL = ∑ Fluxos de Caixa Descontados – Valor do Investimento Para se trazer os fluxos de caixa incrementais líquidos para valor presente, deve-se utilizar uma taxa. Gropelli e Nikbakht (1998) comentam que o ponto crítico do cálculo do VPL está na decisão de qual taxa de desconto utilizar. Eles sugerem que os projetos que envolvam maior risco devem ter seus fluxos descontados a uma taxa maior e, consequentemente, os de menor risco, devem ser descontados a uma taxa menor. Essa sugestão também é dada por Brealey et al. (2002), citando, inclusive, o caso da Siemens, gigante da indústria alemã, que utiliza 16 taxas de desconto diferentes, dependendo do risco de cada um de seus negócios. De acordo com Gitman (2001), essa taxa recebe diversas denominações: taxa de desconto, retorno exigido, custo de capital ou custo de oportunidade. Apesar da diversidade de nomenclaturas utilizadas, ele comenta que, na verdade, elas se referem ao retorno mínimo que deve ser conseguido de um projeto, para não alterar, negativamente, o valor da organização no mercado. Diante dessa afirmação, Matias (2007) comenta que a nomenclatura Taxa Mínima de Atratividade (TMA), também encontrada na literatura financeira, é
capítulo 4
•
139
a que melhor expressa o verdadeiro objetivo da taxa de desconto utilizada no cálculo do VPL. A TMA demonstra qual é a rentabilidade mínima que uma organização pretende obter com um investimento. Na sequência, será apresentado o cálculo do VPL do projeto apresentado no item 4.8, onde foi utilizada uma TMA de 35% ao ano. • Cálculos dos Fluxos Descontados na calculadora HP-12C 64425
CHS
FV
1
n
35
i
0
PM T
PV
=
4 7 .7 2 2 ,2 2
72375
CHS
FV
2
n
35
i
0
PM T
PV
=
3 9 .7 1 1 ,9 3
81225
CHS
FV
3
n
35
i
0
PM T
PV
=
3 3 .0 1 3 ,2 6
90150
CHS
FV
4
n
35
i
0
PM T
PV
=
2 7 .1 4 1 ,3 0
101400
CHS
FV
5
n
35
i
0
PM T
PV
=
2 .6 1 3 ,5 7
64.425
72.375
0
81.225
90.150
101.400 Tempo (anos)
1
2345
120.000 47.722,22 39.711,93 33.013,26 27.141,30 22.613,57 VPL = ∑ Fluxos Descontados – Valor do Investimento VPL = (47.722,23 + 39.711,93 + 33.013,26 + 27.141,30 + 22.613,57 ) – 120.000,00 VPL = $ 50.202,29
140
•
capítulo 4
• Cálculo do VPL na calculadora HP-12C
120000
GHS
G
64425
G
CFJ
72375
G
CFJ
81225
G
CFJ
90150
G
CF0
CFJ
101400
G
35
i
F
NPV
CFJ
Resultado obtido no cálculo: VPL de $ 50.202,29. Ao se calcular o VPL, pode-se chegar a três tipos de resultados diferentes e, segundo Matias (2007), cada resultado tem um significado em relação à viabilidade do projeto de investimento que está sendo analisado:
VPL = 0
significa que o projeto pode ser implantado, pois atende exatamente à expectativa de rentabilidade da organização, representada pela TMA;
VPL > 0
quando o resultado é positivo, significa que o projeto vai além das expectativas; portanto, também pode ser implantado;
VPL < 0
quando o resultado é negativo, significa que o projeto não atende à expectativa de rentabilidade, por isso, não deve ser implantado. É importante ressaltar que o resultado negativo não significa, necessariamente, que o projeto dará prejuízo, significa que ele não atende a TMA estipulada pela organização.
No exemplo elaborado, o projeto poderia ser implantado, pois o VPL é capítulo 4
•
141
positivo. Os fluxos incrementais líquidos descontados gerarão um ganho extra de $50.202,28, além da TMA, que foi estipulada em 35% ao ano. Suponha que a organização, ao analisar tal projeto, tivesse adotado uma TMA de 60 % ao ano. Nesse caso, seria obtido um VPL negativo de $ 8.206,51, portanto, ele não deveria ser implantado. Este valor, segundo Matias (2007), não representaria o prejuízo que o projeto geraria e sim quanto faltaria, em unidades monetárias, para que ele atingisse a TMA de 60% ao ano.
ATIVIDADE 01. Refaça os orçamentos de despesas e de outros itens relevantes da empresa Pápien, utilizando os novos dados apresentados. 1º) Orçamento das despesas comerciais
(%) FAT.
REGIÕES Sudeste Faturamento Desp.Vendas
6%
Desp.Distrib.
5%
Desp. Com. Sul Faturamento Desp.Vendas
5%
Desp.Distrib.
8%
Desp. Com. Nordeste Faturamento Desp.Vendas
5%
Desp.Distrib.
8%
Desp. Com. Total Desp. Com.
142
•
capítulo 4
JAN
FEV
MA R
AB R
MA I
JUN
REGIÕES
JU L
AGO
SET
OUT
NOV
D EZ
TOTAL
Sudeste Faturamento Desp. Vendas Desp. Distrib. Desp. Com. Sul Faturamento Desp. Vendas Desp. Distrib. Desp. Com. Nordeste
Faturamento Desp. Vendas Desp. Distrib. Desp. Com. Total Desp. Com.
Tabela 4.5 – Novo orçamento das despesas comerciais.
capítulo 4
•
143
2º) Orçamento das despesas administrativas: para elaborar a tabela 4.5, considere
os dados apresentados no quadro 4.1 a seguir.
DEPARTAMENTOS
VALOR MENSAL TOTAL DAS DESPESAS (R$)
PORCENTUAL DO TOTAL COM FOLHA DE PAGAMENTO (%)
PORCENTUAL DO TOTAL COM OUTRAS DESPESAS (%)
ADMINISTRATIVO
11.600,00
75%
25%
RH
8.800,00
80%
20%
TESOURARIA
6.300,00
60%
40%
CONTROLADORIA
7.100,00
65%
35%
Tabela 4.6 – Despesas departamentais e porcentuais entre os tipos de despesas.
DEPARTAM
JAN
Administrativo Folha de pag.. Outras desp. Despesas do dept. Adm. Rec. Hum. Folha de pag. Outras desp. Despesas do dept. de RH Tesouraria Folha de pag. Outras desp.
144
•
capítulo 4
FEV
MA R
ABR
M AI
JUN
DEPARTAM
JAN
FE V
MA R
ABR
MAI
JUN
Despesas da tesouraria Controladoria Folha de pag.. Outras desp. Despesas da controlaria Total Despesas administrativas
DEPARTAM
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Administrativo Folha de pag.. Outras desp. Despesas do dept. Adm. Rec. Hum. Folha de pag. Outras desp. Despesas do dept. de RH Tesouraria Folha de pag.
capítulo 4
•
145
DEPARTAM
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Outras desp. Despesas da tesouraria Controladoria Folha de pag.. Outras desp. Despesas da controlaria Total Despesas administrativas
Tabela 4.7 – Novo orçamento das despesas administrativas. 3º) Orçamento de outros itens: para elaborar a tabela 4.6, considere os dados apre-
sentados no quadro 4.8 a seguir.
PORCENTUAL DO FATURAMENTO MENSAL PROJETADO (%)
OUTROS ITENS Despesascomseguros
0,8%
Empréstimosdelongoprazo
2,5%
Empréstimosdecurtoprazo
1,7%
Vendasprazo a
70,0%
Receitasnãooperacionais
0,5%
Despesasnãooperacionais
1,2%
Tabela 4.8 – Relação entre os valores dos outros itens e o faturamento mensal projetado.
146
•
capítulo 4
Na prática, somente o item perda com clientes insolventes tem uma relação direta com o total de faturamento projetado. Porém, para que você possa preencher os outros itens da tabela apresentada na sequência, consideraremos, neste exercício, que todos os valores projetados para os outros itens também equivalem a um percentual do total de faturamento projetado.
Para calcular as despesas com clientes insolventes, considere uma perda de 3%, pois este é o porcentual projetado para clientes que deixarão de pagar suas dívidas. O porcentual de 3% incide sobre o total das vendas a prazo, que, na Pápien, representa 70% do faturamento, pois, historicamente, 30% dos clientes efetuam o pagamento de suas compras à vista.
OUTROS ITENS
JAN
FE V
MA R
ABR
MAI
JUN
Faturamento. Despesas com seguros (0,8%) Empréstimos de longo prazo (2,5%) Empréstimos de curto prazo (1,7%) Total de despesas bancárias Vendas a prazo (70%) Perdas com clientes Insolvent.
capítulo 4
•
147
OUTROS ITENS Receitas
JAN
FEV
MA R
ABR
M AI
JUN
não
oper. (0,5%) Despesas não oper. (1,2%)
OUTROS ITENS
JUL
AGO
Faturamento. Despesas com seguros (0,8%) Empréstimos de longo prazo (2,5%) Empréstimos de curto prazo (1,7%) Total de despesas bancárias Vendas a prazo (70%) Perdas com clientes Insolvent. Receitas
não
oper. (0,5%) Despesas não oper. (1,2%)
Tabela 4.9 – Orçamento de outros itens.
148
•
capítulo 4
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
As linhas referentes ao faturamento projetado das três regiões devem ser preenchidas utilizando-se os valores obtidos na Tabela “Novo relatório gerencial analítico do orçamento de vendas da empresa Pápien” (vide exercício proposto como atividade no Capítulo 2).
REFLEXÃO Didaticamente, as despesas podem ser classificadas em comerciais e administrativas. Enquanto os custos são projetados pelo departamento de produção e pelos departamentos que lhe prestam serviços para garantir a fabricação dos produtos, as despesas são projetadas por todos os outros departamentos da organização, que fornecem estrutura comercial e administrativa para que ela possa desenvolver suas atividades. O orçamento de outros itens relevantes consiste na projeção das receitas não-operacionais, despesas não-operacionais, perdas com clientes insolventes, despesas com seguros e despesas com empréstimos. Sugere-se que a elaboração do orçamento desses itens fique sob a responsabilidade da Tesouraria. Os departamentos, além de fazerem o orçamento dos seus gastos, também devem fazer seu orçamento de capital, ou seja, o orçamento dos seus investimentos. Posteriormente, para que a alta administração da organização possa verificar a viabilidade desses investimentos, deve utilizar alguns métodos de análise, tais como: Pay Back, Taxa Interna de Retorno (TIR) e Valor Presente Líquido (VPL).
LEITURA Sugere-se a leitura de dois artigos, cujos dados estão discriminados na sequência: Título: Marketing social: investimento ou despesa? Autor: Francisco Lourenço da Silva, Keliane de Marcantonio e Kelly Cristina Portilho Boen Fonte:
Título: Os métodos quantitativos de análise de investimentos Autor: Alexandre Assaf Neto Fonte:
.
capítulo 4
•
149
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ASSAF NETO, Alexandre. Finanças Corporativas e Valor. São Paulo: Atlas, 2003. BREALEY, Richard A., MYERS, Stewart C., MARCUS, Alan J. Fundamentos da Administração Financeira. 3. ed. Rio de Janeiro: McGraw-Hill Irwin, 2002.
FREZATTI, Fábio. Orçamento Empresarial: planejamento e controle gerencial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2007. GITMAN, Lawrence J. Princípios de Administração Financeira – essencial. 2. ed. Porto Alegre: Bookman, 2001. GROPPELLI, A. A., NIKBAKHT Ehsan. Administração Financeira. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 1998. LUNKES, João Rogério. Manual de Orçamento. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2009. MATIAS, Alberto Borges (coordenador). Finanças Corporativas de Longo Prazo: criação de valor com sustentabilidade financeira. São Paulo: Atlas, 2007. PADOVEZE, Clóvis L., TARANTO, Fernando C.Orçamento Empresarial: novos conceitos e técnicas. São Paulo: Pearson Education do Brasil, 2009. SANVICENTE, Antônio Zoratto; SANTOS, Celso da Costa. Orçamento na Administração de Empresas: planejamento e controle. 2. ed. São Paulo: Atlas, 1983.
SOBANSKI, Jaert J. Prática de Orçamento Empresarial. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1994. WELSCH, Glenn Albert. Orçamento Empresarial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 1996. WESTON, J. Fred, BRIGHAM, Eugene F.Fundamentos da Administração Financeira. São Paulo, Makron Books, 2000.
150
•
capítulo 4
5 Controle Orçamentário e Relatórios Financeiros Projetados
No capítulo 5, o orçamento empresarial será abordado como uma ferramenta de controle, destacando-se as etapas que compõe tal processo. Para que o controle seja exercido de forma eficaz, será mostrada a importância de se definir centros de responsabilidade, que serão responsáveis por controlar as metas definidas durante o processo orçamentário. Além disso, será apresentado o orçamento flexível, uma técnica que visa fazer com que as metas sejam controladas de forma mais racional. Na sequência, será inserido o conceito de orçamento de caixa, que visa transformar todas as projeções que foram elaboradas pelos departamentos em saídas ou entradas efetivas de recursos financeiros, fazendo com que sejam observados déficits ou superávits que ocorrerão no caixa da organização. No final, utilizando-se todos os dados que foram desenvolvidos durante o processo orçamentário, será explicado como devem ser elaboradas as projeções da demonstração do resultado do exercício (DRE) e do balanço patrimonial.
OBJETIVOS Aprender que o orçamento deve ser utilizado como uma ferramenta de controle. Descobrir que tal controle somente será exercido de forma eficaz caso a organização defina centros de responsabilidade. Conhecer o orçamento flexível, uma técnica que visa fazer com que as metas sejam controladas de forma mais eficaz. Aprender a importância e o processo de elaboração do orçamento de caixa, da projeção da DRE e do balanço patrimonial.
152
•
capítulo 5
5.1 Etapas do processo de controle Segundo Carneiro (2012), atualmente, a grande maioria dos estudiosos do processo administrativo o dividem em quatro etapas: planejamento, organização, direção e controle (vide figura figura 5.1).
Planejamento
Organização
Feedback
Controle
Direção
Figura 5.1 – Etapas do processo administrativo. Fonte: CARNEIRO (2012, p. 22).
No item 1.2, o orçamento empresarial, tema desse livro, foi apresentado como uma ferramenta de planejamento. Porém, é importante ressaltar que ele também deve ser utilizado como uma ferramenta de controle. Conforme pode ser observado na figura 5.1, o controle é a quarta etapa do processo administrativo e, de acordo com Oliveira (2009), consiste em uma metodologia administrativa que, mediante a comparação com parâmetros previamente estabelecidos, procura medir e avaliar o desempenho e os resultados das ações e estratégias, com a finalidade de realimentar com informações os tomadores de decisões (feedback), de forma que possam corrigir ou reforçar este desempenho, para assegurar que os resultados estabelecidos pelos planejamentos sejam alcançados. Conforme visto na figura 5.1, as informações obtidas durante a etapa do controle serão utilizadas para reiniciar o processo administrativo (feedback), pois servirão de base para que o planejamento, caso necessário, seja reestruturado. É por isso que o processo administrativo é considerado cíclico, ou seja, nunca terá um fim. Por meio da figura 5.2 podem ser observadas as etapas que devem ser seguidas para que o controle possa ser exercido em uma organização.
capítulo 5
•
153
Parâmetros de desempenho planejados
Medição do desempenho
Comparação
Determinação dos possíveis desvios
Parâmetros planejados
Dentro dos limites
Informações para reestruturação do planejamento
Não
Sim
Continuar o trabalho
Figura 5.2 – Sistema de controle típico. Fonte: CARNEIRO (2012, p. 30).
5.2 O orçamento como instrumento de controle Além de Sanvicente e Santos (1983) defenderem a ideia de que o orçamento é um instrumento de planejamento das atividades de uma organização, também o ressaltam como instrumento de controle. Para que o orçamento seja utilizado como instrumento de controle, basta que, por intermédio de relatórios gerenciais (vide tabela 5.1), as projeções sejam comparadas com os resultados efetivamente obtidos. Ao analisar os relatórios gerenciais, Frezatti (2007) destaca que os gestores devem identificar se as metas foram alcançadas e quais foram as variações encontradas; analisar, entender as causas da variação e decidir ações que ajustem as metas no futuro ou que permitam manter aquelas que foram decididas.
154
•
capítulo 5
ORÇADO
Preço (R$)
REALIZADO
VARIAÇÃO
Norte
Sul
Total
Norte
Sul
Total
Norte
20,00
25,00
22,73
17,00
27,45
22,27
–3,00
50
60
110
56
57
113
6
1.000
1.500
2.500
952
1.565
2.517
–48,00
Sul 2,45
Total –0,46
Quant. (unid.)
–3
3
Total receita
65,00
17,00
(R$)
Tabela 5.1 – Comparação entre o orçado e o realizado do total da receita. Fonte: Frezatti (2007, p. 92).
As afirmações de Frezatti (2009) podem ser constatadas na prática, caso a tabela 5.1 seja analisada com atenção. Entre as análises que poderiam ser feitas, podemos destacar na sequência duas principais a você: 1º) O preço orçado para o produto no Sul do Brasil está “subestimado” (R$ 25,00), pois, por um preço R$ 2,45 acima (R$ 27,45), chegou-se a muito próximo da meta orçada (faltaram apenas 3 unidades). A situação no Sul está mais confortável, pois a meta de receita foi superada em R$ 65,00; 2º) O preço para o produto no Norte do Brasil está “superestimado” (R$ 20,00), pois a meta só foi superada (foram vendidas 6 unidades a mais) cobrando-se um preço R$ 3,00 abaixo do orçado (R$ 17,00). A situação no Norte requer atenção, pois a meta de receita ficou R$ 48,00 aquém do orçado. Importante: normalmente, ao analisar relatórios de controle, a alta administração das
organizações somente se preocupa em identificar as metas que não foram atingidas, com o objetivo de definir novas estratégias para contornar o problema, penalizando os indivíduos ou departamentos que não atingiram tais metas. Dica: além disso, a alta administração também deve analisar as metas que foram superadas, para identificar e disseminar, por toda a organização, as estratégias de sucesso formuladas por um determinado indivíduo ou departamento, valorizando-os. Análise de relatórios gerenciais.
capítulo 5
•
155
Retomando a ideia de que o orçamento é um instrumento de controle das atividades de uma organização, Padoveze e Taranto (2009) comentam que ele também pode ser utilizado como um sistema de autorização de gastos, ou seja, existindo verbas aprovadas no orçamento, os gestores de cada departamento não precisam pedir autorização à alta administração para utilizá-las. Um gerente que possua uma verba de R$ 10.000,00 para adquirir uma máquina formalizada no orçamento de seu departamento não precisará pedir autorização a seu superior hierárquico para efetuar a compra.
Esse tipo de procedimento é muito importante para agilizar o processo decisório dos departamentos e liberar à alta administração para tomar decisões estratégicas, em vez de ficar envolvida com questões operacionais. Para finalizar o tema que está sendo tratado neste item, é importante destacar que alguns gerentes condenam a utilização do orçamento como instrumento de controle, pois alegam que ele “engessa” o funcionamento das organizações. Essa crítica é feita utilizando-se o seguinte argumento: os gerentes só podem gastar os valores orçados para cada conta e, caso surjam eventualidades emergenciais, os gastos não poderão ser alterados. O argumento apresentado pode ser facilmente derrubado, caso a alta administração dê autonomia para os gerentes remanejarem os valores orçados para seus departamentos. O orçamento é remanejado quando o gerente retira verba de uma determinada conta e repassa para outra, desde que o gasto total de seu departamento não “estoure” o valor orçado. Em um determinado mês, por exemplo, caso o gerente verifique que os gastos com manutenção corretiva irão ultrapassar o valor orçado, deverá reduzir os gastos com outras contas (energia elétrica, treinamento etc.), remanejando o valor economizado para a conta “manutenção corretiva”.
5.3 Centros de responsabilidades As organizações podem utilizar diferentes formas de organizar o orçamento e atribuir responsabilidades. Essa responsabilidade é atribuída, normalmente,
156
•
capítulo 5
ao gestor de um departamento ou área, que gerencia os colaboradores a ele subordinados. Partindo desse conceito, tradicionalmente, o orçamento empresarial é elaborado por cada departamento, individualmente, e a responsabilidade pelos resultados efetivos a serem obtidos é delegada aos gestores de cada um dos departamentos que compõem a organização. Entretanto, segundo Lunkes (2009), o orçamento também pode ser coordenado por meio de unidades menores denominadas de variável base zero, onde um colaborador é responsável pelo monitoramento e controle de uma conta contábil. Essa forma de organização de responsabilidades é comum no orçamento de base zero (vide item 1.5). Ademais, tal autor comenta que o responsável pelo centro pode ser um gestor da atividade, que controla e monitora os direcionadores de custos e os recursos correspondentes. Diante de tal consideração, pode-se concluir que não há uma forma única ou ideal de efetuar o processo de controle das metas definidas durante a elaboração do orçamento. Lunkes (2009) comenta que o centro de responsabilidade é simplesmente uma unidade (departamento, variável base zero, processo, atividade etc.), que fica sob a responsabilidade de um gestor, o qual ser torna responsável pelas metas orçamentárias. Em nosso estudo, os centros de responsabilidade são os diversos departamentos e seus respectivos gestores que, individualmente, elaboraram seus orçamentos. O departamento comercial fica responsável pelo orçamento de vendas e das despesas comerciais. O departamento de produção fica responsável pelo orçamento dos custos de produção. Assim como os departamentos administrativo, financeiro e de RH são os responsáveis por controlar os orçamento que elaboraram. Portanto, no processo orçamentário que estamos apresentando, há, basicamente, cinco centros de responsabilidade.
5.4 Orçamento flexível No processo orçamentário srcinal (orçamento empresarial), ao se elaborar as projeções dos gastos, não há a devida preocupação em se classificar os gastos como fixos e variáveis. Durante nosso estudo, ao acompanharmos o processo de elaboração do orçamento da Pápien, tal preocupação só foi levantada quando foram orçadas as despesas administrativas e comerciais (vide itens 4.1 e 4.2. De acordo com Padoveze e Taranto (2009), a elaboração do orçamento flexível
capítulo 5
•
157
tem como ponto central a perfeita distinção entre todos os gastos fixos e variáveis, sendo que, enquanto os gastos fixos recebem o tratamento orçamentário tradicional, os gastos variáveis devem seguir o volume de vendas. As bases desse novo tipo de processo orçamentário, segundo Lunkes (2009), foram lançadas no início de 1970 na Alemanha por Kielger e Plaut, conhecidas como GrenzPlankostenrechnung ou GPK. O novo processo incorporou dois princípios básicos: os centros de responsabilidade com o controle e o cálculo de custo por produto, além da nítida separação entre gastos fixos e variáveis por centro. Tal autor afirma que esses princípios formaram a base do Flexible Plankostenrechnung ou orçamento flexível. Como o orçamento é um instrumento de controle para as organizações, uma de suas principais funções é comparar o que foi orçado com o que foi projetado. Dessa forma, podem-se identificar distorções e adotar estratégias e planos de ação para corrigi-las. Uma das limitações do orçamento, apresentadas no item 1.7, é que as projeções nem sempre “dão certo”, pois diversos fatores, principalmente os não controláveis pelas organizações, podem fazer com que o faturamento realizado fique aquém do faturamento orçado. Neste caso, seria incoerente manter inalteradas as projeções dos gastos variáveis; portanto, os orçamentos dos gastos variáveis devem ser flexíveis, acompanhando a queda ou o aumento nas vendas. Em relação a este problema, é importante ressaltar que as variações nas projeções de vendas dificultam muito a análise da eficácia real dos diversos departamentos que compõem a organização, principalmente aqueles que possuem gastos variáveis, como, por exemplo, os departamentos de produção e comercial. Para que o conceito do orçamento flexível fique mais claro para você, observe o tabela 5.2, que foi elaborado considerando-se uma organização que vende um único produto, cujo preço de venda unitário líquido é de R$ 31,00 e o gasto variável unitário é de R$ 21,80 (para se encontrar o gasto variável unitário, levou-se em conta os gastos com matérias-primas, mão de obra direta, custos indiretos, despesas comerciais e de logística, desembolsados para fabricar, vender e entregar uma única unidade de produto).
158
•
capítulo 5
QUANTIDADE VENDIDA (UNIDADES)
7 .0 0 0
8 .0 0 0
9 .0 0 0
Faturamento líquido ($)
217.000,00
248.000,00
279.000,00
(-) Custo do produto vendido
99.190,00
113.360,00
127.530,00
(-)Despesasvariáveis
53.410,00
61.040,00
68.670,00
(=)Resultadobruto
64.400,00
73.600,00
82.800,00
(-) Gastos fixos de manufatura
37.000,00
37.000,00
37.000,00
(-) Despesas administrativas
33.000,00
33.000,00
33.000,00
(=) Resultado operacional
-5.600,00
3.600,00
12.800,00
Tabela 5.2 – Orçamento flexível para três faixas de níveis de atividade. Fonte: Adaptado de Padoveze e Taranto (2009, p. 36).
Independentemente do cenário e do faturamento efetivo que venha a ocorrer, os departamentos responsáveis pelos gastos fixos de manufatura e pelas despesas administrativas terão seus orçamentos fixados, respectivamente, nos seguintes valores: R$ 37.000,00 e R$ 33.000,00. Por outro lado, os departamentos responsáveis pelos gastos variáveis terão seus orçamentos flexibilizados, de acordo com o volume de vendas, ou seja, seus orçamentos de gastos são flexíveis (caso a organização venda mais eles poderão gastar mais, caso venda menos deverão gastar menos). Na verdade, tais departamentos serão cobrados de acordo com o volume vendido. Este procedimento faz com que a análise da eficácia real dos departamentos que possuem gastos variáveis seja elaborada de uma forma mais coerente. Caso a empresa fature R$ 279.000,00 (cenário otimista), seria incoerente exigir que os departamentos de produção e comercial gastassem, respectivamente, os valores de R$ 113.360,00 e R$ 61.040,00, que foram orçados para um faturamento de R$ 248.000,00 (cenário realista). Como a organização vendeu mais unidades, consequentemente tais departamentos poderão gastar mais. Apesar de o orçamento flexível trazer a vantagem de uma análise mais justa dos resultados dos departamentos que possuem gastos variáveis, Padoveze e Taranto (2009) comentam que a maior crítica a adoção desse tipo de processo
capítulo 5
•
159
orçamentário é seu desalinhamento parcial com um dos principais fundamentos do orçamento empresarial, que é prever o que acontecerá. Segundo tais autores, isso se deve ao fato de que a adoção desse conceito dificulta consideravelmente a elaboração da projeção da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), que é uma das etapas mais importantes do processo orçamentário.
5.5 Conceitos e características do orçamento de caixa Concluído o orçamento de outros itens (vide item 4.5), podemos considerar finalizada a segunda etapa do processo de elaboração do orçamento, ou seja, a projeção de todas as receitas e gastos da organização para um período, normalmente o ano. Antes de se passar para as próximas etapas, que serão apresentadas no item 5.9, o departamento financeiro deve elaborar o orçamento de caixa, que também é conhecido pelas denominações de “planejamento financeiro” e “fluxo de caixa” (cash flow, em inglês). Sobanski (2000) explica que, em sentido restrito, a palavra “caixa” refere-se apenas ao numerário existente nas dependências da organização (dinheiro e cheques liberados para depósito imediato). Porém, na elaboração do orçamento de caixa, a palavra “caixa” é empregada de forma mais ampla, abrangendo também os saldos bancários de livre movimentação, incluído os valores em trânsito entre diversas instituições financeiras nas quais a organização possui conta-corrente. Segundo Sanvicente e Santos (1983), o orçamento de caixa consiste em estimar as entradas no caixa, decorrentes das vendas dos produtos e de outras receitas, e as saídas no caixa, resultantes dos custos, das despesas operacionais e de outros gastos. Gitman (2001) comenta que, geralmente, o orçamento de caixa é projetado para cobrir um período de 1 ano, dividido em intervalos menores de tempo. O número e o tipo dos intervalos dependem da natureza do negócio. Quanto mais sazonais e incertos forem os fluxos de caixa de uma organização, tanto maior será o número de intervalos.
160
•
capítulo 5
Pelo regime de competência, uma venda é contabilizada quando ocorre o embarque da mercadoria ao cliente, enquanto pelo regime de caixa a venda só será contabilizada quando o pagamento for efetivado e o dinheiro entrar no caixa da empresa.
Para se elaborar o orçamento de caixa, não se pode esquecer de que devem ser levados em conta os regimes de competência e de caixa. Todos os orçamentos apresentados até o momento foram elaborados de acordo com o regime de competência do exercício, ou seja, as receitas e os gastos foram atribuídos a determinado período, de acordo com a data do fato gerador, e não com a efetiva entrada ou saída de dinheiro no caixa da organização. Exemplo: no mês de janeiro, para se projetar o valor de faturamento da empresa Pápien Ferramentas, foram consideradas todas as vendas que serão realizadas durante o mês de janeiro e não os períodos em que ocorrerão os recebimentos de tais vendas, pois não necessariamente essas vendas serão feitas à vista. Sanvicente e Santos (1983) ressaltam que o orçamento empresarial deve ser elaborado por intermédio do regime de competência, pois é um princípio da contabilidade moderna. Segundo tais autores, os contadores consideram que uma receita se efetiva a partir do embarque das mercadorias ao consumidor, e que os gastos se efetivam quando, por exemplo, as matérias-primas são recebidas e aceitas. Por outro lado, caso se utilize o regime de caixa, uma venda só deverá ser contabilizada quando o valor pago pelo cliente entrar efetivamente no caixa. Utilizando o mesmo princípio, o gasto só será contabilizado quando o valor pago pela compra de matérias-primas, por exemplo, sair efetivamente do caixa. Portanto, para se elaborar o orçamento de caixa, que segue o princípio do regime de caixa, devem ser feitos alguns ajustes nos orçamentos de receitas e gastos que já estão prontos, pois eles foram elaborados utilizando-se o princípio do regime de competência. O orçamento de caixa é um instrumento imprescindível para as organizações gerirem seus recursos financeiros. Dentre as vantagens que ele propicia, apresentadas por Welsch (1996), podemos destacar: “indicar o excesso ou a insuficiência de caixa”.
capítulo 5
•
161
Quando uma organização elabora seu orçamento de caixa, consegue identificar excessos (superávits) ou insuficiências (déficits) de recursos financeiros em seu caixa. A avaliação da posição financeira (projeções dos saldos de caixa em determinado período), segundo Welsch (1996), pode indicar a necessidade de alguma forma de empréstimo para cobrir os déficits ou a necessidade de planejamento para transferir os superávits para algum tipo de investimento em instituições financeiras. É importante lembrar de que não é conveniente manter recursos parados no caixa, pois eles serão corroídos pela inflação. Sobanski (2000) comenta que as perdas inflacionárias, geradas pela manutenção de recursos parados no caixa, poderão ser parcial ou totalmente compensadas por intermédio de aplicações financeiras. Para se identificar tais superávits e déficits, é necessário que a organização elabore seu orçamento de caixa. Sanvicente e Santos (1983) sugerem que tal orçamento seja elaborado por intermédio do método dos recebimentos e dos pagamentos, pois o consideram mais detalhado. Além disso, também é o mais indicado pelo fato de se basear nos orçamentos parciais que já foram elaborados (orçamentos de vendas, dos custos dos produtos vendidos, das despesas comerciais e administrativas e de outros itens). O método consiste em ajustar tais orçamentos para as datas nas quais as transações efetivamente se converterão em termos de caixa (entradas e saídas). Agora que você já teve contato com a parte teórica que envolve a elaboração do orçamento de caixa, é importante que o visualize na prática. Portanto, o objetivo dos próximos três itens do livro é mostrar, por intermédio de modelos de relatórios gerenciais, como devem ser formalizadas as projeções das entradas, das saídas e dos saldos finais no caixa. Visando aliar teoria e prática, você poderá visualizar nos próximos subitens, por intermédio das tabelas 5.2, 5.3, e 5.4, os dados do orçamento de caixa da Pápien Ferramentas, empresa fictícia apresentada no item 1.8. Na Pápien, o orçamento de caixa é elaborado por intermédio do método dos recebimentos e dos pagamentos e fica sob a responsabilidade do gestor da área de tesouraria (departamento financeiro). Didaticamente, o processo foi dividido em três etapas: projeção de entradas no caixa, projeção de saídas no caixa e projeção de superávits e déficits no caixa.
162
•
capítulo 5
5.6 Projeção de entradas no caixa Na Pápien Ferramentas, as entradas no caixa são geradas pelas vendas dos três produtos que ela fabrica (receitas operacionais) e também pela venda de equipamentos usados (receitas não operacionais). A venda dos equipamentos usados é feita à vista; portanto, os recebimentos ocorrem nos mesmos meses nos quais foram vendidos. Neste caso, quando a venda é feita à vista, não há diferença entre o regime de competência e o regime de caixa. Basta que os valores das receitas não-operacionais, que podem ser obtidos no item 4.6, sejam “copiados” e “colados” no relatório gerencial de entradas no caixa (vide Tabela 5.2). Para se projetar as receitas operacionais, ou seja, as entradas no caixa provenientes das vendas dos produtos, é necessário que se conheça a política de prazos de pagamento oferecida aos clientes. Em relação a este tema, Sanvicente e Santos (1983) comentam que, quanto mais liberal for a política da organização (porcentual alto de vendas a prazo e prazos bem estendidos), maiores poderão ser as quantidades vendidas. Por outro lado, a política liberal pode gerar um porcentual maior de perdas com clientes insolventes. Cabe a organização chegar a um equilíbrio apropriado, levando em conta as características de seu negócio e as políticas adotadas por seus concorrentes. A Pápien Ferramentas adota a seguinte política de prazos para seus clientes: 20% das vendas são feitas a vista e 80% a prazo. Nas vendas a prazo, concede-se 30 dias para os clientes efetuarem o pagamento. Também é importante lembrar que a empresa, para elaborar seu orçamento de outros itens, adotou uma projeção de perdas de 4% sobre as vendas a prazo (vide item 4.6). Ao se elaborar o orçamento de caixa, é importante lembrar que, com certeza, a empresa não iniciará o ano com o “caixa zerado”, ou seja, na virada do ano (31/12 para 1/1) haverá algum valor no caixa. Além disso, haverá vendas que foram realizadas no ano anterior, cujos recebimentos só ocorrerão no mês de janeiro. Portanto, na elaboração de seu orçamento de caixa, a Pápien projeta que terá, no mês janeiro, recebimentos no valor de R$ 38.000,00, provenientes de vendas efetuadas no ano anterior (neste valor já está computado o saldo positivo de caixa que ela projeta para o dia 1/1). No relatório gerencial de entradas no caixa, tal valor é chamado de saldo inicial (vide tabela 5.2).
capítulo 5
•
163
ENTRADAS
JAN
FEV
MA R
ABR
MA I
JUN
Faturamento
56.515,00
66.949,00
54.534,00
41.425,00
101.816,00
82.515,00
(–)Perdas
1.808,48
2.142,37
1.745,09
1.325,60
3.258,11
2.640,48
11.303,00
43.403,52
Entradas Jan Fev
13.389,80
Mar
51.416,83 10.906,80
Abr
41.882,11 8.285,00
Mai
31.814,40 20.363,20
Jun
78.194,69 16.503,00
Jul Ago Set Out Nov Dez Rec. Oper.
11.303,00
Saldo inicial
38.000,00
Rec.n ãoop.
1.695,45
Total
164
50.998,45
•
capítulo 5
56.793,32
62.323,63
50.167,11
52.177,60
94.697,69
2.008,47
1.636,02
1.242,75
3.054,48
2.475,45
58.801,79
63.959,65
51.409,86
55.232,08
97.173,14
ENTRADAS
J UL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
Faturamento
84.429,22
77.430,33
50.284,97
50.036,45
47.518,55
61.457,47
(–)Perdas
2.701,74
2.477,77
1.609,12
1.601,17
1.520,59
1.966,64
Entradas Jan Fev Mar Abr Mai Jun
63.371,52
Jul
16.885,84
Ago
64.841,64 15.486,07
Set
59.466,49 10.056,99
Out
38.618,86 10.007,29
Nov
38.427,99 9.503,71
Dez Rec. Oper.
36.494,25 12.291,49
80.257,36
80.327,71
69.523,49
48.626,15
47.931,70
48.785,74
2.532,88
2.322,91
1.508,55
1.501,09
1.425,56
1.843,72
Saldo inicial Rec.nãoop. Total
82.790,24
82.650,62
71.032,04
50.127,24
49.357,26
50.629,46
Tabela 5.3 – Projeção de entradas no caixa.
capítulo 5
•
165
Caso não tenha entendido como as receitas operacionais foram calculadas, acompanhe o exemplo do mês de janeiro. A Pápien projetou faturar R$ 56.515,00 no mês de janeiro. Porém, como somente 20% dos recebimentos foram à vista, no mês janeiro houve entrada no caixa de somente R$ 11.303,00 (20 % de R$ 56.515,00). O restante dos recebimentos só ocorrerá no mês de fevereiro, pois 80% das vendas são feitas a prazo, com vencimento após 30 dias. Então, no mês de fevereiro, deveria haver entrada no caixa de R$ 45.212,00, referente às vendas a prazo que foram realizadas em janeiro. Porém, não se pode esquecer de que a empresa projetou perda de 4% sobre os recebimentos a prazo, que representam o valor de R$ 1.808,48 (4% sobre R$ 45.212,00). Portanto, no mês de fevereiro, haverá entrada efetiva de R$ 43.403,52 (R$ 45.212,00 – R$ 1.808,48).
5.7 Projeção de saídas no caixa Para projetar os valores que sairão do caixa, o gestor da tesouraria da Pápien buscou dados nos diversos orçamentos de gastos que já haviam sido elaborados. Em praticamente todos estes orçamentos, os valores dos gastos sairão do caixa nos próprios meses nos quais ocorrerão. Neste caso, não há diferença entre o regime de competência e o regime de caixa. Basta que os valores dos gastos sejam “copiados” e “colados” no relatório gerencial de saídas no caixa (vide tabela 5.3). A única exceção é o orçamento dos custos com matérias-primas (vide item 3.4), pois, como os fornecedores da Pápien oferecem um prazo de 30 dias para pagamento, 100% das compras são feitas a prazo. Neste caso, as compras efetuadas em janeiro somente serão pagas em fevereiro e assim sucessivamente. Ao elaborar as projeções de saídas no caixa, é importante lembrar-se de que existirão gastos realizados no ano anterior, cujos pagamentos só ocorrerão no mês de janeiro. Portanto, na elaboração de seu orçamento de caixa, a Pápien projeta que terá pagamentos no valor de R$ 27.000,00 no mês janeiro, provenientes da compra de matérias-primas efetuadas no ano anterior. No relatório gerencial de saídas no caixa, tal valoré chamado de dívida inicial (videtabela 5.3).
166
•
capítulo 5
SAÍDAS
JAN
FE V
MA R
ABR
MAI
JUN
Custos Matéria-Prima
0
2.428,57
2.428,57
2.428,57
2.428,57
2.428,57
Mão de obra
1.427,13
1.427,13
1.427,13
1.427,13
1.427,13
1.427,13
Indiretos
11.800,00
11.800,00
11.800,00
11.800,00
11.800,00
11.800,00
Dívida inicial
27.000,00
Despesas Comerciais
6.848,31
8.110,57
6.635,78
5.083,83
12.127,12
9.994,15
Administrativas
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
Seguros
339,09
401,69
327,20
248,55
610,90
495,09
Empréstimos
2.034,54
2.410,16
1.963,22
1.491,30
3.665,38
2.970,54
452,12
535,59
436,27
331,40
814,53
660,12
79.801,19
57.013,72
54.918,18
52.710,78
62.773,62
59.675,60
A GO
SET
Não
operacio-
nais Total
SAÍDAS
JUL
OUT
NOV
DEZ
Custos Matéria-Prima
2.428,57
2.899,01
2.899,01
2.899,01
2.899,01
2.899,01
Mão de obra
1.633,60
1.633,60
1.633,60
1.633,60
1.633,60
1.633,60
Indiretos
13.900,00
13.900,00
13.900,00
13.900,00
13.900,00
13.900,00
Comerciais
10.182,71
9.405,42
6.178,98
6.177,08
5.767,48
7.529,49
Administrativas
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
29.900,00
Dívida inicial Despesas
capítulo 5
•
167
SAÍDAS
JUL
A GO
SET
Seguros
506,58
464,58
301,71
300,22
285,11
368,74
Empréstimos
3.039,45
2.787,49
1.810,26
1.801,31
1.710,67
2.212,47
675,43
619,44
402,28
400,29
380,15
491,66
62.266,35
61.609,55
57.025,84
57.011,52
56.476,02
58.934,98
Não
OUT
NOV
DE Z
operacionais Total
Tabela 5.4 – Projeção de saídas no caixa.
5.8 Projeção de superávits e déficits no caixa Após ter elaborado as duas primeiras etapas do orçamento de caixa, o gestor da tesouraria da Pápien tem as projeções dos totais das entradas e saídas de dinheiro que ocorrerão no caixa, mensalmente, durante o ano. Confrontando-se tais dados, ele poderá identificar se haverá superávits ou déficits no caixa (vide 1ª fase da tabela 5.4). Identificando os resultados mensais projetados (superávits ou déficits no caixa), o gestor da tesouraria pode planejar as estratégias que adotará durante o ano. De forma simplificada, a Pápien precisará tomar empréstimos bancários de curto prazo quando o resultado for negativo (déficit) ou investir o dinheiro excedente quando o resultado for positivo ( superávit). O grande objetivo do gestor da Tesouraria é fazer com que o saldo final no caixa seja sempre igual a zero, pois dinheiro parado no caixa não gera rentabilidade e, além disso, será corroído pela inflação. Logicamente, no dia-a-dia, não será fácil atingir tal objetivo, porém, deverá ser um ideal constantemente perseguido.
Logicamente, antes de fazer um empréstimo bancário de curto prazo, o gestor verificará se há recursos investidos em aplicações financeiras e, neste caso, fará um resgate, em vez de tomar um empréstimo (vide os meses de outubro, novembro e dezembro da tabela 5.4). Também é importante lembrar de que, antes de fazer uma aplicação financeira utilizando o recurso excedente, o
168
•
capítulo 5
gestor deve verificar se há empréstimos bancários de curto prazo a ser quitados e quitá-los, pois os juros que os bancos pagam para as aplicações financeiras são muito menores que os juros que cobram nos empréstimos de curto prazo (vide os meses de fevereiro e março da tabela 5.4).
MESES
JAN
FE V
MA R
ABR
MAI
JUN
1ª Fase Entradas
50.998,45
58.801,79
63.959,65
51.409,86
55.232,08
97.173,14
Saídas
79.801,19
57.013,72
54.918,18
52.710,78
62.773,62
59.675,60
-28.802,74
1.788,07
9.041,48
-1.300,91
-7.541,54
37.497,54
28.802,74
0,00
0,00
1.300,91
7.541,54
0,00
28.802,74
27.014,66
17.973,19
19.274,10
26.815,63
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
10.681,91
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
10.681,91
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
AGO
SET
Resultado (+ ou -) 2ª Fase Empréstimos Saldo (Empréstimos) Aplicações Saldo (Aplicações) Saldo final no caixa
MESES
JUL
OUT
NOV
DEZ
1ª Fase Entradas
82.790,24
82.650,62
71.032,04
50.127,24
49.357,26
50.629,46
Saídas
62.266,35
61.609,55
57.025,84
57.011,52
56.476,02
58.934,98
20.523,89
21.041,06
14.006,19
-6.884,28
-7.118,76
-8.305,51
Resultado (+ ou -)
capítulo 5
•
169
MESES
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
20.523,89
21.041,06
14.006,19
0,00
0,00
0,00
31.205,80
52.246,86
66.253,06
59.368,78
52.250,01
43.944,50
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
2ª Fase Empréstimos Saldo (Empréstimos) Aplicações Saldo (Aplicações) Saldo final no caixa
Tabela 5.5 – Projeção de superávits e déficits no caixa.
5.9 Projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE) Estamos chegando ao final da apresentação do processo de elaboração do orçamento empresarial e é importante recordarmos as etapas do método utilizado para elaborá-lo, que foram apresentadas no item 1.8: 1º) A área de orçamento solicita ao departamento comercial a projeção anual de vendas (quantidades e preços de cada um dos produtos). 2º) A projeção de vendas é repassada aos outros departamentos, para que eles a utilizem como base para projetar seus gastos anuais. 3º) Utilizando-se as projeções de receitas e de gastos, o departamento de orçamento elabora a projeção da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) para o ano seguinte. 4º) A DRE projetada é levada à alta administração para aprovação. Mudanças podem ser sugeridas e negociadas com os departamentos.
170
•
capítulo 5
5º) Após este processo de “lapidação”, a projeção da DRE é aprovada pela alta administração e os orçamentos são distribuídos aos departamentos. 6º) A execução dos orçamentos pelos departamentos é acompanhada pela área de orçamento durante todo o exercício contábil. Até o momento, foram apresentados conceitos teóricos e exemplos práticos para a elaboração das duas primeiras etapas. A próxima etapa consiste na “condensação” do resultado final de todos os orçamentos em um único relatório gerencial, chamado de Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), para que se tenha uma visão global do orçamento da organização. Adotando-se este procedimento, será possível observar o lucro projetado para o próximo período orçamentário (ano), pois a DRE será composta por todas as receitas e todos os gastos projetados (RECEITAS – GASTOS = LUCRO). Na Pápien Ferramentas, a projeção da DRE é feita pela controladoria (área de orçamento). Para fazer tal relatório gerencial, o gestor da área de orçamento utiliza dados dos orçamentos que foram elaborados e enviados pelos diversos departamentos da empresa (orçamento de vendas, dos custos dos produtos vendidos, das despesas comerciais, das despesas administrativas e de outros itens). É importante ressaltar que a DRE é um relatório em que os dados estarão “condensados”, ou seja, só poderão ser visualizados os valores anuais das receitas e dos gastos projetados. Por intermédio da tabela 5.5, pode-se visualizar a projeção da DRE da Pápien para o próximo período orçamentário (ano). Em relação à projeção da DRE elaborada pela Pápien Ferramentas, serão feitas duas observações. A primeira diz respeito à projeção do gasto com o imposto de renda. Em nosso exemplo fictício, foi considerada uma alíquota de 25%, que incide sobre o resultado líquido projetado (lucro). A outra observação diz respeito ao fato de a DRE não possuir o item faturamento bruto e já iniciar com o item faturamento líquido. Este fato ocorre devido ao fato de a empresa ter elaborado seu orçamento de vendas considerando os preços líquidos, que foram obtidos ao se deduzir os impostos que incidem diretamente nos “preços brutos” dos produtos: ICMS, IPI, PIS, COFINS e ISS. Portanto, na DRE da empresa Pápien, para efeito de simplificação, não constam das projeções os gastos com tais impostos.
capítulo 5
•
171
ORÇAMENTOS Faturamento líquido (Vendas)
(–)Custosdosprodutosvendidos (–)Matérias-primas (–)Mãodeobradireta (–)Custosindiretos
TOTAL ORÇADO (R$ ANO) 774.910,99 204.529,85 31.965,48 18.364,37 154.200,00
(=) Resultado bruto
570.381,14
(–) Despesas operacionais
485.387,20
(–)Despesascomerciais
94.040,94
(–)Despesasadministrativas
358.800,00
(–)Despesascomseguros
4.649,47
(–) Despesas com empréstimos
27.896,80
(=) Resultado operacional
84.993,94
(–)Despesasnãooperacionais
6.199,29
(+)Receitasnãooperacionais
23.247,33
(–) Despesas com clientes insolventes (perdas) (=) Resultado líquido
(–)ImpostodeRenda(25%) (=) Resultado líquido após Imposto de Renda
24.797,15 77.244,83 19.311,21 57.933,62
Tabela 5.6 – Projeção da demonstração do resultado.
Após a finalização da projeção da DRE, o gestor da controladoria (Controller) agenda uma reunião com a alta administração e os gestores dos outros departamentos da Pápien (tesouraria, comercial, produção e recursos humanos). Na reunião, a projeção da DRE será apresentada para a alta administração, para
172
•
capítulo 5
que analisem se o lucro projetado está de acordo com o que eles esperam. Durante a reunião, possíveis alterações são debatidas e acordadas com os outros gestores, até que todos os orçamentos departamentais sejam aprovados. Em nosso exemplo fictício, a alta administração da Pápien considerou que o lucro anual projetado de R$ 57.933,62 está de acordo com as expectativas; portanto, não foram propostas alterações nos diversos orçamentos que compõem a DRE. No dia seguinte à reunião, os orçamentos são divulgados formalmente aos departamentos pela área de orçamento (controladoria), que ficará responsável por elaborar o processo de controle. Na Pápien, a área de orçamento adota o seguinte cronograma para elaborar o processo de controle: no primeiro dia útil de cada mês, são apurados os gastos efetivos realizados por cada um dos departamentos, assim como o faturamento efetivo do departamento comercial; no segundo dia, são elaborados e enviados, para cada um dos departamentos, um relatório de controle, contendo os seguintes dados para cada um dos itens de receitas ou de gastos: valor orçado, valor realizado e variação no terceiro e no quarto dias úteis, os gestores dos departamentos devem analisar e entender as causas das variações que ocorreram (quando o realizado não atingiu o orçado) e formalizar planos de ação para corrigir as distorções; no quinto dia útil, é realizada uma reunião entre a área de orçamento, os gestores de todos os departamentos e a alta administração. Na reunião, a área de orçamento apresenta os relatórios de controle à alta administração. Posteriormente, os gestores dos departamentos devem justificar as variações que ocorreram e apresentar os planos de ação que elaboraram para corrigir as distorções. •
•
•
•
Após a apresentação dessas últimas etapas, podemos considerar concluído o estudo do processo de elaboração e implantação de um orçamento empresarial. Depois de todas as explicações e exemplos práticos fornecidos, espero que esteja convencido da validade de se utilizar o orçamento empresarial como instrumento eficaz de planejamento e controle das atividades de uma organização.
capítulo 5
•
173
5.10 Projeção do balanço patrimonial O balanço patrimonial é um demonstrativo contábil que indica a situação financeira de uma organização em um determinado momento no tempo. Para isso, deve ser expresso em moeda corrente, em nosso caso, o Real. Tal demonstrativo possui uma série de contas divididas em três principais grupos:
ATIVO TOTAL
de maneira simplificada, correspondem aos bens e direitos
PASSIVO EXIGÍVEL
basicamente são os deveres e obrigações a serem pagas pela
que a empresa possui;
organização com terceiros;
representa o patrimônio da própria organização, ou seja,
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
quanto sobra de recursos depois que as dívidas são pagas. O Patrimônio Líquido pode ter sua srcem em duas fontes de recursos: o investimento realizado pelos sócios/acionistas e os lucros obtidos com a atividade da empresa.
Os dados fornecidos por esse demonstrativo contábil são totalmente estáticos e, com grande probabilidade, sua estrutura estará relativamente diferente algum tempo após o seu encerramento. Entretanto, devido às relevantes informações de tendências que podem ser obtidas de seus diversos grupos de contas, o Balanço Patrimonial serve como elemento inicial fundamental para o conhecimento da situação econômico-financeira de uma organização. O balanço patrimonial é formado por duas colunas, sendo a coluna da esquerda formada pelo Ativo e a coluna da direita pelo Passivo e Patrimônio Líquido. O total do Ativo corresponde ao total do Passivo + Patrimônio Líquido, isso ocorre pelo fato de a coluna da direita apresentar a srcem dos recursos que formam a organização, sejam eles recursos próprios, por meio do Patrimônio Líquido, ou recursos tomados de terceiros (pessoas de fora da organização) por meio de dívidas, empréstimos e obrigações. Vale ressaltar que a estrutura do Balanço Patrimonial, apresentada por meio do Quadro 5.3, foi elaborada com base na Leinº 11.638/07 e complementos. Segundo
174
•
capítulo 5
Assaf Neto (2010), todas as companhias obrigadas a seguirem a Lei das S/A (basicamente as sociedades anônimas e empresas limitadas) devem seguir a Lei nº 11.638/07 e complementos, cuja vigência se iniciou a partir do exercício de 2008.
ATIVOTOTAL
PASSIVOTOTAL
ATIVO CIRCULANTE
PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores
Disponível
Caixaebancos
Empréstimosefinanciamentos
Títulos de negociação imediata
Impostos, taxas e contribuições
Aplicações Financeiras
Salários a pagar
CDB’s
Dividendos pagar a
Debêntures
Provisões
Realizável em curto prazo
Outros passivos de curto prazo
Valores a receber
PASSIVO NÃO CIRCULANTE
(-) provisão para crédito de liquidação duvidosa (-) títulos descontados
Outros passivos em longo prazo
Outros valores a receber de curto prazo Estoques
Empréstimos e financiamentos
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital social realizado
Matérias-primas e embalagens
Reserva de capital
Produtosemelaboração
Reservadelucros
Produtos acabados/mercadorias
Ajustes de avaliação patrimonial
Materiais de consumo e almoxarifado
Prejuízos acumulados
Despesas antecipadas
(-) Ações em tesouraria
capítulo 5
•
175
ATIVOTOTAL
PASSIVOTOTAL
Despesas apropriáveis
ATIVO NÃO CIRCULANTE Realizável em longo prazo
Créditos diversos Investimentos
Participações acionárias Outros investimentos Imobilizado
Prédios e terrenos Máquinas e equipamentos Veículos, mobiliário etc Intangível
Marcas e patentes Fundo de comércio Tabela 5.7 – Estrutura do Balanço Patrimonial. Fonte: Assaf Neto (2010, p. 49 e 50).
Depois de apresentarmos algumas considerações sobre o balanço patrimonial, é importante ressaltar que, durante o processo orçamentário, além de se elaborar o orçamento de caixa e a projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE), também é conveniente elaborar a projeção do balanço patrimonial. Sanvicente e Santos (1983) comentam que a projeção da DRE e do balanço patrimonial devem ser desenvolvidas pela área de orçamento, em parceria com a área de contabilidade. É importante lembrar que, em organizações de grande porte, ambas fazem parte da área de controladoria. Durante o processo orçamentário, algumas organizações se limitam a elaborar a projeção da DRE. Logicamente, tal demonstrativo é muito relevante,
176
•
capítulo 5
pois, ao apresentar as receitas e gastos projetados, resume o orçamento da organização para o novo exercício que será iniciado. Apesar dessa extrema relevância, Frezzati (2007), apresenta algumas razões para que as organizações não se limitem a elaborar somente a projeção da DRE: •
Separação e identificação do resultado econômico (regime de competên-
cia), proporcionado pela DRE, do resultado financeiro (regime de caixa), proporcionado pelo orçamento de caixa (fluxo de caixa). São visões complementares gerenciadas por áreas/pessoas diferentes na organização e devem receber o foco necessário. A posição de saldos proporcionada pelo balanço patrimonial permite analisar uma parte das ocorrências e seu sequenciamento; Integridade de informações proporcionada pela projeção de um valor e ele não deixar de ser considerado. Caso uma receita seja projetada (DRE) e não recebida, poderá ser encontrada no contas a receber (balanço patrimonial). Caso seja recebida no mesmo período, entrará no fluxo de caixa projetado. Idem ao que refere a juros que, sem a projeção do balanço, não podem ser calculados de forma apropriada; Condições de gerenciamento, pois as consequências das ações podem ser apresentadas tanto como resultado quanto como investimento/fonte de recursos e podem ser atribuídas a um gestor. •
•
ATIVIDADE 01. Refaça o orçamento de caixa e a projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE) da empresa Pápien, utilizando os novos dados que já foram calculados nas atividades elaboradas nos outros capítulos do livro. 1º) Orçamento de caixa: para a elaboração da tabela 5, considere os dados a seguir. •
Faturamento, perdas e receitas não operacionais: utilizar os dados obtidos nas ativida-
des que foram elaboradas nos outros capítulos do livro. •
Saldo inicial: R$ 23.000,00
A Pápien Ferramentas adota a seguinte política de prazos para seus clientes: 30% das vendas são feitas a vista e 70% a prazo. Nas vendas a prazo, concede-se 30 dias para os clientes efetuarem o pagamento. Também é importante lembrar que a empresa, para elaborar seu orçamento de outros itens, adotou uma projeção de perdas de 3% sobre as vendas a prazo.
capítulo 5
•
177
ENTRADAS
JAN
FEV
MAR
ABR
MA I
JUN
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
Faturamento (–) Perdas Entradas Jan Fev Mar Abr Mai Jun Jul
Ago Set Out Nov Dez Rec. Oper. Saldo inicial Rec. não op. Total
ENTRADAS Faturamento (–) Perdas
178
•
capítulo 5
ENTRADAS
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
Entradas Jan Fev Mar Abr Mai Jun Jul Ago Set
Out Nov Dez Rec. Oper. Saldo inicial Rec. não op. Total
Tabela 5.8 – Nova projeção de entradas no caixa. Para a elaboração da tabela 5.8, considere os dados a seguir. •
Custos (matérias-primas, mão de obra direta e itens indiretos): utilizar os dados
obtidos nas atividades que foram elaboradas nos outros capítulos do livro. •
Dívida inicial: R$ 19.000,00
•
Despesas comerciais e administrativas: utilizar os dados obtidos nas atividades que
foram elaboradas nos outros capítulos do livro.
capítulo 5
•
179
•
Despesas com seguros, com empréstimos e não operacionais : utilizar os dados
obtidos nas atividades que foram elaboradas nos outros capítulos do livro. Em praticamente todos estes orçamentos, os valores dos gastos sairão do caixa nos próprios meses nos quais ocorrerão. A única exceção é o orçamento dos custos com matérias-primas, pois, como os fornecedores da Pápien oferecem um prazo de 30 dias para pagamento, 100% das compras são feitas a prazo. Neste caso, as compras efetuadas em janeiro somente serão pagas em fevereiro e assim sucessivamente.
SAÍDAS
JAN
FE V
MAR
ABR
MA I
JUN
JUL
A GO
SET
OUT
NOV
DE Z
Custos Matéria-Prima Mão de obra Indiretos Dívida inicial Despesas Comerciais Administrativas Seguros Empréstimos Não operacionais Total
SAÍDAS Custos Matéria-Prima Mão de obra
180
•
capítulo 5
SAÍDAS
JUL
A GO
SET
OUT
NOV
DEZ
Indiretos Dívida inicial Despesas Comerciais Administrativas Seguros Empréstimos Não operacionais Total
Tabela 5.9 – Nova projeção de saídas no caixa.
Para a elaboração da 1ª fase da tabela 5.10, utilize os dados que acabou de obter nas tabelas 5.8 e 5.9 (totais). Para a elaboração da 2ª fase, considere as instruções apresentadas no item 5.8.
MESES
JAN
FE V
MA R
ABR
MAI
JUN
1ª Fase Entradas Saídas Resultado (+ ou -) 2ª Fase Empréstimos
capítulo 5
•
181
MESES
JAN
FE V
MAR
ABR
MA I
JUN
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
Saldo (Empréstimos) Aplicações Saldo (Aplicações) Saldo final no caixa
MESES 1ª Fase Entradas Saídas Resultado (+ ou -) 2ª Fase Empréstimos Saldo (Empréstimos) Aplicações Saldo (Aplicações) Saldo final no caixa
Tabela 5.10 – Nova projeção de superávits e déficits no caixa.
182
•
capítulo 5
2º) Projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE)
Para o preenchimento da tabela 5.11 você deverá buscar os valores consolidados (total ano) de todos os “novos orçamentos” que calculou para a empresa Pápien, ao longo dos diversos exercícios propostos nos itens Atividades do livro. Ao final, considere uma alíquota de 25% para o imposto de renda.
ORÇAMENTOS
TOTAL ORÇADO (R$ ANO)
Faturamento líquido (Vendas)
(–) Custos dos produtos vendidos (–) Matérias-primas (–) Mão de obra direta (–) Custos indiretos (=) Resultado bruto
(–) Despesas operacionais
(–) Despesas comerciais (–) Despesas administrativas (–) Despesas com seguros (–) Despesas com empréstimos (=) Resultado operacional
(–) Despesas não operacionais (+) Receitas não operacionais (–) Despesas com clientes insolventes (perdas) (=) Resultado líquido
(–) Imposto de Renda (25%) (=) Resultado líquido após Imposto de Renda
Tabela 5.11 – Nova projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE).
capítulo 5
•
183
REFLEXÃO O orçamento empresarial deve ser utilizado como uma ferramenta de controle. Para que o processo de controle seja exercido de forma eficaz, deve ser estruturado por meio de etapas. Além disso, é imprescindível que sejam definidos centros de responsabilidade, que serão responsáveis por controlar as metas definidas durante a elaboração do orçamento. O orçamento flexível, uma evolução do processo orçamentário srcinal, é uma técnica que visa fazer com que as metas sejam controladas de forma mais racional. O orçamento de caixa, também conhecido por fluxo de caixa e planejamento financeiro, visa transformar todas as projeções que foram elaboradas pelos departamentos em saídas ou entradas efetivas de recursos financeiros, fazendo com que sejam observados déficits ou superávits que ocorrerão no caixa da organização. Utilizando-se todos os dados que foram desenvolvidos durante o processo orçamentário, devem ser elaboradas as projeções da demonstração do resultado do exercício (DRE) e do balanço patrimonial.
LEITURA
Sugere-se a leitura de dois artigos, cujos dados estão discriminados na sequência: Título: Como elaborar um orçamento flexível Autor: Afonso Celso B. Tobias Fonte:
Título: A Importância do Fluxo de Caixa nas Empresas Autor: Mariani Vieira Fonte:
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ASSAF NETO, Alexandre. Estrutura e análise de balanços: um enfoque econômico-financeiro. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2010. CARNEIRO, Murilo. Administração de Organizações: teoria e lições práticas. São Paulo: Atlas, 2012.
184
•
capítulo 5
FREZATTI, Fábio. Orçamento Empresarial: planejamento e controle gerencial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2007. GITMAN, Lawrence J. Princípios de administração financeira – essencial. 2. ed. Porto Alegre: Bookman, 2001. LUNKES, João Rogério. Manual de Orçamento. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2009. OLIVEIRA, Djalma de Pinho Rebouças de. Sistemas, organização e métodos: uma abordagem gerencial. 18. ed. São Paulo, Atlas, 2009. PADOVEZE, Clóvis L., TARANTO, Fernando C. Orçamento Empresarial: novos conceitos e técnicas. São Paulo: Pearson Education do Brasil, 2009. SANVICENTE, Antônio Zoratto; SANTOS, Celso da Costa. Orçamento na Administração de Empresas: planejamento e controle. 2. ed. São Paulo: Atlas, 1983. SOBANSKI, Jaert J. Prática de Orçamento Empresarial. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1994. WELSCH, Glenn Albert. Orçamento Empresarial. 4. ed. São Paulo: Atlas, 1996.
GABARITO Capítulo 1 01. Sistema é um conjunto de elementos (partes do sistema ou subsistemas) dinamicamente inter-relacionados (interdependentes e interatuantes) desenvolvendo uma atividade ou função para atingir um ou mais objetivos (finalidade para a qual o sistema foi criado). Sim, elas podem ser consideradas sistemas abertos, pois as organizações são compostas por um conjunto de elementos (departamentos, áreas ou unidades) dinamicamente inter-relacionados (interdependentes e interatuantes) desenvolvendo uma atividade ou função para atingir um ou mais objetivos (lucrativos ou não lucrativos), sofrendo influência do ambiente externo (macroambiente e ambiente setorial). 02. Não, pois, no estudo da administração, o orçamento empresarial não consiste em uma cotação de preço. Na verdade, trata-se de uma técnica que visa projetar e controlar as receitas e gastos de uma organização dentro de um determinado intervalo de tempo. 03. Partindo-se do princípio que o principal objetivo das empresas é o lucro, o orçamento empresarial pode ser considerado um instrumento de planejamento. Chega-se a essa conclusão pelo fato de, ao se projetar as receitas e os gastos, pode-se obter também uma projeção de lucro. Dessa forma, por meio da elaboração do orçamento empresarial, é feito um planejamento econômico-financeiro para se atingir o lucro desejado no ano seguinte. 04. Sim, pois caso alguns princípios não sejam levados em conta, as organizações não con-
capítulo 5
•
185
seguirão implantar o orçamento empresarial de forma eficaz, usufruindo, dessa forma, das vantagens que tal técnica proporciona. Segundo Welsch (1996), tais princípios representam orientações, atividades e abordagens administrativas desejáveis e necessárias em uma organização, para a aplicação apropriada, por meio de um programa orçamentário, do conceito de planejamento e controle de resultados. Os principais princípios que devem ser adotados são: Envolvimento da Alta Administração, Sistema de Custeio bem definido, Comunicação Integral, Expectativas Realistas, Destacar Diferenças Significativas e Participação nos lucros 05. Caso fosse diretor executivo de uma organização, você implantaria um processo orçamentário para gerenciá-la? Comente sua resposta abordando as vantagens e limitações que tal instrumento financeiro apresenta. Apesar de ser uma resposta pessoal, acredita-se que o processo orçamentário deve ser implantado nas organizações, pois as vantagens são muito expressivas, enquanto as limitações podem ser amenizadas. Resumindo, o custo versus benefício é positivo.
Capítulo 2 01.
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
Janeiro
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
727
15.994,00
537
11.814,00
618
13.596,00
Enxada
1.485
43.065,00
2.029
58.841,00
1.393
40.397,00
Picareta
553
20.461,00
572
21.164,00
618
22.866,00
Total
186
Fevereiro
79.520,00
•
capítulo 5
Março
91.819,00
76.859,00
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
Abril
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
565
12.430,00
812
17.864,00
1.471
32.362,00
Enxada
883
25.607,00
3.207
93.003,00
1.812
52.548,00
Picareta
619
22.903,00
632
23.384,00
725
26.825,00
Total
Maio
60.940,00
Junho
134.251,00
111.735,00
FILIAL SÃO PAULO Meses
Janeiro
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
296
6.512,00
156
3.432,00
158
3.476,00
Enxada
670
19.430,00
964
27.956,00
670
19.430,00
Picareta
215
7.955,00
216
7.992,00
218
8.066,00
Total
Fevereiro
33.897,00
Março
39.380,00
30.972,00
FILIAL SÃO PAULO Meses
Abril
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
235
5.170,00
284
6.248,00
580
12.760,00
Enxada
325
9.425,00
1.930
55.970,00
830
24.070,00
Picareta
198
7.326,00
230
8.510,00
310
11.470,00
Total
Maio
21.921,00
Junho
70.728,00
48.300,00
capítulo 5
•
187
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Janeiro
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
207
4.554,00
176
3.872,00
204
4.488,00
Enxada
375
10.875,00
525
15.225,00
285
8.265,00
Picareta
154
5.698,00
158
5.846,00
185
6.845,00
Total
Fevereiro
21.127,00
Março
24.943,00
19.598,00
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
Abril
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
225
4.950,00
278
6.116,00
326
7.172,00
Enxada
236
6.844,00
877
25.433,00
442
12.818,00
Picareta
196
7.252,00
184
6.808,00
192
7.104,00
Total
Maio
19.046,00
Junho
38.357,00
27.094,00
FILIAL RECIFE Meses
Janeiro
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
224
4.928,00
205
4.510,00
256
5.632,00
Enxada
440
12.760,00
540
15.660,00
438
12.702,00
Picareta
184
6.808,00
198
7.326,00
215
7.955,00
Total
188
Fevereiro
24.496,00
•
capítulo 5
Março
27.496,00
26.289,00
FILIAL RECIFE Meses
Abril
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
105
2.310,00
250
5.500,00
565
12.430,00
Enxada
322
9.338,00
400
11.600,00
540
15.660,00
Picareta
225
8.325,00
218
8.066,00
223
8.251,00
Total
Maio
19.973,00
Junho
25.166,00
36.341,00
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
JULHO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
1.094
26.474,80
1.881
45.520,20
929
22.481,80
Enxada
1.803
58.038,57
1.030
33.155,70
600
19.314,00
Picareta
774
32.074,56
735
30.458,40
785
32.530,40
1
109.134,30
Total
16.587,93
AGOSTO
SETEMBRO
74.326,20
MESES DO PRIMEIRO SEMESTRE (SOMATÓRIO DAS PROJEÇÕES DAS TRÊS UNIDADES) Meses
OUTUBRO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
965
23.353,00
1.159
28.047,80
1.315
31.823,00
Enxada
673
21.663,87
518
16.674,42
867
27.908,73
Picareta
704
29.173,76
645
26.728,80
625
25.900,00
Total
NOVEMBRO
74.190,63
DEZEMBRO
71.451,02
85.631,73
capítulo 5
•
189
FILIAL SÃO PAULO Meses
JULHO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
1.094
26.474,80
1.881
45.520,20
929
22.481,80
Enxada
1.803
58.038,57
1.030
33.155,70
600
19.314,00
Picareta
774
32.074,56
735
30.458,40
785
32.530,40
Total
AGOSTO
116.587,93
SETEMBRO
109.134,30
74.326,20
FILIAL SÃO PAULO Meses
OUTUBRO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
965
23.353,00
1.159
28.047,80
1.315
31.823,00
Enxada
673
21.663,87
518
16.674,42
867
27.908,73
Picareta
704
29.173,76
645
26.728,80
625
25.900,00
Total
NOVEMBRO
74.190,63
DEZEMBRO
71.451,02
85.631,73
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
JULHO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
214
5.178,80
480
11.616,00
279
6.751,80
Enxada
449
14.453,31
288
9.270,72
174
5.601,06
Picareta
225
9.324,00
215
8.909,60
260
10.774,40
Total
190
AGOSTO
28.956,11
•
capítulo 5
SETEMBRO
29.796,32
23.127,26
FILIAL PORTO ALEGRE Meses
OUTUBRO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
335
8.107,00
410
9.922,00
430
10.406,00
Enxada
244
7.854,36
126
4.055,94
336
10.815,84
Picareta
215
8.909,60
195
8.080,80
184
7.624,96
Total
NOVEMBRO
24.870,96
DEZEMBRO
22.058,74
28.846,80
FILIAL RECIFE Meses
JULHO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
400
9.680,00
538
13.019,60
365
8.833,00
Enxada
424
13.648,56
330
10.622,70
136
4.377,84
Picareta
269
11.147,36
245
10.152,80
285
11.810,40
Total
AGOSTO
34.475,92
SETEMBRO
33.795,10
25.021,24
FILIAL RECIFE Meses
OUTUBRO
Produtos
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Unid.
Valor
Pá
300
7.260,00
309
7.477,80
405
9.801,00
Enxada
169
5.440,11
102
3.283,38
191
6.148,29
Picareta
294
12.183,36
218
9.033,92
196
8.122,24
Total
NOVEMBRO
24.883,47
DEZEMBRO
19.795,10
24.071,53
Tabela – Novo relatório gerencial analítico do orçamento de vendas da empresa Pápien.
capítulo 5
•
191
FATURAMENTO ANUAL PROJETADO ($) Total da
Filial
Filial
Empresa
São Paulo
Porto Alegre
Pá
281.760,60
107.245,60
83.133,60
91.381,40
Enxada
490.216,29
237.464,18
131.511,23
121.240,88
Picareta
314.468,92
112.111,48
93.176,36
109.181,08
Total
1.086.445,81
456.821,26
307.821,19
321.803,36
Produtos
Filial Recife
02.
M ES ES Vendas Est.Final Est.Inicial
JA N
FEV
M AR
727
537
618
565
812
1.136 748
1.577 1.136
1.771 1.577
279 0
748 279
Produção
1.006
1.006
M ES ES
JUL
AGO
1.094
1.881
Vendas
1.006
SET 929
AB R
1.006
OUT 965
MA I
1.006
N OV 1.159
JUN 1.471 1.306 1.771 1.006
DE Z 1.315
Est.Final
1.218
343
420
461
308
-1
Est.Inicial
1.306
1.218
343
420
461
308
Produção
1.006
1.006
1.006
1.006
Tabela – Nova simulação do plano de produção do produto pá.
192
•
capítulo 5
1.006
1.006
M ESE S Vendas
JAN
F EV
MA R
ABR
M AI
J UN
727
537
618
565
812
1.471
Est.Final
280
749
1.137
1.578
1.772
1.307
Est.Inicial
1
280
749
1.137
1.578
1.772
Produção
1.006
1.006
M ESE S
JUL
A GO
1.094
1.881
Vendas
1.006
SET 929
1.006
O UT
1.006
NO V
965
1.006
DEZ
1.159
1.315
Est.Final
1.219
344
421
462
309
0
Est.Inicial
1.307
1.219
344
421
462
309
Produção
1.006
1.006
1.006
1.006
1.006
1.006
Tabela – Novo plano de produção final do produto pá
M ESE S Vendas
JAN
F EV
1.485
2.029
MA R 1.393
ABR
M AI
J UN
883
3.207
1.812
Est.Final
-127
-798
-833
-358
-2.207
-2.661
Est.Inicial
0
-127
-798
-833
-358
-2.207
Produção
1.358
1.358
1.358
M ESE S
JUL
A GO
Vendas
1.803
1.030
600
673
518
Est.Final
-3.106
-2.778
-2.020
-1.335
-495
-4
Est.Inicial
-2.661
-3.106
-2.778
-2.020
-1.335
-495
Produção
1.358
1.358
1.358
1.358
1.358
SET
1.358
O UT
1.358
NO V
1.358
DEZ 867
1.358
Tabela – Nova simulação do plano de produção do produto enxada.
capítulo 5
•
193
M ES ES Vendas
JA N
FEV
1.485
2.029
M AR 1.393
AB R
MA I
883
JUN
3.207
1.812
Est.Final
2.979
2.308
2.273
2.748
899
445
Est.Inicial
3.106
2.979
2.308
2.273
2.748
899
Produção
1.358
1.358
M ES ES
JUL
AGO
1.803
1.030
Vendas
1.358
SET
1.358
OUT
1.358
N OV
1.358
DE Z
600
673
518
867
Est.Final
0
328
1.086
1.771
2.611
3.102
Est.Inicial
445
0
328
1.086
1.771
2.611
Produção
1.358
1.358
1.358
1.358
1.358
1.358
Tabela – Novo plano de produção final do produto enxada
M ES ES Vendas
JA N
FEV
M AR
553
572
618
AB R
MA I
619
JUN
632
725
Est.Final
113
207
255
302
336
277
Est.Inicial
0
113
207
255
302
336
Produção
M ES ES Vendas
666
666
666
JUL
AGO
SET
774
735
785
666
OUT
666
N OV
704
666
DE Z
645
625
Est. Final
169
100
-19
-57
-36
5
Est.Inicial
277
169
100
-19
-57
-36
Produção
666
666
666
666
Tabela – Nova simulação do plano de produção do produto picareta.
194
•
capítulo 5
666
666
M ESE S Vendas
JAN
F EV
MA R
553
572
618
ABR
M AI
619
J UN
632
725
Est.Final
170
264
312
359
393
334
Est.Inicial
57
170
264
312
359
393
Produção
666
666
666
JUL
A GO
SET
774
735
785
M ESE S Vendas
666
O UT
666
NO V
704
666
DEZ
645
625
Est. Final
226
157
38
0
21
62
Est. Inicial
334
226
157
38
0
21
Produção
666
666
666
666
666
666
Tabela – Novo plano de produção final do produto picareta
Capítulo 3 01. 1°) Orçamento dos custos com matérias-primas:
MATÉRIA-PRIMA PRODUÇÃO MATÉRIA-PRIMA (KG POR UNIDADE) MENSAL Produtos
Aço
Madeira
Quantidade
(Kgpormês)
Madeira
Pá
2
4
1.006
2.012
4.024
Enxada
3
4
1.358
4.074
5.432
Picareta
4
3
666
2.664
1.998
Total
#
#
#
8.750
11.454
Tabela – Novas quantidades de matérias-primas para fabricação dos produtos da Pápien.
capítulo 5
•
195
MESES
JAN
FEV
MAR
A BR
MAI
J UN
Aço
8.750
8.750
8.750
8.750
8.750
8.750
Quantidade
0,16
0,16
0,16
0,16
0,16
0,16
Preço($)
1.400,00
1.400,00
1.400,00
1.400,00
1.400,00
1.400,00
Madeira
11.454
11.454
11.454
11.454
11.454
11.454
Quantidade
0,20
0,20
0,20
0,20
0,20
0,20
Gasto($)
Preço($)
2.290,80
2.290,80
2.290,80
2.290,80
2.290,80
2.290,80
Gasto($)
3.690,80
3.690,80
3.690,80
3.690,80
3.690,80
3.690,80
Total
MESES
J UL
A GO
SET
OUT
NOV
DEZ TOTAL
Aço
8.750
8.750
8.750
8.750
8.750
8.750
105.000
Quantidade
0,18
0,18
0,18
0,18
0,18
0,18
Preço($)
1.575,00
1.575,00
1.575,00
1.575,00
1.575,00
1.575,00
17.850,00
Madeira
11.454
11.454
11.454
11.454
11.454
11.454
137.448
Quantidade
0,23
0,23
0,23
0,23
0,23
0,23
Preço($)
2.634,42
2.634,42
2.634,42
2.634,42
2.634,42
2.634,42
29.551,32
Gasto($)
4.209,42
4.209,42
4.209,42
4.209,42
4.209,42
4.209,42
47.401,32
Gasto($)
Total
Tabela – Novo orçamento dos custos com matérias-primas. 2°) Orçamento dos custos com mão-de-obra direta:
M AR
ABR
Pá
P RODUT O
1.006
JAN
1.006
1.006
1.006
1.006
1.006
Produção
0,13
0,13
0,13
0,13
0,13
0,13
(x) nº horas
4,25
4,25
4,25
4,25
4,25
4,25
(x) custo h.
555,82
555,82
555,82
555,82
555,82
555,82
Custo MOD
196
•
capítulo 5
FEV
M AI
JU N
PR O D U T O
J AN
F EV
M AR
AB R
MA I
JUN
Enxada
1.358
1.358
1.358
1.358
1.358
1.358
Produção
0,24
0,24
0,24
0,24
0,24
0,24
(x) nº horas
4,55
4,55
4,55
4,55
4,55
4,55
(x) custo h.
1.482,94
1.482,94
1.482,94
1.482,94
1.482,94
1.482,94
Picareta
666
666
666
666
666
666
Produção
0,31
0,31
0,31
0,31
0,31
0,31
(x) nº horas
5,62
5,62
5,62
5,62
5,62
5,62
(x) custo h.
1.160,31
1.160,31
1.160,31
1.160,31
1.160,31
1.160,31
3.199,06
3.199,06
3.199,06
3.199,06
3.199,06
3.199,06
Custo MOD
Custo MOD Total
PRODUTO
JUL
A GO
SET
OUT
NOV
DEZ TOTAL
Pá
1.006
1.006
1.006
1.006
1.006
1.006
Produção
0,13
0,13
0,13
0,13
0,13
0,13
(x)nºhoras (x)c ustoh.
4,75
4,75
4,75
4,75
4,75
4,75
621,21
621,21
621,21
621,21
621,21
621,21
Enxada
1.358
1.358
1.358
1.358
1.358
1.358
Produção
0,24
0,24
0,24
0,24
0,24
0,24
7.062,12
Custo MOD
(x)nºhoras (x) custo h.
5,00 1.629,60
5,00 1.629,60
5,00 1.629,60
5,00 1.629,60
5,00 1.629,60
5,00 1.629,60
18.675,22
Custo MOD
capítulo 5
•
197
PRODUTO
J UL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ TOTAL
Picareta
666
666
666
666
666
666
Produção
0,31
0,31
0,31
0,31
0,31
0,31
(x)nºhoras
6,11
6,11
6,11
6,11
6,11
6,11
(x) custoh.
1.261,47
1.261,47
1.261,47
1.261,47
1.261,47
1.261,47
14.530,65
Custo MOD
3.512,28
3.512,28
3.512,28
3.512,28
3.512,28
3.512,28
40.267,99
Total 3°) Orçamento dos custos indiretos:
PRODUÇÃO MENSAL
PRODUTOS
HM POR UNIDADE
QUANTIDADE MENSAL
RATEIO (%)
Pá
1.006
0,16
160,96
25,44%
Enxada
1.358
0,21
285,18
45,08%
Picareta Total
666
0,28
#
#
186,48 632,62
29,48% 100%
Tabela – Novas quantidades e rateios dos serviços do departamento de Manutenção.
PRODUÇÃO MENSAL
PRODUTOS
CE POR UNIDADE
QUANTIDADE MENSAL
RATEIO (%)
Pá
1.006
0,09
90,54
24,23%
Enxada
1.358
0,13
176,54
47,25%
Picareta Total
666
0,16
#
#
106,56 373,64
28,52% 100%
Tabela – Novas quantidades e rateios dos serviços do departamento de Energia Elétrica.
198
•
capítulo 5
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO PRODUTOS Pá
JAN
FEV
MAR
A BR
MA I
JUN
1.602,93
1.602,93
1.602,93
1.602,93
1.602,93
1.602,93
2.839,99
2.839,99
2.839,99
2.839,99
2.839,99
2.839,99
1.857,08
1.857,08
1.857,08
1.857,08
1.857,08
1.857,08
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
25,44% Enxada 45,08% Picareta 29,48% TOTAL MANUT
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO
PR O D U T O S J U L
AG O
SE T
OUT
N OV
DEZ TOTAL
Pá
1.933,70
1.933,70
1.933,70
1.933,70
1.933,70
1.933,70
21.219,79
3.426,02
3.426,02
3.426,02
3.426,02
3.426,02
3.426,02
37.596,05
2.240,28
2.240,28
2.240,28
2.240,28
2.240,28
2.240,28
24.584,16
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
7.600,00
83.400,00
25,44% Enxada 45,08% Picareta 29,48% TOTAL MANUT
capítulo 5
•
199
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO PRODUTOS
JAN
FEV
1.865,85
1.865,85
1.865,85
1.865,85
1.865,85
1.865,85
3.638,15
3.638,15
3.638,15
3.638,15
3.638,15
3.638,15
2.196,00
2.196,00
2.196,00
2.196,00
2.196,00
2.196,00
TOTAL EN. EL.
7.700,00
7.700,00
7.700,00
7.700,00
7.700,00
7.700,00
Meses
JAN
FEV
MAR
ABR
MAI
JUN
Total Geral
14.000,00
14.000,00
14.000,00
14.000,00
14.000,00
14.000,00
Pá
MA R
ABR
MAI
J UN
24,23% Enxada 47,25% Picareta 28,52%
DEPARTAMENTO DE MANUTENÇÃO PRODUTOS
AGO
SET
2.083,94
2.083,94
2.083,94
2.083,94
2.083,94
2.083,94
23.698,78
4.063,39
4.063,39
4.063,39
4.063,39
4.063,39
4.063,39
46.209,22
2.452,67
2.452,67
2.452,67
2.452,67
2.452,67
2.452,67
27.892,00
TOTAL EN. EL.
8.600,00
8.600,00
8.600,00
8.600,00
8.600,00
8.600,00
97.800,00
Meses
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Total Geral
16.200,00
16.200,00
16.200,00
16.200,00
16.200,00
16.200,00
181.200,00
Pá
JUL
OUT
NOV
DEZ TOTAL
24,23% Enxada 47,25% Picareta 28,52%
Tabela – Novo orçamento e rateio dos custos indiretos.
200
•
capítulo 5
Capítulo 4 01. 1º) Orçamento das despesas comerciais
(%) FAT.
REGIÕES
JAN
FEV
MAR
ABR
MA I
JU N
Sudeste Faturamento
33.897,00
39.380,00
30.972,00
21.921,00
70.728,00
48.300,00
Desp.Vendas
6%
2.033,82
2.362,80
1.858,32
1.315,26
4.243,68
2.898,00
Desp.Distrib.
5%
1.694,85
1.969,00
1.548,60
1.096,05
3.536,40
2.415,00
Desp.Com.
#
3.728,67
4.331,80
3.406,92
2.411,31
7.780,08
5.313,00
Sul Faturamento
21.127,00
24.943,00
19.598,00
19.046,00
38.357,00
27.094,00
Desp.Vendas
5%
1.056,35
1.247,15
979,90
952,30
1.917,85
1.354,70
Desp.Distrib.
8%
1.690,16
1.995,44
1.567,84
1.523,68
3.068,56
2.167,52
Desp.Com.
#
2.746,51
3.242,59
2.547,74
2.475,98
4.986,41
3.522,22
Nordeste Faturamento
24.496,00
27.496,00
26.289,00
19.973,00
25.166,00
36.341,00
Desp. V endas
5%
1.224,80
1.374,80
1.314,45
998,65
1.258,30
1.817,05
Desp.Distrib.
8%
1.959,68
2.199,68
2.103,12
1.597,84
2.013,28
2.907,28
Desp.Com.
#
3.184,48
3.574,48
3.417,57
2.596,49
3.271,58
4.724,33
#
9.659,66
11.148,87
9.372,23
7.483,78
16.038,07
13.559,55
Total Desp. C om.
REGIÕES
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
D EZ
TOTAL
Sudeste Faturamento
53.155,90
45.542,88
26.177,70
24.436,20
29.597,18
32.713,40
Desp. Vendas
3.189,35
2.732,57
1.570,66
1.466,17
1.775,83
1.962,80
27.409,28
Desp. Distrib.
2.657,80
2.277,14
1.308,89
1.221,81
1.479,86
1.635,67
22.841,06
Desp. Com.
5.847,15
5.009,72
2.879,55
2.687,98
3.255,69
3.598,47
50.250,34
Sul
capítulo 5
•
201
REGIÕES
JU L
AGO
SET
OUT
NOV
D EZ
TOTAL
Faturamento
28.956,11
29.796,32
23.127,26
24.870,96
22.058,74
28.846,80
Desp. Vendas
1.447,81
1.489,82
1.156,36
1.243,55
1.102,94
1.442,34
15.391,06
Desp. Distrib.
2.316,49
2.383,71
1.850,18
1.989,68
1.764,70
2.307,74
24.625,70
Desp. Com.
3.764,29
3.873,52
3.006,54
3.233,22
2.867,64
3.750,08
40.016,75
Faturamento
34.475,92
33.795,10
25.021,24
24.883,47
19.795,10
24.071,53
Desp. Vendas
1.723,80
1.689,76
1.251,06
1.244,17
989,76
1.203,58
16.090,17
Desp. Distrib.
2.758,07
2.703,61
2.001,70
1.990,68
1.583,61
1.925,72
25.744,27
Desp. Com.
4.481,87
4.393,36
3.252,76
3.234,85
2.573,36
3.129,30
41.834,44
14.093,31
13.276,60
9.138,85
9.156,06
8.696,69
10.477,86
132.101,53
Nordeste
Total Desp.Com.
Tabela – Novo orçamento das despesas comerciais 2º) Orçamento das despesas administrativas:
DEPARTAM
JAN
FEV
MA R
ABR
M AI
JUN
Administrativo Folhadepag..
8.700,00
8.700,00
8.700,00
8.700,00
8.700,00
8.700,00
Outrasdesp.
2.900,00
2.900,00
2.900,00
2.900,00
2.900,00
2.900,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
Despesas do dept. Adm. Rec. Hum. Folhadepag.
7.040,00
7.040,00
7.040,00
7.040,00
7.040,00
7.040,00
Outrasdesp.
1.760,00
1.760,00
1.760,00
1.760,00
1.760,00
1.760,00
202
•
capítulo 5
DEPARTAM
JAN
FE V
8.800,00
8.800,00
MA R
ABR
MAI
JUN
Despesas do 8.800,00
8.800,00
8.800,00
8.800,00
dept. de RH Tesouraria Folhadep ag.
3.780,00
3.780,00
3.780,00
3.780,00
3.780,00
3.780,00
Outrasdesp.
2.520,00
2.520,00
2.520,00
2.520,00
2.520,00
2.520,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
Despesas da tesouraria Controladoria Folhadepag..
4.615,00
4.615,00
4.615,00
4.615,00
4.615,00
4.615,00
Outrasdesp.
2.485,00
2.485,00
2.485,00
2.485,00
2.485,00
2.485,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
Despesas da controlaria Total Despesas administrativas
DEPARTAM
JUL
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Administrativo Folha de pag..
8.700,00
8.700,00
8.700,00
8.700,00
8.700,00
8.700,00
Outras desp.
2.900,00
2.900,00
2.900,00
2.900,00
2.900,00
2.900,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
11.600,00
7.040,00
7.040,00
7.040,00
7.040,00
7.040,00
7.040,00
Despesas 139.200,00
do dept. Adm. Rec. Hum. Folha de pag.
capítulo 5
•
203
DEPARTAM
AGO
SET
1.760,00
1.760,00
1.760,00
1.760,00
1.760,00
1.760,00
8.800,00
8.800,00
8.800,00
8.800,00
8.800,00
8.800,00
Folha de pag.
3.780,00
3.780,00
3.780,00
3.780,00
3.780,00
3.780,00
Outras desp.
2.520,00
2.520,00
2.520,00
2.520,00
2.520,00
2.520,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
6.300,00
Folha de pag..
4.615,00
4.615,00
4.615,00
4.615,00
4.615,00
4.615,00
Outras desp.
2.485,00
2.485,00
2.485,00
2.485,00
2.485,00
2.485,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
7.100,00
85.200,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
405.600,00
Outras desp.
JUL
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
Despesas do 105.600,00
dept. de RH Tesouraria
Despesas 75.600,00
da tesouraria Controladoria
Despesas da controlaria Total Despesas administrativas
Tabela – Novo orçamento das despesas administrativas. 3º) Orçamento de outros itens
OUTROS ITENS Faturamento.
AJN
FEV
79.520, 00
91.819, 00
636,16
734,55
MA R
ABR
MAI
JUN
76.859, 00
60.940, 00
134.251,00
111.735,00
614,87
487,52
1.074,01
893,88
Despesas com seguros (0,8%)
204
•
capítulo 5
OUTROS ITENS
AJN
FEV
MAR
A BR
MAI
JUN
Empréstimos de longo
1.988,00
2.295,48
1.921,48
1.523,50
3.356,28
2.793,38
1.351,84
1.560,92
1.306,60
1.035,98
2.282,27
1.899,50
3.339,84
3.856,40
3.228,08
2.559,48
5.638,54
4.692,87
55.664, 00
64.273, 30
53.801, 30
42.658, 00
93.975, 70
1.669,92
1.928,20
1.614,04
1.279,74
2.819,27
2.346,44
397,60
459,10
384,30
304,70
671,26
558,68
954,24
1.101,83
922,31
731,28
1.611,01
1.340,82
prazo (2,5%) Empréstimos de curto prazo (1,7%) Total de despesas bancárias Vendas 78.214, 50
a prazo (70%) Perdas com clientes Insolvent. Receitas
não
oper. (0,5%) Despesas não oper. (1,2%)
OUTROS JUL ITENS Faturamento.
A GO
SET
OUT
NOV
DEZ TOTAL
116.587,93
109.134,30
74.326, 20
74.190, 63
71.451, 02
85.631, 73
1.086.445,81
932,70
873,07
594,61
593,53
571,61
685,05
8.691,57
2.914,70
2.728,36
1.858,16
1.854,77
1.786,28
2.140,79
Despesas com seguros (0,8%) Empréstimos de longo prazo (2,5%)
capítulo 5
•
205
OUTROS JUL ITENS
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ TOTAL
Empréstimos de curto
1.981,99
1.855,28
1.263,55
1.261,24
1.214,67
1.455,74
4.896,69
4.583,64
3.121,70
3.116,01
3.000,94
3.596,53
81.611, 55
76.394, 01
2.448,35
2.291,82
1.560,85
1.558,00
1.500,47
1.798,27
22.815,36
582,94
545,67
371,63
370,95
357,26
428,16
5.432,23
1.399,06
1.309,61
891,91
890,29
857,41
1.027,58
13.037,35
prazo (1,7%) Total de despesas
45.630,72
bancárias Vendas 52.028, 34
51.933, 44
50.015, 71
59.942, 21
760.512,07
a prazo (70%) Perdas com clientes Insolvent. Receitas
não
oper. (0,5%) Despesas não oper. (1,2%)
Tabela – Relação entre os valores dos outros itens e o faturamento mensal projetado.
Capítulo 5 01. 1°) Orçamento de caixa
ENTRADAS Faturamento (–)Perdas Entradas
JAN 79.520,00 1.669,92 23.856,00
Jan
1.928,20
MAR 76.859,00 1.614,04
capítulo 5
60.940,00 1.279,74
62.345,10 23.057,70
•
ABR
53.994,08 27.545,70
Fev
206
FEV 91.819,00
52.187,26
MA I 134.251,00 2.819,27
JUN 1 11.735,00 2.346,44
ENTRADAS
JAN
FE V
MA R
Mar
ABR
M AI
18.282,00
41.378,26
Abr
JUN
40.275,30
Mai
91.156,43 33.520,50
Jun Jul Ago Set Out Nov Dez
23.856,00
Rec.Oper.
23.000,00
81.539,78
85.402,80
70.469,26
81.653,56
124.676,93
Saldo inicial Rec.nãoop. Total
ENTRADAS
397,60 47.253,60
JUL
459,10
384,30
81.998,88
85.787,10
AGO
SET
304,70 70.773,96
OUT
671,26 82.324,82
NOV
558,68 125.235,60
DEZ
Faturamento
116.587,93
109.134,30
74.326,20
74.190,63
71.451,02
85.631,73
(–) Perdas
2.448,35
2.291,82
1.560,85
1.558,00
1.500,47
1.798,27
Entradas Jan Fev Mar Abr
capítulo 5
•
207
ENTRADAS
JUL
Mai
75.868,07
Jun
34.976,38
Jul
AGO
SET
OUT
NOV
DEZ
79.163,20 32.740,29
Ago
74.102,19 22.297,86
Set
50.467,49 22.257,19
Out
50.375,44 21.435,31
Nov
48.515,24 25.689,52
Dez
110.844,44
111.903,49
96.400,05
72.724,68
71.810,74
74.204,76
Rec. Oper. Saldo inicial
Rec.nãoop.
582,94
Total
111.427,38
545,67 112.449,17
371,63 96.771,68
370,95 73.095,63
357,26 72.168,00
428,16 74.632,92
Tabela – Nova projeção de entradas no caixa.
SAÍDAS
JAN
FE V
MAR
ABR
MA I
JUN
Custos Matéria-Prima Mãodeobra
0 3.199,06
Indiretos
14.000,00
Dívida inicial
19.000,00
3.690,80 3.199,06
3.690,80 3.199,06
3.690,80 3.199,06
3.690,80 3.199,06
3.690,80 3.199,06
14.000,00
14.000,00
14.000,00
14.000,00
14.000,00
Despesas Comerciais
9.659,66
11.148,87
9.372,23
7.483,78
16.038,07
13.559,55
Administrativas
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
Seguros
636,16
734,55
614,87
487,52
1.074,01
893,88
208
•
capítulo 5
SAÍDAS
JAN
FE V
Empréstimos
3.339,84
3.856,40
3.228,08
2.559,48
5.638,54
4.692,87
Nãooperacionais
954,24
1.101,83
922,31
731,28
1.611,01
1.340,82
Total
84.588,96
SAÍDAS
JUL
MA R
71.531,50
68.827,34
A GO
SET
3.690,80
3.690,80
ABR
65.951,92
OUT
MAI
JUN
79.051,49
NOV
75.176,98
DEZ
Custos Matéria-Prima Mãodeobra
0 3.199,06
Indiretos
14.000,00
Dívida inicial
19.000,00
3.199,06
3.199,06
3.690,80 3.199,06
3.690,80
3.690,80
3.199,06
3.199,06
14.000,00
14.000,00
14.000,00
14.000,00
14.000,00
Despesas Comerciais
9.659,66
11.148,87
9.372,23
7.483,78
16.038,07
13.559,55
Administrativas
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
33.800,00
Seguros
636,16
734,55
614,87
487,52
1.074,01
893,88
Empréstimos
3.339,84
3.856,40
3.228,08
2.559,48
5.638,54
4.692,87
Nãooperacionais
954,24
1.101,83
922,31
731,28
1.611,01
1.340,82
Total
84.588,96
71.531,50
68.827,34
65.951,92
79.051,49
75.176,98
Tabela – Nova projeção de saídas no caixa.
MESES
JAN
FE V
MA R
ABR
M AI
JUN
1ª Fase Entradas
47.253,60
81.998,88
85.787,10
70.773,96
82.324,82
125.235,60
Saídas
84.588,96
71.531,50
68.827,34
65.951,92
79.051,49
75.176,98
-37.335,36
10.467,37
16.959,75
4.822,04
3.273,33
50.058,63
Resultado (+ ou -)
capítulo 5
•
209
MESES
JAN
FEV
MAR
ABR
MA I
JUN
2ª Fase Empréstimos
37.335,36
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
37.335,36
26.867,99
9.908,23
5.086,19
1.812,86
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
48.245,77
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
48.245,77
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
AGO
SET
OUT
Saldo (Empréstimos) Aplicações Saldo (Aplicações) Saldo final no caixa
MESES
JUL
NOV
DEZ
1ª Fase Entradas
111.427,38
112.449,17
96.771,68
73.095,63
72.168,00
74.632,92
Saídas
78.524,84
77.764,62
71.468,77
71.477,57
70.848,35
73.508,72
32.902,54
34.684,54
25.302,91
1.618,06
1.319,65
1.124,20
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
32.902,54
34.684,54
25.302,91
1.618,06
1.319,65
1.124,20
81.148,31
115.832,85
141.135,76
142.753,82
144.073,47
145.197,67
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
Resultado (+ ou -) 2ª Fase Empréstimos Saldo (Empréstimos) Aplicações Saldo (Aplicações) Saldo final no caixa
Tabela – Nova projeção de superávits e déficits no caixa.
210
•
capítulo 5
2º) Projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE)
ORÇAMENTOS Faturamento líquido (Vendas)
(–)Custosdosprodutosvendidos (–) Matérias-primas (–)Mãodeobradireta (–) Custos indiretos
TOTAL ORÇADO (R$ ANO) 1.086.445,81 268.869,31 47.401,32 40.267,99 181.200,00
(=) Resultado bruto
817.576,50
(–) Despesas operacionais
592.023,82
(–)Despesascomerciais
132.101,53
(–)Despesasadministrativas
405.600,00
(–)Despesascomseguros (–) Despesas com empréstimos (=) Resultado operacional
8.691,57 45.630,72 225.552,68
(–)Despesasnãooperacionais
13.037,35
(+)Receitasnãooperacionais
5.432,23
(–) Despesas com clientes insolventes (perdas) (=) Resultado líquido
(–)ImpostodeRenda(25%) (=) Resultado líquido após Imposto de Renda
22.815,36 195.132,20
48.783,05 146.349,15
Tabela – Nova projeção da demonstração do resultado do exercício (DRE).
capítulo 5
•
211
ANOTAÇÕES
212
•
capítulo 5
ANOTAÇÕES
capítulo 5
•
213
ANOTAÇÕES
214
•
capítulo 5
ANOTAÇÕES
capítulo 5
•
215
ANOTAÇÕES
216
•
capítulo 5
